Decisión nº 1634 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Marzo de 2013

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 21 de Marzo de 2013

202º y 154º

ASUNTO : AP41-U-2012-000372

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1634

Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 08 de diciembre de 2011 (folios 1 al 51), por ante el Área de Servicios Jurídicos de Tributos Internos de los Altos Mirandinos de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, por el ciudadano G.M.S., titular de la cédula de identidad No. 12.729.496, actuando en su carácter de P. y representante legal de la contribuyente “DONATO 0223 EXPRESS, C.A” inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 28-04-2006, bajo el No. 60, tomo 54-A Pro., Registro de Información Fiscal bajo el No. RIF. J-31585629-8; debidamente asistido en este acto por el ciudadano abogado N.S.D., titular de la cedula de identidad No. 7.427.580 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 50.841; interpuso recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico en contra de la resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2012-0283 de fecha 24 de Abril de 2012 (folios 40 al 50), emanada de la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y en consecuencia se confirma el acto administrativo contenido en el oficio No. SNAT-INTI-GRTI-RCA-STILAM-ASPE-2011-210 de fecha 11 de Noviembre de 2011, emitido por el Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo texto se le informa a la recurrente su calificación como Sujeto Pasivo Especial.

El 09-07-2012 (folio 1), se recibió Oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/2012-002237 de fecha 02 de julio de 2012, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Seniat, remitiendo expediente administrativo de la contribuyente.

La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior (folio 51), donde se recibió el día 18-07-2012 y, se le dio entrada a través de auto dictado en fecha 23-07-2012, por el que se ordenó librar boletas de notificación.

El 29-10-2012 (folios 76 y 77), se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al Código Orgánico Tributario.

En fecha 28 de enero de 2013 (folios 79 al 92), siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, compareció la ciudadana abogada C.M., inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 14.595, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consigna escrito de informe.

El 29-01-2013 (folio 93), el Tribunal dijo “vistos”.

I

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   Manifiesta que la Administración Tributaria en ejercicio de su poder discrecional califica a la recurrente como sujeto pasivo especial, violando principios legales y derechos constitucionales, como la falta de procedimiento previo antes de dictar la resolución impugnada, omitiendo darle a la contribuyente la oportunidad de ser oída y exponer sus alegatos y la violación al principio de racionalidad, al calificarla como sujeto pasivo especial por obtener ingresos brutos superiores a 30.000 unidades tributarias.

   Alega que conforme al artículo 49 de la Carta Magna la Administración Tributaria debe garantizarle a los administrados el derecho a ser oído en un procedimiento justo antes de imponerle un gravamen o sanción.

   Posterior a la transcripción de los artículos 12, 18 numeral 5, 35 y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, esgrime que el acto administrativo recurrido es un acto definitivo y constitutivo de una situación gravosa, por lo que la Administración Tributaria debió garantizarle a la contribuyente el derecho a la defensa y el debido proceso, y además esta viciado de falso supuesto por errónea interpretación del artículo 48 ejusdem.

   Señala que la resolución recurrida viola el principio de razonabilidad, puesto que en relación al Impuesto al Valor Agregado, la recurrente es un restaurant de Self Service que la mayoría de sus proveedores le proporcionan productos exentos de dicho impuesto como alimentos y bebidas y, además todos sus clientes son personas naturales individuales que adquieren el plato de comida pagando con cesta ticket y sus empleados y proveedores no sobrepasan los parámetros de retención del Impuesto Sobre La Renta.

   Aduce que la resolución impugnada está viciada de inmotivación, por cuanto la Administración Tributaria no explicó razonadamente la correspondencia de la adecuación de la norma con los hechos de la recurrente en su actividad comercial.

   Solicita que se declare con lugar el recurso contencioso tributario.

2. La República.

   La Sustituta de la Procuradora General de la República en el escrito de Informes presentado, expuso lo siguiente:

   Manifiesta que la Administración Tributaria en sus potestades administrativas que le otorga el artículo 4 numeral 10 y 20 de la Ley de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), los artículos 1, 94 y 102 de la Resolución No. 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), los artículos 34 y 41 del Código Orgánico Tributario y los artículos 1, 2 y 3 de la Providencia Administrativa No. 0685 sobre Sujetos Pasivos Especiales, puede calificar como ESPECIALES a determinados grupos de sujetos pasivos (contribuyentes y responsables) que presenten similares características, a los fines de brindar mayores facilidades a los mismos para cumplir sin demoras ni inconvenientes con sus obligaciones tributarias.

   Alega que la Administración Tributaria al calificar como Sujeto Pasivo Especial a la recurrente, actúo apegada a los principios de legalidad, igualdad y proporcionalidad, no violentó procedimiento alguno.

   Argumenta que la resolución recurrida no adolece de inmotivación, toda vez que señala los hechos que dieron origen a la actuación administrativa, constituidos por: 1. La contribuyente califica como Sujeto Pasivo Especial y 2. como Agente de Retención conforme a la Providencia Administrativa No. 0685 del 08-11-2006, pues sus ingresos brutos para el ejercicio fiscal 2010, alcanzaron la cantidad de 38.718,20 unidades tributarias, monto superior al establecido en la norma.

   Aduce que la notificación efectuada a la contribuyente como Sujeto pasivo Especial de conformidad con la providencia Administrativa No. 0685, no viola el principio de razonabilidad, ya que solo establece la normativa a la cual deberán sujetarse los sujetos pasivos calificados como especiales, a través de la cual se determina un domicilio para esos contribuyentes den cumplimiento a las declaraciones y pagos de sus obligaciones, del cumplimiento de los deberes, es decir le brinda las facilidades a ese tipo de contribuyentes para que puedan cumplir sin demora ni inconvenientes sus obligaciones tributarias.

   Solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario y que se exonere a la Administración Tributaria del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

   II

   FUNDAMENTO DE LOS ACTOS RECURRIDOS

   Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2012-0283 de fecha 24 de Abril de 2012 (folios 40 al 50), emanada de la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y, en consecuencia se confirma el acto administrativo contenido en el oficio No. SNAT-INTI-GRTI-RCA-STILAM-ASPE-2011-210 de fecha 11 de Noviembre de 2011, emitido por el Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo texto se le informa a la recurrente su calificación como Sujeto Pasivo Especial.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Efectuada la lectura del expediente y examinados los alegatos formulados por la parte recurrente así como el órgano emisor del acto, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de la violación al derecho a la defensa, al debido proceso, a ser oído cuando la Administración Tributaria procedió a calificar a la recurrente como contribuyente especial, así como analizar si la resolución recurrida viola el principio de racionalidad y si está afectada del vicio de la inmotivación.

   Observa esta sentenciadora que la recurrente manifiesta que la Administración Tributaria en ejercicio de su poder discrecional califica a la recurrente como sujeto pasivo especial, violando principios legales y derechos constitucionales, como el derecho a ser oído, derecho a la defensa y la falta de procedimiento previo antes de dictar la resolución impugnada, omitiendo darle a la contribuyente la oportunidad de ser oída y exponer sus alegatos.

   Por su parte, la representante de la República alega que la Administración Tributaria en sus potestades administrativas que le otorga el artículo 4 numeral 10 y 20 de la Ley de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), los artículos 1, 94 y 102 de la Resolución No. 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat), los artículos 34 y 41 del Código Orgánico Tributario y los artículos 1, 2 y 3 de la Providencia Administrativa No. 0685 sobre Sujetos Pasivos Especiales, puede calificar como ESPECIALES a determinados grupos de sujetos pasivos (contribuyentes y responsables) que presenten similares características, a los fines de brindar mayores facilidades a los mismos para cumplir sin demoras ni inconvenientes con sus obligaciones tributarias, por lo que la Administración tributaria al calificar como Sujeto Pasivo Especial a la recurrente, actúo apegada a los principios de legalidad, igualdad y proporcionalidad, no violentó procedimiento alguno.

   Resulta propicio indicar que el derecho a la defensa y al debido proceso debe respetarse en cualquier etapa de procedimientos de naturaleza sancionatoria, tanto administrativo como jurisdiccional.

   En efecto, a pesar de la interpretación literal y tradicional de ese precepto, la garantía constitucional de la defensa en juicio ( Art. 49 de nuestra Carta Magna) es por supuesto aplicable al procedimiento administrativo; en razón de lo cual es necesario no entender a la letra el término oír, sino que con él se quiere significar el derecho procedimental del administrado a la producción de razones o alegatos, orales o escritos, los cuales pueden referirse tanto a la tramitación como al fondo del asunto. Con ello se evita que la Administración Pública incurra en errores, sea de derecho o de apreciación de las circunstancias y, en consecuencia, el número de conflictos entre la Administración Pública y los administrados, es, pues en interés de aquélla como de éstos.

   Con ello, se desprende que el ente tributario al momento de realizar su tarea fiscalizadora debe tener en cuenta una serie de normas y principios en aras de no sobrepasar su competencia y garantizar en todo momento el derecho a la defensa de los contribuyentes.

   Cabe destacar que la Administración Tributaria cuando inicia un procedimiento de determinación o fiscalización, tiene como propósito corroborar la existencia y cuantía de la obligación tributaria o su inexistencia; hecho éste que no se estaba dilucidando en sede administrativa, pues en el caso de marras, la recurrente fue calificada como contribuyente especial; y en ningún momento se trató de un procedimiento de verificación del tributo o de deberes formales.

   Así las cosas, resulta preciso indicar que el ente tributario, puede actuar libremente dentro de sus limites legales, sin necesidad de informar en todo momento cada actuación que realice a los contribuyentes, pues de allí deriva la razón de ser de su competencia, pero cuando los actos administrativos violen o traspasen la esfera jurídica de los contribuyentes, se les debe garantizar su derecho a la defensa y al debido proceso.

   En el caso de autos, el órgano recaudador en virtud de lo estipulado en la Providencia Administrativa Nº 0685, de fecha 06 de noviembre de 2006 en su artículo 2 literal “b”, consideró que el monto de los ingresos brutos informados en la Declaración de Impuesto sobre la Renta de la recurrente No. 1190173274 correspondiente al ejercicio fiscal 2010, asciende a la cantidad de Bs. 2.516.683,49 equivalente a 38.718,20 unidades tributarias, monto éste que supera al límite establecido en la norma antes señalada, en consecuencia, la Administración Tributaria decidió calificar a la empresa recurrente como Contribuyente Especial, por lo que en ningún caso se trató de la fiscalización o determinación de la obligación tributaria.

   En base a las consideraciones expuestas, la Administración Tributaria no se encontraba en la obligación de iniciar un procedimiento de fiscalización o verificación alguno, previsto en los artículos 177 al 193 del Código Orgánico Tributaria, simplemente su actuación se circunscribía revisar si la contribuyente se encontraba o no inmersa dentro de los supuestos necesarios para ser calificada como contribuyente especial; y además, la recurrente ejerció oportunamente el Recurso Contencioso Tributario, pudo presentar los escritos y las pruebas que hubiera considerado prudente y de esa forma ejercer una adecuada defensa, razón por la cual este Tribunal Superior considera que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no violentó el derecho constitucional a la defensa ni el debido proceso, ni a ser oído. Así se decide

   En relación a la violación al principio de racionalidad, observa esta sentenciadora que la recurrente alega que la Administración Tributaria violó al principio de racionalidad al calificar a la recurrente como sujeto pasivo especial, al obtener ingresos brutos superiores a 30.000 unidades tributarias, puesto que en relación al Impuesto al Valor Agregado, la recurrente es un restaurant de Self Service que la mayoría de sus proveedores le proporcionan productos exentos de dicho impuesto como alimentos y bebidas y además todos sus clientes son personas naturales individuales que adquieren el plato de comida pagando con cesta ticket y sus empleados y proveedores no sobrepasan los parámetros de retención del Impuesto Sobre La Renta.

   El principio constitucional supuestamente lesionado, contenido en el artículo 316 Constitucional, orienta la progresividad del sistema y la debida atención a la capacidad contributiva hacia los criterios de eficiencia y economía de la planificación, ejecución y control del gasto público. Ambos principios deben estar estrechamente vinculados, ya que no se puede concebir un Estado que erija el sistema tributario excluyendo la capacidad económica real del contribuyente; y la medición de tal capacidad del sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria no debe limitarse a parámetros matemáticos, sino que debe atenerse a todas las circunstancias que en un momento determinado rodean a una manifestación de riqueza susceptible de ser gravada por el Legislador, tomando en cuenta el hecho, acto y negocio jurídico que lo produjo.

   Así, para delimitar formalmente el exceso en que ha incurrido dicha Providencia, es preciso contar con los elementos suficientes, aportados por la parte solicitante, para confrontar la medida de extralimitación de esa exigencia tributaria y concluir su ilegalidad o inconstitucional. Condición que, en el caso bajo análisis, no es posible debido a que, la contribuyente, ni en sede administrativa, ni en esta fase jurisdiccional aportó elementos de prueba suficientes, dirigidos a demostrar que la violación al principio de racionalidad y que no se encuentra bajo el supuesto previsto en el artículo 2, literal b, de la Providencia Nº 0685 del 06-11-2006, razón por la cual esta juzgadora desecha los alegatos de la recurrente y confirma la decisión contenida en la Resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2012-0283 de fecha 24 de Abril de 2012 (folios 40 al 50), emanada de la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide

   Con respecto al vicio de Inmotivación, aprecia esta sentenciadora que la recurrente aduce que la resolución impugnada está viciada de inmotivación, por cuanto la Administración Tributaria no explicó razonadamente la correspondencia de la adecuación de la norma con los hechos de la recurrente en su actividad comercial.

   Por su parte, la abogada de la República argumenta que la resolución recurrida no adolece de inmotivación, toda vez que señala los hechos que dieron origen a la actuación administrativa, constituidos en que la contribuyente califica como Sujeto Pasivo Especial y como Agente de Retención conforme a la Providencia Administrativa No. 0685 del 08-11-2006, pues sus ingresos brutos para el ejercicio fiscal 2010, alcanzaron la cantidad de 38.718,20 unidades tributarias, monto superior al establecido en la norma.

   En este punto, para esta sentenciadora se hace necesario destacar que la jurisprudencia de nuestro Máximo Tribunal, ya ha señalado en reiteradas decisiones que la motivación es la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto, por lo que, resulta indispensable que los actos administrativos de carácter particular estén dotados de motivación, exceptuando solamente a los de simple trámite o aquellos a los cuales una disposición legal los exima de tal requisito. A tal efecto, se debe hacer referencia a los hechos y fundamentos legales del acto, por lo que todo acto administrativo debe contener una relación sucinta donde se deje constancia de los antecedentes de hecho y de derecho que concurren a la formación del acto, facilitando su interpretación y evitando el estado de indefensión a los particulares.

   Ahora bien, de acuerdo con el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, todo acto administrativo deberá contener “…Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”.

   De las consideraciones precedentemente expuestas, se desprende la necesidad de instituir la motivación de los actos como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido innumerable jurisprudencia de esta Máxima Instancia, en la necesidad de que los actos que la Administración emita deberán señalar, en cada caso, el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a la decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal resolución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa. Serán inmotivados los actos administrativos, en aquellos casos en los cuales los interesados quedan impedidos para conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión.

   De manera tal que el objetivo de la motivación, es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

   En jurisprudencia pacífica y reiterada de esta Sala Político-Administrativa, se ha sostenido que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando éstos no permiten a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.

   Por otra parte, se ha reiterado en sentencias Nros. 01815 y 02230 de fechas 3 de agosto de 2000 y 10 de octubre de 2006, respectivamente, dictadas por la Sala Político Administrativa del Máximo Tribunal que se da también el cumplimiento de la motivación cuando la misma esté contenida en el contexto del acto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes.

   Circunscribiendo el análisis al caso concreto, esta juzgadora observa que el acto administrativo recurrido declara SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente y en consecuencia se confirma el acto administrativo contenido en el oficio No. SNAT-INTI-GRTI-RCA-STILAM-ASPE-2011-210 de fecha 11 de Noviembre de 2011, emitido por el Sector de Tributos Internos de los Altos Mirandinos de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en cuyo texto se le informa a la recurrente su calificación como Sujeto Pasivo Especial, conforme a lo estipulado en la Providencia Administrativa Nº 0685, de fecha 06 de noviembre de 2006 en su artículo 2 literal “b”, toda vez que el monto de los ingresos brutos informados en la Declaración de Impuesto sobre la Renta de la recurrente No. 1190173274 correspondiente al ejercicio fiscal 2010, asciende a la cantidad de Bs. 2.516.683,49 equivalente a 38.718,20 unidades tributarias, monto éste que supera al límite establecido en la norma antes señalada.

   Aplicando la precedente jurisprudencia sostenida por el Máximo Tribunal de la República referente al vicio de inmotivación y vistas las razones expuestas en el acto administrativo impugnado, encuentra esta sentenciadora suficientes los fundamentos de hecho y de derecho contenidos en la referida resolución impugnada, pues se expresan los motivos que le sirvieron de base para su formulación, el período fiscalizado y los montos en cada detalle, el objeto de este y sus consecuencias jurídicas, y, además, no le fue conculcado el derecho a la defensa a la sociedad mercantil contribuyente, toda vez que ésta pudo interponer los recursos respectivos a fin de exponer sus alegatos y pruebas en protección de tal derecho, razón por la cual debe forzosamente este Tribunal Superior declarar improcedente la denuncia efectuada por la representación judicial de la contribuyente, en cuanto al vicio de inmotivación. Así se decide

   IV

   DECISIÓN

   Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario ejercido por la recurrente contribuyente DONATO 0223 EXPRESS, C.A” en contra de la resolución No. SNAT-GGSJ-GR-DRAAT-2012-0283 de fecha 24 de Abril de 2012, emanada de la Gerencia General de los Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia: