Decisión nº 0063-2009 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 9 de Junio de 2009

Fecha de Resolución 9 de Junio de 2009
EmisorJuzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario
PonenteRicardo Caigua Jimenez
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 8 de junio de 2009

199º y 150º

Recurso Contencioso Tributario

ASUNTO Nº AP41-U-2008-000138 Sentencia Nº 0063-2009

Recurrente: Farma, S.A, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el día 01 de julio de 1991, bajo el No. 43, Tomo 3-A-Segundo; con Registro de Información Fiscal (RIF) J-00349674-0,

Apoderados Judiciales de la Contribuyente: ciudadanos M.F.Z.T. y J.C.B.P., venezolanos, mayores de edad, Abogados en ejercicio, con Cédulas de Identidad Nos. 6822.699 y 11.231.322, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 32.501 y 64.246, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la contribuyente, según documento poder autenticado por ante la Notaría Pública Sexta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 15 de febrero de 2008, bajo el No. 69, Tomo 13 de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaria.

Acto recurrido: Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008, con la cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización S/N, de fecha 14 de mayo de 2007, con la cual se formuló un reparo fiscal a la contribuyente recurrente, por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57), por concepto de supuesta diferencia de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2001 a diciembre de 2006; y se determinaron dividendos por Bs. 73.757.335,01 (Bs.F.73.757,34), originados por las cantidades, supuestamente, dejadas de aportar al Fondo Obligatorio para la Vivienda.

Administración recurrida: Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH)

Representante Legal: Procuradora General de la República.

Tributos: Aportes previstos en la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat y en su Ley de Régimen Prestacional de la Vivienda y Hábitad.

I

RELACION

Se inicia este procedimiento con la interposición del recurso contencioso tributario presentado por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), en fecha 29-02-2008, el cual, luego de la distribución respectiva, lo asignó a este Tribunal.

En fecha 03-03-2008, este órgano jurisdiccional ordenó formar expediente bajo el No. AP41-U-2008-000138, así como la notificación de los ciudadanos Contralor General, Procuradora General de la República, del Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República y de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), solicitándole a este último la remisión del respectivo expediente administrativo.

Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas, consignado la última de ellas, en autos, el día 25-06-2008, el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 02-07-2008, declarándose, al mismo tiempo, la causa abierta a pruebas ope legis, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

En actuación de fecha 16-07-2008, la parte recurrente consignó su respectivo escrito de promoción de pruebas, admitiéndolas este Tribunal mediante decisión de fecha 28 de julio de 2008.

Igualmente, por auto de fecha 26-09-2008, se declaró vencido el lapso de Evacuación de Pruebas y se fijó el decimoquinto día de despacho siguiente, a los fines de llevar a cabo el acto de informes en el presente juicio.

En fecha 17-10-2008, estando en la oportunidad procesal fijada para que tuviera lugar el acto de informes, compareció la representación judicial de la recurrente y consignó su respectivo escrito de informe. No hubo lugar al transcurso de los ocho (08) días consecutivos de Despacho a que se refiere el Artículo 275 del Código Orgánico Tributario.

Por auto de fecha 20-10-2008, este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos” y entró en etapa de dictar sentencia.

II

ACTO RECURRIDO

Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008 con la cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto, resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización S/N, de fecha 14 de mayo de 2007, con la cual se formuló un reparo fiscal a la contribuyente recurrente por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57), por concepto de supuesta diferencia de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2001 a diciembre de 2006; y se determinaron dividendos por Bs. 73.757.335,01 (Bs.F.73.757,34), originados por las cantidades, supuestamente, dejadas de aportar al Fondo Obligatorio para la Vivienda.

En el acto recurrido, se señala:

De la revisión de la documentación presentada por la empresa, se determinó una deuda de Quinientos Veintisiete Millones Ochocientos Sesenta y Siete Mil Quinientos sesenta y seis Bolívares con Veintinueve Céntimos ( Bs. 527.867.566.29), por cuanto en nuestro criterio, se hizo una interpretación errada de las normas legales aplicables, toda vez que la base de cálculo establecida en el Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat señala en su artículo 172 “La cuenta de ahorro obligatorio para vivienda de cada trabajador en el Fondo como cuenta de ahorro individual reflejará desde la fecha inicial de incorporación del trabajador al ahorro habitacional:

El aporte mensual en la cuenta de cada trabajador equivalente al tres por ciento (3%) del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador

.

Y en su primer aparte señala: “El aporte mensual a la cuenta de ahorro obligatorio para vivienda de cada trabajador, al que se refiere este artículo, podrá ser modificado a solicitud del Ministerio con competencia en materia de vivienda y hábitat y propuesto ante la Asamblea Nacional para su aprobación. En todo caso no podrá ser menor al tres por ciento (3%) establecido en este artículo”.

En nuestro criterio, no erramos al tomar en consideración todas las categorías de ingresos que se representada pagó a sus trabajadores bajo relación de dependencia, toda vez que como hemos comentado el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat establece la base de cálculo para determinar el porcentaje de ahorro habitación al, cual es el ingreso total mensual de cada trabajador, norma o disposición ésta se encuentra contenida en una ley especial que regula la materia de política habitacional y ahorro obligatorio y no remitirnos sólo a los criterios contenidos en la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social y concordarlos con la Ley Orgánica del Trabajo, por cuanto que el objetivo y finalidad tendría el Legislador al promulgar una Ley Especial cuyos principios rectores son los que deben aplicarse a esta materia y no se aplican, y muy por el contrario se aplica una norma contenida en otra ley como es el artículo 116 de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social que prevé un límite en relación al número de salarios para determinar la base de cálculo de las cotizaciones.

Es procedente aclarar que el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat indica que la base de cálculo se hará a través del ingreso total mensual y tal como lo indica este concepto difiere del concepto salario y ambos acarrean consecuencias jurídicas distintas…”

Todas estas características nos llevan a estimar que estos aportes no deben ser considerados tributos, por cuanto estos fondos son propiedad de los trabajadores y podrán disponer de los mismos cuando se den las circunstancias contenidas en el artículo 174 de la ley señalada, por lo que afirmamos que estamos en presencia de verdaderos ahorros obligatorios de trabajadores, bajo la tutela del Estado (disposición transitoria vigésima primera de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat), aun cuando también pueden ser voluntarios como previene la misma ley.

En consecuencia (sic) por todos los razonamientos procedentemente expuestos esta Gerencia de Fiscalización del Banco nacional de Vivienda y Hábitat, ratifica en todas y cada una de sus partes la fiscalización realizada (…) contenida en el Acta de fecha 14 de marzo de 2007, y así se declara.

Por su parte el Acta de Fiscalización a que se hace referencia en el acto recurrido, señala:

…(Sic) Esta fiscalización se realizó tomando como período de evaluación desde el año 2001 hasta el 2006 y en concordancia a lo expuesto en la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional con vigencia hasta mayo de 2005 se verifica el incumplimiento del artículo 36 en algunos meses, donde se establece que la cancelación de los aportes debería realizarse los primeros siete (7) días hábiles de cada mes; 2) en cuanto a las normas de operación que regulan las materias relativa a los programas habitacionales y fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat se les indica:

3) Tomando en cuenta que a partir del mes de junio de 2005 entra en vigencia la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat la empresa Farma, S.A, incumple en algunos meses, el artículo 173 que establece el depositar los aportes del empleador y las retenciones hechas a sus trabajadores dentro de los primeros cinco (5) días hábiles de cada mes; y el artículo 172 donde indica que tanto las retenciones a los trabajadores como los aportes patronales equivalentes al tres por ciento (3%) deberán calcularse en base al ingreso total mensual de los trabajadores haciendo referencia en este caso a lo establecido en el artículo 133 de la Ley del Trabajo, donde se indica lo que es el salario, dichos cálculos se efectúan sobre el salario normal, no tomándose en cuenta otros pagos realizados al trabajador, horas extras, diferencias de sueldos, comisiones, vacaciones fraccionadas, bono vacacional fraccionado, y utilidades. Una vez realizado el levantamiento de información y los cálculos pertinentes para determinar la diferencia entre lo depositado por la empresa por el concepto citado y lo que estipula (sic) ley debió enterarse, dando como resultado un monto que asciende a bolívares QUINIENTOS VEINTISIETE MILLONES OCHOCIENTOS SESENTA Y SIETE MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS CON 28/100 ( Bs. 527.867.566,28)

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. De la contribuyente.

    La Representación Judicial de la contribuyente recurrente, en el escrito recursivo, plantea tres alegaciones:

    1. La Resolución Impugnada y el Acta de Fiscalización están viciados de nulidad absoluta en virtud de que la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH pretende determinar y exigir obligaciones tributarias por concepto de Aportes correspondientes a los períodos comprendidos en los años 2001 y 2002, los cuales, aun en el supuesto negado en el que fueran procedentes, ya fueron extinguidos como consecuencia de la prescripción.

    2. La Resolución Impugnada y el Acta de Fiscalización están viciados de nulidad absoluta en virtud de que la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH aplicó retroactivamente el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat a ejercicios anteriores a la fecha de entrada en vigencia de esa Ley.

    3. La Resolución Impugnada y el Acta de Fiscalización están viciados de nulidad absoluta toda vez que fueron dictados sobre la base de un falso supuesto de derecho.

    La Resolución impugnada y el Acta de Fiscalización están viciados de nulidad absoluta en virtud de que la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH pretende determinar y exigir obligaciones tributarias por concepto de Aportes correspondientes a los períodos comprendidos en los años 2001 y 2002, los cuales aun en el supuesto negado en que fueran procedentes, ya fueron extinguidos como consecuencia de la prescripción.

    En el desarrollo de esta alegación, señala:

    Que la potestad para determinar y exigir el cumplimiento de los aportes correspondientes a los años 2001 y 2002, pretendidos por BANAVIH con el acto recurrido y el Acta de Fiscalización S/N, de fecha 14 de mayo de 2007, está extinguida como consecuencia de la prescripción.

    Que, “en el mejor de los escenarios, esto es, respecto a los aportes correspondientes al mes de diciembre del año 2002, el BANAVIH perdió, a partir del 17 de enero de 2007 (fecha ésta en la que el lapso de prescripción esta totalmente consumado), cualquier facultad de exigir e inclusive de fiscalizar los aportes de los períodos comprendidos en dicho año.”

    El fundamento de esta alegación, lo plantean en el artículo 52 del Código Orgánico Tributario del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, a los períodos comprendidos entre el 1º de enero de 2001 y el 31 de octubre de 2001; y en el artículo 55 del vigente Código Orgánico Tributario, aplicable a los períodos comprendidos entre el 1º de noviembre de 2001 al 31 de diciembre de 2006, señalando que la prescripción de las obligaciones tributarias se verifica de la siguiente manera: luego de transcribir los mencionados artículos, expone:

    …La prescripción, en términos generales, es la figura jurídica en cuya virtud se extingue la posibilidad de ejercer un derecho por el transcurso del tiempo y la inactividad del sujeto llamado a ejercer tal derecho. En tal sentido, la prescripción opera cuando la inactividad del sujeto activo ha generado una legítima y razonable confianza en que el derecho no será ejercido

    (…)”

    … la prescripción opera en todos aquellos supuestos en los que concurran las siguientes circunstancias: (i) la inactividad de las partes legalmente llamadas al ejercicio de un derecho o acción y (ii) el mantenimiento de dicha situación de inactividad durante el tiempo establecido por la Ley.

    Después de una amplia exposición sobre la institución de la prescripción; de transcribir criterios doctrinarios al respecto y de reforzar sus planteamientos con jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia (Sentencia de fecha 20 de noviembre de 2003. Caso: Sucesión M.J.S.C.; Sentencia No. 01953 de fecha 20 de junio de 2007. Caso: inmobiliario el Tuy, C.A; Sentencia No. 000354, de fecha 28 de febrero de 2007.Caso: Del Sur Banco Universal, C.A.), resumen esta alegación, así:

    Que “(i) El BANAVIH no realizó actividad alguna dirigida a hacer valer su derecho como sujeto activo de la obligación de pagar el Aporte, es decir, dicho ente se abstuvo de realizar una labor que le competía”

    Que “ (ii) La falta de actividad por parte del BANAVIH no puede resultar a tal punto perjudicial a los intereses de nuestra representada, que suponga para ésta la pendencia indefinida de las obligaciones tributarias determinada para los años 2001 y 2002.”

    Que “(iii) El transcurso del tiempo establecido en el COT de 1994 y en el COT, a los efectos de la procedencia de la prescripción, se encuentra perfectamente verificado en el presente caso.”

    Que “ (iv) no se evidencia la existencia de acto interruptivo alguno de la prescripción, ni tampoco capaza de suspender el curso de la misma.”

    La Resolución impugnada y el Acta de Fiscalización están viciadas de nulidad absoluta en virtud de que la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH aplicó retroactivamente el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat a ejercicios anteriores a la fecha de entrada en vigencia de esa ley.

    En esta alegación, después de transcribir el artículo 240 del Código Orgánico Tributario y 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, solicitan la nulidad del acto recurrido y el Acta de Fiscalización por aplicación retroactiva de la ley, pues se aplicó el artículo 172 de la ley de Vivienda y Hábitat a ejercicios anteriores a la fecha de su entrada en vigencia, con lo cual se violenta lo dispuesto en el artículo 24 de la Constitución.

    A ese respecto, señalan que la Ley mencionada entró en vigencia el 08 de junio de 2005, sin embargo, la Gerencia de Fiscalización la utilizó como base para el cálculo de los aportes correspondientes al período enero 2001 –mayo 2004, cuando para ese período aun estaba vigente la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (publicada en la Gaceta Oficial No. 37.066 de fecha 30 de octubre de 2000), la cual disponía en su artículo 36 que la “ base de cálculo del aporte al Fondo Mutual Habitacional será el salario normal que percibe el trabajo de conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo:”

    Al concretar esta alegación, señalan: “…Al pretender aplicar al período enero 2001 – mayo 2004 la disposición contenida en el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat, el BANAVIH incurrió en el vicio de aplicación retroactiva de la Ley, lo cual acarrea la nulidad absoluta tanto de la Resolución Impugnada como del Acta de Fiscalización.

    Con base en lo antes expuesto, podemos afirmar que el BANAVIH no puede utilizar el pretendido concepto de “ingreso total mensual” (al cual alude el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat) para el cálculo de los aportes correspondientes al período enero 2001 – mayo 2004, toda vez que dicha Ley entró en vigencia el 8 de junio de 2005 y en virtud del principio de irretroactividad de la ley no puede aplicarse a períodos anteriores a su entrada en vigencia.

    Como quiera entonces que resulta notorio y evidente que tanto la Resolución Impugnada como el Acta de Fiscalización se encuentran afectados del vicio de aplicación retroactiva de la Ley de Vivienda y Hábitat, solicitamos al Tribunal a su digno cargo declare la nulidad absoluta de los referidos actos administrativos.”

    La Resolución impugnada y el Acta de Fiscalización están viciadas de nulidad absoluta toda vez que fueron dictados sobre la base de un falso supuesto de derecho.

    En esta alegación, después de una amplia exposición sobre el falso supuesto de derecho; su tratamiento doctrinario y jurisprudencial, de transcribir sentencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 11 de octubre de 2001 (caso: L.M.M.L.), expresa:

    Que “la Resolución impugnada y el Acta de Fiscalización se encuentran viciados de falso supuesto de derecho en lo que respecta a la determinación de la base imponible de los aportes al FAOV, toda vez que el BANAVIH interpretó erradamente el artículo 172 de la ley de vivienda y Hábitat y omitió la aplicación de los artículos 113 de la LOSSS Y 133 de la LOT.”

    Que “…la Gerencia de Fiscalización incluyó en la base de cálculo del reparo conceptos que no son ni podía ser considerados “salario normal” y que, por tanto, no podían formar ni forman parte de la base de cálculo de los aportes previstos en el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Habitat, tales como horas extras, diferencias de sueldo, comisiones, vacaciones fraccionadas, bono vacacional, bono vacacional fraccionado y utilidades, entre otros…”

    Más adelante, al desarrollar esta alegación, señala:

    “Como se aprecia, ciudadano Juez, la jurisprudencia de los tribunales de instancia tributaria ha mantenido una invariable línea de criterio según la cual las utilidades no forman parte del “salario normal” de los trabajadores, de modo que tomando en cuenta que el aporte patronal del 2% previsto en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE se aplica, de conformidad con el artículo 133 de la LOT, sólo sobre el monto pagado a los trabajadores por concepto de salario normal, las utilidades no resultan gravables con la referida contribución o aporte patronal, como tampoco pueden ser incluidas en la base de cálculo de los Aportes previstos en el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat.

    De tal manera que cuando el BANAVIH pretende incluir las utilidades como parte de las remuneraciones gravadas a los f.d.A. previsto en la Ley de Vivienda y Hábitat, incurre en un falso supuesto, pues la participación en las utilidades efectivamente forma parte de la remuneración del trabajador, pero entendida dentro del contexto de la noción de amplia de salario, denominado “salario integral”. Sin embargo, las contribuciones sólo pueden calcularse considerando el “salario normal” del trabajador, como expresamente lo ordena el parágrafo cuarto del artículo 133 de la LOT.

  2. El bono vacacional no puede considerarse salario normal:

    El bono vacacional tampoco encuadra bajo el concepto de “salario normal”, ya que no se refiere a remuneraciones devengadas por los trabajadores de FARMA en forma regular y permanente, durante su jornada ordinaria de trabajo, como retribución por la labor prestada, que es lo que se corresponde con la definición de “salario normal”. El bono vacacional es percibido por el trabajador en forma extraordinaria. En efecto, lo percibe una vez al año, y no para compensar el servicio prestado sino para facilitar el disfrute de su periodo vacacional.

    De allí que la jurisprudencia haya sostenido pacíficamente que el bono vacacional no forma parte de la base imponible de contribuciones parafiscales como la prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, porque no es “salario normal”. En tal sentido, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, mediante sentencia del 25 de febrero de 2002 (Caso Banco Mercantil C.A., S.A.C.A.) declaró:

    En relación a las cantidades pagadas por la recurrente a sus trabajadores durante el periodo fiscalizado, por concepto de “vacaciones” y “bono vacacional”, este Tribunal considera que las mismas, tampoco forman parte de la base imponible de la indicada contribución del 2%, por no estar incluidos, a los fines fiscales, dentro del concepto de salario a que se refiere la Ley del INCE.

    En efecto, entiende este Juzgador, que el gravamen establecido en la Ley del INCE sobre el salario, sólo comprende la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente, durante su jornada ordinaria de trabajo como retribución por la labor prestada y no aquellas otras remuneraciones, que si bien tienen su origen en la relación laboral, se pagan durante el período de descanso obligatorio del trabajador. Así se declara

    (Resaltado y subrayado nuestros).

    En el mismo sentido, en fecha 15 de marzo de 2006, el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas dictó la sentencia número 1353, recaída en el caso Lasmo Venezuela B.V., mediante la cual declaró igualmente que el bono vacacional no forma parte de la base imponible de la contribución patronal prevista en la Ley del INCE porque no es recibido por el trabajador como retribución directa de la labor prestada, a cuyo efecto textualmente declaró:

    “Por lo tanto, conforme a la reiterada y pacífica jurisprudencia del Alto Tribunal, cuando el artículo 10 de la Ley sobre el INCE hace referencia a que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por “los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie”, se refiere expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones. Dicho de otra forma, se debe entender que es el pago que se efectúa de los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación de una determinada actividad laboral, máxime cuando el Código Orgánico Tributario sancionado en 1994 permitió al legislador, entre otros aspectos, crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo, en cualquier ley, no necesariamente en una ley tributaria como exigía el Código Orgánico Tributario, 1992. Por tanto, resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, observándose además que el legislador gravó expresamente a las percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, motivo por el cual no puede el INCE imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE.

    Así, al aplicar al caso de autos las consideraciones precedentes, el reparo relacionado con la gravabilidad de las utilidades con el aporte del 2% previsto en el numeral 1° del articulo 10 de la Ley sobre el INCE, es improcedente, como también lo es la objeción hecha a la partida “bono vacacional” canceladas al personal local y expatriados, que por no ser recibidos como retribución directa de su labor no son gravables con el 2% previsto en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE. Así se declara.” (Resaltado y subrayado nuestros).

    Este criterio fue ratificado en la sentencia Nº 0075/2006 de fecha 15 de mayo de 2006, dictada por el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en el caso Centro Vidriero de Venezuela (CEVIVE), C.A., donde se señaló textualmente lo siguiente:

    En segundo lugar, en cuanto a la inclusión de los pagos de las partidas bonos vacacionales, bonos compensatorios, pasantes de Fundei, para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1° de la Ley del Ince, el Tribunal observa que las mismas no tienen un carácter salarial, tal y como lo afirma la recurrente en su escrito recursorio, criterio que comparte este juzgador; en consecuencia, los pagos efectuados por este concepto por parte de la recurrente, a sus trabajadores y empleados, quedan excluidos de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones a los efectos de aplicar el gravamen del dos por ciento (2%), establecido en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley del Ince. Así se declara.

    (Resaltado y subrayado nuestros).

    Finalmente, encontramos que el criterio antes mencionado también ha sido acogido por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en sentencia como la Nº 896 de fecha 28 de febrero de 2005 (Caso Industrias Venezolanas Phillips, S.A.), que es del tenor siguiente:

    Ahora bien, al hacer la revisión y lectura de las actas que conforman el presente expediente, se observa que el caso de marras, los intereses controvertidos se generaron como consecuencia de habérsele impuesto a la contribuyente un reparo por incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1° de la Ley del INCE; en sentido de que las utilidades y el bono vacacional, no forman parte del salario normal devengado por lo trabajadores, incurrió en falso supuesto, por lo cual dicha acta resulta nula. Quedando en estos términos expresada la valoración de la Resolución Nº 499, dictada por el INCE. Y así se declara.

    (Resaltado y subrayado nuestros).

    En razón de lo expuesto, la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH al ratificar el reparo fiscal formulado en contra de FARMA incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho. Ello en virtud de haber tomado en consideración los pagos efectuados por nuestra representada a sus trabajadores por concepto de “bono vacacional” a los fines de la determinación y cálculo de los Aportes al FAOV.

    (c) El salario devengado por laborar horas extraordinarias no puede calificarse como salario normal pues no son pagos que el trabajador recibe de manera regular y permanente:

    El trabajo en horas extraordinarias, es decir, en horas que exceden de la jornada ordinaria está regulado en los artículos 207 al 210 de la LOT. Cuando el trabajador labora en esas horas extraordinarias percibe como retribución de su labor, de conformidad con lo previsto en el artículo 155 de la LOT, el valor de su hora de labor con un recargo del 50% sobre el salario pactado por la jornada ordinaria. Este pago tiene una serie de características, como son las siguientes:

    • Se requiere que el trabajador labore en un período de tiempo superior a la jornada de trabajo ordinaria. Por eso la ley las denomina “horas extraordinarias”.

    • Se requiere la autorización del Inspector del Trabajo, como lo prevé el artículo 207 de la LOT, salvo la excepción para casos imprevistos contenida en el artículo 210, pero es necesario informarle al día siguiente.

    • Conforme a lo previsto en el Reglamento de la LOT, la solicitud al Inspector de permiso para la prestación de servicios en horas extraordinarias, procederá sólo en los supuestos del artículo 199 de la LOT, que son bien excepcionales.

    • No podrá un trabajador laborar más de diez horas extraordinarias por semana ni cien al año.

    La palabra extraordinaria según el DRAE es un adjetivo que significa: “Fuera del orden o regla natural o común” y según el Diccionario de Sinónimos y Antónimos de la Lengua Española Á.L.G.M., son sinónimos de esa expresión las palabras: excepcional, único, singular, extraño, raro.

    Ahora bien, un pago que se hace por una labor fuera del orden común, una labor excepcional, singular o rara, no puede considerarse como regular (“Uniforme, sin cambios grandes o bruscos”) y mucho menos como permanente (que se mantiene “sin mutación en un mismo lugar, estado o calidad”).

    Sobre el carácter extraordinario de las horas extras se pronunció el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas en sentencia Nº 086 de fecha 1° de junio de 2005 (Caso F.V., S.A.) al sostener lo siguiente:

    Con respecto a horas extras o sobretiempo, asignación de vehículo, asignación celular, bono vacacional y beneficios al personal, se debe aplicar el criterio esgrimido por la recurrente sobre que esos rubros son pagos extraordinarios, igualmente este sentenciador considera que el mismo criterio para considerar que las utilidades no forman parte del salario es igualmente aplicable al presente caso, toda vez que, la asignación de vehículo y de celular, el bono vacacional y los beneficios al personal, no tienen la característica de ser una retribución por el esfuerzo diario, debiendo forzosamente declarar la nulidad de los actos impugnados sobre esos conceptos por existir el vicio de falso supuesto en los términos antes expresados. Así se declara.

    (Resaltado y subrayado nuestros).

    Aunado a lo anterior, si encontramos que esa labor ocurre fuera de la jornada ordinaria, para casos excepcionales como los que antes señalamos, que se requiere autorización del Inspector del Trabajo para efectuarlas y que tienen un límite semanal y anual, obviamente que se trata de excepciones que no pueden considerarse como regulares y permanentes y, por tanto, el pago que por esa labor se haga, tampoco será regular o permanente y no podrá calificarse de salario normal y, en consecuencia, su inclusión dentro de la base imponible del Aporte previsto en la Ley de Vivienda y Hábitat es ilegal.

    (d) Los pagos de bonos y otras bonificaciones accidentales no son salario normal:

    Las notas fundamentales del concepto de “salario normal” son las de regular y permanente, de manera que un pago no recurrente o accidental, como sería un bono, no puede ser salario normal. La propia Sala Constitucional, en la aclaratoria de la sentencia N° 301 publicada el 9 de marzo de 2007, califica, por ejemplo los bonos de productividad, por su carácter accidental, como no formando parte del “salario normal”.

    Adicionalmente, resulta pertinente traer a colación el criterio expuesto recientemente por la Sala de Casación Social del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 19 de junio de 2007 (caso R.P.L. vs. Banco Provincial), respecto al carácter no salarial de los bonos de dirección orientados a resultado (bonos D.O.R.) pagados por Banco Provincial a algunos de sus empleados:

    De acuerdo con el criterio anteriormente transcrito y conforme a los hechos establecidos por la sentencia recurrida, observa la Sala que el concepto reclamado por el actor (bonos D.O.R.), no posee naturaleza salarial, pues, adolece de la intención retributiva del trabajo. Es decir, no fue un pago dado al trabajador por el hecho de la contraprestación del servicio individual, sino un subsidio o ventaja concedido al trabajador como política de la empresa a los Gerentes Ejecutivos de alto nivel, por lo que en ningún momento puede tener carácter salarial.

    Por consiguiente, no incurrió el sentenciador superior en la infracción de la norma delatada, razón por la que se declara improcedente la presente denuncia analizada. Así se decide."

    En consecuencia, el BANAVIH incurrió en un falso supuesto de derecho al aplicar erróneamente el artículo 172 de Ley de Vivienda y Hábitat y omitir la aplicación de los artículos 113 de la LOSSS y 133 de la LOT, lo cual acarrea la nulidad absoluta de la Resolución Impugnada y del Acta de Fiscalización de conformidad con lo establecido en el numeral 4 del artículo 19 de la LOPA, y así solicitamos respetuosamente que sea declarado por este Tribunal…

  3. Del Instituto Autónomo C.N.d.l.V..

    No concurrió al acto de informes.

    V

    MOTIVACION PARA DECIDIR

    Del contenido del acto recurrido, de las alegaciones en su contra, expuestas por el contribuyente en su escrito recursivo; el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008, con la cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto, resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización S/N, de fecha 14 de mayo de 2007, con la que se formuló un reparo fiscal por los siguientes conceptos:

    1. Por supuestas diferencias de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2001 a diciembre de 2006, por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57).

    2. Dividendos, por Bs. 73.757.335,01 Bs.F.73.757,34), originados por las cantidades, supuestamente, dejados de aportar al Fondo Obligatorio para la Vivienda.

      Así delimitada la litis pasa el Tribunal y al respecto observa:

      Sobre la diferencia de aportes: Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57).

      Advierte el Tribunal que la exigencia de pago de esta presunta deuda por Quinientos Veintisiete Millones Ochocientos Sesenta y Siete Mil Quinientos sesenta y seis Bolívares con Veintinueve Céntimos (Bs. 527.867.566.29), viene dada por considerar la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), que la base de cálculo establecida en el Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, para la cuenta de ahorro obligatorio para vivienda de cada trabajador, establecida en un aporte mensual equivalente al tres por ciento (3%) del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador, no debe ser calculado sobre el salario normal del trabajador sino sobre el ingreso total mensual, tal como aparece en el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat.

      Como razonamiento para esta consideración, estima el BANAVIH que no habría ninguna justificación en promulgar una Ley Especial cuyos principios rectores son los que deben aplicarse a esta materia y no se aplican, y muy por el contrario se aplicaría una norma contenida en otra ley como es el artículo 116 de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social que prevé un límite en relación al número de salarios para determinar la base de cálculo de las cotizaciones, por una parte; por la otra, que estos aportes no deben ser considerados tributos, por cuanto son propiedad de los trabajadores y podrán disponer de los mismos cuando se den las circunstancias contenidas en el artículo 174 de la ley señalada.

      Han planteado los apoderado judiciales de la contribuyente, como alegación previa, la prescripción de la obligación para exigir esta diferencia de aportes, en todo cuanto respecta a los períodos comprendidos en los años 2001 y 2002, los cuales, aun en el supuesto negado en el que fueran procedentes, ya fueron extinguidos como consecuencia de la prescripción.

      De igual, manera han señalado que en el mejor de los escenarios, esto es, respecto a los aportes correspondientes al mes de diciembre del año 2002, el BANAVIH perdió, a partir del 17 de enero de 2007 (fecha ésta en la que el lapso de prescripción esta totalmente consumado), cualquier facultad de exigir e inclusive de fiscalizar los aportes de los períodos comprendidos en dicho año, de acuerdo con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario de 1994.

      A los fines de emitir pronunciamiento sobre este aspecto de la controversia, el Tribunal se ve en la necesidad de analizar, previamente, el planteamiento efectuado por la BANAVIH sobre la naturaleza de los aportes sobre los cuales se exige el pago, al considerar que dichos aportes no constituyen tributo o; por el contrario, tal como lo plantea la contribuyente, se trata de un tributo y; en este último caso, de considerarlo de esa manera, precisar si respecto a ellos, ocurrió la prescripción de la obligación tributaria de pagarlos, de conformidad con lo dispuesto en los artículo 52 y 55 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001, respectivamente.

      En lo que respecta a la naturaleza tributaria de estos aportes, el Tribunal acoge el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia número 01928 de fecha 27 de julio de 2006. Caso: Inversiones Mukaren, C.A, en la cual sostuvo:

      Omissis

      Por oficio No. CSCA-2006-01880 de fecha 11 de abril de 2006, la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo remitió a esta Sala el expediente contentivo del recurso contencioso tributario incoado conjuntamente con suspensión de efectos por el ciudadano L.A.R.C., titular de la cédula de identidad No. 2.933.331, actuando con el carácter de Director de la empresa INVERSIONES MUKAREN, C.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el 24 de abril de 1996, bajo el Nº 57, Tomo 182-A-Sgdo., asistido por la abogada M.A.R.G., inscrita en el INPREABOGADO bajo el No. 54.590, contra el acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12 de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la DIRECCIÓN GENERAL DE FISCALIZACIÓN Y SUSTANCIACIÓN DEL C.N.D.L.V., órgano administrativo creado por la Ley de Política Habitacional, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 4.124 Extraordinario, de fecha 24 de septiembre de 1989, transformado en Instituto Autónomo mediante Decreto con rango y fuerza de Ley Nº 2.992, de fecha 4 de noviembre de 1998, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.575, de fecha 5 de noviembre de 1998, actualmente adscrito al Ministerio de Infraestructura, a través del cual se regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional. Dicha acta le impuso a la referida sociedad mercantil el pago y cumplimiento de sus obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional, previsto en la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para los períodos coincidentes con los años civiles 2000, 2001, 2002, 2003 y 2004.

      Tal remisión, se efectuó en virtud del conflicto negativo de competencia planteado por la referida Corte, en sentencia de fecha 15 de marzo de 2006.

      El 3 de mayo de 2006, se dio cuenta en Sala y por auto de esa misma fecha, se designó ponente al Magistrado HADEL MOSTAFÁ PAOLINI, a fin de decidir el conflicto de competencia.

      Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir con fundamento en las siguientes consideraciones:

      I

      ANTECEDENTES

      Del escrito libelar y, en general, de los autos se desprenden los siguientes hechos:

      El 20 de julio de 2004, la sociedad mercantil Inversiones Mukaren, C.A., fue notificada del acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., adscrita al Ministerio de Infraestructura, por medio de la cual se le impuso el pago y cumplimiento de su obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional, previsto en la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para los períodos coincidentes con los años civiles 2000, 2001, 2002, 2003 y 2004. La referida acta de fiscalización expresó lo siguiente:

      En el día de hoy 24-03-2004, siendo la (s) 09:30 AM, el Ciudadano: E.L., titular de la Cédula de Identidad N° 04.171.592, suficientemente autorizado por el C.N.d.l.V. (CONAVl), según credencial N° DC-015-2003-C.1, conforme lo dispuesto en Artículo 77 de la Ley que regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, hizo acto de presencia en la Empresa: INVERSIONES MUKAREN, C.A., ubicada en Esquina de Jesuita, Torre Bandagro, Sótano 1, Altagracia, D.C., y cuya actividad es la explotación del ramo de estacionamiento para toda clase de vehículos y en general la explotación de cualquier otro ramo comercial afín, con el objeto de verificar el cumplimiento de sus obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional. En comunicación dirigida al Director General de Fiscalización y Sustanciación del CONAVI, por el Sr. L.A.R. C, Representante Judicial de la Empresa INVERSIONES MUKAREN, C.A., asistido por el abogado J.C.M.C., se alega que, de acuerdo a lo establecido en el Código Orgánico Tributario vigente (Art. 55), está prescrito el derecho del CONAVI a verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios para los periodos (sic) tributarios anteriores al mes de enero de 2000.

      Se procedió a explicar, al Sr. Rivero que el alegato no era procedente ya que los montos que por Ley deben ser depositados en el Fondo Mutual Habitacional no constituyen Tributos Fiscales o Parafiscales ya que no pasan a formar parte del T.N., sino que más bien constituyen un ahorro del trabajador ya que pasan a formar parte del patrimonio del mismo, con una disponibilidad normada por la Ley que regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional.

      Manteniendo el criterio expresado, en la comunicación dirigida al Director General de Fiscalización y Sustanciación del CONAVl, por el Sr. L.A.R. C y comentada en esta misma Acta, la Empresa solo (sic) entregó información correspondiente al periodo (sic) comprendido entre enero 2000 y marzo 2004, quedando pendiente de entregar la información correspondiente al periodo (sic) comprendido entre la fecha de fundación de la empresa, a saber marzo de 1996 y diciembre de 1999.

      Revisada la documentación presentada por la empresa, se constató lo siguiente:

      1. Desde enero de 2000 y hasta marzo de 2004, de manera general no se ha enterado, oportunamente el 3%, de los sueldos pagados, a la cuenta del Fondo Mutual Habitacional, incumpliendo lo establecido en la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (Art. 36).

      2. Solo (sic) se indica, en el recibo de pago al trabajador, el monto retenido (1% del salario) y no el monto total (1% del salario retenido al trabajador más el 2% del salario pagado al trabajador aportado por la empresa) por concepto de aporte al Fondo Mutual Habitacional, incumpliendo con lo establecido en las Normas de Operación de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (Art. 82).

      3. No se vela por el cumplimiento de las Normas de Operación de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (Art. 85) asegurándose que la Institución Financiera donde está depositado, entregue oportunamente Estados de Cuenta Semestrales del Fondo Mutual Habitacional, a fin de conciliar con los registros de la empresa y corregir diferencias.

      4. No se expide, al momento de la Liquidación Final de Trabajo, Constancia del monto del aporte al Fondo Mutual Habitacional acumulado a su favor, indicando la Institución Financiera donde está depositado, incumpliendo con lo establecido en las Normas de Operación de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (Art. 86).

      5 Durante el año 2000 se dejó de enterar, al Fondo Mutual Habitacional, la cantidad de Bs. 81.265,88.

      6. Durante el año 2001 se dejó de enterar, al Fondo Mutual Habitacional, la cantidad de Bs. 62.921,47.

      10. Durante el año 2002 se dejó de enterar, al Fondo Mutual Habitacional, la cantidad de Bs. 210.853.14.

      11. Durante el año 2003 se dejó de enterar, al Fondo Mutual Habitacional, la cantidad de Bs. 27.804,60.

      12. Durante el año 2004 se ha dejado de enterar, al Fondo Mutual Habitacional, la cantidad de Bs. 37.781,16.

      Se procedió a informar a las autoridades de la empresa, que de acuerdo con la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional se debía proceder de inmediato a:

      1. Enterar oportunamente a partir del mes de abril de 2004, el 1% de los salarios que se paguen, junto con el aporte patronal del 2% de los salarios que se paguen (Art. 36 de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional).

      2. Indicar, en el recibo de pago al trabajador, el monto retenido y el total depositado por concepto de aporte al Fondo Mutual Habitacional (Art. 82 de las Normas de Operación de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional).

      3. Velar porque la Institución Financiera donde se está depositado (sic), entregue oportunamente Estados de Cuenta (sic) Semestrales del Fondo Mutual Habitacional, a fin de conciliar con los registros de la empresa y corregir diferencias (Art. 85 de las Normas de Operación de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional).

      4. Expedir Constancia al trabajador, al momento de la Liquidación Final de Trabajo, indicando el monto del Fondo Mutual Habitacional acumulado a su favor y la Institución Financiera donde está depositado (Art. 86 de las Normas de Operación de la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional).

      5. Enterar de inmediato los montos dejados de pagar durante los años; 2000; 2001; 2002; 2003 y 2004.

      6. Entregar la documentación faltante a fin de determinar la situación de la empresa con el Fondo Mutual Habitacional desde el año 1996 hasta el año 1999.

      Evitando así ser objeto de las sanciones previstas en la misma normativa.

      Concluida la fiscalización se levanta la presente Acta, la cual firman en señal de conformidad…

      .

      Posteriormente, en fecha 24 de agosto de 2004, el ciudadano L.A.R.C., actuando en representación de la sociedad mercantil Inversiones Mukaren, C.A., y asistido por la abogada M.A.R.G., interpuso ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, recurso contencioso tributario conjuntamente con suspensión de efectos, contra la aludida acta de fiscalización, con fundamento en los siguientes argumentos de hecho y de derecho:

      Advirtió que el acto administrativo impugnado fue recibido el 16 de julio de 2004, por lo que “de conformidad con el artículo 164 del Código Orgánico Tributario, la notificación surtió efecto el quinto día hábil siguiente después de practicada, es decir, a partir del 23 de julio de 2004”.

      Por otra parte, señaló que mediante el “Reparo” del cual fue objeto su representada, se lesionó el interés legítimo, personal y directo, al exigírsele el pago de un tributo, que en su criterio es improcedente “todo lo cual la coloca en una especial situación de hecho frente al órgano de gobierno con capacidad de recaudación tributaria de donde emanó el acto objeto de la presente controversia”.

      Seguidamente, para fundamentar la solicitud de suspensión de efectos del acto impugnado expresó que la misma tiene su fundamento, en primer lugar, en el artículo 263 del vigente Código Orgánico Tributario, y en segundo lugar “en la apariencia del buen derecho y por cuanto la ejecución del acto impugnado causaría un perjuicio grave a mi Representada debido a la inexistencia de fundamento legal que constituya asidero de la pretensión de dicho Organismo y de la evidente a.d.D.P..”

      En tal sentido, señaló la recurrente que el fumus boni iuris se satisface por el “hecho cierto de que el Acto Administrativo objeto de la presente controversia ha violado el Principio Constitucional del Debido Proceso y carece de motiva”.

      Respecto al “periculum in mora” y al “periculum in damni”, indicó que se configurarían por la dificultad que supondría el reintegro de las cantidades cuyo pago pretende el C.N.d.l.V. como consecuencia del acta de fiscalización objetada, en el caso de que la sentencia definitiva resultare a su favor.

      En cuanto al fondo controvertido, en primer lugar denunció la violación al debido proceso, preceptuado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, indicando que la creación de un acto administrativo presupone el cumplimiento y apego a ciertas normas procedimentales, para que pueda estar revestido de validez y eficacia. Sobre este aspecto, afirmó que “dado que las contribuciones establecidas en el artículo 36 de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, son verdaderas obligaciones de carácter tributario sometidas a todos y cada uno de los principios constitucionales y legales que rigen la potestad Tributaria del Estado, resulta perentorio afirmar que su establecimiento, gestión, extinción y fiscalización, se regula por las normas contenidas en la Constitución de la República, el Código Orgánico Tributario y la Ley Especial…”.

      Asimismo, argumentó que el artículo 1° del vigente Código Orgánico Tributario es una norma de desarrollo que rige la tributación en Venezuela y en consecuencia, sus normas se aplican a cualesquiera relaciones jurídico-tributarias, señalando además que “las instituciones reguladas en el mencionado Código Orgánico (procedimientos, sanciones, recursos, modos de extinción de la obligación, elementos del hecho imponible), son de observación obligatoria por el legislador tributario especial y quedan excluidas de su ámbito de legislación…”.

      En efecto, sostuvo que el Código Orgánico Tributario prevé expresamente los procedimientos a seguir para la fiscalización y determinación, por lo que en toda actuación que se encuentre regulada por dicho cuerpo normativo, deben seguirse los mismos procedimientos, pero que en el presente caso no se realizó el procedimiento previo al levantamiento del acto que se recurre.

      En segundo lugar, alegó que el acto impugnado está viciado de inmotivación, por cuanto no contiene los fundamentos de hecho y de derecho sobre los cuales se sustenta la pretensión del C.N.d.l.V., limitándose solamente a reflejar los montos que se pretenden compeler al pago y el cumplimiento de deberes formales, desvirtuando por ende lo establecido en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario.

      Además, indicó que aunque en el acta de fiscalización se señalan los supuestos incumplimientos por parte de su representada, “tales como falta de enteramiento del tributo”, desconoce la fundamentación de dicho acto, toda vez que su representada cumplió con la obligación de enterar el tributo; denunciando en consecuencia que la mencionada acta está viciada de nulidad absoluta, por contrariar lo dispuesto en los artículos 9 y 18 numeral 5, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos

      En virtud de lo anteriormente expuesto, la representación de Inversiones Mukaren, C.A., solicitó que el recurso interpuesto fuera admitido y declarado con lugar y, en consecuencia, se declarase la nulidad del Acta de Fiscalización No. 12 emitida en fecha 24 de marzo de 2004, por la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V..

      Por sentencia de fecha 24 de septiembre de 2004, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al cual le correspondió el conocimiento del asunto previa distribución, se declaró incompetente para conocer de la causa y declinó su conocimiento en la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, fundamentando su decisión en los siguientes términos:

      …El artículo 242 del Código Orgánico Tributario establece:

      (…)

      Y, el Artículo 259 eiusdem supone:

      (…)

      De las normas anteriormente copiadas se infiere: 1) que son recurribles sólo actos de la Administración Tributaria de efectos particulares, que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados dentro del ámbito tributario, y 2) igualmente aquellos actos de efectos particulares contra los cuales procede el recurso jerárquico; y aquellas resoluciones en las cuales se deniegue total o parcialmente el citado recurso.

      En las actas procesales se puede apreciar que el recurrente solicitó la nulidad del acto administrativo (…) emitido por la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del Concejo (sic) de Vivienda, del Ministerio de Infraestructura, por ante esta jurisdicción contenciosa tributaria pero es el caso que dicho Ministerio por la distribución de competencias que devienen de la aplicación de la Ley Orgánica de la Administración Pública y demás leyes de la República no tiene competencia sobre el control, administración o recaudación de tributos toda vez que dicha competencia se establece única y exclusivamente para cada uno de los entes señalados por la ley bien sea en el orden nacional, estadal o municipal, luego, del análisis del acto administrativo de efectos particulares recurrido se evidencia que no estamos en presencia de un acto administrativo de contenido tributario.

      En este sentido se observa que si bien el acto identificado con el Nº 12 emanado de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del Concejo (sic) Nacional de la Vivienda, es un acto administrativo, pues el órgano que lo emite se encuentra dentro de la estructura y organigrama del Ministerio de Infraestructura, por el sólo hecho de emitir un acto administrativo ‘Acta de Fiscalización’ no lo convierte en acto administrativo de naturaleza tributaria que pueda ser recurrido por esta vía.

      Vista las disposiciones anteriormente transcritas, este Tribunal también observa que el Ministerio de Infraestructura es un órgano que ejerce el Poder Público con rango Nacional, por lo que será la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo la llamada a conocer de la presente causa en razón de la materia contenida en el acto administrativo…

      .

      Ahora bien, mediante decisión del 15 de marzo de 2006, la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, al cual le correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, rechazó la competencia que le fuere declinada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, y planteó un conflicto negativo de competencia ante esta Sala Político-Administrativa, en los términos siguientes:

      …En el presente caso, nos encontramos frente al acto administrativo constituido por un “Acta de Fiscalización N° 12”, el cual, según el Tribunal a quo, no es un acto de contenido tributario, por considerar que el órgano emisor del mismo “se encuentra dentro de la estructura y organigrama del Ministerio de Infraestructura” y, “por el sólo hecho de emitir un acto administrativo ‘Acta de Fiscalización’ no lo convierte en acto de naturaleza que pueda ser recurrido por esta vía”; asimismo señaló el Tribunal declinante que “el Ministerio de Infraestructura es un Órgano que ejerce el Poder Público con Rango Nacional, por lo que será la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo la llamada a conocer de la presente causa en razón de la materia contenida en el acto administrativo.”

      Ahora bien, el criterio expresado por el a quo no es del todo compartido por esta Corte, pues si bien es cierto que el órgano del cual emanó el acto impugnado se encuentra dentro de la estructura organizativa del Ministerio de Infraestructura, no es menos cierto que en virtud de la ley que lo rige dicho órgano pudiera estar ejerciendo potestades, cuya tutela, en virtud de la actividad que realice, correspondiera a una jurisdicción distinta a la contencioso administrativa -entiéndase, laboral, agraria, e incluso tributaria, y por ello no dejaría de ser un acto administrativo, es sólo que en este último supuesto el órgano jurisdiccional a quien correspondería su control estaría determinado por el contenido material del acto.

      (…) Ahora bien, como ya se dijo anteriormente lo relevante en el presente caso es determinar si los aportes a que se refiere la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y de Política Habitacional, son de naturaleza tributaria, o si por el contrario se corresponde con alguna otra categoría jurídica distinta.

      (…) visto que el aporte exigido con carácter de obligatoriedad a patronos y trabajadores en aplicación de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, consiste en un aporte en dinero, de carácter obligatorio, impuesto por una ley, exigido por un ente público y cuya finalidad es de interés colectivo, en concordancia con las disposiciones trascritas ut supra, esta Corte estima que los aportes analizados en el presente caso, son de naturaleza tributaria.

      (…) Aplicando lo anterior al aporte que nos ocupa, a juicio de este Órgano Jurisdiccional la figura jurídica dentro de la cual podemos incluir los aportes tantas veces mencionados, es dentro de las llamadas contribuciones especiales (…).

      (…) Llegado a este punto, son precisamente las contribuciones parafiscales las que nos interesa destacar, pues es a esta categoría a la que esta Corte considera que pertenecen los aportes exigidos en la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional.

      (…) Llegados a este punto, una vez determinadas las contribuciones parafiscales y visto sus caracteres definidores, este Órgano Jurisdiccional considera que los aportes en dinero exigidos tanto a los trabajadores como al patrono en virtud de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para la consecución de un fin social, exigencia esta que realiza el Estado a través de un ente público, en virtud del poder de imperio, sin tener una contraprestación o beneficio directo a cambio, constituyen contribuciones parafiscales.

      Ahora bien, siendo que en el presente caso nos encontramos frente a un recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con suspensión de efectos, por la sociedad Mercantil INVERSIONES MUKAREN, C.A., contra el acta de fiscalización N° 12, de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., este Órgano Jurisdiccional se declara incompetente para conocer del presente caso, por considerar que el acto impugnado es de contenido tributario. Así se declara.

      En cuanto a la competencia para conocer en primera instancia del referido recurso, se observa que el Código Orgánico Tributario dispone en sus artículos 329 y 330, un fuero jurisdiccional especial, exclusivo y excluyente para conocer y decidir todas las causas que versen sobre los tributos regidos por dicho texto legal. Al respecto las referidas disposiciones establecen lo siguiente:

      (…)

      De la normativa anteriormente transcrita se desprende la competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario para conocer y decidir en primera instancia los procedimientos relativos a los tributos regidos por el Código Orgánico Tributario, dentro de los cuales se encuentran las contribuciones especiales, tales como el aporte parafiscal regulado por la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional.

      (…) Ahora bien, se advierte que siendo que esta Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo es el segundo Tribunal en declararse incompetente en el caso de autos, en virtud de lo cual queda planteado un conflicto negativo de competencia, y en aplicación de lo dispuesto en los artículos 70 del Código de Procedimiento Civil, y 5 numeral 51 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo dispuesto en el primer aparte de ese mismo artículo, ordena la remisión de las actas procesales que conforman el presente expediente a la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines de que resuelva el conflicto negativo de competencia planteado, por ser dicha por ser dicha (sic) Sala el Tribunal Superior común de ambos Tribunales declarados incompetentes. Así se decide…

      II

      COMPETENCIA DE ESTA SALA

      Debe esta Sala establecer, en primer término, su competencia para resolver el conflicto negativo planteado y en tal sentido se debe atender a lo dispuesto en el primer aparte del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, conforme al cual “Las reglas del Código de Procedimiento Civil, regirán como normas supletorias en los procedimientos que cursan ante el Tribunal Supremo de Justicia”.

      En este orden de ideas, disponen los artículos 70 y 71 del Código de Procedimiento Civil lo siguiente:

      Artículo 70.- Cuando la sentencia declare la incompetencia del Juez que previno, por razón de la materia o por el territorio en los casos indicados en el artículo 47, si el Juez o Tribunal que haya de suplirle se considerare a su vez incompetente, solicitará de oficio la regulación de la competencia.

      .

      Artículo 71.- La solicitud de regulación de la competencia se propondrá ante el Juez que se haya pronunciado sobre la competencia, aun en los casos de los artículos 51 y 61, expresándose las razones o fundamentos que se alegan. El Juez remitirá inmediatamente copia de la solicitud al Tribunal Superior de la Circunscripción Judicial para que decida la regulación. En los casos del artículo 70, dicha copia se remitirá a la Corte Suprema de Justicia si no hubiere un Tribunal Superior común a ambos jueces en la Circunscripción. De la misma manera procederá cuando la incompetencia sea declarada por un Tribunal Superior (...).

      . (Subrayados de la Sala).

      Asimismo, el numeral 51 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, prevé:

      Es de la competencia del Tribunal Supremo de Justicia como más Alto Tribunal de la República: (…omissis…) 51. Decidir los conflictos de competencia entre tribunales, sean ordinarios o especiales, cuando no exista otro tribunal superior y común a ellos en el orden jerárquico, remitiéndolo a la Sala que sea afín con la materia y naturaleza del asunto debatido…

      .

      De las normas antes transcritas, se evidencia que el conflicto de competencia se produce cuando el Juez que previno se declara incompetente bien sea por la materia o por el territorio, y el Tribunal que haya de suplirle se considera a su vez incompetente, siendo este último el que deberá solicitar de oficio dicha regulación.

      Ahora bien, en el presente caso se ha planteado un conflicto negativo de competencia entre el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, para conocer y decidir el presente recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente Inversiones Mukaren, C.A., contra el acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12 de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., adscrita al Ministerio de Infraestructura; en tal sentido, visto que esta Sala Político-Administrativa es el tribunal superior común a los referidos órganos jurisdiccionales, declara su competencia para decidir el conflicto formulado. Así se declara.

      III

      CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

      El presente conflicto de competencia se circunscribe a determinar cuál es el órgano jurisdiccional competente entre el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, para conocer y decidir el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente Inversiones Mukaren, C.A., contra el acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12 de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., adscrita al Ministerio de Infraestructura.

      En tal sentido, esta Sala observa que el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas se declaró incompetente para conocer del recurso de autos, en virtud de considerar que el acto administrativo impugnado no participa del carácter tributario. Por su parte, la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo, se declaró incompetente señalando que el acta de fiscalización impugnada sí resulta de naturaleza tributaria, pues forma parte -a su juicio- de las llamadas contribuciones parafiscales.

      Delimitado lo anterior, a los fines de resolver el conflicto de competencia planteado, esta Sala juzga conveniente advertir que el acto administrativo que se objeta a través del recurso contencioso tributario atiende a un Acta de Fiscalización, identificada con el número 12, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., órgano administrativo creado por la Ley de Política Habitacional, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 4.124 Extraordinario, de fecha 24 de septiembre de 1989, transformado en Instituto Autónomo mediante Decreto con rango y fuerza de Ley Nº 2.992, de fecha 4 de noviembre de 1998, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.575, de fecha 5 de noviembre de 1998, actualmente adscrito al Ministerio de Infraestructura, a través del cual se regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional.

      Asimismo, se observa que la referida Dirección a través del acto administrativo cuestionado, le ordenó a la sociedad mercantil Inversiones Mukaren, C.A., el pago y cumplimiento de sus obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional, previsto en la aludida Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para los períodos coincidentes con los años civiles 2000, 2001, 2002, 2003 y 2004.

      Siendo ello así, a juicio de esta Sala lo relevante es verificar la naturaleza del aporte exigido a patronos y trabajadores en virtud de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, a fin de establecer el órgano competente para conocer del recurso interpuesto.

      En tal sentido, los artículos 3, 31, 35 y 36 de la aludida ley disponen lo siguiente:

      Artículo 31. Los recursos del Sistema de Vivienda y Política Habitacional estarán constituidos en fondos configurados por dos regímenes: el régimen de capitalización individual representado en el Fondo Mutual Habitacional y el Régimen de Solidaridad representado en el fondo de aportes del sector público.

      Artículo 35. El Fondo Mutual Habitacional estará constituido por los aportes que mensualmente deberán efectuar los empleados u obreros y los empleadores o patronos, tanto del sector público como del sector privado, en las cuentas del Fondo Mutual Habitacional abiertas en instituciones financieras, regidas por la Ley General de Bancos y Otras Instituciones Financieras y por la Ley del Sistema Nacional de Ahorro y Préstamo, y que cumplan con los requisitos de calificación establecidos en las Normas de Operación del presente Decreto-Ley.

      El aporte al Fondo Mutual Habitacional es de carácter obligatorio. No obstante, los afiliados al Sistema de Vivienda podrán participar voluntariamente en el Fondo Mutual Habitacional (...).

      Artículo 36. El aporte obligatorio de los empleados y obreros estará constituido por el uno por ciento (1%) de su remuneración, y el de los empleadores o patronos estará constituido por el dos por ciento (2%) del monto erogado por igual concepto. Los empleadores o patronos deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propias cotizaciones y depositar dichos recursos en la cuenta única del Fondo Mutual Habitacional a nombre de cada empleado u obrero dentro de los primeros siete (7) días hábiles de cada mes, a través de la institución financiera receptora (...).

      Precisado lo anterior, se estima prudente, a objeto de verificar si los referidos aportes participan del carácter tributario, definir qué se entiende por tributo y sus características, así como su clasificación.

      En tal sentido, se observa que la doctrina ha desarrollado el concepto de tributo como el medio o instrumento por el cual los entes públicos obtienen ingresos; es decir, es el mecanismo que hace surgir a cargo de ciertas personas, naturales o jurídicas, la obligación de pagar a la Administración Tributaria de que se trate sumas de dinero, cuando se dan los supuestos previstos en la ley. En otras palabras, es la prestación en dinero que la Administración exige en virtud de una ley, para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines.

      En este orden de ideas, se debe enfatizar que las características de los tributos son las siguientes:

    3. - Son debidos a un ente público: por cuanto es el sujeto activo de la relación jurídica-tributaria, y en definitiva es el órgano titular del crédito.

    4. - Son coactivos: por que se consideran obligaciones que surgen con independencia de la voluntad del contribuyente, por ministerio de la Ley, cuando se da el supuesto de hecho previsto en ella.

    5. - Se establecen con el fin de procurar los medios precisos para cubrir las necesidades financieras de los entes públicos: su finalidad no es otra que el sostenimiento de los gastos públicos.

      Asimismo, la doctrina ha clasificado a los tributos en tres (3) grupos, a saber: impuestos, tasas y contribuciones especiales. Entendiendo por impuesto, aquel ingreso exigido sin contraprestación, cuyo hecho generador está constituido por negocios, actos o supuestos de naturaleza jurídica o económica que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo (obligado por Ley al pago del tributo), como consecuencia de la posesión de un patrimonio, la circulación de bienes o la adquisición o gasto de la renta, y cuya característica primordial que lo diferencia de las otras especies de tributos, es que la materia gravada resulta independiente de toda actividad del Estado respecto del contribuyente, es decir, se adeuda por el simple acaecimiento del presupuesto de hecho previsto en la norma, indistintamente del destino concreto que la ley le haya asignado.

      Por otra parte, las tasas se han definido como aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de Derecho Público que se refieran, afecten o beneficien a los sujetos pasivos cuando concurran las siguientes circunstancias: i) que sean de solicitud o recepción obligatoria por los administrados, y ii) que no puedan prestarse o realizarse por el sector privado, en tanto impliquen intervención del ejercicio de autoridad, o porque con relación a dichos servicios esté establecida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente. En definitiva, la tasa origina el derecho de los particulares a una contraprestación que equivale a la obtención de un servicio por parte del Estado.

      En cuanto a las contribuciones especiales, se considera que son aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención, por el sujeto pasivo, de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos. Es por ello que las contribuciones especiales son comúnmente clasificadas por la doctrina en dos (2) grupos, a saber: i) contribuciones por mejoras, aquellas cuyo presupuesto de hecho contiene una mejora, un aumento de valor de determinados bienes inmuebles, como consecuencia de obras, servicios o instalaciones realizadas por los entes públicos; y ii) contribuciones parafiscales o también llamadas “por gastos especiales del ente público”, que son aquellas en las que el gasto público se provoca de modo especial por personas o clases determinadas.

      Es decir, que son exacciones recabadas por ciertos entes públicos para asegurar su financiamiento autónomo, y tienen como características primordiales que:

  4. No se incluye su producto en los presupuestos estatales; b) No son recaudadas por los organismos específicamente fiscales del Estado; c) No ingresan a las tesorerías estatales, sino directamente en los entes recaudadores y administradores de los fondos.

    Para ilustrar lo antes expuesto, resulta relevante hacer referencia a la clásica contribución parafiscal de seguridad social o también llamada “parafiscalidad social”, que es aquella que exige a los patronos y empleados el pago de ciertos aportes con el objeto de obtener un fin social, tales como asistencia médica, de previsión de riesgos de invalidez o vejez. En este tipo de contribuciones extrafiscales lo que se busca es beneficiar indirectamente a un grupo de personas, en determinadas áreas, y su característica primordial es que los importes así obtenidos entran a formar parte del caudal del ente público responsable de la consecución del fin social.

    Circunscribiendo el análisis al caso concreto, esta Sala observa que el aporte exigido con carácter obligatorio a patronos y trabajadores en aplicación de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, consiste en un importe de dinero, impuesto por una Ley, de carácter obligatorio y exigido por un ente público, cuya finalidad es de interés colectivo.

    Adicional a ello, se observa que lo recaudado entra a formar parte del patrimonio del C.N.d.l.V. en procura de un fin social habitacional, en concordancia con los artículos 3, 31, 35 y 36 eiusdem antes transcritos. Por ende, debe considerarse que tales aportes son de naturaleza tributaria, y más concretamente forman parte de las llamadas contribuciones parafiscales, cuya estructura permite crear determinadas participaciones dinerarias con la finalidad de lograr un objetivo que beneficie a un grupo de personas, en este caso programas habitacionales especiales para los aportantes.

    De lo antes expresado, aprecia esta Sala que el aporte exigido por la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional tiene carácter tributario, perteneciendo a una de las especies de dicho género, denominada contribuciones especiales. Así se declara.

    Delimitado el carácter tributario del aporte en dinero exigido por la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, a patronos y trabajadores, dentro de la especie de contribuciones parafiscales, corresponde a esta Sala determinar el órgano al cual le compete conocer, en primera instancia, el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil Inversiones Mukaren, C.A., contra el acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12 de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., adscrita al Ministerio de Infraestructura.

    Al respecto, se observa que el vigente Código Orgánico Tributario dispone en sus artículos 329 y 330, un fuero jurisdiccional especial, exclusivo y excluyente para conocer y decidir todas las causas que versen sobre los tributos regidos por dicho texto legal. En efecto, las referidas disposiciones establecen lo siguiente:

    Artículo 329: Son competentes para conocer en primera instancia de los procedimientos judiciales establecidos en este Título, los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario, los cuales los sustanciarán y decidirán con arreglo a las normas de este Código.

    Contra las decisiones dictadas por dichos Tribunales podrá apelarse dentro de los términos previstos en este Código, por ante el Tribunal Supremo de Justicia (...)

    .

    Artículo 330: La jurisdicción y competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario se ejercerán en forma excluyente de cualquier otro fuero, por lo que no podrá atribuirse la competencia a otra jurisdicción ni a otros Tribunales de distinta naturaleza.

    Los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario serán unipersonales, y cada uno de ellos tendrá competencia en los procedimientos relativos a todos los tributos regidos por este Código.”

    De los artículos anteriormente transcritos se desprende la competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario para conocer y decidir en primera instancia los procedimientos relativos a los tributos regidos por el Código Orgánico Tributario, dentro de los cuales se encuentran las contribuciones especiales, tales como el aporte parafiscal regulado por la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 del referido Código, cuyo texto dispone:

    Artículo 12: Están sometidos al imperio de este Código los impuestos, las tasas, las contribuciones de mejoras, de seguridad social y las demás contribuciones especiales, salvo lo dispuesto en el artículo 1.

    (Destacado de la Sala).

    Con fundamento en ello, considera la Sala que es la jurisdicción contencioso-tributaria la competente para conocer de los recursos ejercidos en esta materia, y en el caso concreto corresponde al Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas la competencia para decidir el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente Inversiones Mukaren, C.A., contra el acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12 de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la Dirección General de Fiscalización y Sustanciación del C.N.d.l.V., adscrita al Ministerio de Infraestructura. Así se decide.

    IV

    DECISIÓN

    En virtud de las consideraciones precedentemente expuestas, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

    1. - QUE ES COMPETENTE para conocer del conflicto negativo de competencia planteado.

    2. - QUE CORRESPONDE AL TRIBUNAL SUPERIOR SÉPTIMO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCIÓN JUDICIAL DEL ÁREA METROPOLITANA DE CARACAS LA COMPETENCIA para conocer y decidir el recurso contencioso tributario incoado por el ciudadano L.A.R.C., actuando con el carácter de director de la empresa INVERSIONES MUKAREN, C.A., asistido por la abogada M.A.R.G., contra el acto administrativo contenido en el Acta de Fiscalización No. 12 de fecha 24 de marzo de 2004, emanada de la DIRECCIÓN GENERAL DE FISCALIZACIÓN Y SUSTANCIACIÓN DEL C.N.D.L.V., adscrito al Ministerio de Infraestructura, por medio de la cual se le impuso a la referida sociedad mercantil el pago y cumplimiento de sus obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional, previsto en la aludida Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para los períodos coincidentes con los años civiles 2000, 2001, 2002, 2003 y 2004.

      Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y copia certificada de la presente decisión a la Corte Segunda de lo Contencioso Administrativo. Cúmplase lo ordenado.”

      Luego, teniendo en cuenta la transcrita sentencia, este Tribunal Superior considera que los aportes para el pago y cumplimiento de las obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional, previsto en la aludida Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para los períodos coincidentes con los años civiles 2001, 2002, sometidos a idéntico análisis, tienen carácter tributario, perteneciendo a una de las especies de dicho género, denominada contribuciones especiales. Así se declara.

      Partiendo de esa apreciación, el Tribunal a.l.p.d. la obligación tributaria de pagar la presunta diferencia de aportes, correspondiente a los años 2001 al 2002, alegada por la contribuyente con fundamento en el Código Orgánico Tributario.

      De acuerdo con el Acta de Fiscalización sin número de fecha 14-03-2007 el BANAVIH exige como diferencia de aportes del año 2001, la cantidad de Bs.4.506.493,35 (Bs.F. 4.506,49), y del año 2002, la cantidad de Bs. 30.854.697,91 (Bs. F.30.854,70).

      Ahora bien, la obligación tributaria de pagar la diferencia de aportes del año 2001 (Bs.F.4.506,49), en cuanto a la prescripción que pudo haberla afectado, estuvo regida por el Código Orgánico Tributario de 1994, en el cual se disponía:

      Artículo 51.-“La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

      Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.”

      En el caso de la obligación tributaria de pagar la diferencia de aportes del año 2002 (Bs.F. 30.854,70), en cuanto a la prescripción que pudo haberla afectado, está regida por el Código Orgánico Tributario de 2001, en el que se dispone:

      Artículo 55.- “Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

    3. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

    4. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas privativas de la libertad.

    5. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos.”

      Artículo 56.-”En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

    6. El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

      (…)”

      Ahora bien, teniendo en cuenta los transcritos artículos el Tribunal considera, contrariamente a lo expuesto por los apoderados judiciales de la contribuyente, que en el caso de la obligación tributaria de pagar la diferencia aportes y cumplimiento de las obligaciones con el Fondo Mutual Habitacional, previsto en la Ley del Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, para los períodos coincidentes con los años civiles 2001, 2002, el término para su prescripción es de seis (6) años, en lugar de cuatro (4) años, tal como lo plantean los apoderados judiciales de la contribuyente. De igual manera, es de seis años el término de la prescripción del derecho que tiene el BANAVIH para fiscalizar y determinar los aportes exigidos.

      Así mismo, para el Tribunal, en ambas situaciones el término empieza a contarse a partir del 1º de enero de 2002, para el caso de los aportes del año 2001 y culmina el 31 de diciembre de 2007. En el caso de los aportes del año 2002, el término de prescripción empieza a transcurrir a partir del 1º de enero de 2003 y culmina el 31 de diciembre de 2008.

      Interpreta el Tribunal que en el presente caso, la contribuyente realizó el aporte correspondiente sobre la base de cálculo que ella considera aplicable, como lo es el salario normal, pero en el supuesto caso que estos hubiesen sido efectuados sobre una base de cálculo errada, tal como lo plantea el BANAVIH, entiende el Tribunal que la contribuyente no habría incluido la totalidad de los hechos imponibles, pues no estaría aplicando el porcentaje de tres por ciento (3%) sobre la totalidad de los ingresos mensuales, asunto éste que constituye el fondo de la controversia y que será objeto de decisión, posteriormente.

      En virtud de lo expuesto, reitera el Tribunal que, según su criterio, el termino de prescripción de la obligación tributaria, antes indicada, así como el derecho de BANAVIH a fiscalizar y a determinar esa obligación, en el caso de los aportes presuntamente omitidos correspondientes a los años 2001 y 2002, es de seis (6) años; en consecuencia, advirtiendo el Tribunal que el Acta de Fiscalización fue levantada el 14 de marzo de 2007 y que, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 54, numeral 5; y 61, numeral 1, de los Códigos Orgánicos Tributarios de 1994 y 2001, respectivamente, el acta de fiscalización, constituye un medio de interrumpir la prescripción, el Tribunal aprecia que el termino de la prescripción que venía transcurriendo desde el 1º de enero de 2001 y que debía culminar el 31 de diciembre de 2007, quedó interrumpido, para el caso de los aportes del año 2001. De la misma forma, también quedó interrumpida la prescripción que venía transcurriendo desde el 1º de enero del año 2003 y que culminaría el 31 de diciembre de 2008. Así se declara.

      En virtud de la precedente declaratoria el Tribunal considera improcedente la alegación de la prescripción, planteada por los apoderados judiciales para la obligación tributaria y derecho de BANAVIH, relacionada con la diferencia de aportes de los años 2001 (Bs. F. 4.506,49) y 2002 (Bs.F. 30.854,70). Así se declara.

      Otra alegación planteada por los apoderados judiciales de la contribuyente es que la Resolución Impugnada y el Acta de Fiscalización están viciados de nulidad absoluta en virtud de que la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH aplicó retroactivamente el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat a ejercicios anteriores a la fecha de entrada en vigencia de esa Ley.

      El Tribunal, a los fines de emitir pronunciamiento sobre este aspecto de la controversia, se permite separar los periodos en los cuales presuntamente se omitieron los aportes a los fines de precisar la ley aplicable.

      Así los aportes presuntamente omitidos correspondientes a los períodos fiscalizados comprendidos desde 2001 hasta el mes de mayo de 2005, se rigen por la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional. Luego, los aportes omitidos en dichos periodos se corresponden con el Fondo Mutual Habitacional.

      El contenido del artículo 36, de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, es el siguiente:

      Artículo 36.- “El aporte obligatorio de los empleados estará constituido por el uno por ciento (1%) de su remuneración, y el de los empleadores o patronos estará constituido por el dos por ciento (2%) del monto erogado por igual concepto. Los empleadores o patronos deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propias cotizaciones y depositar dichos recursos en la cuenta única del Fondo Mutual Habitacional a nombre de cada empleado u obrero dentro de los primeros siete (7) días hábiles de cada mes, a través de la institución financiera receptora.

      Omissis:

      La base del cálculo del aporte al Fondo Mutual habitacional será el salario normal que perciba el trabajador de conformidad con lo dispuesto en La Ley Orgánica del Trabajo.”

      Por su parte, el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Habitat, establece:

      Artículo 172.- “La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador en el Fondo, como cuenta de ahorro individual, reflejará desde la fecha inicial de incorporación del trabajador al ahorro habitacional:

    7. El aporte mensual en la cuenta de cada trabajador equivalente al tres por ciento (3%) del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador.

      (…)”

      De la transcripción del artículo 36 de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, se aprecia que los aportes exigidos por esta la Ley deben ser calculados sobre el salario normal. Mientras que de la transcripción del artículo 172 de la Ley de Vivienda y Habitat, se aprecia que los aportes exigidos por esta ley deben ser calculados sobre el ingreso total mensual.

      Ahora bien, independientemente de la consideración que habrá de hacer este Tribunal sobre los conceptos de salario normal e ingreso total mensual, incluidos en ambas disposiciones, si hubiese necesidad de ello, a los fines de precisar la base imponible para el cálculo de los aportes, lo cual decidirá el Tribunal al emitir pronunciamiento sobre el falso supuesto planteado por la contribuyente, lo cierto es que el Tribunal tiene la necesidad de precisar sí el artículo 172 eiusdem, ha sido aplicado retroactivamente.

      Constata el Tribunal que el BANAVIH al levantar el Acta de fiscalización sin número, de fecha 14 de mayo de 2007, con la cual deja constancia del resultado de la fiscalización practicada a los periodo fiscales de los años 2001 al 2006; y al expedir la Resolución objeto de impugnación, exige el pago de la diferencia de aportes sobre una base imponible representada por el ingreso total mensual, concepto que aparece recogido en el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat. Al respecto, en la referida acta, al indicarse la manera como la contribuyente recurrente efectuó el cálculo de esos aportes, se señala: “… donde se indica lo que es salario, dichos cálculos se efectúan sobre el salario normal, no tomándose en cuenta otros pagos realizados al trabajador, horas extras, diferencias de sueldo, comisiones, vacaciones fraccionadas, bono vacacional. Bono vacacional fraccionado, y utilidades…”

      Advierte el Tribunal que la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat, en la cual aparece el concepto de “ingreso total mensual” como base imponible para el cálculo de aportes equivalentes al tres por ciento (3%), entró en vigencia el 08 de junio de 2005, fecha de su publicación en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, no obstante, la Gerencia de Fiscalización del BANAVIH utiliza como base para el cálculo de los aportes correspondientes al período enero 2001 – mayo 2005 el ingreso total mensual del artículo 172 de la ley de Vivienda y Habitat, aun cuando para esa fecha no estaba vigente dicha ley, obviando, de esa manera, la utilización del concepto “salario normal” del artículo 36, de la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional, la cual estuvo en vigencia hasta el 07-06-2005, en el que se establecía: “…La base de cálculo del aporte al Fondo Mutual Habitacional será el salario normal que percibe el trabajador de conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo.”

      Lo expuesto, permite al Tribunal apreciar que la disposición contenida en el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat, fue aplicada retroactivamente. Así se declara.

      Teniendo en cuenta la precedente declaratoria, el Tribunal advierte que el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, dispone:

      Articulo 24.-“Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron. Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o a la rea.”

      Por otra parte, también encuentra el Tribunal que la aplicación retroactiva de una ley, se traduce en un efecto según el cual una norma jurídica extiende su eficacia sobre hechos consumados antes de la fecha de su entrada en vigencia. A este respecto, el Tribunal acoge lo señalado por el autor patrio O.H.Á. en su monografía titulada “La Aplicación del Principio Constitucional de la Irretroactividad de las Leyes en el Derecho Laboral”, cuando señala:

      Los hechos, actos o situaciones jurídicas que se produzcan con posterioridad a la vigencia de una “ley nueva” se encuentran regidos por la misma. Por el contrario, dicha ley no afecta la constitución y validez de los hechos, actos y situaciones jurídicas realizadas con anterioridad a su vigencia, así como tampoco es aplicable a los efectos o consecuencias jurídicas que de ellos se deriven y que hayan sido plenamente consumados bajo la vigencia de una ley anterior. Si, contrariando este principio, se sometiere al imperio de la “ley nueva” la constitución o validez de hechos, actos o situaciones jurídicas realizados bajo la vigencia de la ley derogada o la regulación de sus efectos o consecuencias jurídicas consolidadas durante ese período, estaríamos frente a un caso de aplicación retroactiva y por tanto inconstitucional de la nueva ley” (Subrayado del Tribunal)

      Con base a lo expuesto, el Tribunal es del criterio que el BANAVIH solo podía utilizar el pretendido concepto de “ingreso total mensual” (al cual alude el artículo 172 de la Ley de Vivienda y Hábitat) para el cálculo de los aportes correspondiente a los períodos posteriores al 08-06-2005. Así se declara.

      La consecuencia de la aplicación del artículo 172 eiusdem, en forma retroactiva, significa que tanto el Acta de Fiscalización sin numero de fecha 14 de mayo de 2007, como la Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, ésta última emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008 con la cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización S/N, de fecha 14 de mayo de 2007, contentiva del reparo fiscal formulado a la contribuyente recurrente, por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57), por concepto de supuestas diferencia de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2001 a diciembre de 2006, son actos viciados de nulidad absoluta, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 25 de la Constitución; 240, numeral 1, del Código Orgánico Tributario; y 19, numeral 1, de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

      Artículo 25.-“Todo acto dictado en ejercicio del poder publico que viole o menoscabe los derechos garantizados por esta constitución y la ley es nulo; y los funcionarios públicos y funcionarias públicas que lo orden o ejecuten incurren en responsabilidad penal, civil y administrativa, según los casos, sin que les sirvan de excusa órdenes superiores.”

      Artículo 240.-“Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

      1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional, o sean violatorios de una disposición constitucional.

      Articulo 19.-“Los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

    8. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal.”

      En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal considera que el Acta de Fiscalización sin numero de fecha 14 de mayo de 2007, así como la Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008, con el cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización sin número de fecha 14 de mayo de 2007, contentiva de un reparo fiscal formulado a la contribuyente recurrente, por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57), por concepto de supuestas diferencia de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2001 a diciembre de 2006, son actos administrativos de contenido tributario afectados de nulidad absoluta. Así se declara.

      En virtud de la precedente declaratoria, el Tribunal considera que los dividendos por Bs. 73.757.335,01 (Bs.F.73.757,34), originados por las cantidades, supuestamente, dejados de aportar al Fondo Obligatorio para la Vivienda; como consecuencia, también están afectados de la declarada nulidad. Así se declara

      En virtud de la precedente declaratoria el Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre la ultima alegación planteada por los apoderados judiciales de la contribuyente, como lo es que la Resolución Impugnada y el Acta de Fiscalización están viciados de nulidad absoluta toda vez que fueron dictados sobre la base de un falso supuesto de derecho.

      V

      DECISION

      Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, de la Región Capital, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por los ciudadanos M.F.Z.T. y J.C.B.P., venezolanos, mayores de edad, Abogados en ejercicio, con Cédulas de Identidad Nos. 6822.699 y 11.231.322, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 32.501 y 64.246, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la contribuyente Farma, S.A, , sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la circunscripción judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, el día 01 de julio de 1991, bajo el No. 43, Tomo 3-A-Segundo; con Registro de Información Fiscal (RIF) J-00349674-0, según documento poder autenticado por ante la Notaría Pública Sexta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 15 de febrero de 2008, bajo el No. 69, Tomo 13 de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaria, contra la Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, emanado de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008 con la cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización S/N, de fecha 14 de mayo de 2007, con la cual se formuló un reparo fiscal a la contribuyente recurrente, por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57), por concepto de supuestas diferencia de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2002 a diciembre de 2006; y se determinaron dividendos por Bs. 73.757.335,01 (Bs.F.73.757,34), originados por las cantidades, supuestamente, dejados de aportar al Fondo Obligatorio para la Vivienda.

      En consecuencia, se declara:

      Único: Afectada de nulidad absoluta la Resolución No. 0000035, de fecha 27 de julio de 2007, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de la Vivienda y Hábitat (BANAVIH), notificada a la contribuyente en fecha 23 de enero de 2008, con el cual la Gerencia de Fiscalización, antes mencionada, actuando por delegación de la Junta Directiva del mencionado Instituto resolvió notificar el contenido del Acta de Fiscalización sin número, de fecha 14 de mayo de 2007, con la cual se formuló un reparo fiscal a la contribuyente recurrente, por la cantidad de Bs. 527.867.566,29 (Bs.F.527.867,57), por concepto de supuestas diferencia de aportes no depositados al Fondo Obligatorio para la Vivienda, correspondiente el período enero de 2001 a diciembre de 2006; y se determinaron dividendos por Bs. 73.757.335,01 (Bs.F.73.757,34), originados por las cantidades, supuestamente, dejados de aportar al Fondo Obligatorio para la Vivienda.

      Por aplicación del artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena en costas a Banco Nacional de la Vivienda y Habtitat (BANAVIH), por una cantidad de dinero equivalente al dos por ciento (2%) de la cuantía del recurso contencioso tributario interpuesto.

      Contra esta sentencia procede interponer Recurso de Apelación.

      Publíquese, Regístrese y Notifíquese.

      Dada, firmada y sellada, en la Sede del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los nueve (09) días de octubre del año dos mil nueve (2009).- Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.-

      El Juez Titular,

      R.C.J.

      La Secretaria,

      H.E.R.E.

      La anterior decisión se publicó en su fecha a las once de la mañana (11:00 a.m).

      La Secretaria,

      H.E.R.E..

      Asunto: AP41-U-2008-138.

      RCJ.

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