Decisión nº PJ0082015000033 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Febrero de 2015

Fecha de Resolución26 de Febrero de 2015
EmisorJuzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario
PonenteYanibel López Rada
ProcedimientoContencioso Tributario

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 26 de febrero de 2015

204º y 156º

ASUNTO: AF48-U-2000-000172

SENTENCIA DEFINITIVA No. PJ0082015000033

Se inicia este proceso mediante escrito presentado por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, el día 03 de febrero de 2000, por el ciudadano abogado A.R.C., titular de la cédula de identidad No. V- 3.180.244, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del abogado bajo el No. 6.266, en su carácter de Apoderado Judicial de la contribuyente “DISTRIBUIDORA KADUR DE VENEZUELA, C.A”, inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda el 04 de junio de 1990 bajo el No. 71, Tomo 72-A Sgdo., y facultado según instrumento Poder autenticado ante la Notaría Pública Segunda del Municipio Libertador del Distrito Federal el 12 de septiembre de 1997, bajo el No. 76, Tomo 66, quien interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución (ARTÍCULO 145 C.O.T.) No. SAT/GRTI/RC/DSA/99-I000792 de fecha 23 de noviembre de 1999 (folios 7 al 30), emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual confirmó el contenido del Acta de Reparo No. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-SIV2-98-001337 levantada para los ejercicios fiscales 01-01-1994 al 31-12-1994; 01-01-1995 al 31-12-1995; 01-01-1996 al 31-12-1996 y 01-01-1997 al 31-12-1997 y en consecuencia ordenó expedir Planillas de Liquidación por los conceptos y montos que siguen:

EJERCICIO CONCEPTO MONTO Bs. F.

1994 Multa 224,94

Intereses Moratorios 14,87

1995 Impuesto 707,43

Multa 303,09

Intereses compensatorios 1.810,72

Intereses moratorios 19,81

1996 Impuesto 370,41

Multa 814,25

Intereses moratorios 6,58

1997 Impuestos 46,66

Multa 44,44

Intereses compensatorios 32,72

TOTAL 4.395,92

Las cantidades anteriores han sido convertidas en virtud de la reconversión monetaria que entró en vigencia el primero (01) de Enero de 2008, según Decreto con rango, valor y fuerza de ley de Reconversión Monetaria Nº 5.229, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.638 del seis (06) de Marzo de 2007.

El 14 de febrero de 2000 el Tribunal le dio entrada al presente asunto bajo el No. AF48-U-2000-000172 y ordenó librar notificaciones al Contralor y Procurador General de la República y al SENIAT, a este último se le requirió los antecedentes administrativos. Dichas notificaciones fueron consignadas tal y como consta a los folios 34, 35 y 36, respectivamente.

Iniciado y culminado todo el proceso judicial del recurso contencioso tributario establecido en el Código Orgánico Tributario, tuvo lugar la presentación de los informes en fecha 20 de diciembre de 2000 del cual sólo hizo uso la ciudadana TIRMA M.R., inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 31.943, actuando en su carácter de representante del Fisco Nacional (folios 45 al 64). En fecha 16 de enero de 2001 el ciudadano A.R.C., antes identificado, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente “DISTRIBUIDORA KADUR DE VENEZUELA, C.A.” consignó escrito de observaciones a los informes (folios 66 al 67).

En fecha 16 de enero de 2001, comienza el lapso de sesenta (60) días para dictar sentencia en la presente causa.

El 20 de febrero de 2015, la ciudadana Abogada Yanibel L.R., Jueza Temporal de este Órgano Jurisdiccional, se aboca al conocimiento de la causa a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, no encontrándose incursa en causal de inhibición alguna; y así mismo destaca que comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de Octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.

Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

I

FUNDAMENTO DEL ACTO RECURRIDO

El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la Resolución Sumario Administrativo N o. SAT/GRTI/RC/DSA/99-I000792 de fecha 23 de noviembre de 1999, la cual fue debidamente notificada el 06 de diciembre de 1999, por la que confirmó el acta de reparo No. SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-SIV2-98-001337, levantada para los ejercicios fiscales 1994, 1995, 1996 y 1997.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

La recurrente:

La representación judicial del sujeto pasivo enervó sus defensas contra el acto dictado por el Fisco Nacional de la siguiente manera:

  1. - Falso supuesto y violación del principio de preclusividad:

    Alega que la Administración incurre en falso supuesto al asegurar que su representada enteró los impuestos retenidos con un retardo de 226 días. Igualmente señala que la Administración incumple con el artículo 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario por cuanto el cálculo de los días de mora, los intereses de mora y las sanciones del artículo 101 ejusdem se establecieron en la resolución recurrida y no en el acta de reparo.

  2. - Caso fortuito, fuerza mayor y derecho excusable:

    Denuncia la recurrente haber sido objeto de estafa por parte del encargado de llevar la contabilidad de la empresa, quien supuestamente efectuaba los depósitos en un banco de la República, en complicidad con un funcionario del mismo, quien se prestaba a sellar las planillas de pago respectivas, por lo que su representada no es responsable del incumplimiento señalado.

  3. - Violación de la presunción de inocencia:

    Sostiene la recurrente que la Administración incurre en violación al principio de inocencia consagrado en el artículo 8 del Código Orgánico Procesal Penal y artículo 49 de la Constitución al establecer que la omisión en que incurre su representada se encuentra configurada como un “delito fiscal”, sin tomar en cuenta las eximentes de responsabilidad.

  4. - Violación al principio non bis in idem:

    Expresa que la recurrente en vista de la estafa de la que fue víctima, procedió a efectuar el pago por segunda vez; no obstante, la Administración procedió a cobrar los intereses de mora, la multa, los intereses compensatorios y la actualización monetaria por todo el tiempo de retardo; en tal sentido y apoyándose en el contenido del numeral 7 del artículo 49 Constitucional considera la recurrente que las sanciones pecuniarias aplicadas a su representada impiden un nuevo proceso en sede jurisdiccional.

    En la oportunidad de observaciones a los informes, el apoderado judicial de la recurrente señala como irregular la conducta de la Administración al no remitir el Expediente Administrativo al Tribunal pese a habérsele requerido haciendo imposible el control de los hechos que sirven de fundamento al reparo fiscal.

    La Administración Tributaria:

    La ciudadana abogada TIRMA M.R., incrita en el Inpreabogado bajo el No. 31.943, actuado como sustituta de la Procuraduría General de la República, expuso sus alegatos en el escrito de informes de la siguiente forma:

  5. - Falso supuesto y violación del principio de preclusividad:

    Luego de exponer algunas consideraciones doctrinarias relativas a la legalidad del acto administrativo y del falso supuesto, concluye que son procedentes las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta la Administración Tributaria pues la contribuyente no logró desvirtuar el acto administrativo recurrido procediendo a afirmar el incumplimiento por parte de ésta de las retenciones de impuesto sobre la renta en su carácter de agente de retención de conformidad con lo establecido en el artículo 28 del Código Orgánico Tributario. En cuanto a la supuesta violación del principio de preclusividad señala que la Administración cumplió con todos los requisitos establecidos tanto en el Código Orgánico Tributario como en la Ley de Procedimientos Administrativos. Finalmente, solicitó se desestimen los argumentos de la recurrente referentes al falso supuesto y la violación al principio de preclusividad por cuanto aceptó el pago de tributos, intereses y multas como lo señala en su escrito y lo confirma al no validar ningún alegato de fondo ni contradecir los motivos del reparo.

  6. - Caso fortuito, la fuerza mayor y el error de derecho excusable y la presunción de inocencia:

    En lo que respecta al error de derecho excusable, la representación fiscal, luego de transcribir parcialmente el artículo 79 del Código Orgánico Tributario y de esbozar algunas consideraciones doctrinarias respecto al mismo, expresa que la contribuyente no aportó elementos probatorios con el fin de sustentar la existencia de dicho error excusable, señalando que su conducta es totalmente injustificada por cuanto no siguió una conducta “razonable y normal” y que por este mismo motivo no proceden los alegatos esgrimidos referente al caso fortuito y la fuerza mayor, así como la supuesta violación de la presunción de inocencia toda vez que las normas relativas a las retenciones de impuesto sobre la renta son muy claras y precisas para el agente de retención en cuanto a sus deberes formales a los que éste debió dar cumplimiento “como un buen padre de familia”.

  7. - Violación al principio non bis in idem:

    En cuanto a este particular, la Administración se refiere al Principio de Legalidad por el cual el administrado no puede ser sancionado sin norma legal que la prevea y de autoridades que legalmente puedan imponerlas, así como al Principio de Tipicidad lo cual consiste en que la norma configure con suficiente claridad el comportamiento objeto de la sanción. Asimismo, la Administración refiere que en aras de garantizar el cumplimiento de las obligaciones impositivas, tiene además de otras, la potestad sancionadora o “ius puniendi” que le permite castigar el incumplimiento de la normativa tributaria con el fin de asegurar su eficacia, para lo cual transcribe los artículos 84 y 142 del Código Orgánico Tributario, de los que sugiere, se desprende que la Administración no se encuentra supeditada a la espera de una decisión de los tribunales judiciales para proceder a sancionar pecuniariamente al infractor de la norma tributaria. Por otra parte, la Administración señala que el principio “non bis in idem”, implica la prohibición de la imposición simultánea de más de una sanción administrativa por el mismo hecho salvo que el ordenamiento permita una dualidad de procedimientos y en cada uno de ellos, el enjuiciamiento y calificación sean independientes, si resulta de la aplicación de normativas diferentes. En tal sentido, afirma que la Administración no impuso una pluralidad de sanciones por un mismo hecho sino que las mismas provienen de la aplicación de la normativa correspondiente establecida en el Código Orgánico Tributario, la cual se encuentra plasmada en la Resolución impugnada, la cual procedió a transcribir parcialmente, con base en dichas afirmaciones solicita al Tribunal declare improcedente el alegato esgrimido por la recurrente en cuanto a la violación del principio mencionado.

    III

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    Efectuada la lectura del expediente y examinados los alegatos formulados por la parte recurrente, este Tribunal advierte que el thema decidendum, se contrae a determinar, previo análisis; los siguientes argumentos. 1) Vicio de falso supuesto y violación al Principio de Preclusividad; 2) Caso fortuito, la fuerza mayor y error de derecho excusable; 3) Presunción de Inocencia y 4) Violación al Principio non bis in idem. 5) Violación al derecho a la defensa.

  8. - Falso supuesto y violación al principio de preclusividad:

    Advierte esta sentenciadora que el abogado de la recurrente manifiesta que la Administración Tributaria estima que la misma enteró los impuestos retenidos con un retardo de 226 días y que dicha Administración incumple con el artículo 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario por cuanto el cálculo de los días de mora, los intereses de mora y las sanciones del artículo 101 ejusdem se establecieron en la resolución recurrida y no en el acta de reparo.

    Por su parte, la representación del Fisco alegó que como consecuencia del incumplimiento por parte de la contribuyente reparada de su obligación de enterar las retenciones del impuesto sobre la renta dentro del lapso establecido según lo previsto en los artículos 28 y 102 del Código Orgánico Tributario, procedió a la aplicación de las sanciones previstas en los artículos 101 y 102 ejusdem.

    Con respecto a lo alegado por la recurrente, en relación a que la Administración incurrió en falso supuesto, considera este Tribunal Superior necesario realizar algunas consideraciones respecto a la figura del falso supuesto.

    El falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

    Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

  9. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

  10. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

  11. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

    En ese orden de ideas ha dicho la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 01117 de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente:

    A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

    Ante las aseveraciones de las partes es necesario para esta juzgadora señalar que las constataciones realizadas por la Administración Tributaria sobre unos hechos con miras a calificarlos jurídicamente para producir un acto administrativo, están sometidas a varias reglas, a saber: a) La Administración debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, b) La Administración debe encuadrar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

    Cuando el órgano administrativo actúa de esta forma, existirá entonces una perfecta correspondencia entre los hechos acaecidos en la realidad y la consecuencia que, genéricamente, ha sido prevista por el ordenamiento jurídico con respecto a los mismos. Así, la causa o los motivos que originan la manifestación de voluntad del órgano actuante se habrán conformado sin vicio alguno que desvíe la actuación administrativa de los cauces fijados por el legislador.

    Dicho lo anterior, este Tribunal considera oportuno precisar el valor probatorio que posee el documento administrativo como lo ha señalado la Sala Constitucional en sentencia No. 211 de fecha 09 de abril de 2014 en los siguientes términos:

    (…)al documento administrativo sí se le reconoce la misma fuerza probatoria que a un documento público, pues, aun cuando pueden desvirtuarse por cualquier medio de prueba, entre ellos, la tacha, característica que los asemeja a los documentos privados, no obstante, gozan de veracidad y legitimidad (autenticidad) que los asimila a los documentos públicos, en cuanto a su valor probatorio (vid., ss. S.C. nos 487/12 y 1532/12).

    En cuanto al valor probatorio del documento administrativo, esta Sala Constitucional ha señalado:

    El concepto de documento público administrativo (sic), ha sido tratado ampliamente por la jurisprudencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo y de la Sala Político Administrativo, y se fundamenta en que los actos escritos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, lo que es característico de la autenticidad; formalmente para que un acto sea auténtico se requiere que esté firmado por el funcionario competente para otorgarlo, y que lleve el sello de la oficina que dirige (s. S.C. n° 1307/03 –resaltado añadido-).

    Como se desprende de la anterior cita, los documentos “emanados” de la administración pública gozan de presunción de veracidad y legitimidad (autenticidad), es decir, aquellos instrumentos cuyo contenido constituye una manifestación de voluntad de la administración, no aquellos, como en el que se sustentó la decisión cuestionada, donde el funcionario administrativo sólo deja constancia o da fe de la identidad de la persona y de la oportunidad en que rinde su declaración, cuyo contenido reseñado por la administración no constituye, desde ningún punto de vista, un acto administrativo o un documento con esa naturaleza.” (Resaltado del Tribunal).

    En base a los razonamientos que anteceden, esta juzgadora tiene por ciertos los hechos previstos en la Resolución impugnada toda vez que ésta se encuentra revestida de veracidad y legitimidad hasta tanto se pruebe lo contrario y en virtud que la recurrente no hizo uso de ningún medio de prueba que lograse desvirtuarla en esta instancia. Así se declara. Así mismo desecha por improcedente la violación al principio de preclusividad invocado por la recurrente. Así se decide.

    2.- Caso fortuito, fuerza mayor y derecho excusable:

    La representación de la recurrente denuncia que ésta fue objeto de estafa por parte del encargado de llevar la contabilidad de la empresa, quien supuestamente efectuaba los depósitos en un Banco de la República, en complicidad con un funcionario del mismo, quien se prestaba a sellar las planillas de pago respectivas, por lo que su representada no es responsable del incumplimiento señalado, alegando que por ello no es responsable del retardo en el enteramiento de las retenciones, por caso fortuito o fuerza mayor y que esto así mismo, constituye error de derecho absolutamente excusable.

    Por su parte, la representación del Fisco Nacional señaló que la contribuyente no aportó elementos probatorios con el fin de sustentar la existencia de un error excusable, señalando además que su conducta es totalmente injustificada por cuanto no siguió una conducta “razonable y normal” y que por este mismo motivo no proceden los alegatos esgrimidos referente al caso fortuito y la fuerza mayor.

    Vistos los argumentos anteriormente expuestos, éste Tribunal considera oportuno transcribir el contenido del numeral 3º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual es del siguiente tenor:

    Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

    (…)

    3. El caso fortuito y la fuerza mayor.

    (…)

    .

    Del dispositivo normativo previamente señalado, se puede observar claramente la eximente de responsabilidad prevista taxativamente por el legislador tributario, la cual se encuentra estrechamente relacionada a la ocurrencia de hechos o circunstancias que escapan de la voluntad del sujeto pasivo e impiden el cumplimiento de las obligaciones tributarias adquiridas con ocasión al ejercicio de su actividad económica.

    Dicho lo anterior, vale la pena acotar que de los argumentos expuestos por el apoderado judicial de la recurrente, para sustentar dicha eximente, resulta evidente que la misma está imputando su incumplimiento a una circunstancia imprevista y sobrevenida; ante tal hecho, es necesario hacer referencia al tema relacionado a las formas de incumplimiento de las obligaciones.

    En este sentido, la doctrina ha admitido dos grupos o clasificaciones, las cuales son: i) incumplimientos voluntario o forzosos, e ii) incumplimientos involuntarios; siendo el segundo, una inejecución de la obligación por un obstáculo o causa sobrevenida surgida posterior a la adquisición de la obligación.

    En este sentido, para hacer referencia al incumplimiento involuntario, necesariamente se debe traer a colación una figura denominada causa extraña no imputable, la cual está tipificada en el artículo 1.271 del Código Civil.

    El mencionado artículo dispone lo siguiente:

    Artículo 1.271.- El deudor será condenado al pago de los daños y perjuicios, tanto por inejecución de la obligación como por retardo en la ejecución, si no prueba que la inejecución o el retardo provienen de una causa extraña que no le sea imputable, aunque de su parte no haya habido mala fe.

    El dispositivo normativo antes trascrito, se caracteriza por facultar al deudor, a través de la comprobación de una causa no imputable a su persona, la inejecución de una obligación o el retardo en el cumplimiento de la misma.

    Ahora bien, dentro de la clasificación que comprende la causa extraña no imputable nos encontramos con: i) el caso fortuito, ii) la fuerza mayor, iii) el hecho de un tercero, iv) el hecho del príncipe, v) el hecho del acreedor, vi) la pérdida de la cosa debida y vii) la culpa de la víctima.

    En este orden, se observa que dentro de las categorías que comprende la causa extraña no imputable, nos encontramos con unas figuras denominadas caso fortuito y fuerza mayor, que básicamente constituyen sucesos ordinarios o extraordinarios, producto de acontecimientos de la naturaleza o de la voluntad humana imposibles de prevenir, y al estar vinculados con la relación jurídico tributaria impiden que los sujetos pasivos puede cumplir con las obligaciones, que en el ejercicio de su actividad deban cumplir por exigencia del Fisco Nacional, Estadal o Municipal.

    Así las cosas, podríamos entender entonces al caso fortuito y la fuerza mayor, como determinados hechos no provocados por la recurrente, que al ser imprevistos e inevitables, impiden el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

    En segundo lugar, resulta necesario, traer a colación lo previsto por el legislador tributario sobre la figura del error de hecho y de derecho excusable, el cual en el numeral 4º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente dispuso textualmente lo siguiente:

    Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

    (…)

    4. El error de hecho y de derecho excusable.

    (…)

    Sobre la trascripción que antecede, vale la pena acotar lo sostenido por nuestra Máxima instancia en numerosos fallos, al considerar la prenombrada eximente como la errada aplicación o interpretación de la Ley, o en errores de su apreciación, que traen como consecuencia la posibilidad indefectible de cometer faltas excusables para cuando se aplique el dispositivo normativo. (sentencias Nros. 00297, del 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A. y 00794 del 28 de julio de 2010, caso: C.A. Editora El Nacional, entre otras).

    Definida la eximente por error de hecho y de derecho excusable, el operador jurídico que examina la norma debe, entonces, analizar las afirmaciones realizadas por la contribuyente a los fines de sustentar su solicitud, para lo cual, primeramente, advierte que la representación judicial de la recurrente ha confundido estos dos conceptos, caso fortuito o fuerza mayor con el error de derecho excusable; no obstante, a los fines de dilucidar la controversia, esta Juzgadora observa que la recurrente, en todo caso, se limitó simplemente a narrar los hechos de que fuera objeto como lo fuera la supuesta estafa por parte del funcionario encargado de realizar los pagos ante la Administración Tributaria, sin traer a los autos elementos de convicción ni siquiera haciendo uso de su derecho en el lapso legal correspondiente para promover pruebas, con lo cual no demostró fehacientemente que haya sido víctima del delito de fraude o de estafa, que lo eximiría preliminarmente en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias lo que trae como consecuencia, a criterio de esta sentenciadora, que tal afirmación sea genérica y sin sustento, siendo que en efecto, de las documentales aportadas en el proceso no se pudo comprobar el hecho fortuito o la fuerza mayor así como tampoco se pudo inferir una errada aplicación o interpretación de la norma, es decir un error excusable, por lo que resulta forzoso para quien aquí decide desestimar dichas afirmaciones. Así se declara.

  12. - Violación de la Presunción de Inocencia:

    La contribuyente adujo que la Administración incurre en violación al principio de inocencia consagrado en el artículo 8 del Código Orgánico Procesal Penal y artículo 49 de la Constitución al establecer que la omisión en que incurre su representada se encuentra configurada como un “delito fiscal”, sin tomar en cuenta las eximentes de responsabilidad.

    Por su parte la representación fiscal expuso que las normas que regulan la materia de las retenciones del impuesto sobre la renta son muy claras y precisas al establecer la normativa procedimental que regula el cumplimiento por parte del agente de retención a lo que debió dar cumplimiento como “un buen padre de familia”.

    A tal efecto, este Tribunal considera que la presunción de inocencia, como garantía constitucional integrante del debido proceso y derecho a la defensa, obliga al operador de la norma a apreciar, durante un lapso razonable, la existencia de elementos mediante los cuales se puede precisar si existe culpabilidad, eximentes de responsabilidad penal, atenuantes o agravantes, pero lo más importante, al unirse con el debido proceso y el derecho a la defensa, es apreciar si la conducta supuestamente antijurídica se subsume en el tipo delictual, debiendo la autoridad administrativa o judicial permitir a través del proceso, oír al presunto infractor para que explique sus argumentos, a los fines de corroborar su inocencia o sancionarlo.

    Sobre la presunción de inocencia la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en 07 de agosto de 2001, mediante sentencia Nº 1397 ha sostenido:

    “En la oportunidad para decidir la presente causa, se observa que la misma se recibió en esta Sala con ocasión de la consulta obligatoria de la sentencia dictada por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo el 15 de noviembre de 1999, en virtud de la presunta violación del derecho a la presunción de inocencia del ciudadano A.E.V., como consecuencia del Acta de Formulación de Cargos dictada, el 1° de octubre de 1999, por la titular de la Contraloría Interna de la C.A. de Administración y Fomento Eléctrico (CADAFE), Eco. A.F. de Arias.

    Al respecto es necesario precisar que, si bien el derecho denunciado como conculcado no se encontraba previsto de forma expresa en el texto constitucional para el momento en que se configuró el hecho presuntamente lesivo, el mismo fue recogido en la recién promulgada Carta Magna en el numeral 2 del artículo 49, conforme al cual “toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario”. Más aún, esta garantía se encuentra reconocida también en el artículo 11 de la Declaración Universal de los Derechos Humanos, según la cual:

    ... toda persona acusada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se compruebe su culpabilidad, conforme a la Ley y en juicio público en el que se hayan asegurado todas las garantías necesarias para su defensa ...

    Igualmente, está consagrada en el artículo 8, numeral 2 de la Convención Americana Sobre Derechos Humanos, norma que postula que: “... toda persona inculpada de delito tiene derecho a que se presuma su inocencia mientras no se establezca legalmente su culpabilidad ...”.

    Ahora bien, tal y como señaló la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, es necesario, por ser asunto objeto de debate entre las partes, determinar si el derecho a la presunción de inocencia, puede verse mermado por un acto de trámite –como es el Acta de Formulación de Cargos-, o si por el contrario, su protección sólo se extiende a los actos definitivos que imponen la sanción.

    Al respecto, esta Sala observa que, efectivamente, como fue sostenido por el a quo, la presunción de inocencia de la persona investigada abarca cualquier etapa del procedimiento de naturaleza sancionatoria tanto en el orden administrativo como judicial, por lo que debe darse al sometido a procedimiento sancionador la consideración y el trato de no partícipe o autor en los hechos que se le imputan. Así lo sostiene el catedrático español A.N., quien en su obra “Derecho Administrativo Sancionador”, señaló lo siguiente:

    (...) El contenido de la presunción de inocencia se refiere primordialmente a la prueba y a la carga probatoria, pero también se extiende al tratamiento general que debe darse al imputado a lo largo de todo el proceso.

    (Editorial Tecnos, Segunda Edición, Madrid, 1994).

    Así estima esta Sala acertado lo expresado al respecto por la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo, ya que es evidente que el derecho a la presunción de inocencia es susceptible de ser vulnerado por cualquier acto, bien sea de trámite o de mera sustanciación, o bien sea definitivo o sancionador, del cual se desprenda una conducta que juzgue o precalifique al investigado de estar incurso en irregularidades, sin que para llegar a esta conclusión se le de a aquél la oportunidad de desvirtuar, a través de la apertura de un contradictorio, los hechos que se le imputan, y así permitírsele la oportunidad de utilizar todos los medios probatorios que respalden las defensas que considere pertinente esgrimir.

    En este sentido, el artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, faculta a los interesados para recurrir contra “...todo acto administrativo que ponga fin a un procedimiento, imposibilite su continuación, cause indefensión o lo prejuzgue como definitivo...”, de tal manera que si la norma parcialmente transcrita establece la recurribilidad de ciertos actos que, aunque no sean definitivos, ciertamente afecten o lesionen la esfera de derechos a determinado individuo, puede entonces el presunto afectado, de considerar que con tal acto se han vulnerado sus derechos fundamentales, optar por la vía del amparo constitucional, como ha sucedido en el presente caso.

    En efecto, en el caso bajo análisis, la presunta trasgresión constitucional se atribuye, como ya se dijo, al contenido del Acta de Formulación de Cargos del 1° de octubre de 1999, específicamente en expresiones como: “por haber actuado negligentemente”; “el vicepresidente Ejecutivo de Finanzas arriesgo (sic) el patrimonio de Cadafe, no obrando con la diligencia acorde con su experiencia, investidura y responsabilidad”; “la negligencia de su actuación en perjuicio de CADAFE resulta evidente al no preservar los intereses de la empresa” “por la forma negligente e imprudente en que se realizaron esas inversiones”; “por lo que su conducta encuadra en hechos generadores de responsabilidad administrativa previstos y sancionados en el artículo 41, numeral 8° de la Ley Orgánica de Salvaguarda del Patrimonio Público en el artículo 113 numerales 3 y 4 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República.”

    …Como puede observarse, la garantía de la presunción de inocencia comporta, entre otros aspectos: (i) la necesaria tramitación de una fase probatoria en la cual el particular, sin perjuicio de que la carga probatoria corresponde en estos casos a la Administración, pueda desvirtuar los hechos o infracciones que se le imputan, permitiendo así que el órgano competente pueda efectuar un juicio de culpabilidad y (ii) que la culpabilidad del indiciado haya sido legalmente declarada. Tales elementos requieren, sin duda, de la previa tramitación del procedimiento administrativo correspondiente, pues, sin el cumplimiento de esta formalidad, es obvio que no pueda verificarse la actividad probatoria que permita derivar la culpabilidad, ni que pueda considerarse que ésta ha sido legalmente declarada.

    En efecto, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional.

    El catedrático español L.P.A., con respecto a esta primera fase de iniciación del procedimiento, lo siguiente:

    El acto de iniciación o incoación tiene un contenido mínimo predeterminado, que comprende la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición sucinta de los hechos motivantes, su posible calificación y las sanciones que pudieran corresponder...

    .

    Es así como la iniciación del procedimiento debe hacerse de tal manera que al investigado se le permita, en la siguiente fase del proceso, desvirtuar los hechos de los que presuntamente es responsable, así como su posible calificación, ya que a quien corresponde probar su responsabilidad es a la Administración y no al indiciado su inocencia.

    En la segunda fase, tales cargos deben ser notificados al sujeto indiciado para que éste ejerza su derecho a la defensa. Igualmente, en dicha fase deberá la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinentes y legales, atendiendo a las razones y defensas expuestas por el sujeto indiciado, determinar, definitivamente, sin ningún tipo de duda, la culpabilidad del sujeto indiciado. Esta fase –fundamental por demás- fue omitida en el presente caso, ya que el demandante nunca tuvo oportunidad de desvirtuar las irregularidades que de antemano le fueron imputadas y dadas por probadas. Y de haberse efectuado, su defensa no habría tenido sentido, ya que la Administración anticipadamente determinó o concluyó en su responsabilidad en irregularidades tipificadas en la Ley, por lo que su defensa habría consistido en demostrar su inocencia, en lugar de desvirtuar las irregularidades que se le imputan, lo que contraría el derecho constitucional a ser presumido inocente.

    Por último, corresponderá a la Administración, si fuere el caso, declarar la responsabilidad de funcionarios y aplicar las sanciones consagradas expresamente en leyes, de manera proporcional, previa comprobación de los hechos incriminados.

    Nótese, entonces que el derecho constitucional a la presunción de inocencia, sólo puede ser desvirtuado en la tercera fase, esto es, cuando se determina definitivamente la culpabilidad del sujeto incriminado, luego de un procedimiento contradictorio. Por el contrario, si en la primera o segunda fase, la Administración determina, preliminarmente, que el sujeto investigado, en efecto, infringió el ordenamiento jurídico, y con prescindencia de procedimiento alguno, concluye en la culpabilidad del indiciado, se estaría violando, sin duda alguna, el derecho constitucional a la presunción de inocencia. En consecuencia, la Sala comparte el criterio sostenido en este sentido por el a quo y así se declara.” (SC-1397-07-08-01).

    En el presente caso, como se ha venido señalando, el recurrente ha tenido oportunidad de presentar sus alegatos y defensas, y visto el criterio anteriormente sentado, este Tribunal considera improcedente el alegato violación a la presunción de inocencia. Así se declara.

  13. - Violación del Principio Non Bis In Idem:

    La recurrente apoyándose en el contenido del numeral 7 del artículo 49 Constitucional esgrime que las sanciones pecuniarias aplicadas a su representada en sede administrativa impiden un nuevo proceso en sede jurisdiccional.

    Por su parte la Administración señala que el principio “non bis in idem”, implica la prohibición de la imposición simultánea de más de una sanción administrativa por el mismo hecho salvo que el ordenamiento permita una dualidad de procedimientos y en cada uno de ellos, el enjuiciamiento y calificación sean independientes, si resulta de la aplicación de normativas diferentes.

    Al respecto cabe destacar que el principio non bis in idem viene dado con el propósito de evitar que un mismo hecho se sancione penal o administrativamente más de una vez, encontrándose plasmado el artículo 49, ordinal 7 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, establecido además como uno de los principios generales del Derecho.

    Así las cosas, este Tribunal trae a colación Sentencia N° 1798 de fecha 19 de julio de 2005, (expediente N° 03-3136), Caso: Festejos Mar, C.A., Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, la cual afirmó que:

    Los principios generales del Derecho, tradicionalmente denominado non bis in idem, que se manifiesta en la imposibilidad de que el Estado juzgue y sancione dos veces a una persona por un mismo hecho.

    Este principio constituye uno de los elementos o corolarios del principio general de legalidad que domina el Derecho Administrativo Sancionador en todas sus formas, que sirve de límite al ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración, pues impide que el administrado sea sancionado dos o más veces por una misma conducta. Al respecto, el español A.D.V., en su obra “Los Principios Constitucionales”, haciendo un análisis de la sentencia del Tribunal Constitucional Español del 14 de febrero de 1986 señaló que “...el ámbito del non bis in idem comienza y termina en que autoridades del mismo orden, a través de procedimientos distintos, sancionen repetidamente una conducta. El non bis in idem sólo es admisible cuando se pretende sancionar de nuevo, desde la misma perspectiva de defensa social, unos mismos hechos”.

    Sin embargo, resulta importante destacar que el non bis in idem se excluye en la apreciación del agravante por reincidencia. La imposición de una pena o sanción aumentada -cualitativa y cuantitativamente- para sancionar el nuevo ilícito penal o administrativo cometido por una persona después de haber sido condenada o sancionada por un ilícito anterior, en virtud de su mayor peligrosidad, no vulnera la prohibición de doble sanción, puesto que nada le impide al legislador tomar en cuenta la condena o sanción anterior, con la finalidad de ajustar con mayor precisión el tratamiento que se considere más adecuado para aquellos supuestos en que un individuo incurriese en un nuevo ilícito, lo que pone en evidencia la indiferencia que manifiesta por la sanción quien, a pesar de haberla sufrido antes, recae en su conducta infractora o delictual.

    En tal sentido, este Tribunal considera procedente transcribir los artículos 102, 143 y 220 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable rationae temporis que expresan:

    Artículo 102.- El agente de retención o de percepción que no entere los tributos retenidos o percibidos, dentro del término de tres (3) meses contados desde la fecha en que ha debido enterar el tributo, será penado con prisión entre seis (6) meses y tres (3) años, sin perjuicio de la responsabilidad penal de los gerentes, administradores, directores, mandatarios o representantes, por su participación en la comisión del hecho y de la aplicación de la multa prevista en el artículo 101 de este Código. (…omissis…) (negrillas del Tribunal).

    Artículo 143.- En caso de infracción sancionada con pena privativa de la libertad, la Administración Tributaria se limitará a practicar las diligencias indispensables y a poner los hechos en conocimiento del Ministerio Público o de los Tribunales competentes.

    Artículo 220.- Son competentes para conocer en Primera Instancia de los procedimientos establecidos en este Código, los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (…)

    Parágrafo Primero: se exceptuan de esta disposición los procedimientos relativos a infracciones sancionadas con penas privativas de la libertad, cuyo conocimiento corresponde a la jurisdicción penal ordinaria. (…omississ…).

    Ahora bien, la norma expuesta en el artículo 102 del Código Orgánico Tributario, impone simultáneamente dos (2) sanciones para el supuesto allí establecido, por una parte privativa de la libertad y por la otra aplicación de la multa prevista en el artículo 101 ejusdem. Luego, el artículo 143 limita la actuación de la Administración Tributaria en caso de infracciones sancionadas con pena privativa de la libertad y en el artículo 220 delimita la competencia de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario por la cual puede conocer de los procedimientos establecidos en el Código Orgánico Tributario, salvo lo atinente a infracciones sancionadas con penas privativas de libertad.

    En este orden se aprecia, que la Administración Tributaria en la Resolución (ARTÍCULO 145 C.O.T.) No. SAT/GRTI/RC/DSA/99-I000792, impuso a la contribuyente sanciones por enterar con retardo los montos correspondientes a las retenciones de impuesto sobre la renta de conformidad con los artículos 101 y 59 del Código Orgánico Tributario, y asimismo ordenó la remisión en copia certificada de dicha Resolución y del expediente al Ministerio Público, de conformidad con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario en virtud del incumplimiento por parte de la recurrente; razón por la cual este Tribunal considera que no se evidencia la violación del principio “non bis in idem”, por cuanto actuó ajustada a derecho conforme a lo establecido en la norma. Así se declara.

    Sobre la supuesta violación al derecho a la defensa, alegada por la contribuyente en virtud que el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no consignó los antecedentes administrativos relacionados al presente asunto, tal y como fue señalado por la parte actora en el respectivo escrito de observaciones a los informes (folio 66), este Tribunal, en vista de lo analizado en los puntos anteriores y visto que la Resolución impugnada ha sido declarada conforme a derecho, quien aquí decide estima innecesario entrar a analizar dicha denuncia. Así se declara.

    IV

    DECISIÓN

    Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto el 03 de febrero de 2000, por el ciudadano abogado A.R.C., titular de la cédula de identidad No. V- 3.180.244 e inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 6.266, en su carácter de Apoderado Judicial de la contribuyente “DISTRIBUIDORA KADUR DE VENEZUELA, C.A.”, contra Resolución (ARTÍCULO 145 C.O.T.) No. SAT/GRTI/RC/DSA/99-I000792 de fecha 23 de noviembre de 1999 (folios 7 al 30), emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    En Consecuencia:

PRIMERO

Se confirma la Resolución (ARTÍCULO 145 C.O.T.) No. SAT/GRTI/RC/DSA/99-I000792 de fecha 23 de noviembre de 1999.

SEGUNDO

Se condena en costas a la contribuyente “DISTRIBUIDORA KADUR DE VENEZUELA, C.A., en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, en virtud de haber resultado totalmente vencida en la presente causa.

Notifíquese de esta decisión al ciudadano Vice Procurador General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo, de conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, así como al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente “DISTRIBUIDORA KADUR DE VENEZUELA, C.A”, de conformidad con el artículo 284 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Asimismo, se otorga a la contribuyente un lapso de cinco (5) días continuos una vez declarada la firmeza el presente fallo, para que efectúe el cumplimiento voluntario, de conformidad con lo previsto en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario vigente.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de febrero de dos mil quince (2015). Año 204° de la Independencia y 156° de la Federación.

LA JUEZA TEMPORAL,

YANIBEL L.R.- LA SECRETARIA TITULAR,

ABG. ROSSYLUZ M.S..-

En la fecha de hoy, veintiséis (26) de febrero de dos mil quince (2015), se publicó la anterior Sentencia Definitiva No. PJ0082015000033, a las doce horas y cuatro minutos de la tarde (12:04 p.m.).

LA SECRETARIA TITULAR,

ABG. ROSSYLUZ M.S..-

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