Decisión nº 011-2010 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 18 de Junio de 2010

Fecha de Resolución18 de Junio de 2010
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteXioely Alejandra Gómez Torrealba
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

República Bolivariana de Venezuela

Poder Judicial

Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario

de la Región Centro Occidental

Barquisimeto, 18 de junio de 2010.

200º y 151º

Sentencia definitiva Nº 011/2010.

Asunto Nº KP02-U-2004-000016.

Parte recurrente: Distribuidora Hermanos Gouveia S.R.L, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Falcón, el 11 de julio de 1997, bajo el N° 50, Tomo 18-A.

Actos recurridos: Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000164 de fecha 9 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico ejercido conjuntamente con recurso contencioso tributario subsidiario, en contra de las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emitidas por la División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas el 22 de julio de 2003.

Administración Tributaria recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

I

Antecedentes

El 28 de enero de 2004, fue recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos y posteriormente remitido a este tribunal el 2 de febrero de 2004, el recurso contencioso tributario ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico incoado por el ciudadano G.A.R.D.G., venezolano, mayor de edad, cédula de identidad N° V-10.974.662, en su carácter de representante legal de la sociedad mercantil Distribuidora Hermanos Gouveia S.R.L, inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del estado Falcón el 11 de julio de 1997, bajo el N° 50, Tomo 18-A, domiciliada en la calle Peninsular frente al Mercado Municipal Punto Fijo, estado Falcón, asistido por el abogado R.H.D.A., inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 65.193, en contra de las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emitidas por la División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas el 22 de julio de 2003, impugnadas por la contribuyente mediante recurso jerárquico, ejercido conjuntamente con recurso contencioso tributario subsidiario el 26 de agosto de 2003, recurso administrativo que fue declarado parcialmente con lugar, mediante Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000164 de fecha 9 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaratoria que dio lugar a la remisión del recurso contencioso tributario subsidiario a este órgano jurisdiccional.

El 9 de febrero de 2004, se le dio entrada al recurso contencioso tributario subsidiario mediante auto que cursa en los folios 74 y 75 y se ordenó practicar la notificación de la sociedad mercantil Distribuidora Hermanos Gouveia S.R.L, siendo ésta cumplida y agregada al presente expediente el 13 de septiembre de 2004 (folios 82 al 91).

El 5 de octubre de 2004, se ordenó notificar al Fiscal General, Contralor General y Procurador General de la República, mediante auto que riela al folio 92, siendo practicadas dichas notificaciones y posteriormente agregadas el 24 de febrero de 2005, conforme se desprende de los folios 99 al 107.

En fecha 8 de marzo de 2005, este tribunal admitió el presente recurso y el 30 de marzo de 2005, dejó constancia del vencimiento del lapso de promoción de pruebas, el cual culminó el 29 de marzo del mismo año.

El 8 de junio de 2005, venció el lapso de evacuación de pruebas y el 9 de junio de 2005 se inició el término para la presentación de los respectivos informes por las partes.

El 13 de julio de 2005, el abogado M.O.G., abogado, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 21.546, actuando con el carácter de sustituto de la Procuraduría General de la República, adscrito a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), presentó el escrito de informes, no haciendo uso de este derecho la contraparte (folios 113 al 124).

Asimismo, el 13 de julio de 2005, el abogado R.V.R., actuando en su carácter de Fiscal Duodécimo (E) del Ministerio Público, presentó escrito de opinión del Ministerio Público (folios 128 al 133).

El 5 de agosto de 2005, se libró auto para mejor proveer, ordenando notificar a la recurrente, para que suministrara una serie de documentos necesarios a fin de dictar sentencia definitiva en la presente causa, cuya notificación fue practicada y agregada a los autos el 30 de noviembre de 2005.

El 12 de febrero de 2009, mediante auto cursante al folio 150 de este expediente, la Dra. M.L.P.G. se abocó al conocimiento de la causa, conforme a lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil y ordenó notificar a las partes, así como a la Procuraduría General de la República.

Por auto del 18 de mayo de 2009, que riela al folio 170, se dejó constancia de que la notificación dirigida a la parte recurrente no pudo ser efectuada, siendo devuelta la comisión.

Posteriormente, se ordenó librar nuevamente la boleta de notificación y comisionar suficientemente al Juzgado del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del estado Falcón (Distribuidor), de conformidad con el artículo 235 del Código de Procedimiento Civil, para practicar la notificación de la sociedad mercantil Distribuidora Hermanos Gouveia S.R.L, o pasar la comisión al tribunal competente, de acuerdo con lo establecido en el artículo 236 eiusdem (folio 172).

En fecha 26 de mayo de 2009, fue agregada al presente expediente la boleta de notificación dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (folios 179, 180 y 181).

El 11 de agosto de 2009, el alguacil consignó la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, según se desprende de los folios 182, 183 y 184.

El 8 de febrero de 2010, la jueza temporal se abocó al conocimiento de la presente causa, se acordó agregar a los autos y la resulta de comisión remitida por el Juzgado Primero del Municipio Carirubana de la Circunscripción Judicial del estado Falcón, mediante oficio Nº 2485-408, de fecha 9 de noviembre de 2009.

El 9 de abril de 2010, se dictó auto acordando diferir la publicación de la sentencia definitiva.

II

Alegatos de las partes

A.- Parte recurrente:

La representación de la sociedad mercantil Distribuidora Hermanos Gouveia S.R.L fundamentó su escrito recursorio, en los términos que se exponen a continuación:

…1)…es importante aclarar que no obstante tratarse de dos autorizaciones, que debieron de ser renovadas a los fines de dar cumplimiento a las disposiciones establecidas en el Reglamento de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, debe de tenerse en cuenta de que se trata de un solo Fondo de Comercio denominado DISTRIBUIDORA HERMANOS GOUVEIA S.R.L. amparado el mismo por una autorización que incluye Mayor y Menor de Alcohol y especies Alcohólicas, lo que indica que existiría una sola persona responsable en la consecución de la presunta infracción y mal podría aplicarse la ley al imponer dos sanciones por un mismo delito a una sola persona, por cuanto se estaría violando flagrantemente disposiciones claramente establecidas en la Constitución Nacional, en el Código Penal Vigente, así como también se estarían violentando los mas elementales principios del derecho Tributario.

2) …es importante hacer de su conocimiento, de que mi representada en ocasiones anteriores nunca, ni por acción, ni por omisión ha sido sancionada como consecuencia de la actividad mercantil y comercial que durante gran parte de mi vida honrosamente he desarrollado, razón por la cual refuto desde todo punto de vista el contenido de la resolución al destacar grotescamente que no existen circunstancias atenuantes, ni agravantes en este hecho, sin tan siquiera detenerse a revisar cuidadosamente el expediente de la firma que represento, para así verificar si en algún momento he incurrido en algún ilícito, conducta o daño, tal y como lo dispone el Código Orgánico Tributario Vigente.

3) He asumido la conducta mas cónsona y sensata que puede asumir un contribuyente a fin de darle solución a su situación fiscal, presentando además formalmente las declaraciones a que haya lugar, sin necesidad de requerimiento fiscal o presencia fiscal, todo con el objeto de procurar regularizar los créditos tributarios existentes o cualquier tipo de situación que afecte lo intereses del T.N., enmarcándome dentro de las disposiciones del artículo 96 del Código Orgánico Tributario Vigente.

4) En ningún momento he pretendido defraudar los derechos del Fisco Nacional por cuanto considero que he sido un fiel cumplidor de las leyes, reglamentos y demás disposiciones que rigen la materia…

B.- La Administración Tributaria recurrida:

En la oportunidad de los informes, la representación de la República sostuvo lo siguiente:

…aun cuando las sanciones impuestas vayan dirigidas a un mismo fondo de comercio, tal como lo aduce la contribuyente … las mismas obedecen a hechos aislados, los cuales fueron apreciados correctamente por la Administración Tributaria, los cuales fueron apreciados correctamente por la Administración Tributaria; y consecuencialmente ajustados de una manera adecuada al derecho aplicable.

…omissis… a los fines de reforzar las aseveraciones precedentemente expuestas, consideramos oportuno aclarar que en el caso que nos ocupa, si bien es cierto que la contribuyente fue multada por haber incurrido en el ilícito formal representado por haber pagado extemporáneamente la tasa de renovación de las autorizaciones número My-113 y Mn-318, ambas de fecha 05-01-1993, correspondiente al año 2001, no es menos cierto que tales hechos constituyan por separado el incumplimiento de un deber formal, ya que cada autorización es independiente una de la otra, tan es así, que cada una posee una numeración distinta, razón por la cual mal podría la contribuyente estar amprada por una sola autorización que incluye Mayor y Menor de Alcohol y Especies Alcohólicas.

…omissis…referente con la circunstancia atenuante alegada por el representante de la contribuyente, establecida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de fecha 27-05-1994, relacionada con el hecho de no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción,…omissis…en el expediente administrativo, específicamente de los recaudos que cursan en los folios, 19, 21, 24, y 26, que contrariamente a lo alegado por el representante legal del contribuyente si se configuró la violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores al ejercicio 2001, dichos recaudos consisten en planillas forma 16, mediante los cuales se pagan las tasas establecidas en la Ley de Timbre Fiscal, de las autorizaciones My-113 y Mn-318, correspondiente a los años 1999 y 2000, con las que se demuestra de manera fehaciente que la contribuyente realizó dichos pagos en forma extemporánea ya que los mismos han debido realizarse antes del vencimiento del plazo para cumplir con tal obligación, es decir, antes del 05-01-1999 y 05-01-2000, respectivamente.

Por otra parte, debemos destacar que esta Gerencia Regional en fecha 03-11-2003, constató en el sistema venezolano de información tributaria (SIVIT), las violaciones anteriormente indicadas tal como consta en el expediente administrativo, lo que impide la procedencia de la circunstancia atenuante alegada en el presente punto…omissis…

En relación a la circunstancia atenuante invocada por el representante legal de la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el numeral 2º del artículo 85 del Código Orgánico Tributario … que se refiere a “no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad” …omissis…

En el caso bajo examen, la contribuyente no señala en que forma las infracciones consideradas por la fiscalización en el acto administrativo recurrido, derivaron en infracciones sancionadas con mayor gravedad que la específicamente prevista para tales casos y siendo que la resolución no se atribuyó un efecto mas grave que el producido como consecuencia de los reparos formulados, pues para la sanción solo se aplicó la consecuencia legalmente prevista en el articulo 98 del Código Orgánico Tributario y 37 del Código Penal; no es posible, a criterio de esta sala, no es procedente la atenuante de responsabilidad contenida en el numeral 2do, del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, en virtud de que los hechos sancionados no derivan en la aplicación de una pena mas grave que la establecida para la contravención cometida por la contribuyente…omissis…

En el presente caso , la administración tributaria Regional, no atribuyó un efecto más grave que el que se produjo como consecuencia de no pagar oportunamente la renovación de la Autorización de expendio de licores, correspondiente al año 2001, según lo establecido en el numeral 2 del artículo 10 y artículo 48 de la Ley de Timbre Fiscal, en concordancia con el artículo 108 del Código Orgánico Tributario…de fecha 27-05-1994, deber formal a que estaba obligado el contribuyente y que no cumplió dentro del plazo legalmente establecido, de manera que resulta imposible aplicarle la atenuante de responsabilidad solicitada, contenida en el numeral 2, segundo aparte del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, tomando en cuenta que los hechos observados no se originaron de la aplicación de una pena más grave que la establecida para este tipo de incumplimiento…omissis…

C.- El Ministerio Público:

El ciudadano R.V.R., venezolano, titular de la cédula de identidad Nº V-9.626.194 e inscrito en el Inpreabogado bajo el Nº 43.830, procediendo en su carácter de Fiscal Duodécimo (E) del Ministerio Público, según Resolución Nº 84 del 15 de febrero de 2001, emanada del despacho del Fiscal General de la República, con competencia atribuida en materia constitucional y contencioso administrativo para actuar ante el Tribunal Superior en lo Civil y Contencioso Administrativo de la Región Centro Occidental, actuando en ejercicio de las atribuciones previstas en el artículo 285 numerales 1º y de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, procediendo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 32 literal a de la Ley Orgánica del Ministerio Público, fundamentó en su informe lo siguiente:

…Se observa que, …la referida causa fue remitida a la jurisdicción Contencioso Tributario, una vez que fue resuelto el Recurso Jerárquico al que era subsidiario, el cual fue resuelto parcialmente con lugar (…)

Esta representación fiscal comparte el criterio del fisco antes referido, pues se aprecia que fueron dos licencias, ;Y-113 y la MN-318 ambas de fecha 05/01/93, correspondientes a las autorización de expendio al mayor y expendio al menor de licores respectivamente, las que no fueron objeto de sus oportunas renovaciones en los términos que establece el artículo 48 literales a) y b) de la Ley de Timbre Fiscal publicada en Gaceta Oficial 5.146 del 22/12/99. En ello se atiende a que, efectivamente, dichas actividades comerciales están contempladas de forma … separada en los numerales 1º y 2º de artículo 194 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre Alcoholes y Especies Alcohólicas, de modo que, una de dichas actividades comerciales puede ser ejercida con independencia de la otra, como también puede ser solicitada la autorización para cada una de ellas, las que de ser otorgadas requerirán el trámite de renovación periódica anual de cada una. De modo que, se coincide con el fisco en considerar que fueron dos las infracciones por incumplimiento de deberes formales que correspondían ser objeto de sanción.

En consecuencia, se estima que el alegato por el que se pretende la nulidad de las multas impuestas en un solo sujeto, en virtud de que corresponden a hechos distintos, por lo que debe ser desechado…omissis…

En consecuencia, se comparte el criterio aplicado por el fisco…conforme al se declaró procedente una de las atenuantes alegadas,…Del mismo modo que se comparte la aplicación de lo previsto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, en lo referente a que por la concurrencia de sanciones iguales corresponde la aplicación de una o cualquiera de ellas mas la mitad de las restantes…omissis…

En consecuencia, por las rezones antes expuestas, se estima que debe ser declarado sin lugar el presente Recurso Contencioso Tributario intentando en contra de las sanciones contenidas en las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087 ambas del 10/04/03, en virtud de que se estiman ajustadas a derecho las correcciones hechas por el propio fisco mediante la Resolución GTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000163 del 09/12/03, que resolvió declarar parcialmente con lugar el Recurso Jerárquico intentado.

III

Consideraciones para decidir

Expuestos como han sido los alegatos esgrimidos por las partes en el presente juicio y partiendo de los elementos probatorios cursantes en autos, este tribunal procede a emitir su pronunciamiento de fondo, con base en las siguientes consideraciones:

Del contenido de las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emanadas de la División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas el 22 de julio de 2003, se evidencia que la Administración Tributaria Nacional procedió a sancionar a la recurrente por haber pagado fuera del plazo legal la renovación de las autorizaciones Nº MY-113 y MN-318, ambas de fecha 5 de enero de 1993, relativas a la renovación del año 2001, en contravención a lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 10 y artículo 48 de la Ley de Timbre Fiscal, publicada en Gaceta Oficial N° 5.146 de fecha 22 de diciembre de 1999, en concordancia con el artículo 103 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial Nº 4.727 de fecha 27 de mayo de 1994, siendo sancionada la contribuyente de acuerdo con lo previsto en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Planteado lo anterior, resulta pertinente traer a colación lo establecido en el numeral 2 del artículo 10 y del artículo 48 de la Ley de Timbre Fiscal, los cuales contemplan lo siguiente:

Artículo 10: Por los actos y documentos que se indican a continuación, se pagarán las siguientes tasas:

(…)

2. Otorgamiento de autorización para instalación de expendio de bebidas alcohólicas, transformación, traspasos y traslados de los mismos en zonas urbanas Ciento Cincuenta Unidades Tributarias (150 U.T.) y en zonas suburbanas: Setenta y Cinco Unidades Tributarias (75 U.T.) Las autorizaciones previstas en este numeral deberán renovarse anualmente, lo cual causará una tasa de Veinte Unidades Tributarias (20 U.T.). No se causará la tasa prevista en los numerales primero y segundo de este artículo, correspondiente a otorgamientos de autorizaciones, en los casos de traslados exigidos por las autoridades competentes.(…)

(Subrayado de este Tribunal).

Artículo 48: Las tasas previstas para la renovación anual a que se refieren los numerales 7 y 8 del artículo 8 y los numerales 1 y 2 del artículo 10, se aplicarán de la manera siguiente:

a) Licencias y Permisos otorgados hasta el 31-12-93, deberán se renovados a partir del 01-01-95.

b) Licencias y Permisos otorgados desde el 01-01-1994, tendrán un año para su renovación a partir de la fecha de su autorización.

Al respecto, cabe destacar que el incumplimiento de lo establecido en el numeral 2 del artículo 10 y en el artículo 48 de la Ley de Timbre Fiscal, era sancionable de conformidad con lo previsto en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, en cuyo contenido se preveía que “El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica será penado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.).

Ahora bien, en el Código Orgánico Tributario que entró en vigencia en el año 2001, en la Sección Segunda del Capítulo II, Parte Especial del Título III, se incluyó un catálogo de ilícitos concernientes a las Especies Fiscales y Gravadas, cuyo artículo 108 contempla diversos supuestos que anteriormente estaban tipificados como infracciones en la Ley de Impuesto sobre Alcoholes y Especies Alcohólicas, la Ley de Impuesto sobre Cigarrillos y Manufacturas del Tabaco y en la Ley de Timbre Fiscal, siendo reunidas tales infracciones en un solo instrumento normativo con sus respectivas sanciones, en los siguientes términos:

Artículo 108. Constituyen ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas:

1. Ejercer la industria o importación de especies gravadas sin la debida autorización de la Administración Tributaria Nacional.

2. Comercializar o expender en el territorio nacional especies gravadas destinadas a la exportación o al consumo en zonas francas, puertos libres u otros territorios sometidos a régimen aduanero especial.

3. Expender especies fiscales, aunque sean de lícita circulación, sin autorización por parte de la Administración Tributaria.

4. Comercializar o expender especies gravadas, aunque sean de lícita circulación, sin autorización por parte de la Administración Tributaria.

5. Producir, comercializar o expender especies fiscales o gravadas sin haber renovado la autorización otorgada por la Administración Tributaria.

6. Efectuar sin la debida autorización, modificaciones o transformaciones capaces de alterar las características, índole o naturaleza de las industrias, establecimientos, negocios y expendios de especies gravadas.

7. Circular, comercializar, distribuir o expender de especies gravadas que no cumplan los requisitos legales para su elaboración o producción, así como aquellas de procedencia ilegal o estén adulteradas.

8. Comercializar o expender especies gravadas sin las guías u otros documentos de amparo previstos en la Ley, o que estén amparadas en guías o documentos falsos o alterados.

9. Circular especies gravadas que carezcan de etiquetas, marquillas, timbres, sellos, cápsulas, bandas u otros aditamentos o éstos sean falsos o hubiesen sido alterados en cualquier forma, o no hubiesen sido aprobados por la Administración Tributaria.

10. Expender especies gravadas a establecimientos o personas no autorizados para su comercialización o expendio.

11. Vender especies fiscales sin valor facial.

12. Ocultar, acaparar, o negar injustificadamente las planillas, los formatos, formularios o especies fiscales.

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1, sin perjuicio de la aplicación de la pena prevista en el artículo 116 de este Código, será sancionado con multa de ciento cincuenta a trescientas cincuenta unidades tributarias (150 a 350 U.T.) y comiso de los aparatos, recipientes, vehículos, útiles, instrumentos de producción, materias primas y especies relacionadas con la industria clandestina.

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 2, será sancionado con multa de cien a doscientas cincuenta unidades tributarias (100 a 250 U.T.) y comiso de las especies gravadas.

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 3 será sancionado con multa de cincuenta a ciento cincuenta unidades tributarias (50 a 150 U.T.) y el comiso de las especies fiscales.

Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 4 será sancionado con multa de cincuenta a ciento cincuenta unidades tributarias (50 a 150 U.T.) y la retención preventiva de las especies gravadas hasta tanto obtenga la correspondiente autorización. Si dentro de un plazo que no excederá de tres (3) meses el interesado no obtuviere la autorización respectiva o la misma fuere denegada por la Administración Tributaria, se procederá conforme a lo dispuesto en los artículos 217, 218 y 219 de este Código.

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 5 y 6 será sancionado con multa de veinticinco a cien unidades tributarias (25 a 100 U.T.) y suspensión de la actividad respectiva hasta tanto se obtengan las renovaciones o autorizaciones necesarias. En caso de reincidencia, se revocará el respectivo registro y autorización para el ejercicio de la industria o el expendio de especies fiscales o gravadas.

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 7, 8 y 9 será sancionado con multa (100 a 250 U.T.) y el comiso de las especies gravadas. En caso de reincidencia, se suspenderá, hasta por un lapso de tres (3) meses, la autorización para el ejercicio de la industria o el expendio de especie gravadas, o se revocará la misma, dependiendo de la gravedad del caso.

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 10, 11 y 12 será sancionado con multa de cien a trescientas unidades tributarias (100 a 300 U.T.).

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En atención a lo arriba citado, resulta evidente que entre los supuestos previstos en el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 2001, no se tipifica como ilícito tributario el pago extemporáneo de la tasa para renovar la autorización destinada al expendio de bebidas alcohólicas, de lo que se colige que el legislador le suprimió el carácter sancionatorio a esta conducta, lo que debió ser tomado en cuenta por la Administración Tributaria en el marco del procedimiento administrativo que culminó con las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emanadas de la División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas el 22 de julio de 2003 y posteriormente, con la Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000164 del 9 de diciembre de 2003 dictada por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actos administrativos que se produjeron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001.

En efecto, con la aplicación ultractiva del artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, la Administración Tributaria Nacional inobservó lo previsto en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena…”, puesto que si bien la conducta desplegada por la recurrente se materializó bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, no es menos cierto que para la fecha en que fueron emitidos los actos administrativos impugnados, ya tal conducta no era típica, toda vez que no fue prevista por el legislador en el Código Orgánico Tributario de 2001 como un hecho de carácter de ilícito, requisito necesario para la imposición de una sanción en virtud del principio de legalidad, en sus dos manifestaciones, a saber: el principio de reserva legal, según el cual corresponde exclusivamente al legislador la previsión de los ilícitos y sus correspondientes sanciones por lo que no puede castigarse una conducta que no esté expresamente tipificada como ilícito en la ley, así como el principio de legalidad administrativa, según el cual la Administración debe actuar con sometimiento pleno a la ley y al derechos, por ende, sólo puede hacer aquello que le ordena expresamente la ley.

Ahora bien, este principio de legalidad -que tiene particulares consecuencias en la esfera del Derecho Penal y del Derecho Administrativo Sancionatorio- tiene su cimiento en el artículo 49.6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual establece como manifestación del debido proceso que “…6. Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes...”, lo que a su vez reviste considerable importancia en el ámbito administrativo, tomando en cuenta que conforme a lo dispuesto en el artículo 141 constitucional, “La Administración Pública está al servicio de los ciudadanos y ciudadanas y se fundamenta en los principios de honestidad, participación, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendición de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la función pública, con sometimiento pleno a la ley y al derecho.”(Subrayado de este tribunal).

En este sentido, se observa que las referidas normas contemplan el principio de legalidad administrativa y el de reserva legal, como límites de la actuación de la Administración Pública en el ejercicio de su potestad sancionatoria, obligándola a actuar exclusivamente cuando la conducta calificada antijurídica está tipificada en una norma jurídica sancionatoria, atendiendo al postulado nullum crimen nulla poena sine lege, es decir, que para que una conducta se configure como punible, es necesario que se subsuma en una norma como tal, lo cual se configura cuando la norma contiene los elementos esenciales de la descripción de la infracción y de la sanción.

En sintonía con ello, conviene traer a colación lo sostenido por el maestro Peña Solís , quien afirma que:

En la actualidad la garantía de la denominada ley previa, también la ley cierta, o mejor la exigencia del mandato de tipificación, en los términos indicados, aparece fundamentado, según GARCÍA DE ENTERRÍA (1998) y SANTAMARÍA (1999), en primer lugar, en el principio de libertad, que en Venezuela aparece elevado a valor superior del ordenamiento en el artículo 2 de la Constitución. En ese sentido señalan los mencionados autores que en virtud de que la libertad es la regla general de comportamiento de los ciudadanos, cualquier prohibición o restricción de la misma, configuradas como conductas sancionables, por supuesto, que constituyen una excepción, motivo por el cual deben estar predeterminadas normativamente.

Y en segundo lugar, en el principio de seguridad jurídica, que pese a que la Constitución de 1999 no lo contempla específicamente, como sí ocurre en el artículo 9.3 de la española, y apenas aparece mencionado tangencialmente en relación con el desarrollo armónico de la economía nacional en el artículo 299 ejusdem, no es menos cierto que el mismo ha sido elevado desde hace bastante tiempo por la doctrina y la jurisprudencia nacional, a la categoría de principio general de derecho. Siendo así cabe duda que el respeto a la seguridad jurídica impone la indicada predeterminación normativa tanto de las conductas sancionables, como de las respectivas sanciones, para de esa manera suprimir el ámbito de indeterminación en que quedarían colocados los ciudadanos, con respecto a conductas que a posteriori pudieran ser declaradas por la Administración como sancionables, que es precisamente el impedimento que se configura con la exigencia de la ley previa y cierta.

En fin, la garantía material de la tipificación, y más concretamente de su expresión a través de la ley previa, es también en Venezuela una consecuencia necesaria de los indicados principios de libertad y de seguridad jurídica, que en términos operacionales crea la obligación del estado de definir previamente en una ley, los comportamientos que se reputan prohibidos a los ciudadanos, e igualmente a enumerar las sanciones aplicables a los que incurran en dichos comportamientos. Así, -insistimos- tanto ciudadanos como autoridades administrativas sabes a que atenerse, ya que tanto si los primeros ignoran las aludidas prohibiciones, y las segundas imponen penas por comportamientos no prohibidos, ambos actuarían al margen de la Ley, y se harían susceptibles de las correspondientes sanciones.

Cabe señalar que normalmente se tiende a olvidar que el atributo de la “ley previa” como expresión de la garantía material en comento, se extiende también a las sanciones, y es por ello que en el principio de legalidad está comprendido el nulla poena sine lege, de tal manera que esta garantía se perfeccionará solamente si a la par de las conductas sancionables, también se determinan previamente las sanciones correspondientes a cada una de ellas, de tal manera que la lex previa implica la predeterminación normativa tanto de la infracción como la sanción.

Por supuesto, que no existe un molde de técnica legislativa para realizar esa determinación, ya que puede establecerse en la misma norma la infracción y la sanción. Pero igualmente resulta viable utilizar la técnica de definir en determinados preceptos las infracciones, y en otros las sanciones, e inclusive nada obsta para que una vez tipificada la infracción en una ley, pueda reenviarse la sanción a otro legislativo que la contempla.

Sobre la existencia de la ley previa el dispositivo constitucional contenido en el artículo 49, numeral 6, resulta sumamente claro, al pautar que ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no hayan sido calificados como infracciones por leyes preexistentes. Debe reconocerse que la misma claridad no puede predicarse, por las razones que expusimos en el capítulo anterior, sobre la Ley previa en materia de las correspondientes sanciones, en el cual -recordamos- concluimos que de todas maneras debía considerarse incluido en el principio de legalidad sancionatorio”.

Conforme con lo citado, ningún órgano o ente de la Administración tiene más facultades que las conferidas por la ley, debiendo ajustar su actuación a las normas jurídicas, tomando en cuenta que este principio es más rígido cuando se trata del ejercicio de la actividad sancionatoria de la Administración, cuya sujeción conlleva a asegurar las garantías de la tipicidad de la conducta infractora y la reserva legal.

De acuerdo con lo previamente señalado y como quiera que el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 2001 regula taxativamente las conductas contrarias a la ley, con el objeto de sancionar todos aquéllos ilícitos referentes a las especies fiscales y gravadas, resulta evidente que el supuesto sancionado por la Administración Tributaria Nacional, a saber, la extemporaneidad en el pago de la tasa que se origina por la renovación de la autorización para el expendio de bebidas alcohólicas, no se encuentra subsumido como un ilícito sancionado por el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 2001, requisito sine qua non para que sea aplicada la sanción, con fundamento en los principios de legalidad administrativa y de reserva legal y de conformidad con lo pautado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

En razón de las consideraciones antes expuestas, este tribunal observa que ante la regulación de los ilícitos relativos a las Especies Fiscales y Gravadas en el vigente Código Orgánico Tributario y en el cual no se tipifica sanción alguna por el pago extemporáneo de la tasa para renovar la autorización destinada al expendio de bebidas alcohólicas, por cuanto sólo sanciona aquellas conductas dirigidas a expender sin autorización o renovación de la misma, en consecuencia, no estando tipificado como ilícito tributario el pago extemporáneo de la tasa para la renovación, este tribunal forzosamente debe declarar la nulidad absoluta de las SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emanadas de División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas el 22 de julio de 2003, cuyos actos administrativos fueron impugnados mediante recurso jerárquico, el cual fue declarado parcialmente con lugar mediante Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000164 de fecha 9 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), todo de conformidad con lo establecido en el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario vigente, todo ello a los fines de tutelar los derechos consagrados en los artículos 24 y 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se declara.

Realizadas las anteriores consideraciones, resulta inoficioso pronunciarse respecto a los argumentos sustentados por la recurrente, toda vez que este Tribunal apreció de oficio que el acto impugnado está viciado de nulidad absoluta, de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el ordinal 1º del artículo 19 de la Ley de Orgánica de Procedimientos Administrativos, vicio éste de orden público suficiente para reconocer la inexistencia de los actos impugnados. Así se decide.

IV

Decisión

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara con lugar el recurso contencioso tributario subsidiario al recurso jerárquico, incoado por el ciudadano G.A.R.D.G., titular de la cédula de identidad N° V-10.974.662, en su carácter de representante legal de la firma mercantil Distribuidora Hermanos Gouveia S.R.L, identificado en el Registro de Información Fiscal N° J-30032176-2, asistido por el abogado R.H.D.A., inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 65.193, en contra de las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emanadas de la División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificadas el 22 de julio de 2003, impugnadas por la contribuyente mediante recurso jerárquico ejercido con recurso contencioso tributario subsidiario, que fue declarado parcialmente con lugar mediante Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000164 del 9 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia, este tribunal:

1) Declara la nulidad absoluta de la Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARAJ-2003-000164 del 9 de diciembre de 2003, emitida por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo establecido en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley de Orgánica de Procedimientos Administrativos.

2) Declara la nulidad absoluta de las Resoluciones Nº SAT-GRTI-RCO-UPF-500086 y SAT-GRTI-RCO-UPF-500087, ambas de fecha 10 de abril de 2003, emanadas de la División de Recaudación de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con lo establecido en el numeral 1 del artículo 19 de la Ley de Orgánica de Procedimientos Administrativos.

3) Exime del pago de costas a la República Bolivariana de Venezuela, de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario, por cuanto tuvo motivos racionales para litigar.

Publíquese, regístrese y notifíquese de conformidad con lo establecido en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, al Procurador General de la República, Contralor General de la República, al Fiscal General de la República, este último como parte de buena fe y a las partes en el presente juicio.

Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto, a los dieciocho días del mes de junio del año dos mil diez. Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

La jueza temporal,

Abg. Xioely G.T.

El secretario,

Abg. F.M.

En esta misma fecha, siendo las dos y cinco de la tarde (2:05 p.m.) se publicó la presente decisión.

El secretario,

Abg. F.M.

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