Decisión nº PJ0082013000129 de Juzgado Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 10 de Julio de 2013

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 10 de julio de 2013

203º y 154º

SENTENCIA N° PJ0082011000129

ASUNTO: AF48-U-2003-000168

Asunto Antiguo: 1962

Recurso Contencioso Tributario

Vistos: Con informes de la recurrente

Recurrente: DESARROLLOS FORESTALES SAN CARLOS II, S.A., Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, cuya última reforma quedó inscrita en la Oficina de Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital), el 26-06-1990, bajo el Nº 16, Tomo 75-A-Pro, con número de Aportante INCE 059763.

Apoderados de la Recurrente: Abogados F.P.P., J.V.O., J.M.V., A.M. y M.I., titulares de las cédulas de identidad Nos. 1.744028, 2.940.144, 3.664.778, 7.102.795 y 9.979.567 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 713, 7077, 13.890, 31.035 y 48.523, respectivamente.

Acto recurrido: Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 1698 de fecha 28-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que confirmó parcialmente el Acta de Reparo Nº 028548

Administración tributaria recurrida: Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

Representación del Fisco: Abogada M.J.C.H., titular de la cédula de identidad Nº 10.819.223, e inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533.

Tributo: Contribuciones Parafiscales.

I

RELACIÓN CRONOLÓGICA

Se inicia este procedimiento mediante Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 03-02-2003, por el abogado en ejercicio M.A.I., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 48.523, ante el Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de esta Circunscripción Judicial (Distribuidor), siendo asignado el conocimiento del presente asunto a este Tribunal en fecha 04-02-2003, por lo que fue recibido por secretaría en fecha 06-02-2003, dándosele entrada por auto de fecha 14-02-2003 bajo el Nº AF48-U-2003-000168, asunto antiguo Nº 1.962, ordenándose librar las notificaciones de ley solicitándose la remisión del expediente administrativo correspondiente al presente asunto.

En fecha 07-04-2003 fue consignada la boleta de notificación librada a la Procuraduría General de la República; en fecha 09-04-2003 fue consignada la de la Fiscalía General de la República; en fecha 07-05-2003 se consignó la boleta de notificación de la Contraloría General de la República; y en fecha 23-10-2003 se consignó la boleta de notificación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

Por diligencia de fecha 17-09-2003, la representación judicial del instituto parafiscal consignó copia certificada del poder que acredita su representación y copia certificada del expediente administrativo correspondiente al presente asunto.

Por auto de fecha 30-10-2003 se admitió el presente recurso, quedando el juicio abierto a pruebas, declarándose vencido el lapso probatorio por auto de fecha 26-01-2004.

En fecha 17-02-2004 la representación judicial de la recurrente consignó escrito de informes, declarándose concluida la vista de la causa por auto de la misma fecha.

II

DEL ACTO RECURRIDO

Es la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 1698 de fecha 28-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que confirmó parcialmente el Acta de Reparo Nº 028548, imponiéndose a la recurrente la obligación de cancelar al Instituto lo siguientes montos por lo conceptos que en cada uno se expresan:

1. - Aportes del 2% (ordinal 1° del articulo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 8.011,23.

2. - Por Aportes del ½% (ordinal 2º del artículo 10 de la Ley del INCE), la cantidad de Bs. 402,94

3. - Por concepto de Intereses Moratorios, la cantidad de Bs. 4.613,07.

4. Multa por la cantidad total de Bs. 7.062,92

   Ahora bien, debido a que en el lapso correspondiente la recurrente se allanó parcialmente al Acta de Reparo y canceló la suma de Bs. 7.452,97, el saldo restante por diferencia de aportes y por aportes insolutos para los períodos comprendidos entre el primero trimestre de 1997 hasta el segundo trimestre de 2001, se redujo a la cantidad de Bs. 961,20, habiéndose practicado la determinación sobre base cierta, tomando en cuenta las partidas correspondientes a sueldos, sueldos jornaleros, vacaciones, sobre tiempo, servicios contratados de oficina, servicios contratados, honorarios profesionales, mano de obra indirecta y utilidades pagadas a los trabajadores.

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La representación judicial de la recurrente

   Tanto en el escrito recursivo, como en los informes presentados, la representación judicial de la recurrente mostró su inconformidad con el contenido del acto impugnado con base en los alegatos siguientes:

   Que la administración para fiscal hizo caso omiso de la defensa alegada sobre la eximente de responsabilidad penal tributaria referida al error de hecho y de derecho excusable.

   Que resulta improcedente incluir las utilidades dentro de la base imponible para el cálculo del aporte patronal del 2% previsto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, encontrándonos, a su decir, frente a un supuesto de doble tributación.

   Que en este asunto no procede el cálculo de intereses moratorios, toda vez que la obligación tributaria parafiscal no es aún líquida y exigible.

   Finalmente se alega que la multa impuesta es improcedente, toda vez que no se tomó en cuenta el allanamiento parcial efectuado por la recurrente, procediéndose a calcular el monto de la multa sobre el 86% de la totalidad de las determinaciones parafiscales, obviando la norma que establece que en caso de allanamiento, lo procedente es aplicar una multa de 10% sobre el monto del tributo allanado.

2. La administración tributaria parafiscal.

   Se deja constancia que en el presente asunto la Representación Judicial del hoy Instituto Nacional de Cooperación Educativa no presento informes

   IV

   DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES

   Se deja expresa constancia que las partes no promovieron pruebas en el presente asunto.

   No obstante examinadas como han sido las actas que conforman el presente expediente, se pudo constatar que junto con su escrito recursorio se remitió la siguiente documentación:

   .- Copia simple de recibo de Depósito del Banco Provincial Nº 158016 de fecha 23-10-2001, donde se lee que la recurrente canceló al INCE mediante el referido depósito la suma de Bs. 7452.965,58.

   .- Copia del Acta de Reparo Nº Acta de Reparo Nº 028548, de fecha 18-09-2001.

   .- Copia de Hoja de Actualización Monetaria Anexa al Acta de Reparo Nº 028548 de fecha 18-09-2001.

   .- Copia de las Actas de Investigación Fiscal.-

   .- Copia de la Planilla de Liquidación de Intereses de Mora por Pagos Extemporáneos.-

   .- Copia del Escrito de Descargos presentado por la representación de la recurrente.-

   .- Original de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 1698 de fecha 28-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE),

   .- Original de ejemplar de Acta de Reparo Modificatoria Nº 041048 y Nº 041049 de fecha 22-10-2002.

   Igualmente consta en autos copia certificada del expediente administrativo correspondiente al presente asunto, donde se observa que se encuentran contenidos los mismos documentos antes identificados y además:

   .- Copia Certificada de la Autorización de Investigación Fiscal Nº 252008-01-014 de fecha 30-07-2001.

   V

   ANALISIS DE LAS PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES.

   En relación a las copias certificadas de los actos emanados de la Administración Parafiscal, tales como Autorización de Investigación Fiscal, Actas de Reparo, y Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, antes identificados, emanados del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), este Tribunal observó, que se tratan documentos administrativos, los cuales fueron emitidos por un funcionario público, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario.

   En relación al Escrito de Descargos y a la copia simple del recibo de Depósito del Banco Provincial S.A.I.C.A., este Tribunal observó que el mismo se trata de un documento privado, dicho documento además no fue desconocido en ninguna forma por la parte demandada por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio.

   Respecto al Original del poder otorgado por el ciudadano F.P.P., titular de la cédula de identidad Nº 1.744.028, en su carácter de representante legal de DESARROLLOS FORESTALES SAN CARLOS II, S.A., a los Abogados F.P.P., J.V.O., J.M.V., A.M. y M.I., titulares de las cédulas de identidad Nos. 1.744028, 2.940.144, 3.664.778, 7.102.795 y 9.979.567 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 713, 7077, 13.890, 31.035 y 48.523, respectivamente, el mismo es un documento privado emitido y reconocido por su otorgante, autenticado por ante la Notaria Pública Trigésima Primera del Municipio Libertador del Distrito Capital, inserto bajo el Nº 15, Tomo 135, de los libros de autenticaciones llevados por esa Notaría. Dicho documento además no fue desconocido en ninguna forma por la parte demandada por lo que el Tribunal reconoce su valor probatorio.

   Igual consideración merece la Copia Certificada del Poder otorgado por el ciudadano E.O.C., titular de la cédula de identidad Nº 7.083.863, en su condición de Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a la abogada en ejercicio M.J.C.H., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, otorgado en forma auténtica ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador, en fecha 18-07-2003, bajo el Nº 61, Tomo 164.

   VI

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) Si las utilidades pagadas a los trabajadores forman parte del aporte patronal del 2% establecido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE; ii) Si resulta ajustado a derecho calcular intereses moratorios en el presente asunto; iii) Si resulta improcedente el cálculo de la multa impuesta; y iv) Si resulta aplicable al caso concreto la eximente de responsabilidad penal tributaria referida al error de hecho y de derecho excusable al excluir las utilidades de la base imponible para el cálculo del aporte patronal, por estar ya incluidas en la base imponible del aporte de los trabajadores.

   i) Respecto al argumento de que el acto impugnado esta viciado de nulidad absoluta por violar el principio de legalidad tributaria y contener un falso supuesto al pretender incluir dentro de la base imponible del aporte patronal rubros que no tienen naturaleza de salario normal, como es el caso de las utilidades, creándose un nuevo tipo de aporte y produciéndose un enriquecimiento sin causa a favor del INCE este Tribunal observa lo siguiente:

   Este tribunal para decidir considera necesario destacar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

   En cuanto al tercer requisito de fondo que afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

   (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

   .(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

   Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

   La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

   Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

   “El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político- Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

   Ahora bien, teniendo claro en qué consiste el vicio de falso supuesto de derecho, estima este Tribunal pertinente transcribir e interpretar el contenido el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa:

   Artículo 10. El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

   1) Una contribución de los patronos, equivalente a dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2) El medio por ciento de las utilidades anuales, pagados a los obreros y empleados y aportadas por estos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

   (…)

   . (Subrayado del Tribunal).

   Como se observa del artículo transcrito, la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distingue claramente dos contribuciones parafiscales, la primera de ellas tiene como sujeto pasivo a los patronos con una alícuota del 2% sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a Municipalidades. La segunda, prevé una alícuota del ½% sobre la base imponible determinada por el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados con cargo a ellos, debiendo al patrono retener y depositar estos aportes en la Caja del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   En el caso de la cotización debida al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el primer subtipo es el de la contribución que pagan los patronos, cuya base gravable esta formada por la suma de los salarios y otras renumeraciones pagadas al trabajador. Pero conciente el legislador de que no sólo las empresas se benefician de la preparación de la mano de obra calificada, quiso también que los propios trabajadores contribuyeran aunque en menor medida, puesto que también ellos reciben el beneficio de su propia capacitación que les brinda mejores oportunidades de trabajo y mejor remuneración.

   Por esta razón, se creó otro subtipo que tiene como sujeto pasivo a los propios trabajadores y como base imponible a las utilidades pagadas, sobre las cuales pueden soportar un pequeño sacrificio fiscal en razón de que constituyen una renumeración extraordinaria percibida una vez al año, no destinada a cubrir sus necesidades fundamentales. Además, fue la intención manifiesta del legislador aliviar la carga fiscal del patrono haciendo soportar una parte al trabajador, se trata de una cotización mixta con dos bases imponibles diferentes y dos sujetos pasivos diferentes, aunque en el segundo subtipo el patrono sea responsable pero solo en su carácter de agente de retención.

   Ninguna de las disposiciones de la Ley o de su reglamento permite presumir que haya sido la intención del legislador superponer, al menos parcialmente, ambas cotizaciones, sobre la misma base imponible, por el contrario cada una de ella tiene su propia esfera de aplicación perfectamente diferenciada.

   No obstante lo anterior y a mayor abundamiento, quien decide considera necesario agregar que, para poder realizar una correcta interpretación de la normativa legal que actualmente regula la materia impositiva objeto de la presente causa, se debe hacer un análisis de ellas vinculándola necesariamente con la pertinente normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo vigente para los trimestres reparados, para así comprenderla e interpretarla en su justa dimensión y en su verdadero alcance, en virtud de que la necesidad del Estado de disminuir su déficit a través de la recaudación de ingresos tributarios no puede conducirlo a una excesiva voracidad fiscal que pretenda desconocer los limites de imposición a que puedan ser sometidos patronos y trabajadores, los cuales derivan no solo de la propia naturaleza de la legislación laboral inspirada en principios de justicia social, sino también del artículo 317 de nuestra Carta Fundamental, por cuanto si bien todos los ciudadanos están obligados a contribuir con los gastos públicos, el sistema tributario debe procurar la justa distribución de las cargas públicas según la capacidad contributiva del contribuyente atendiendo al principio de progresividad, así como a la protección de la economía nacional y el nivel de vida de la población, no estando nadie obligado a pagar un impuesto u otra contribución que no este establecida en la Ley.

   En efecto, la jurisprudencia de nuestro M.T. ha reiterado de forma pacífica que las utilidades pagadas por las empresas a sus trabajadores no participan de las características del salario a los fines de la Ley del INCE, por lo que resulta ilegal gravarlas. Así, la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativo Especial Tributaria II, señaló:

   …De la Ley del INCE, en particular de la norma citada, se advierte claramente dos contribuciones parafiscales una de liquidación periódica trimestral (la patronal), la primera de las, tiene como sujeto pasivo a los patrones de los establecimientos que se dediquen al ejercicio de actividades comerciales o industriales, no pertenecientes a ninguna entidad político territorial, y cuya base imponible es el monto de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones a la cual se le aplica un alícuota del 2% su obligación tributaria se causará y nacerá a diario, semanal o mensualmente, según sea la forma de pago.

   La segunda, tiene como sujetos pasivos los obreros o empleados de dichos establecimientos, su base imponible está determinada por el monto total de las utilidades pagadas anualmente, a la cual se le debe aplicar una alícuota del ½%. El pago de este corresponde al empleado, tomando en consideración que la utilidad anual consiste en el beneficio o ganancia efectiva que se obtiene al final de cada ejercicio, por las actividades productivas desarrolladas en dicho período y solamente con respecto a estas utilidades gravita la contribución exigida a los empleados, estando obligado el patrono a efectuar la correspondiente retención.

   En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos para el INCE determinar los tributos previstos en las referida ley, ha debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%) , cuando su propio texto legal establece, con toda claridad la base imponible y las diferencias alícuotas para cada contribuyente, a saber: 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal…

   . (Sentencia de fecha 18 de noviembre de 1999, caso: VICSON).

   Del mismo modo la Sentencia N° 781 de fecha 5 de junio de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Makro Comercializadora, S.A., Exp. N° 15.739, expreso:

   Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas. Asimismo, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual considera que no puede desconocerse la actuación fiscal llevada a cabo por el instituto conforme a lo dispuesto en su ley, en base a una supuesta violación del artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994 y del artículo 224 del texto constitucional de 1961, ya que la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa participa del carácter de ‘Ley Especial Tributaria’ creadora de tributos, debe esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual señala expresamente:

   ‘Sólo a la ley corresponde regular con sujeción a las normas generales de este Código, las siguientes materias:

   1. Crear, modificar o suprimir tributos; definir el hecho imponible, fijar la alícuota del tributo, la base de su cálculo e indicar los sujetos pasivos del mismo.’

   En efecto, la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, participa del carácter de ley especial respecto a la contribución por ella creada; no obstante, debe advertirse que toda disposición legal creadora de tributos, que modifique los ya creados o los suprima, si bien puede establecer los elementos tipificadores del tributo, entre otras facultades, debe hacerlo con sujeción a las normas generales consagradas en el Código Orgánico Tributario, el cual resulta principal fuente normativa en materia tributaria, al igual que conforme a los principios y garantías establecidos por la Constitución de la República referidos a la tributación; siendo ello así, esta alzada comparte el criterio sostenido por la recurrida y considera que el aplicar ambas alícuotas impositivas sobre las utilidades, conlleva a la natural consecuencia que sobre las mismas se aplique una alícuota distinta a la establecida por la ley; todo lo cual se traduce en una violación del principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 224 de la Constitución de 1961, actualmente plasmado por el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual no puede cobrarse ningún tributo que no haya sido previamente establecido en la ley, y en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.

   Finalmente, respecto al alegato esgrimido por la representación judicial del instituto, según el cual la recurrida dejó sin explicar donde encuadran las utilidades a los efectos de la contribución parafiscal debatida en la presente controversia, considera esta Sala que la disposición contenida en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, es clara cuando establece:

   ‘El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. (omissis) ...

   (Destacado de la Sala).

   En tal sentido, basta la simple lectura del artículo citado para saber en dónde encuadran las utilidades y cuál resulta la alícuota impositiva aplicable a las mismas, motivo éste que lleva a la Sala a considerar carente de fundamento la afirmación hecha por los representantes del recurrente, y así expresamente lo declara.

   En virtud de los argumentos desestimatorios que anteceden, resulta forzoso concluir a esta Sala que el presente recurso de apelación es improcedente. Así se declara

   Todo lo expuesto permite concluir a este Tribunal que, al ser distintas las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por estar el concepto “utilidades” expresamente gravado conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no debe el Instituto imponer sobre las mismas el gravamen del 2% consagrado en el numeral 1.

   En consecuencia, tal como lo afirma el apoderado judicial de la aportante el acto administrativo objeto del presente recurso contencioso tributario, adolece del vicio de falso supuesto de derecho, por interpretar erróneamente la Administración Tributaria que la partida “utilidades” forma parte de la base imponible, para el cálculo de la contribución patronal del 2%, establecida en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, razón por la cual quien suscribe este fallo declara, la improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la aportante DESARROLLOS FORESTALES SAN CARLOS II, S.A., mediante el acto impugnado, emanado del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, en el punto referente al cobro de la contribución del 2% sobre las utilidades pagadas por la empresa. Así se decide.

   Visto el pronunciamiento de nulidad anterior, este Tribunal considera inoficioso emitir pronunciamiento sobre la posible violación del principio constitucional de la legalidad tributaria en el acto impugnado. Así se declara.

   ii) Respecto a la procedencia o no del cobro de intereses moratorios a la aportante, es importante hacer mención del criterio sostenido por la Sala Político Administrativa, quien en criterio pacifico y reiterado, ha señalado, “los intereses moratorios no se causan sino frente a una obligación tributaria determinada mediante un acto administrativo definitivamente firme y por tanto, líquida y exigible dentro de un plazo legalmente establecido ( sentencia de fecha 10 de agosto de 1993, Caso: Manufacturas de Aparatos Domésticos, S.A. MADOSA).

   El criterio antes expuesto fue nuevamente ratificado en el fallo dictado por la entonces Corte Suprema de Justicia en Pleno el 14 de diciembre de 1999, con ocasión de declarar parcialmente con lugar el recurso de nulidad por inconstitucionalidad interpuesto contra el dispositivo contenido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, regulador de la materia bajo análisis, en cuya oportunidad se sostuvo:

   ...una interpretación constitucional del interés moratorio exige su consideración como mecanismo resarcitorio y no punitivo y, de allí, la interpretación de la exigibilidad como vencimiento del plazo con base a los principios aplicables a las obligaciones de naturaleza civil, esto es, la exigencia del vencimiento de los plazos para su pago o impugnación o la firmeza de la obligación producida como consecuencia de la decisión de los recursos que se hayan ejercido, a los fines del cálculo de los intereses moratorios, insiste la Corte en que a la luz de la redacción del artículo 59, no queda duda de que la exigibilidad, como se había venido interpretando por el Supremo Tribunal, en su Sala Político-Administrativa, es presupuesto de la indemnización por mora allí prevista.

   Consecuencialmente, los intereses moratorios deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el aportante incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo. Estos intereses suponen una obligación dineraria cuyo objeto es una cantidad líquida concretamente, un impuesto definitivamente exigible y liquidado con expresión de su monto.

   Cuando se prevén los intereses moratorios en el Código Orgánico Tributario se evidencia la necesidad de observar un plazo (precisamente para determinar el incumplimiento de la contraprestación) dentro del cual ha de realizarse el pago y un acto administrativo definitivamente firme que así lo disponga en atención a las disposiciones legales pertinentes, so pena de que el aportante incurra en mora respecto de su obligación fiscal. Vuelve, pues, esta Corte, en base a los razonamientos que preceden, al criterio que pacíficamente había venido sosteniendo hasta el 7 de abril de 1.999, en el sentido de que se retoma la exigibilidad de la deuda tributaria como elemento esencial para que se causen los intereses moratorios a que se refiere la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario. Es con base a estas consideraciones que la Corte estima que el artículo 59 del Código Orgánico Tributario fija intereses moratorios, de acuerdo con los principios que regulan esta figura como resarcimiento al retardo en el cumplimiento de las obligaciones civiles (tributarias en este caso) y, de allí, que el mismo no resulte inconstitucional como se ha denunciado. Así se declara

   .(Sentencia expediente 1046, Caso J.O.P.P. y otros) (Subrayado de la Sala )

   Asimismo, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, al realizar la aclaratoria que le fuera solicitada por el Fisco Nacional respecto del fallo citado, luego de transcribir la parte pertinente del mismo, observó:

   …Esta Sala Constitucional no puede –como pretende la representación fiscal-, mediante una aclaratoria, contrariar lo dispuesto en el fallo, por cuanto ello constituiría una reforma del mismo, lo cual atentaría no sólo contra lo dispuesto en el artículo 252 del Código de Procedimiento Civil precedentemente examinado, sino contra el principio de la cosa juzgada. De allí que, la única interpretación constitucional de la primera parte del artículo 59 del Código Orgánico Tributario es la realizada en el fallo que fuera parcialmente transcrito…

   (Sentencia dictada el 26 de julio de 2000, número 816)

   Así el criterio sustentado por nuestro M.T., en Sala Constitucional, Expediente No. 06-1860 de fecha 13 de julio de 2007, Caso TELCEL, C.A., el cual expresa con respecto a este razonamiento lo siguiente: “…En contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la “exigibilidad” de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria…”.

   En razón de todo lo anteriormente expuesto, este Órgano Jurisdiccional, observa que en el presente caso el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), procedió a liquidar intereses moratorios a cargo de la aportante, sobre un crédito no líquido ni exigible para el momento en que se realizó su cálculo, ya que el acto administrativo que determinó la obligación no se encontraba definitivamente firme, en consecuencia, resulta improcedente el cobro de los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria y sólo podrán causarse a partir que quede definitivamente firme el presente fallo. Así se declara.

   iii) Con relación a las multas impuestas, la recurrente alegó lo siguiente:

   (omissis)…Ahora bien, la referida multa está incorrectamente determinada, ya que el monto del tributo adeudado conforme lo establece la Resolución de Sumario, es la cantidad de Bs. 961.198,42, ya que la diferencia, es decir, la cantidad de Bs. 7.452.966,58 fue objeto de aceptación parcial por parte de mi representada, en fecha 23 de octubre de 2001, conforme a lo dispuesto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributaria (sic). Por lo tanto, la multa por reparo conforme al artículo 97 eiusdem, sólo procedería con respecto al tributo adeudado (Bs. 961.198,48) y no respecto al tributo aceptado parcialmente, ya que sobre dicho tributo objeto de allanamiento, lo que correspondía aplicar era una multa del 10%, tal y como lo dispone el artículo 145 tantas veces mencionado, y no del 86%...(omissis)

   En el caso de la multa correspondiente a la diferencia del aporte del 2% establecido en el Ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley INCE por no haberse incluido dentro de la base imponible las utilidades que el patrono pagó a sus trabajadores durante los trimestres verificados, esta sentenciadora debe pronunciarse sobre su ilegalidad, dada la declaratoria de nulidad de tal determinación por encontrarse afectada del vicio de falso supuesto, al no encuadrar las utilidades dentro del concepto de salario normal, por lo que la multa accesoria que es su consecuencia debe sufrir los mismos efectos, teniendo que declararse indefectiblemente nula tal sanción, ya que lo accesorio debe seguir la suerte de lo principal. Así se declara.

   Respecto a la multa impuesta por la diferencia de aporte del ½% previsto en el Ordinal 2º del Artículo 10 eiusdem, esta sentenciadora encuentra que la recurrente no contradijo en su escrito recursivo el derecho que tiene el INCE al cobro de tal contribución, no encontrándose impugnado tampoco el derecho que tiene el instituto parafiscal a imponer la multa correspondiente, por lo que este Tribunal se abstiene de emitir pronunciamiento al respecto, y al no haber sido objeto de controversia la misma se declara firme. Así se decide.

   iv) Sobre la solicitud de la representación judicial de la recurrente de la aplicación al caso concreto de la eximente de responsabilidad penal tributaria referida al error de hecho y de derecho excusable al excluir las utilidades de la base imponible para el cálculo del aporte patronal, por estar ya incluidas en la base imponible del aporte de los trabajadores; y visto igualmente el pronunciamiento de nulidad de este Tribunal referido a la determinación parafiscal que incluyó la partida utilidades dentro de la base imponible del aporte establecido en el Ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, esta sentenciadora considera inoficioso emitir pronunciamiento al respecto. Así se declara.

   En virtud de la decisión contenida en el presente fallo, se ordena al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), dictar un nuevo acto en completa sujeción a los términos que han quedado planteados en esta decisión.

   VII

   DECISIÓN.

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, y por las razones que han sido expuestas, este Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha 03-02-2003, por el abogado en ejercicio M.A.I., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 48.523, en su carácter de apoderado judicial de la aportante DESARROLLOS FORESTALES SAN CARLOS II, S.A., Sociedad Mercantil domiciliada en Caracas, cuya última reforma quedó inscrita en la Oficina de Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital), el 26-06-1990, bajo el Nº 16, Tomo 75-A-Pro, con número de Aportante INCE 059763, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 1698 de fecha 28-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que confirmó parcialmente el Acta de Reparo Nº 028548. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara nula la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 1698 de fecha 28-10-2002, emanada de la Gerencia de Ingresos Tributario de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) por lo que respecta a la inclusión de las Utilidades canceladas a los trabajadores, dentro de la contribución parafiscal establecida en el Ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley sobre el INCE y sus accesorios relativos a multa e intereses moratorios.

SEGUNDO

Se ordena al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), dictar un nuevo acto en completa sujeción a los términos que han quedado planteados en esta decisión.

TERCERO

No hay condenatoria en costas contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en razón de que este Tribunal se acoge al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia N° 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D..

CUARTO

De conformidad con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República.

Publíquese, regístrese y notifíquese.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en Caracas, a los diez (10) días del mes de julio de dos mil trece (2013). Año 203° de la Independencia y 154° de la Federación.

La Jueza Superior Titular,

Dra. D.I.G.A.L.S.A.

Abg. Abighey C. Díaz G.

En la fecha de hoy, diez (10) de julio de dos mil trece (2013), se publicó la anterior Sentencia N° PJ0082013000129 a las diez y cincuenta y cuatro de la mañana (10:54 am).

La Secretaria Accidental

Abg. Abighey C. Díaz G.

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ASUNTO: AF48-U-2003-000168

Asunto Antiguo: 1.962