Decisión nº PJ0662013000020 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 12 de Marzo de 2013

En fecha 20 de noviembre de 2009, la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió a favor de la contribuyente FABRICA DE MOSAICOS ORINOCO DE GUAYANA C.A., Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios contenidas en las Planillas de Liquidaciones Nº 9089002840, 9089002839, 9089002838, 9089002837, 9089002836, 9089002835, 9089002834, 9089002831, 9089002833, 9089002841, 9089002842, 9089002824, 9089002826, 9089002827, 9089002828, 9089002832, 9089002829, 9089002823, 9089002880, 9089002825 de conformidad con lo previsto en los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario. Todo ello, en ocasión al procedimiento de verificación realizado a sus declaraciones y pago de retenciones de IVA, correspondientes a los períodos que van desde la primera quincena del mes de enero hasta la primera quincena del mes de diciembre del año 2004, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 93, 121 y 172 eiusdem.

Así las cosas, en fecha 29 de diciembre de 2009, la mencionada sociedad mercantil intentó -en sede gubernativa- el correspondiente recurso jerárquico contra las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios, antes indicadas.

Luego, en fecha 11 de marzo de 2010, la Administración Tributaria dictó Auto de Admisión Nº GRTI/RG/DJT/2010/035, notificada a la recurrente el día 19 de marzo de ese mismo año.

En fecha 12 de abril de 2010, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT levantó Auto de Recepción Nº 28464, concerniente a la promoción de pruebas del recurso jerárquico ejercido ante dicho órgano recaudador.

Posteriormente, el día 19 de julio de 2010, la recurrente FABRICA DE MOSAICOS ORINOCO DE GUAYANA, C.A., interpuso ante este Órgano Jurisdiccional recurso contencioso tributario contra las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses, antes señaladas.

No obstante, en fecha 01 de octubre de 2010, el referido órgano exactor dictó Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2010/143, en la cual se declaró Sin Lugar el recurso administrativo ejercido, y por ende se confirmaron las contradichas Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios. Siendo notificada a la recurrente el día 20 de octubre de 2010.

-III-

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

Como puntos previos, arguye la prescripción de las sanciones impuestas, en base a las siguientes afirmaciones:

Que la Administración Tributaria, emitió las resoluciones de imposición de sanción y determinación de intereses moratorios (hoy impugnadas), en fecha 20 de noviembre de 2009, fecha está en que hace la liquidación, y se imponen las multas, siendo notificadas en fecha 27 de noviembre de 2009, surtiendo efecto al día siguiente para el inicio de los plazos recursivos.

Que el ejercicio sancionado, es del año 2004, desde enero hasta el 15 de diciembre de 2004, no queda duda que al momento de emitir las resoluciones (20 de noviembre de 2009), estaba PRESCRITA LA ACCIÓN PARA IMPONER SANCIONES TRIBUTARIAS, por parte de la Administración del Tributo, a tenor de lo previsto en los artículos 55 numeral 2º, en concordancia con el artículo 60 numeral 2º del COT del año 2001.

Que la relación de las declaraciones y pagos de retención de Impuesto al Valor Agregado, fue realizada en su mayoría en el año 2004 y algunas en el año 2005. Por lo tanto, para los ilícitos cometidos en el año 2004 (declaraciones extemporáneas de retención de impuesto al valor agregado de periodos impositivos del ejercicio 2004, todos los periodos se unen y se inicia el lapso de prescripción el día 01-01-2005 (ver artículo 60 numeral 2 del COT de 2001).

Que no existe ninguna causal entre el período transcurrido desde el 01/01/2005 hasta el 27/11/2009, cuando se le notifica las resoluciones de imposición de sanción y determinación de intereses moratorios recurridas.

Que el lapso de prescripción, es de cuatro (4) años, a tenor del artículo 55 del COT de 2001 y, que en el presente caso, han transcurrido cuatro (4) año, diez (10) meses y veintiocho (28) días.

Que en el caso de las obligaciones prescritas, se extinguen las acciones que pueda tener el acreedor para exigir su cumplimiento, a través de los órganos jurisdiccionales, por haberse dado la inercia del acreedor y el transcurso del tiempo, condiciones aplicables al presente caso, en vista que la Administración Tributaria no realizó acción alguna sino hasta el año 2009; resaltando, que la administración tributaría, estaba en pleno conocimiento del ilícito por declaraciones extemporáneas a través de sus sistemas automatizados y electrónicos de control, entre ellos el PORTAL DEL SENIAT, y no lo sancionó, sino que por el contrario, es en fecha 27/11/2009, procedió a notificar las planillas de multa.

Que la Administración Tributaria al vencerse el plazo máximo de declaración y pago, estaba en capacidad de determinar aquellos contribuyentes que se encontraban omisos en sus declaraciones en calidad de agentes de retención del IVA, y por vía de consecuencia, tenía la posibilidad cierta y lógica de emitir un auto capaz de verificar la comisión de un ilícito tributario y efectuar por consiguiente todas las gestiones conducentes a lograr el pago del tributo omitido por el Agente de Retención.

Que los supuestos de excepción previstos en el artículo 56 del COT, no son aplicables al caso de marras, para extender la prescripción a seis (6) años, por haber declarado la contribuyente extemporáneamente.

De seguida, alegó el decaimiento del procedimiento sancionatorio, con fundamento en:

Que tal como puede observarse de la lectura, de las RESOLUCIONES DE IMPOSICION DE SANCION Y DETERMINACION DE INTERESES MORATORIOS de fecha 20 de noviembre de 2009, desde la fecha de pago hasta la fecha en que se realizó la revisión de la declaración y pago de retenciones de impuesto al valor agregado y se emitieron resoluciones de imposición de sanción y determinación de intereses moratorios, en el procedimiento sancionatorio, NO EXISTIO NINGUNA ACTIVIDAD NI IMPULSO PROCESAL DE PARTE DE LA AUTORIDAD SUSTANCIADORA, es decir, División de Contribuyentes Especiales adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana, desde el momento en que la contribuyente efectúa la declaración y realiza el pago, esto es el año 2004, no habiendo actividad alguna que sustentara la sanción impuesta, ni ninguna otra actividad directa y formal dirigida a la contribuyente FABRICA DE MOSAICOS ORINOCO DE GUAYANA, C.A. En consecuencia, es indudable que opere el decaimiento del procedimiento sancionatorio en el presente caso, al haber estado paralizado el procedimiento por más de cuatro (4) años.

Que la paralización de un procedimiento sancionatorio por más de un año, produce la extinción del mismo, lapso que por demás se explica en el derecho fundamental a la seguridad jurídica, el cual tiene varias implicaciones entre ellas, la ilegitimidad de someter a una persona a un mal perpetuo o una espera perpetua.

Que una vez que dicho lapso de paralización y decaimiento comienza, solo puede ser interrumpido por actuaciones de las autoridades competentes según el caso.

Que la Administración tiene la carga de impulsar el procedimiento administrativo, de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 53 de la LOPA; en el presente caso se ha producido la paralización del expediente, siendo consecuencia de la inactividad absoluta e injustificada por más de cuatro (4) años de la División de Contribuyentes Especiales adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Guayana, en el impulso de los trámites debidos para la sustanciación del procedimiento sancionatorio en contra del contribuyente.

Que en el presente caso, al haber estado el procedimiento administrativo paralizado por más de cuatro años debe operar la perención del mismo, o el decaimiento del procedimiento, y al no haber la Administración advertido esta circunstancia los actos administrativos impugnados están viciados de nulidad absoluta a tenor de lo establecido en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el artículo 25 de la Constitución de la República, por lesionar abiertamente el Derecho a la Seguridad Jurídica.

Luego, asevera la recurrente como aspectos de fondo, los que se citan de seguida:

Nulidad absoluta por Incompetencia del Funcionario que emitió las resoluciones recurridas, en virtud que la Jefa de la División de Contribuyentes Especiales está liquidando una multa para lo cual es incompetente conforme a la Resolución que dicta la organización, atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria Nro. 32 de fecha 25/03/1995, publicada en la Gaceta Oficial Nro. 4.881 de fecha 29/03/1995 no le otorga esa competencia, ésta competencia le corresponde al Gerente Regional de Tributos Internos, en tal virtud las RESOLUCIONES DE IMPOSICION DE SANCION Y DETERMINACION DE INTERESES MORATORIOS, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales -del mencionado organismo- en fecha 20 de noviembre de 2009, y suscritas por la ciudadana K.A.C.S., J. de dicha División a nombre de la prenombrada contribuyente, son nulas de nulidad absoluta debido a que tal competencia, sólo le es, atribuida al Gerente Regional de Tributos Internos y no es delegable, por lo tanto, la División antes indicada no puede realizar actuación que no le faculte la ley de conformidad con lo previsto en el artículo 240 numeral 4 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Nulidad absoluta por falso supuesto de derecho, al imponer sanción por cada periodo impositivo y falta de aplicación de la figura legal del delito continuado, ya que no es cierto ni procedente sostener que las retenciones tardías por el periodo de imposición del IVA, deban ser sancionadas de manera individual; como ha pretendido la Administración, mediante las resoluciones que se impugnan. Pues se está obviándola debida a aplicación del Código Penal en su artículo 99, que prevé el CONCURSO CONTINUADO, aplicable a la materia tributaria por mandato expreso del Código Orgánico Tributario en su artículo 79.

-IV-

PRUEBAS TRAÍDAS AL PROCESO

Copias simples de Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios contenidas en las Planillas de Liquidaciones Nº 9089002840, 9089002839, 9089002838, 9089002837, 9089002836, 9089002835, 9089002834, 9089002831, 9089002833, 9089002841, 9089002842, 9089002824, 9089002826, 9089002827, 9089002828, 9089002832, 9089002829, 9089002823, 9089002880, 9089002825, todas de fecha 20 de noviembre de 2009, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Región Guayana (v. 56 al 156), Resolución Recurso Jerárquico Nº GRTI/RG/DJT/2010/143, de fecha 01 de octubre de 2010, suscrito por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana (v. folios 291 al 319). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, esta J. en sintonía con el criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, lo que es característico de la autenticidad; y por ello se encuentran dotados de una presunción de veracidad y legitimidad-característico de la autenticidad-, respecto a lo declarado por el funcionario en ejercicio de sus funciones, la cual puede ser desvirtuada o destruida por cualquier medio de prueba en contrario; dicho carácter auténtico deviene precisamente del hecho de ser una declaración emanada de un funcionario público, con las formalidades exigidas en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por lo que constituyen documentos administrativos, pertenecientes a la tercera categoría de documentos públicos, que al no ser impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 322 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Así se decide.-

Asimismo, se le concede valor probatorio al instrumento Poder otorgado por la contribuyente FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., a sus representantes judiciales, por ser documento público debidamente autenticado, que al no ser impugnado, se tiene como fidedigno, de conformidad con el citado artículo 429 de la norma adjetiva Civil en concordancia con los artículos 1.357 y 1.359 del Código Civil, y así se decide. -

-V-

INFORMES DE LAS PARTES

Alega (en síntesis) la recurrente FABRICA DE MOSAICOS ORINOCO DE GUAYANA, C.A., que el caso de marras se trata de actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales adscritas a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, la cuales todas fueron liquidadas el 20 de noviembre de 20089, para lo cual se realizó un procedimiento de verificación del cual se determinó ilícitos materiales.

No obstante, resulta que la División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia de Tributos Internos (…), era y es incompetente para sancionar ilícitos materiales. En este caso la competencia esta atribuida al Gerente Regional de Tributos Internos, y no es delegable, entonces, mal podría esa Gerencia determinar el incumplimiento de ilícitos materiales y mucho menos, imponer sanciones relacionadas con ellos, su competencia para imponer la sanción que corresponda, está limitada a la esfera de los ilícitos formales.

Ahora bien, en el presente caso, la Administración Tributaria a través de la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, incurrió en DESVIACION DE PODER pues se aprovecho de la facultad para verificar y sancionar el incumplimiento de deberes formales, para determinar sancionando ilícitos materiales después de trascurridos cuatro, cinco y seis años en algunos casos, de su supuesta comisión. La Jefa de la División de Contribuyentes Especiales está liquidando una multa para lo cual es incompetente conforme a la Resolución que dicta la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) Nº 32 de fecha 25/03/1995 y publicada en la Gaceta Oficial Nº 4881 extraordinaria del 29/03/1995.

Por otra parte, la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto de derecho como causal de nulidad absoluta, al interpretar erróneamente la norma contenida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, porque en ninguna parte de su contenido se expresó, y según el significado evidente de que se prevé sanción por días de retraso. La norma, se insiste, sanciona con un 50% sobre el tributo retenido o percibido por CADA MES de retraso hasta un máximo de 500%.

Por último, el órgano sancionador incurre en el vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, visto que en una misma oportunidad a través de sus sistemas informáticos, la Administración Tributaria, al verificar las declaraciones extemporáneas de IVA, en un mismo día procedió emitir la resolución por cada periodos del mismo año 2004, sin aplicar la concurrencia de ilícitos, lo que obliga a que dicho órgano deba determinar la sanción mas grave (previa revisión de atenuantes y agravantes, de existir) aumentada con la mitad de las demás, en preservación del principio de proporcionalidad de la pena, generándose así, las nulidad absoluta a tenor de lo previsto en el numeral 4º del artículo 240 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el numeral 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Por su parte, la representación judicial de la GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN GUAYANA, ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de las Resoluciones de Imposición de Sanción e Intereses Moratorios impuestas a la referida empresa, con fundamento en las consideraciones que (en resumen) se describen a continuación:

En cuanto a la prescripción alegada, de una revisión efectuada al sistema de automatización de Control Fiscal que lleva la Administración Tributaria, se pudo constatar que la contribuyente FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., incurrió en nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo, al presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de loas retenciones del Impuesto al Valor Agregado, en los ejercicios fiscales 2005, 2006, 2007, 2008 y 2009, tal y como constan en el recurso contencioso tributario incoado por la mencionada contribuyente ante este Tribunal y que riela al expediente Nº FP02-U-2010-000053; hechos éstos que interrumpen la prescripción alegada.

Ahora bien, en cuanto al alegato de incompetencia del funcionario actuante, en el presente caso, a juicio de la Administración Tributaria, las infracciones materiales cometidas por los agentes de retención y percepción consistente en el enteramiento fuera de los plazos legales y reglamentarios, podrán levantarse dentro de un procedimiento de verificación de acuerdo a las normas contenidas en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario. En el presente caso, la contribuyente fue objeto de verificaciones de las declaraciones de Retenciones del Impuesto al Valor Agregado, practicadas por la División de Contribuyentes Especiales. De allí que las resoluciones impugnadas no se encuentran viciadas de nulidad por incompetencia del funcionario que suscribe los actos administrativos, mucho menos de desviación de poder.

En cuanto al alegato referido a que “las planillas de liquidación (…) fueron emitidas (…) por la Jefe de División de Contribuyentes Especiales (…), siendo que ella es de competencia exclusiva del Gerente Regional de Tributos Internos”, esta representación considera oportuno citar el contenido de los artículos 1 y 2 de la resolución Nº 913 de fecha 06 de febrero de 2002 (…). Del análisis de la normativa trascrita resulta evidente que si es competencia de los Jefes de la División suscribir las Resoluciones contentivas de la motivación de las multas, en consecuencia se debe desestimar el alegato de la recurrente, este sentido.

Por último, en cuanto al alegato a la falta de aplicación de la figura legal del delito continuado, obviándose así las aplicación del Código Penal en su artículo 99 que prevé el concurso continuado aplicable a la materia tributaria, por mandato expreso del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, y que por ello, las Resoluciones de Sanciones e Intereses Moratorios, adolecen del vicio de Falso Supuesto de Derecho, a tal efecto, citó la sentencia dictada por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 12 de agosto del 2008, en la cual se fija criterio con respecto a la aplicación del artículo 99 del Código Penal, la cual es diáfana al considerar, que en el caso del impuesto al valor agregado, el periodo impositivo es de un (1) mes de calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho impuesto.

Por otra parte, es necesario precisar aquí, que la existencia de las reglas especificas de concurso como las que establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, descarta totalmente la posibilidad de conculcar o lesionar el principio de proporcionalidad de las penas, en virtud, de que ello solo puede ocurrir cuando una norma atribuye o deja algún margen de discrecionalidad al operador jurídico para imponer o graduar una sanción.

-VI-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub -júdice se contrae en determinar la legalidad o no de las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios contenidas en las Planillas de Liquidación Nº 082001230002823, 082001230002824, 082001230002825, 082001230002826, 082001230002827, 082001230002828, 082001230002829, 082001230002830, 082001230002831, 082001230002832, 082001230002833, 082001230002834, 082001230002835, 082001230002836, 082001230002837, 082001230002838, 082001230002839, 082001230002840, 082001230002841 y 082001230002842, emitidas en fecha 20 de noviembre de 2009, por la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En tal sentido, en ejercicio de la tutela judicial efectiva otorgada a este Órgano de Justicia se pasará a examinar los siguientes supuestos: i.) Si se encontraba o no prescrita la acción del Fisco Nacional para imponer dichas sanciones tributarias a la recurrente. ii.) Si operó o no el decaimiento del procedimiento sancionatorio; iii.) Si se verifica en el presente caso, la incompetencia del funcionario que emitió las resoluciones recurridas, así como, el vicio de desviación de poder; iv.) Y si, la Administración Tributaria incurre en falso supuesto de derecho al imponer sanción por cada periodo y falta de aplicación de la figura legal del delito continuado.

Inicialmente es importante destacar, que tal como lo mencionada la representación judicial de la contribuyente y así lo ratifica la Abogada de la República, al sostener en su escrito de Informes (v. folio 453), que: “…estas Resoluciones y Planillas de Liquidación, es el resultado de la presentación extemporánea de retenciones realizadas por la contribuyente en su condición de Contribuyente Especial; verificada por la Administración de conformidad con lo establecido en el artículo 127 del Código Orgánico Tributario”, por tanto, en el presente caso, no es objeto de discusión si, la FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., enteró o no con retardo las retenciones en materia de Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos fiscales que van desde enero hasta de diciembre del año 2004, pues el reconocimiento de ello se desprende con meridiana claridad en su escrito recursivo reformado (v. folio 184 del expediente judicial), al señalar: “…en el caso de obligaciones prescritas (…), por supuesto, que unas de sus condiciones son la inercia del acreedor y el transcurso del tiempo, condiciones éstas perfectamente aplicables al caso que nos ocupa, ya que la Administración- Tributaria no realizó acción alguna sino hasta el año 2009, cuando ya había trascurrido con creces la prescripción…Omissis…la Administración Tributaria, estaba en pleno conocimiento del ilícito por declaraciones extemporánea, a través de sus sistemas automatizados y electrónicos de control, entre ellos, el PORTAL DEL SENIAT, y no lo sancionó, sino por el contrario, es en fecha 27 de noviembre de 2009, que procedió a notificar la Planilla de Multa”; de lo cual no queda lugar a dudas que asume (la recurrente) su incumplimiento, dirigiendo su actividad a oponer la prescripción de la acción de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana (SENIAT) para imponer sanciones por el incumplimiento de la obligación tributaria así como la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados. Así se decide.-

Así las cosas, antes de entrar a examinar el caso de marras, es conveniente denotar que los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, establecen lo siguiente:

Artículo 113. “Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código”.

Artículo 66. “La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.

Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial”. (Destacado de este Tribunal).

Supuestos normativos sobre los cuales se sanciona a la recurrente en el presente caso, al verificarse en ella, el ilícito tributario material de presentar extemporáneamente las Declaraciones y Pagos de las Retenciones de IVA correspondientes a siguientes periodos: Primera y segunda quincena del mes de enero del año 2004; Segunda quincena del mes de febrero del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de marzo del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de mayo del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de junio del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de julio del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de agosto del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de septiembre del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de octubre del año 2004; Primera y segunda quincena del mes de noviembre del año 2004 y; Primera quincena del mes de diciembre del año 2004.

Así las cosas, como primer argumento de defensa, la contribuyente afirma que las obligaciones tributarias que se encuentran referidas en las contradichas Resoluciones Administrativas se encuentran prescritas, visto que las mismas recaen sobre presuntas infracciones incurridas por la empresa FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., en el ejercicio 2004, las cuales fueron notificadas en fecha 27 de noviembre de 2.009, por lo que, habría expirado el lapso de cuatro (4) años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2.001, tal como se observa que lo alegó en su recurso jerárquico –intentado en sede administrativa- y que fuese desestimado por el órgano sancionador, al concluir que la prescripción iniciada se interrumpió con la comisión de nuevos ilícitos cometidos en el transcurso de los periodos fiscales que van desde la primera quincena de junio/2008 hasta primera quincena de diciembre/2008, reiniciando el periodo prescriptivo de cuatro (04) años para las Resoluciones y Planillas de Liquidación impugnadas y objeto de la prescripción alegada, el día siguiente aquel en que se produjo la interrupción, es decir, el 16/12/2008, respectivamente, tal como lo establece la Resolución Administrativa impugnada, y según lo dispuesto en el numeral 4º del artículo 61 eiusdem.

Vistas estas consideraciones, esta J. concibe oportuno citar la sentencia Nº 00497 de fecha 24 de abril de 2008, caso: Polifilm de Venezuela, S.A., ratificada posteriormente en fallo Nº 01483 de fecha 19 de noviembre de 2008, caso: Inversiones C.S.R.L., al analizar lo referente a la prescripción, la Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia, ha destacado lo siguiente:

En materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva

. (Destacado de este Tribunal).

Establece el Código Orgánico Tributario de 2001, en relación con la materia de debate, lo siguiente:

Artículo 55: “P. a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos”.

   Artículo 56: “En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes: (…)”.

   Artículo 60: “El cómputo del término de prescripción se contará:

1. En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

2. En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable”.

   Artículo 61: “La prescripción se interrumpe, según corresponda:

   …Omissis…

4. Por la comisión de nuevos ilícitos del mismo tipo.

   Interrumpida la prescripción, comenzará a computarse nuevamente al día siguiente de aquél en que se produjo la interrupción.

   P.Ú.: El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae a la obligación tributaria o pago indebido, correspondiente al período o a los períodos fiscales a que se refiera el acto interruptivo y se extiende de derecho a las multas y a los respectivos accesorios”. (Destacado de este Tribunal).

   De las normas anteriormente transcritas, se observa que la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria y sus accesorios ocurre por el transcurso del tiempo, esto es, cuando no exista alguna actuación que implique su interrupción o suspensión (vid. Sentencia Nº 00434 del 19 de mayo de 2010, caso: Distribuidora Santos, S.R.L.).

   Asimismo, se observa del mencionado artículo 61, que una vez ocurrida alguna de las causales señaladas, se interrumpe el lapso de prescripción y se inicia un nuevo período prescriptivo a partir de la realización de ese acto; es decir, que verificada la causal debe comenzaría a computarse un nuevo lapso de cuatro (4) años para que la prescripción opere, sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad al hecho interruptivo.

   Cabe destacar que la prescripción es una de las principales forma de extinción de las obligaciones tributarias, cuyas características heterogéneas varían según los parámetros y construcciones doctrinarias, en especial por lo relativo a los actos de virtualidad interruptiva de la misma, otorgando -sin duda- la enorme trascendencia que implica la permanencia de las obligaciones prescriptibles.

   Aunado a ello, es importante resaltar que en materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto que condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente tanto de la Administración como del administrado, en razón del principio de la seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho.

   En otras palabras, la prescripción opera por el transcurso del tiempo sin haberse efectuado actuación alguna que pudiera interrumpir válidamente su curso por parte del acreedor; por lo que vendría a ser un mecanismo creado por el legislador para sancionar la conducta negligente de la Administración o del administrado en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho.

   Del análisis al caso de marras se observa, que el ejercicio fiscal in examine, corresponde a los siguientes periodos que van desde la primera quincena de enero a la primera quincena de diciembre del año 2004, de tal manera, que efectivamente el lapso de prescripción, se iniciaría a partir del 1° de enero de 2005, el cual se consumaría el 1° de enero de 2009.

   Por su parte, la recurrente afirma, literalmente que: “NINGUN CAUSAL OCURRIO ENTRE EL PERÍODO TRANSCURRIDO DESDE EL 01-01-2005 HASTA EL 27-11-2009, CUANDO SE LE NOTIFICA LAS RESOLUCIONES DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓN Y DETERMINACIÓN DE INTERESES MORATORIOS RECURRIDAS”. Sin embargo, en la debatida Resolución Administrativa, el órgano recaudador, señaló lo siguiente (v. folio 312):

   Primero: La prescripción fue alegada por quien tiene intereses legitimo, personal y directo, en el caso de autos…

   Segundo: Las sanciones impuestas recurridas, inician su periodo de prescripción de cuatro (4) años, el 1º de enero del año 2005, periodo que concluiría el 1º de enero de año 2009.

   Tercero: En observancia a lo dispuesto en el primer aparte del Artículo 61 del Código Orgánico Tributario, de una revisión efectuada al Sistema Automatizado de Control Fiscal que lleva esta Administración Tributaria, se pudo constatar que la contribuyente FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., incurrió en nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo, al presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente a los periodos y quincenas que van desde la Primera quincena de junio/2008 hasta primera quincena de diciembre/2008; hechos éstos que interrumpen la prescripción alegada, reiniciando el periodo prescriptivo de cuatro (04) años para las Resoluciones y Planillas de Liquidación impugnadas y objeto de la prescripción alegada, el día siguiente aquel en que se produjo la interrupción, es decir, el 16/12/2008, respectivamente.

   Cabe señalar que en relación con los nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo antes referido, se procedió a emitir las respectivas Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios y Planillas para Pagar, identificadas con los Nº 082001230000494 al 082001230000502, las cuales fueron liquidadas en fecha 17/06/2009, debidamente notificadas a la contribuyente en esa misma fecha y pagadas en fecha 09/07/2009 y 21/07/2009 respectivamente, todo lo cual consta además, en Informe identificado con el N GRTI/RG/DCE/2010/91 de fecha 08/03/2010…

   . (Destacado de este Tribunal).

   Visto esto, es oportuno aclarar que respecto a los causales que interrumpe el curso de la prescripción, encontramos el supuesto referido, a la declaración del hecho imponible; sobre el cual, la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia, en sentencia Nº 10 de fecha 17 de enero de 1995, caso: VENALUM, ratificada en decisión de esa Sala del día 5 de agosto de 2004, Nº 00972, caso: M.B.L., en un caso similar al de autos, pero sobre al efecto que tiene la declaración de renta para interrumpir la prescripción, indicó lo siguiente:

   La interpretación literal (del Parágrafo Único del artículo 55 del Código Orgánico Tributario,) nos conduce a una exégesis restrictiva llevada al máximo, desatendiendo las consecuencias, que se derivan de la expresión del legislador 'se contrae al monto total o parcial de la Obligación Tributaria…determinado en el acto interruptivo…’, las cuales son, transformar el plazo de prescripción de la acción de la Administración Tributaria para formular reparos, establecido en el Código Orgánico Tributario y susceptible de interrupción, es un término de caducidad, que no es susceptible de interrupción.

   Vale decir que, al aplicar literalmente, como lo hace la recurrida, la expresión: 'se contrae al monto total o parcial de la Obligación Tributaria.. determinado en el acto interruptivo’, contenida en el Parágrafo Único…, se haría nugatorio el efecto de la interrupción del lapso de prescripción, por cuanto el acto interruptivo, en el caso sub-júdice, la declaración de rentas, sólo interrumpirá así la prescripción de la obligación tributaria limitada al monto determinado en aquella declaración, sin tomarse en cuenta que todo reparo fiscal tiene normalmente como resultado, determinar un monto mayor de la obligación tributaria o en todo caso diferente al declarado, sino, no estaríamos frente a un reparo, el cual se traduce en objeción a los datos declarados por el contribuyente bien en más o menos, pero siempre en una variación.

   Aplicar a la letra- la norma transcrita- dejaría sin sentido la disposición que establece un plazo de prescripción para el ejercicio de las facultades de fiscalización de la Administración Tributaria, consagrado en el Art. 143 del Código Orgánico Tributario, vigente para el caso, y asimismo deja sin sentido la regulación expresa del artículo 55 eiusdem acerca de la interrupción de la prescripción de la obligación tributaria, por cuanto señala actos interruptivos expresos, pero que la disposición del P.Ú. del mismo artículo, de ser interpretada de manera restrictiva los hace nugatorios.…

   En la problemática planteada de diferenciar la prescripción de los poderes de la Administración Tributaria y la prescripción de la obligación misma, nuestro Código Orgánico Tributario, la trata en forma unitaria sin discriminar términos o nociones para la acción fiscal y la obligación tributaria propiamente dicha.

   Y en la recientísima Reforma del Código Orgánico Tributario mediante el Decreto Nº 189 publicado en la Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 4727 de fecha 27 de mayo de 1994, el Parágrafo Único del artículo 55 fue modificado (…).

   Mantiene así, el Código Orgánico Tributario su posición al tratar en forma unitaria, sin discriminación de términos ni de lapsos el ejercicio de la acción fiscal y la extinción de la obligación tributaria por prescripción. Así mismo, elimina en el trascrito parágrafo, la expresión 'determinado en el acto interruptivo’ que en esta sentencia se analiza y critica, entendiéndose, así, de las razones expuestas, que se está frente a una interpretación auténtica de la Ley que tiene lugar cuando la nueva Ley recoge la interpretación jurisprudencial en el asunto controvertido o bien la nueva ley corrige el texto que se interpreta

   . (Destacado de este Tribunal).

   Los criterios expresados permiten ratificar que la declaración de rentas tiene un efecto interruptivo de la prescripción de la obligación tributaria, que se extiende a la totalidad del crédito nacido sobre el cual el Fisco tiene legítimo derecho, en virtud de los supuestos y condiciones legalmente establecidos, y no está limitado su efecto al monto determinado en una declaración que no refleja con exactitud el enriquecimiento neto realmente obtenido, y que por tanto puede ser susceptible de un reparo fiscal.

   Por tanto, ante la controversia advertida en el caso in examine, se observa que la representación judicial de la contribuyente FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., tan sólo se conformó con alegar de manera reiterada, que “…el lapso de prescripción trascurrió sin haber sufrido interrupción alguna por parte de la Administración Tributaria (...), de cuatro años (…); más, sin embargo, no promovió prueba alguna orientada a desconocer las presuntas interrupciones ocurridas al lapso de prescripción alegado, conforme fuesen aludidas por el citado órgano recaudador en dicha Resolución Administrativa. Obviando el hecho de que ha sido criterio reiterado de este Juzgado Superior que tratándose de una impugnación intentada contra actos administrativos, que gozan de una presunción de legalidad y legitimidad, es deber insoslayable de la recurrente respaldar sus afirmaciones con elementos de pruebas que conlleven a demostrar fehacientemente sus respectivas argumentaciones.

   Así las cosas, se evidencia del contenido del Escrito de Informes presentado ante este Órgano Jurisdiccional en fecha 29/03/2012, por el Abogado J.C., representante judicial del Fisco Nacional, y que corre inserto del folio 446 al folio 468, lo siguiente:

   En observancia a lo dispuesto en el primer aparte del Artículo 61 del Código Orgánico Tributario, de una revisión efectuada al Sistema Automatizado de Control Fiscal que lleva esta Administración Tributaria, se pudo constatar que la contribuyente Fabrica de Mosaico Orinoco de Guayana, C.A., incurrió en nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo, al presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado, en los ejercicios fiscales 2005, 2006, 2007, 2008 y 2009, tal y como consta del Recurso Contencioso Tributario incoado por la recurrente y que riela al Expediente FP02-U-2010-000053; hechos éstos que interrumpen la prescripción alegada, reiniciando el periodo prescriptivo de cuatro (04) años para las Resoluciones y Planillas de Liquidación impugnadas y objeto de la prescripción alegada, el día siguiente aquel en que se produjo la interrupción, es decir, los del 2009, el 01/01/2010...

   .

   De esta denuncia formulada por el representante de la República, quien suscribe, observa del asunto signado bajo la numeración Nº FP02-U-2010-000053, que efectivamente la mencionada empresa intento ante este Tribunal recurso contencioso tributario contra otras Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios, conjuntamente con sus respectivas Planillas de Liquidación también por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA), igualmente emitidas por la misma División de Contribuyentes Especiales de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, sólo que -en esa oportunidad- fueron objetados los ejercicios fiscales de los años 2005, 2006, 2007, 2008 y 2009; por tanto, sin pretender adelantar opinión sobre el fondo de tal asunto, esta Sentenciadora concluye que en virtud del Principio de Notoriedad Judicial apreciado, y visto el análisis realizado en las actuaciones precedentes, en este caso en concreto, que en el transcurso del tiempo la recurrente incurrió en nuevos ilícitos tributarios de la misma naturaleza, circunstancias que forzosamente vienen a interrumpir el periodo de prescripción que se habría iniciado a partir del 1° de enero de 2005, y el cual era proclive a consumarse el día 1° de enero del año 2009. Así se decide.-

   En definitiva, en base a los principios doctrinales y jurisprudenciales antes señalados, es evidente que la prescripción de las sanciones tributarias contradichas por la contribuyente fueron realmente interrumpidas por la comisión de nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo, cuando en la primera quincena del mes junio del 2008 (según la Resolución del Recurso Jerárquico, supra indicada), vuelve a presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de retenciones del Impuesto al Valor Agregado. Vale decir, que desde 01 de enero de 2.005 (fecha de inicio de la prescripción) hasta la primera quincena del mes de junio de 2008 (fecha de comisión de nueva infracción por enteramiento extemporáneo de retención de IVA,) había trascurrido menos del tiempo reglamentario para que opere la prescripción. En otras palabras, no se había consumado el lapso de cuatro años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario vigente; por tal razón, esta J. advierte que los efectos jurídicos de la debatida resolución se mantienen incólume, al no haberse verificado presunta extinción de la comentadas sanciones tributarias por prescripción; primer argumento de defensa de la recurrente, en el presente caso. Así se decide.-

   Ahora bien, en lo tocante a que la Administración se encontraba en pleno conocimiento –de los ilícitos tributarios objetados- a través de sus sistemas automatizados y electrónicos de control, entre ellos, el PORTAL DEL SENIAT; esta Instancia Superior en sintonía con el criterio sostenido por el Alto Tribunal, concibe que dicha plataforma tecnológica lo que busca es apoyar la función operativa del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), forma parte del Control Interno de dicho Servicio, entendido -tal Control Interno- como: “ el plan de organización, las políticas, normas, así como los métodos y procedimientos adoptados para la autorización, procesamiento, clasificación, registro, verificación, evaluación, seguridad, y protección de los recursos y bienes que integran el patrimonio público, incorporados en los procesos administrativos y operativo para alcanzar los objetivos generales del organismo”, (vid. Manual de Normas de Control Interno sobre un Modelo Genérico de la Administración Central y D.F., numeral 3.2.7, publicado en la Gaceta Oficial del la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.282 de fecha 28 de septiembre de 2005. De hecho, se evidencia tal funcionalidad en el propio texto de la Resolución (Recurso Jerárquico) Nº GRTI/RG/DJT/2010/143 de fecha 01 de octubre de 2010, en la cual se estableció que: “…de una revisión efectuada al Sistema Automatizado de Control Fiscal que lleva esta Administración Tributaria, se pudo constatar que la contribuyente FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., incurrió en nuevos ilícitos tributarios del mismo tipo, al presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos de las Retenciones del Impuesto al Valor Agregado…”. Lo cual resulta comprensible, visto que se trata de sistemas automatizados y tecnológicos que colaboran con la actividad recaudatoria de la Administración Tributaria, más ello, no obsta, para que sean percibidos como prueba de un presunto desinterés por parte del acreedor (Fisco Nacional) de exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias pendientes, asumirlo así, sería tanto como desnaturalizar su fin, para darle otro sentido, distinto al señalado. En consecuencia, este S. desestima tal argumento de defensa. Así se decide.-

   De seguida, como segundo supuesto se procede a examinar si operó o no el decaimiento del procedimiento sancionatorio. En tal sentido este Tribunal observa lo siguiente:

   Asevera la recurrente que en el presente caso, ocurrió la paralización del expediente, siendo tal figura una consecuencia de la inactividad absoluta e injustificada por mas de cuatro (04) años de la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT -ya que emite RESOLUCIONES DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓN Y DETERMINACIÓN DE INTERESES MORATORIOS, en fecha 20 de noviembre de 2009,- en el impulso de los tramites debidos par la sustanciación del procedimiento sancionatorio. Tal paralización del expediente, produce la caducidad del procedimiento sancionatorio. En consecuencia, al haber estado el procedimiento administrativo paralizado por más de cuatro años debe operar la perención del mismo, o el decaimiento del procedimiento.

   En tal sentido, el Código Orgánico Tributario contempla los lineamientos básicos en virtud de los cuales se debe desarrollar el procedimiento de verificación contemplado en los artículos 172 al 176, de los cuales se desprende que éste constituye un mecanismo o una forma de actuar de la Administración Tributaria, cuyo fin, al igual que la fiscalización, es establecer la existencia de la obligación tributaria, pero mediante la revisión o verificación de la declaración del sujeto pasivo, pudiendo constatar a través de este procedimiento el cumplimiento de los deberes formales contemplados en el Código Orgánico Tributario y demás disposiciones de carácter tributario, revisar en cumplimiento de lo deberes concernientes a los agentes de retención y percepción, así como establecer las sanciones a que haya lugar. Sin embargo, en dicho procedimiento de verificación, no se establece lapso alguno para que la Administración resuelva, por lo cual surge la duda sobre el tiempo que tiene la Administración tributaria para decidir y notificar la decisión.

   Siendo así, pareciera que no habiendo norma expresa en el Código Orgánico Tributario, deben aplicarse “supletoriamente las normas que rigen los procedimientos administrativos o judiciales que más se avengan a su naturaleza y fines” (véase artículo 148 Código Orgánico Tributario).

   Sin embargo, antes de acudir a la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, debemos buscar si en la legislación tributaria hay una norma que sea aplicable para cubrir la laguna del Código Tributario; pues el artículo 7 de este Código señala:

   En las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las leyes, se aplicarán supletoriamente y en orden de prelación, las normas tributarias análogas, los principios generales del derecho tributario y los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines, salvo disposición especial de este Código

   (Subrayado de este Tribunal).

   Y el artículo 6 del Código Orgánico Tributario advierte: “La analogía es admisible para colmar los vacíos legales…”. Veamos, en consecuencia si existe alguna norma dentro del mismo Código Tributario que puede aplicarse por analogía para resolver la situación planteada, sin necesidad de recurrir a una ley no tributaria.

   Si se aplica por analogía el procedimiento de Fiscalización se observa que en el se establece un lapso para dictar la Resolución Culminatoria de Sumario, también debe establecerse un lapso para dictar el Acta de Reparo o el Acta de Conformidad, en razón de que durante el procedimiento de Fiscalización la Administración puede restringir los derecho de los administrados al tomar medidas para asegurar la contabilidad, correspondencias y bienes, precintar o colocar sellos en dichos documentos, bienes, archivos u oficinas (Art. 181), por lo que teniendo la Administración atribuciones restrictivas de la libertad del contribuyente, es necesario señalarle un límite temporal y por ello; es proclive a considerarse que para el Acta de Reparo o el Acta de Conformidad deben ser notificadas en el plazo de un año contado a partir del inicio del procedimiento, tiempo similar al que el Código concede para dictar y notificar la Resolución del Sumario (Art. 192). Pero en la Verificación no se restringen los derechos del administrado; la Administración no puede aprehender preventivamente sus bienes, sino únicamente examina los instrumentos que le han sido presentados por el contribuyente. Es un procedimiento de simple constatación, que incluso puede hacerse en las mismas oficinas de la Administración Tributaria (Art. 172).

   Así las cosas, ante la ausencia de normativa advertida, en el pasado los Juzgados Superiores de lo Contencioso Tributaria aplicaban en sus fallos tal analogía, hasta que en fecha 29 de enero de 2009, mediante sentencia Nº 00123 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso: ZARAMELLA & PAVAN CONSTRUCTION COMPANY, S.A., se estableció lo siguiente:

   …Juzga esta Sala que el a quo incurrió en un falso supuesto de derecho al haber aplicado “analógicamente” el lapso de caducidad previsto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario vigente, a la fase previa investigativa de fiscalización, pues los actos en ella producidos corresponden a actos de mero trámite, previos o preparatorios de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo que es el acto definitivo y, por tanto, no resulta ajustada a derecho la aplicación de un lapso fatal reservado a la fase del procedimiento relativo al Sumario Administrativo, ya que, precisamente, el legislador no previó para la primera de éstas una limitación temporal dentro de la cual la Administración Tributaria deba desarrollar su labor investigativa o pesquisitoria”.

   De allí que este Tribunal estime inaplicable supletoriamente lo dispuesto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario. Sin embargo, que en aquellos casos de que la falta de decisión de la Administración le causare un perjuicio al sujeto pasivo, éste podrá acudir a los medios judiciales para hacer cesar el daño que se le esté causando.

   Por otra parte, la referida sentencia señaló que conforme jurisprudencia patria de vieja data (Sala Político-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, Sentencia de fecha 17 de enero de 1996, caso “Banco Consolidado, C.A.”), -la cual ya se había pronunciado sobre el tema- expuso lo siguiente:

   …No hay disposición alguna que limite, en el tiempo, esta facultad conferida a la Administración Tributaria para el cumplimiento de las funciones que le son propias no pudiendo válidamente ‘presumirse’ un lapso de caducidad dentro del cual se deba limitar a la Administración Tributaria, en tal sentido.

   La única limitación a estas facultades de fiscalización e investigación de la Administración frente al elemento tiempo, que surge evidente del texto legal, viene dada por la prescripción de la obligación tributaria, como modo de extinción de la misma; prescripción esta que opera tanto a favor del administrado, frente a la inactividad del sujeto activo de la relación jurídico-tributaria, como a favor de la Administración Tributaria, en aquellos casos en que ésta se ubica en la posición de ‘deudora’ del administrado, con ocasión de la procedencia de restituciones de pagos indebidos.

   …omissis…

   Los lapsos de caducidad contemplados en nuestro ordenamiento jurídico impositivo, están referidos, exclusivamente, a los procedimientos, fijándose límites en el tiempo, tanto a los administrados para el ejercicio de las acciones que le acuerdan las leyes en defensa de sus derechos e intereses, como a la Administración Tributaria para decidir los procedimientos sumarios y los recursos y peticiones previstos en el ordenamiento jurídico tributario.

   …Omissis…

   Es evidente pues, que no es oponible, en modo alguno, la caducidad de esta acción administrativa, por no estar expresamente prevista en nuestra legislación tributaria

   .

   Con fundamento en el criterio jurisprudencial anterior, este Tribunal concibe que el único límite de la Administración Tributaria para desplegar su actividad investigativa en el procedimiento de verificación, puede corresponder al lapso de prescripción de la obligación tributaria previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001. De tal manera, que ante la interrupción de dicho lapso prescriptivo, conforme fue precedentemente declarado; quien suscribe, debe forzosamente no sólo desechar dicho argumento, sino además, por estas mismas razones, considerar improcedente la solicitud de decaimiento del procedimiento sancionatorio y, el lapso de caducidad planteado de manera ambigua por la prenombrada contribuyente. En consecuencia, se desestima la denuncia, respecto a que los actos administrativos recurridos adolecen de vicios de nulidad absoluta a tenor de lo dispuesto en el numeral 1º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se decide.-

   Como tercer supuesto, la FABRICA DE MOSAICOS ORINOCO DE GUAYANA C.A., alega en su escrito recursivo (reformado) que la División de Contribuyentes Especiales adscrita a la Gerencia de Tributos Internos, Región Guayana del SENIAT, es INCOMPETENTE. En este caso, la competencia esta atribuida al Gerente Regional de Tributos Internos, y esta no es delegable, entonces, mal podría esa Gerencia determinar el incumplimiento de ilícitos materiales y mucho menos imponer sanciones relacionadas con dicho incumplimiento, visto que su competencia para imponer la sanción que corresponda esta limitada a la esfera de los ilícitos formales. Además es absurdo, a través de un procedimiento que se inicio para verificar el incumplimiento de ilícitos formales se concluya sancionando incumplimiento de ilícitos materiales.

   Respecto a este alegato de incompetencia, la Gerencia recurrida señala en su Escrito de Informes, que existe toda una normativa que le permite actuar a los G.R. y a los Jefes de Divisiones, como: “… desempeñar la funciones inherentes a la administración de los tributos internos dentro del Servicio”. Asimismo, expresa que en la Resolución 32, “…artículo 94 y siguientes establece también las atribuciones de dichos G. y sus correspondientes Jefes de División entre las cuales está la de determinar los tributos internos y sus accesorios de conformidad con lo previsto en el Código Orgánico Tributario…”.

   Observa esta J. que en el presente caso no está en discusión, la competencia del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del SENIAT, sino las atribuciones otorgadas a la Jefa de División de Contribuyentes Especiales del referido órgano tributario.

   En este sentido, se constata que en la Resolución que resuelve el Recurso Jerárquico (v. folio 459), la Administración Tributaria señaló que:

   …la aplicación del procedimiento de verificación para sancionar el incumplimiento relativo al enteramiento extemporáneo de las retenciones efectuadas por los Agentes de Retención considera para el caso de los agentes de retención que enteren extemporáneamente las cantidades retenidas, incurriendo en un ilícito material cuya consecuencia se prevé en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario. La Administración Tributaria puede desplegar una acción “verificadora” de las declaraciones presentadas por los responsables directos en calidad de agente de retención y percepción (…). De la revisión a la información suministrada por el respectivo sujeto pasivo al declarar las cantidades retenidas y enteradas, la Administración Tributaria sin necesidad de investigación puede determinar si los tributos fueron enterados en tiempo hábil o no, simplemente constatando la fecha que debió enterar de acuerdo a la normativa vigente y la fecha en que enteró efectivamente los impuestos retenidos o percibidos (…). En el caso presente, tal y como se señaló precedentemente la contribuyente fue objeto de verificaciones de las declaraciones de Retenciones del Impuesto Al valor Agregado, practicadas por la División de Contribuyentes Especiales plenamente identificado en autos…

   De allí que las resoluciones impugnadas, no se encuentren viciadas de nulidad por incompetencia del funcionario que suscribe los actos administrativos, muchos menos de desviación de poder, en tal sentido, así se solicita se declarado…

   .

   Ahora bien, con relación a la competencia, la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00084 de fecha 24/01/2007, expresó lo siguiente:

   En cuanto al vicio de incompetencia, esta S. en criterio pacífico y reiterado ha establecido lo siguiente: (…), la competencia ha sido definida como la capacidad legal de actuación de la Administración, es decir, representa la medida de una potestad genérica que le ha sido conferida por la ley. De allí, que la competencia no se presume sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. Por tanto, determinar la incompetencia de un órgano de la Administración, supone demostrar que ésta ha actuado sin que medie un poder jurídico previo que legitime su actuación; en este sentido, sólo de ser manifiesta la incompetencia, ella acarrearía la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, en aplicación de lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos

   . (Vid., entre otras, Sent. SPA Nº 952 del 29 de julio de 2004).

   Asimismo, con relación a la incompetencia manifiesta, la Sala reiteradamente ha señalado:

   …si bien, en virtud del principio de legalidad la competencia debe ser expresa y no se presume, el vicio de incompetencia sólo da lugar a la nulidad absoluta de un acto cuando es manifiesta o lo que es lo mismo, patente u ostensible, pues como ha dejado sentado la jurisprudencia de este Tribunal, el vicio acarreará la nulidad absoluta únicamente cuando la incompetencia sea obvia o evidente, y determinable sin mayores esfuerzos interpretativos

   . (Vid. S.. SPA Nº 01133 del 4 de mayo de 2006).

   A mayor abundamiento nuestra instancia superior, respecto al vicio de incompetencia, estableció en sentencia Nº 161 del día 03 de marzo de 2004, lo siguiente:

   Así, la incompetencia como vicio de nulidad absoluta del acto administrativo, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se producirá cuando el funcionario actúe sin el respaldo de una disposición expresa que lo autorice para ello, o bien, cuando aún teniendo el órgano la competencia expresa para actuar, el funcionario encargado de ejercer esa competencia es un funcionario de hecho o un usurpador

   .

   Se observa que en el caso subjudice, tenemos que los actos suscritos por la Jefa de División supra indicada, corresponden a Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios provenientes del procedimiento de verificación realizado sobre las declaraciones de Retenciones del Impuesto Al valor Agregado de la contribuyente; al respecto, estima esta J. acertado citar los artículo 1 y 2 de la Resolución Nº 913 de fecha 06 de febrero de 2.002, publicada en la Gaceta Oficial Nº 37.398 de fecha 06 de marzo de 2.002, que rezan :

   Artículo 1: “Corresponde a las Gerencias Regionales de Tributos Internos a que hacen referencias los artículos 80 y 81 de la Resolución 32 sobre la Organización, atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la competencia para conocer, instruir, sustanciar, tramitar y decidir el Recurso Jerárquico previsto en el Título V, C.I., del Código Orgánico Tributario, sólo contra las resoluciones y demás actos dictados de conformidad con lo establecido en el Título IV, Capítulo III, Sección Quinta eiusdem, referente al procedimiento de verificación”.

   Artículo 2: “Los actos a los que se refiere el artículo anterior de esta Resolución, serán suscritos por los distintos Jefes de División de las Gerencias Regionales de Tributos Internos, en ejercicio de las competencias atribuidas por las Resolución Nº 32 sobre la Organización, atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)”.

   Así las cosas, de la Resolución Nº 32 de fecha 24 de marzo de 1995, publicada en Gaceta Oficial Nº 4.881 Extraordinario del día 29 de marzo de 1995, en la cual se establece la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), cuyo tenor es:

   Artículo 102: “La División de Contribuyentes Especiales tiene las siguientes funciones

   ….Omissis…

2. - Controlar y verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes clasificados como especiales de la Región e inducir al cumplimiento voluntario de dichas obligaciones incluida el pago del impuesto;

   …Omissis…

8. - Realizar la gestión de cobro de la deuda relativa a los Contribuyentes calificados como Especiales de su competencia;

   …Omissis…

10. - Dar seguimiento y controlar la gestión de cobro hasta la etapa de la cobranza coactiva o del recurso;

    …Omissis…

18. - Firmar los actos y documentos relativos a las funciones de su competencia

    …Omissis…

20. - Las demás que se le atribuyan”.

    En consideración a lo antes explanado y el criterio contenido en las citadas sentencias, se comprende que la competencia no se presume sino que debe constar expresamente por imperativo de una norma legal, de lo que se denota, que una cosa es la competencia para actuar y otra muy distinta es la cualidad del funcionario que ostente el cargo administrativo a examinar. En otras palabras, no se puede confundir las atribuciones conferidas por ley al órgano actuante con la cualidad con la que debe actuar cada funcionario adscrito a determinada dependencia o departamento.

    Así las cosas, en atención a la denuncia respecto a que la División de Contribuyentes Especiales es incompetente para emitir las resoluciones impugnadas, por ser éstas, de competencia exclusiva del Gerente Regional de Tributos Internos, se aclara en primer lugar, que el J. de la División de Contribuyentes Especiales también tiene competencia para actuar en el presente caso, conforme a lo preceptuado en el trascrito articulo 102 de la comentada Resolución 32 (que establece la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria), visto que por mandato de la misma norma se le otorga igual competencia a los Jefes de División, de suscribir las resoluciones contentivas de la motivación de las multas; lo cual es comprensible en razón de las funciones que le corresponden, tales como: el deber de controlar y verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarios, además para realizar cualquier gestión de cobro de las deudas relativa a los Contribuyentes calificados como Especiales dentro de su ámbito de competencia, entre otras.

    Por otra parte, si se analiza la cualidad de la funcionaria adscrita a la División de Contribuyentes Especiales, ciudadana K.A.C.S., se observa que en cada una de las contradichas resoluciones en la parte in fine, se menciona que la prenombrada funcionaria fue designada como J. de la División de Contribuyentes Especiales adscrita a la Gerencia Regional de Guayana, mediante Providencia Nº SNAT/CGA/GRH/DCT/2009/T-3480011971 de fecha 05/10/2009, lo que demuestra que su nombramiento es de fecha anterior al procedimiento de verificación in examine, en otras palabras, la mencionada funcionaria para el momento de la investigación fiscal ya ostentaba el cargo administrativo de Jefe de la referida División Administrativa.

    De seguida, respecto al argumento de la recurrente, que: “…la Administración Tributaria a través de la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia de Tributos Internos, incurrió en una DESVIACION DE PODER, pues se aprovecho de la facultad para verificar y sancionar incumplimiento de deberes formales, para terminar sancionando ilícitos materiales”.

    En lo tocante a este vicio de desviación de poder, es importante destacar, que se configura cuando la Administración Tributaria, tergiversa o manipula el elemento teleológico del acto administrativo, produce un acto no adecuado a la legalidad, si se trata de una actividad reglada, el resultado será la infracción de una norma, empero, si se trata de un acto derivado de una potestad discrecional, se produce un supuesto de desviación de poder. La teoría de la desviación de poder como vicio de nulidad absoluta de los actos, supone que la Administración –en este caso, la División de Contribuyentes Especiales- emita un acto divorciado o apartado de la finalidad objetiva predeterminada en la ley, incurriendo en un uso desviado del poder que la ley le ha conferido. La doctrina venezolana ha explicado este vicio de la forma siguiente:

    El acto viciado de desviación de poder es aquel en el cual su autor (el funcionario publico), al ejercer la potestad que le confiere la norma se aparta del espíritu, propósito, razón de la misma, y en forma intencional persigue un fin distinto del previsto en el ordenamiento jurídico-positivo

    . (E.M.. Teoría de la Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA S.R.L).

    La Jurisprudencia de la Sala Político Administrativa, ha definido el vicio de desviación de poder señalando:

    "La desviación de poder ha sido definida por la jurisprudencia de esta S. como el vicio en que incurre la autoridad administrativa en los casos en que, si bien se han respetado las formalidades externas para la emisión del acto, no se ha atendido a la finalidad que habilita el ejercicio de la potestad pública (véase sentencia de esta Sala del 13 de agosto de 1997, caso: A.O.M.....se reitera que el vicio de desviación de poder es de estricta legalidad, y permite el control del cumplimiento del fin que señala la norma habilitante. No se examina, por consiguiente, la moralidad del funcionario o de la Administración, sino la legalidad que debe enmarcar toda actuación administrativa conforme a los principios ordenadores de nuestro sistema de derecho." (Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sentencia Nº 00060 del día 06 de febrero de 2001).

    Ahora bien, considerando que el Derecho Tributario constituye un derecho de exacción constitucionalmente expresado, es claro que en éste el principio de la seguridad jurídica tiene un carácter protagónico, en este sentido, cuando se presenta el vicio de desviación de poder en actos de contenido tributario resulta quizás, un tanto más alarmante que en otra rama del derecho administrativo, en efecto, “las normas tributarias son la antesala de la aplicación de rigurosas normas penales que garantizan la vigencia del propio sistema”, siendo ello así, es totalmente inaceptable la utilización de dichas normas y de los procedimientos en ellas previstos para lograr un resultado apartado al buscado por el legislador en el momento de la construcción de la norma.

    Pues bien, visto la propia naturaleza del vicio analizado, resulta comprensible que este puede presentarse incluso desde el momento en que el funcionario competente decide abrir el procedimiento administrativo, lo cual puede fácilmente desprenderse del examen de los antecedentes del acto resolutorio y del iter procedimental.

    En este sentido, se observa del contenido de los actos administrativos recurridos que la Administración Tributaria los fundamento en los dispositivos contenidos en los artículo 93, 121 y 172 del Código Orgánico Tributario, los cuales rezan:

    Articulo 93: “Las sanciones, salvo las penas privativas de libertad, serán aplicadas por la Administración Tributaria, sin perjuicio de los recursos que contra ellas puedan ejercer los contribuyentes o responsables. Las penas restrictivas de libertad y la inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones, sólo podrán ser aplicadas por los órganos judiciales competentes, de acuerdo al procedimiento establecido en la ley procesal penal.

    Parágrafo Único: Los órganos judiciales podrán resolver la suspensión condicional de la pena restrictiva de libertad, cuando se trate de infractores no reincidentes y atendiendo a las circunstancias del caso y previo el pago de las cantidades adeudadas al Fisco. La suspensión de la ejecución de la pena quedará sin efecto en caso de reincidencia”.

    Articulo 121: “La Administración Tributaria tendrá las facultades, atribuciones y funciones que establezcan la Ley de la Administración Tributaria y demás leyes y reglamentos, y en especial:

1. Recaudar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios.

2. Ejecutar los procedimientos de verificación y de fiscalización y determinación para constatar el cumplimiento de las leyes y demás disposiciones de carácter tributario por parte de los sujetos pasivos del tributo.

3. Liquidar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios, cuando fuere procedente.

4. …Omissis…”.

   Artículo 172: “La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

   Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica”. (Resaltado de este Tribunal).

   Tal como lo expresa el legislador, la Administración Tributaria está autorizada para verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, así como, el cumplimiento de los deberes formales que se encuentren previstos en el Código Orgánico Tributario o en otros textos tributarios y los deberes a que están obligados los agentes de retención y percepción para así establecer las sanciones a que haya lugar. También, establece las condiciones en que deben practicarse las verificaciones, ya sea en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En el presente caso, la recurrente opina que ha debido ser otro el procedimiento practicado por la Administración Tributaria (el de fiscalización o determinación) y no el establecido en el artículo supra trascrito; visto esto, se hace necesario explicar la facultad de verificación, la cual, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la otrora Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, de esta manera:

   Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.

   Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa

   (Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. I. van der V.H..

   En efecto, desde hace mucho tiempo esta S. ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara

   . (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, P. delM.L.I.Z., de fecha 29 de enero de 2002, Sentencia N° 00083, Exp. N° 0502).

   Igualmente, la doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

   “Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.

   Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (R.S., G., La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (Fiscalización y Determinación), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002).

   Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de revisión y control que posee la Administración Tributaria, y que para el caso del procedimiento de verificación sólo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que ya posee la Administración, sin abrir investigaciones adicionales, que requieran la participación activa del contribuyente, se trata, ateniéndose al significado mismo del término, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó. Y así sucede en el caso del pago oportuno del tributo retenido por parte de los Agentes de Retención, pues, para comprobar el incumplimiento la Administración no necesita desplegar ningún tipo de actividad investigativa puesto que ya posee en su base de datos los elementos necesarios para verificar si el pago se hizo dentro del lapso correspondiente, de modo que, la imposición de la sanción es prácticamente sistemática.

   Aunado a ello, esta Sentenciadora es de la opinión, que el procedimiento de verificación se justifica en los casos en que sólo se trata de una corroboración de los hechos y aplicación de derecho, que no requiere de un complejo razonamiento y cuya constatación es fehaciente sin necesidad de otras pruebas por parte del administrado.

   Así pues, en resumen de todo lo anteriormente expuesto, la Administración Tributaria está autorizada para realizar tanto el procedimiento de fiscalización como el procedimiento de verificación, el cual, en el último tiene la potestad de verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, bien sea en la sede de la Administración tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable, y todo lo correspondiente a deberes formales y obligaciones del agente de retención y percepción, de manera que, a juicio de quien suscribe, el procedimiento efectuado por la administración tributaria fundamentado en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario se encuentra ajustado a derecho, visto que en el caso in examine, los actos administrativos levantados durante el procedimiento de verificación (Resoluciones de Imposición de Sanción y determinación de Intereses Moratorios y Hojas de Demostración de Cálculos), son resultado de la revisión levantada por la Administración Tributaria, a las declaraciones y pagos de retención del Impuesto al Valor Agregado correspondientes a todo el año del 2004, evidenciando que la recurrente incurrió en los ilícitos materiales establecidos en el COT y en el artículo 1 de la Providencia Nº 685, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.622 de fecha 08/02/2007, y con el artículo 1 de la Providencia Nº 2387, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.847 de fecha 20/12/2003. Haciendo entonces un análisis objetivo de los hechos, se observa que la Administración Tributaria, emitió los actos administrativos basados en los hechos que al momento de realizar procedimiento observó, para lo cual aplicó el artículo 113 del COT de 2001, para la liquidación de la multa, y el artículo 66 del mismo Código para el calculo de los intereses moratorios; de tal manera, que considera esta J. que no existe ningún vicio de desviación del poder, arbitrariedad que conlleve a declarar la procedencia del alegato antes mencionado, conforme con lo preceptuado en el numeral 4º del artículo 240 del Código Orgánico Tributario vigente en concordancia con el numeral 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y así se decide.-

   Por último, la contribuyente alega que las resoluciones dictadas por la Administración Tributaria se encuentran viciadas de nulidad absoluta, al adolecer del vicio de falso supuesto de derecho, debido a que, en ellas se le sanciona de conformidad con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, los días de retrasos menores a un mes.

   En ese sentido, hay que señalar, en primer lugar, que el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar como “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de forma coherente y precisa conforme a la norma, analizando la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

   Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

   1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

   2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí, los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

   3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Tomado de Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial J.A., S.R.L. Caracas, 2001.)

   Al respecto, este Tribunal acoge el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 01117, de fecha 19 de septiembre de 2002, cuando dispuso con relación al falso supuesto lo siguiente:

   (…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

   De lo anterior se infiere, que el vicio de falso supuesto de hecho se verifica cuando la Administración dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho tiene lugar cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.

   Por otra parte, el artículo 113 del Código Orgánico Tributario vigente, establece lo siguiente:

   Artículo 113. “Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades…”.

   Del artículo antes trascrito se infiere que el legislador busco sancionar la conducta irregular de los agentes de retención, relacionada con el enteramiento tardío del impuesto retenido, en este sentido tal y como lo señala el ente administrativo en las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios supra indicadas, de las cuales se desprende que la intención del legislador nunca pudo ser eximir a los agentes de retención del cumplimento de las obligaciones de enterar, cuando el lapso de enteramiento tardío sea menor a un mes.

   En un caso similar al de estudio, el Juzgado Segundo de los Contencioso Tributario de la Circunscripción del Área Metropolitana de Caracas de fecha 30/10/2009, en sentencia Nº 0124-2009, conteste con la sentencia Nº 01073 de fecha 20/06/2007, Caso: PDVSA Cerro Negro, S.A, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se concluyó que: “…si bien es cierto el método para el cálculo para la multa es conforme a meses de retraso, no implica que aquellos retrasos inferiores a un mes no serán sancionados, dejado sentado que el legislador estableció el término multa equivalente, donde engloba los retrasos menores a un mes…”, ratificando posteriormente dicho criterio, en sentencia Nº 1279 de fecha 18/07/2007, con ponencia del Magistrado Dr. L.I.Z.; Caso: Petróleos de Venezuela, S.A. (PDVSA).

   Mas recientemente, la misma Sala Político Administrativa de nuestro Máximo Tribunal de Justicia, en sentencia 357 de fecha 23/03/2011, Caso: Instituto de Previsión Social del Personal Docente y de Investigación de la Universidad del Zulia, con ponencia de la Magistrada E.M.M.O., reitera el criterio expuesto en el caso PDVSA Cerro Negro, S.A., en lo referente a la interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, al señalar:

   "…Omissis…

   Denuncia la apoderada judicial del Instituto recurrente que el Sentenciador incurrió en errónea interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001 y de la sentencia Nro. 10732 de fecha 20 de junio de 2007, dictada por esta Sala Político-Administrativa, por cuanto de ese fallo “…se infiere que en los casos en que el retraso en el enteramiento se produzca antes de cumplirse el primer mes completo contado a partir del dies a quo, es entonces y sólo entonces cuando podrá fraccionarse día a día la imposición de la multa…”.

   De lo que se advierte, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana no interpretó erróneamente la citada norma visto que -cónsono con la jurisprudencia precedentemente trascrita- estableció que la sanción prevista en dicha disposición debe ser aplicada por el retraso en el enteramiento aún por lapsos menores a un mes.

   En tal sentido, la este Tribunal ratifica en esta oportunidad el criterio de nuestra Instancia Superior, entre otras, en la sentencia N.. 10732 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, C.A., según el cual el legislador estableció en el citado artículo la infracción y la consecuencia jurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la Ley, sea cual fuere el tiempo de la demora.

   De manera que -como se indicó precedentemente y contrario a lo entendido por la representación judicial de la recurrente- cuando el legislador utiliza la expresión “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está señalando que sólo serán sancionables los retrasos de un mes o superiores a un mes y que los retrasos inferiores a tal término no serán sancionados sino que está estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será conforme a los meses de retraso.

   Asimismo, se observa que el legislador al utilizar la expresión “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes y la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos.

   De ahí que en el caso de autos, quien suscribe, conciba que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho cuando sancionó a la empresa FABRICA DE MOSAICOS ORINOCO DE GUAYANA C.A., en los ejercicios fiscales analizados en los cuales realizó los respectivos enteramientos con retardos inferiores a un mes, razón por la cual se desestima la denuncia del vicio de falso supuesto sobre este particular. Así se decide.-

   Ahora bien, en lo tocante al argumento de falso supuesto de derecho incurrido por la Administración Tributaria, al imponer sanción por cada periodo y obviando así, la aplicación de la figura legal del delito continuado.

   Al respecto, cabe indicar que durante la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, cuando el ilícito tributario era producto de una conducta continuada o repetida, tanto los Tribunales de Instancia así como la Sala Político Administrativa (vid., sentencia Nº 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A.), por remisión general contenida en el artículo 71 eiusdem, acudían a la figura del delito continuado regulada en el artículo 99 del Código Penal, el cual establece:

   Artículo 99. Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad

   .

   La norma penal antes transcrita, se aplicaba de manera supletoria con fundamento en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, ante el vacío legal existente en la materia; quedando cubierto el mismo a partir de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, donde el legislador patrio en ejecución del mandato contenido en la Disposición Transitoria Quinta de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela sancionó el mencionado texto normativo, publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual en su artículo 81 llenó el vacío legislativo existente en el Código derogado (1994) al dar solución y establecer de manera clara, positiva y directa lo siguiente:

   Artículo 81. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de los restantes.

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

   Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

   (Resaltado del Tribunal.)

   Ciertamente la precitada disposición (artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente) prevé un mecanismo para el cálculo de sanciones en caso de verificarse la concurrencia de ilícitos tributarios, cuya aplicación viene siendo reiterada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia a partir del año 2008, cuando tuvo oportunidad de pronunciarse en la decisión Nº 00948, dictada el 13 de agosto de 2008 (caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A.), en la cual se estimó necesario replantear la solución asumida en la primera de las sentencias antes citadas (caso: ACUMULADORES TITÁN, C.A.), tomando en cuenta el ámbito temporal que condicionaba su conocimiento, el cual era -en ese caso-, el previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001, considerando en tal sentido que bajo la vigencia de dicho texto normativo no resultaban aplicables las reglas del delito continuado expuestas en el Código Penal, decisión que fue reiterada en sentencia Nº 01187, de fecha 24 de noviembre de 2010 (caso: FÁBRICA NACIONAL DE PAÑALES DESECHABLES DE VALENCIA, C.A. FANALPADE VALENCIA), en la cual además se precisó que dicha interpretación surtía sus efectos desde la entrada en vigencia del régimen sancionatorio del prenombrado Código Orgánico Tributario de 2001, es decir, a partir del 16 de enero de 2002.

   En ese sentido, se comprende que el órgano exactor en el texto de las Resoluciones recurridas, no ajustó el monto de las sanciones pecuniarias impuestas a la contribuyente, conforme a lo preceptuado en el artículo 81 eiusdem (concurrencia de infracciones). En consecuencia, debe este Órgano Jurisdiccional anular las multas impuestas a la contribuyente y ordenar a la Administración Tributaria emitir las planillas sustitutivas correspondientes, determinando su monto conforme a lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, sin perjuicio del cálculo del monto a pagar referidas sanciones, de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.-

   En cuanto a la procedencia de los intereses moratorios por el enteramiento tardío de las retenciones del Impuesto al Valor Agregado, esta J. debe destacar que la obligación de pagar intereses moratorios surge de pleno derecho desde el vencimiento del plazo establecido para enterar los montos retenidos hasta la extinción total de la deuda, según lo dispuesto en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al presente caso. Todo ello de acuerdo a los términos establecidos en la sentencia de la Sala Constitucional Nº 191, de fecha 9 de marzo de 2009, caso: MUNICIPIO VALENCIA DEL ESTADO CARABOBO. Así se decide.-

   -VII-

   DECISIÓN

   Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente recurso contencioso tributario, interpuesto por la empresa FABRICA DE MOSAICO ORINOCO DE GUAYANA, C.A., contra las Resoluciones de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios contenidas en las Planillas de Liquidaciones Nº 9089002840, 9089002839, 9089002838, 9089002837, 9089002836, 9089002835, 9089002834, 9089002831, 9089002833, 9089002841, 9089002842, 9089002824, 9089002826, 9089002827, 9089002828, 9089002832, 9089002829, 9089002823, 9089002880, 9089002825, todas de fecha 20 de noviembre de 2009, emitidas por la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia: