Decisión nº 1666 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Anzoategui, de 14 de Julio de 2010

Por auto de fecha 16 de septiembre de 2008, se le dio entrada al presente Recurso Contencioso Tributario, en esa misma fecha el Tribunal ordenó librar las notificaciones de ley, dirigidas a la Fiscal Vigésima Segunda del Ministerio Público del estado Anzoátegui, a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela, al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) adscrito al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas ahora Ministerio del Poder Popular de Planificación y Finanzas, a los fines de que se sirva remitir el expediente administrativo relacionado con el acto administrativo que se impugna en el presente asunto.

Por auto de fecha 13 de octubre de 2008, se agregó diligencia presentada por el apoderado judicial de la recurrente, mediante la cual puso a la disposición del Alguacil de este Tribunal Superior los emolumentos para sacar fotostatos, asimismo, puso a disposición los medios de transporte requeridos para tal fin.

En fecha 07 de noviembre de 2008, se agregó a los autos consignación del Alguacil de boleta de notificación Nº 1482/2008 de fecha 16-09-2008, dirigida a la Fiscal Vigésima Segunda del Ministerio Público del estado Anzoátegui, siendo recibida, firmada y sellada por la referida ciudadana, quedando así notificada.

En fecha 13 de noviembre de 2008, se agregó a los autos consignación del Alguacil de boleta de notificación Nº 1485/2008 de fecha 16-09-2008, dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) adscrito al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas ahora Ministerio del Poder Popular de Planificación y Finanzas, siendo recibida firmada y sellada por el ciudadano Ildemaro García, en su condición de Asistente Administrativo del Área de Correspondencia de la División de Tramitaciones de la referida Gerencia Regional, quedando así notificada.

En fecha 13 de febrero de 2009, se agregó a los autos consignación del Alguacil de boleta de notificación Nº 1484/2008 de fecha 16-09-2008, dirigida al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, siendo recibida firmada y sellada por la ciudadana A.R., en su condición de Secretaria de esa dirección, quedando así notificado.

En fecha 13 de febrero de 2009, se agregó a los autos consignación del Alguacil de boleta de notificación Nº 1483/2008 de fecha 16-09-2008, dirigida a la Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela, siendo recibida firmada y sellada por el ciudadano J.L.S.M., en su condición de Jefe de Departamento de Coordinación de Juicios Tributarios de esa dirección, quedando así notificada.

Por auto de fecha 03 de marzo de 2009, se agregó diligencia presentada por la abogada C.L.G., en su carácter de Representante de la República, mediante la cual solicitó copia simple del presente asunto. En ese mismo auto se acordó lo solicitado.

Por auto de fecha 06 de marzo de 2009, este Tribunal Superior por medio de Sentencia Interlocutoria Nº 03 ADMITIÓ el presente Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano R.A.H.G., actuando en su condición de apoderado judicial de la contribuyente recurrente EMPRESA DE SERVICIOS EMSECA, C.A.

Por auto de fecha 25 de marzo de 2009, este Tribunal ordenó agregar a los autos los escritos de promoción de pruebas presentados por el apoderado judicial de la recurrente y por la representante fiscal.

En fecha 02 de abril de 2009, por medio de sentencia interlocutoria Nº 03 este Tribunal Superior, admitió las pruebas presentadas por el apoderado judicial de la recurrente y las presentadas por la representación fiscal.

Por auto de fecha 20 de abril de 2009, se agregó diligencia presentada por la abogada C.L.G., en su carácter de representante de la República, mediante la cual solicitó a este Tribunal se sirva expedir cómputo por secretaría para la presentación de los informes. En ese mismo auto este Tribunal se abstuvo de proveer lo solicitado por cuanto el lapso probatorio no se encontraba precluido.

Por auto de fecha 01 de junio de 2009, se recibió escrito de Informes presentado por la representante fiscal abogada C.L.G.. Asimismo, este Juzgado dejó expresa constancia que la parte recurrente no presentó escrito de Informes. De igual manera, hizo saber que el lapso para dictar sentencia comenzó a transcurrir a partir de ese mismo día 01-06-2009.

Por auto de fecha 09 de junio de 2010, el suscrito Juez Provisorio Dr. P.D.R.P., se avocó al conocimiento y decisión a que hubiere lugar en el presente recurso de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con los artículos 26 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Asimismo, este Tribunal dejó expresa constancia que la presente causa se reanudará vencido el término de tres (3) días de despacho siguiente a la presente fecha.

-II-

DE LAS RAZONES DE HECHO Y DE DERECHO PARA DECIDIR

Vencido como ha sido el lapso de informes, este Tribunal Superior, a los fines de dictar sentencia, observa que:

El ciudadano R.A.H.G., actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente EMPRESA DE SERVICIOS EMSECA, C.A., interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución N° GRTI/RNO/DF/3824/2008-00488, de fecha 15 de marzo de 2008, que impone a pagar las siguientes cantidades SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001847, ejercicio fiscal 01/12/2006 al 31/12/2006, SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001844, ejercicio fiscal 01/01/2007 al 31/01/2007, SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001845, ejercicio fiscal 01/02/2007 al 31/02/2007, SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001843, ejercicio fiscal 01/03/2007 al 31/03/2007, SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001841, ejercicio fiscal 01/04/2007 al 31/04/2007, SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001842, ejercicio fiscal 01/05/2007 al 31/05/2007, QUINIENTOS SETENTA Y CINCO BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 575,oo) según planilla de liquidación Nº 071001227001846, ejercicio fiscal 01/12/2006 al 31/05/2007, todas emitidas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), adscrito al Ministerio de Finanzas ahora Ministerio del Poder Popular para Planificación y Finanzas.

Así las cosas, argumenta textualmente el ciudadano R.A.H.G., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente que:

…”la Resolución objeto de la presente impugnación, determina el SENIAT que mi representada incumplió deberes formales contemplados en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, Artículo 63 de su Reglamento y Artículo 2 de la Resolución Nº 320 del 28/12/1999, al emitir facturas o comprobantes relacionados con la ejecución de ventas o prestación de servicios sin cumplir con los requisitos y características exigidas por las normas tributarias.

…”la Administración Tributaria procedió a multar a mi representada por períodos de un mes, a razón de una (1) unidad tributaria por cada factura, documento o comprobante, hasta la cantidad de 150 unidades tributarias …”

…”incurre la Administración Tributaria en la Resolución impugnada en el vicio de falso supuesto de derecho al interpretar erradamente el artículo 101, numeral 3º Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario, al considerar que las infracciones imputadas a mi representada se cometieron tantas veces como facturas había emitido hasta un total de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T) por cada período de imposición aplicándose una multa por cada período fiscal de ciento cincuenta (150) unidades tributarias, que totalizan así, la expresada suma de seis mil novecientos bolívares fuertes (Bsf. 6.900,00) cada una de estas multas por cada período de un mes.

Tal proceder condujo a la Administración Tributaria a interpretar de manera errónea que se trataba de una multiplicidad de ilícitos tributarios, cuando lo correcto era interpretar que se trataba de una misma y única infracción, ya que por aplicación del artículo 99 del Código Penal, aplicable a esta situación por mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, se está en presencia de lo que se denomina en doctrina penal un “delito continuado”, y en nuestro caso, un “ilícito tributario continuado”, al cumplir las características de: a) Pluralidad de hechos; b) Atribuibles o imputables a un mismo sujeto; c) Constitutivas de violaciones de una misma disposición legal; y d) Productoras de un único resultado antijurídico.

…”incurre la Resolución impugnada mediante este recurso en el denunciado vicio de falso supuesto de derecho, al interpretar erróneamente el artículo 81 del Código Orgánico Tributario. En efecto, se imputa a mi representada dos (2) ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias; esto es: a) No incorporara a sus facturas la condición de la operación (Art. 101.3 COT); y b) No tener los libros de compra y venta del IVA en el establecimiento (Art. 102.2 COT). El primero de los referidos ilícitos tributarios está sancionado con multa de una (1) unidad tributaria; mientras que el segundo de los ilícitos está sancionado con multa de veinticinco (25) unidades tributarias y por tal circunstancia, existiendo una concurrencia de infracciones el ya referido artículo 81 del Código Orgánico Tributario ordena aplicar la sanción más grave, aumentada con la mitad de la otra sanción más leve.

…omisis…

…”Incurre igualmente la Resolución impugnada en el vicio de infracción de Ley, al aplicar retroactivamente el valor de la unidad tributaria, con lo cual viola por falta de aplicación el segundo aparte del artículo 8 del Código Orgánico Tributario, que expresamente establece que “Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca al infractor.

…”consta en la Planilla de Liquidación de las multas, que se acompañan en original a este escrito, así como de la Resolución en cuestión, que la Administración Tributaria procedió a liquidar las sanciones impuestas utilizando como valor de la unidad tributaria el establecido para el momento de dicha liquidación, esto es, cuarenta y seis bolívares fuertes (Bsf. 46,00), cuando lo correcto era, en todo caso, considerar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se incurre en la infracción. Esto es, para Diciembre 2006, treinta y tres mil seiscientos bolívares (Bs. 33.600,oo) y en moneda actual, treinta y cuatro bolívares fuertes (Bsf. 34,00).

…”la Resolución impugnada es de tanta gravedad, que incluso lo afecta de inconstitucionalidad, al violar flagrantemente el artículo 49, numeral 6 de la Constitución, que establece que “Ninguna persona podrá ser sancionada por actos u omisiones que no fueren previstos como delitos, faltas o infracciones en leyes preexistentes”…”

…”debe entenderse que el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario está afectado de inconstitucionalidad, al establecer la aplicación retroactiva del valor de la unidad tributaria, y por todo lo cual, la Administración Tributaria debió desaplicarlo de conformidad con el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y 334 de la Constitución…”

El ciudadano R.A.H.G., actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente EMPRESA DE SERVICIO EMSECA, C.A., alegó en su escrito libelar que …”De igual manera incurre la Resolución impugnada en infracción de Ley, al no aplicar el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, y por ello pedimos su anulación, pues existiendo en nuestro caso circunstancias atenuantes, conocidas perfectamente por la Administración Tributaria, ésta las ignoró, para agravar así la situación de mi representada, violando los principios que inspiran el debido proceso y entre estos, la necesaria proporcionalidad que debe existir entre el ilícito y la sanción aplicable, que es lo que hace justa una decisión…”

Asimismo, en el lapso probatorio el apoderado judicial de la recurrente reprodujo el merito favorable de los autos, especialmente los anexos de la Resolución impugnada marcados B, C, D, E, F, G, H e I.

Por su parte, la representación fiscal en su escrito de promoción de pruebas alegó que:

…”la Administración Tributaria pudo determinar, con fundamento en los datos aportados por el propio contribuyente: QUE EL CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS O COMPROBANTES RELACIONADOS CON LA EJECUCIÓN DE VENTAS O PRESTACIÓN DE SERVICIOS SIN CUMPLIR CON LOS REQUISITOS Y CARACTERISTICAS EXIGIDAS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, articulo 54, 56 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículos 63 y 71 de su Reglamento y artículo 2 de la Resolución 320 del 28/12/1999, durante los períodos: DICIEMBRE 2006, ENERO 2007, FEBRERO 2007, MARZO 2007, ABRIL 2007 Y MAYO 2007. Asimismo, el contribuyente incurrió en contravención del artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículo71 de su reglamento, es decir, Los Libros de Compra y Venta no se encontraban en el establecimiento de la contribuyente lo que denota concurrencia de ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias y se aplica la sanción más grave, aumentada con las otras sanciones…”

…”El contribuyente en su escrito de impugnación alega para su defensa que la administración tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho al aplicar el artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario y que lo correcto era interpretar que se trataba de una misma y única infracción, por aplicación del artículo 99 del Código Penal o el llamado Delito continuado…”

De igual manera en su escrito de Informes la representación fiscal señaló lo siguiente:

…”la División de Fiscalización de esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), detectó que la contribuyente ya identificada, emitió documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos a los cuales está obligado como contribuyente formal del I.V.A., contraviniendo lo dispuesto en los artículos 54 y 57 de Impuesto al valor Agregado, 63 de su Reglamento y 2 de la Resolución Nº 320 del 28/12/1999, correspondiente a los períodos comprendidos entre el 01/12/2006 y 31/12/2006; 01/01/2007 y 31/01/2007; 01/02/2007 y 28/02/2007; 01/03/2007 y 31/03/2007; 01/04/2007 y 30/04/2007; y 01/05/2007 al 31/05/2007, por lo que se procedió a imponer la sanción prevista en el artículo 101, numeral 3, segundo aparte del Código Orgánico Tributario vigente, por concepto de multa consistente en una (01) Unidad Tributaria (U.T.) por cada factura, documento o comprobante, por la cantidad de 150 U.T. equivalentes a Bs. 6.900,00 para cada período verificado, y dichas omisiones quedaron subsumidas en la conducta tipificada en el artículo 101 numeral 3, del Código Orgánico Tributario…”

Finalmente, la representación fiscal alegó que: …”la actuación de la Administración Tributaria, fue completamente apegada a derecho al sancionar a la contribuyente de conformidad con lo previsto en el articulo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, por haber emitido documentos que amparan las ventas sin cumplir los requisitos y no mantener los libros de compra y de ventas en el establecimiento…”

-III-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

La controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a resolver sobre el supuesto vicio de errónea interpretación de la Ley, que rechaza la contribuyente concretamente los artículos 79, 81 y 101 numeral 3º Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario, y el artículo 99 del Código Penal, en que habría incurrido la Administración Tributaria, en cuanto a la aplicación de la figura del delito continuado para la forma de calcular la sanción correspondiente, así como el valor de la unidad tributaria, la no aplicación de atenuantes y la inconstitucionalidad del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

Por otra parte, observa el Juez que la contribuyente no contradijo las infracciones cometidas y se limitó a rechazar la reiteración y el valor de la unidad tributaria y aducir aplicación errónea de las leyes, por lo cual el Juez confirma las infracciones. Así se decide.

Planteada así la controversia en los términos expuestos, pasa este tribunal Superior a analizar lo dispuesto en los artículos 79 y 101 numeral 3º del vigente Código Orgánico Tributario y 99 del Código Penal, los cuales son del tenor siguiente:

Código Orgánico Tributario

Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario.

Artículo 101.- Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

(…)

(…)

3).- Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

(…)

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso

.

Código Penal

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 3 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución Nº 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura los requisitos y características exigidos por las normas tributarias, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de mes diciembre 2006 y entre los meses comprendidos entre enero y mayo de 2007, ambos inclusive.

Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos del presente asunto, este Tribunal advierte que debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Empresa Servicio Emseca, C.A.

En tal sentido, este Tribunal Superior considera oportuno mencionar la sentencia Nº 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., dictada por la Sala Político Administrativa, ratificada en forma pacifica hasta el 13 de agosto de 2008, según sentencia Nº 948 dictada por la misma Sala, que modifica el anterior criterio, la cual estableció lo siguiente:

(…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

(…)

En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

En este orden de ideas, se hace necesario analizar los requisitos de procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

(…)

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.(Resaltado de esa Sala)

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

Siendo ello así, la Sala Político Administrativa ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unanimidad de intención en el contribuyente.

Sobre este particular, este Tribunal estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no incorporar la contribuyente en las facturas la condición de la operación (contado o crédito).

En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal acogiéndose al criterio de la Sala Político Administrativo, que ha venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos como es en sentencia Nº 948 de fecha 13 de agosto de 2008, dictada por dicha Sala, considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 3 del vigente Código Orgánico Tributario, para los períodos impositivos de 01/01/2007 al 31/01/2007, Nº 071001227001845 correspondiente al período fiscal 01/02/2007 al 28/02/2007, Nº 071001227001843 correspondiente al período fiscal 01/03/2007 al 31/03/2007, Nº 071001227001841 correspondiente al período fiscal 01/04/2007 al 30/04/2007, Nº 071001227001842 correspondiente al período fiscal 01/05/2007 al 31/05/2007, bajo la vigencia del anterior criterio jurisprudencial, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción. Así se declara.

Por otra parte, este Juez pasa a analizar el rechazo de la contribuyente en cuanto a la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento de la imposición de la sanción, cuando debe ser la establecida para el momento de la comisión del hecho punible para cuantificar la sanción de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, lo cual representa la aplicación retroactiva en violación del contenido del artículo 8 del Código Orgánico Tributario.

Considera oportuno este juzgador traer a colación el contenido del artículo 94, el cual establece lo siguiente:

”Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

1. Prisión.

2. Multa.

3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.

4. Clausura temporal del establecimiento.

5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.

6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad.” (Subrayado por el Juez).

   De la norma citada se colige que las multas impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción.

   Asimismo, la Sentencia Nº 1108 de fecha 29 de julio de 2009, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, (Caso: Corpomedios G.V. Inversiones, C.A. (Globovisión), estableció:

   …”Ahora bien, respecto a la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del pago de sanciones de multa, resulta pertinente hacer referencia al contenido del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 33.305 de fecha 17 de octubre de 2001, cuyo tenor es el siguiente:

   Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

   (…omissis…)

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   (Resaltado de la Sala).

   De la norma citada se colige que las multas impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción.

   En atención al artículo precedentemente transcrito, estima la Sala que en el caso bajo estudio la multa impuesta a la empresa Corpomedios G.V. Inversiones, C.A. (GLOBOVISIÓN), en el acto administrativo contenido en la P.A. N° PADS-385 del 5 de diciembre de 2003, por el monto de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.), debe calcularse según el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha en que se realice el pago de la sanción.

   De esta manera, debe indicarse que actualmente el valor de la unidad tributaria es Cincuenta y Cinco Bolívares (Bs. 55,00), según lo dispuesto en la P.A. N° SNAT-2009-0002344 del 26 de febrero de 2009, emanada del Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial de la República N° 39.127 de ese misma fecha.

   Por lo anterior, procede la solicitud de los apoderados judiciales de la Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) y, en consecuencia, la Sala indica que el monto de treinta mil unidades tributarias (30.000 U.T.) por la multa impuesta a la sociedad mercantil Corpomedios G.V. Inversiones, C.A. (GLOBOVISIÓN), mediante la P.A. N° PADS-385 del 5 de diciembre de 2003, deberá calcularse con base a la cantidad de Cincuenta y Cinco Bolívares (Bs. 55,00) por cada unidad tributaria, por lo que el monto de dicha sanción totaliza la cantidad de Un Millón Seiscientos Cincuenta Mil Bolívares (Bs. 1.650.000,00), sin perjuicio del recálculo que deba hacer la Administración, conforme al Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, para el caso de entrar en vigencia un nuevo valor de la unidad tributaria, sin haberse realizado el pago. Así se declara.

   En el caso de marras, la administración calculó ajustadas a derecho las sanciones impuestas, motivo por el cual el Juez forzosamente declara que el procedimiento a utilizar para el pago de las sanciones es, primero expresar dichas sanciones en unidades tributarias con el valor de la misma a la fecha de la infracción o fiscalización y posteriormente, estas unidades tributarias convertidas a bolívares constantes con el valor vigente en la unidad tributaria para el momento del pago. Así se decide.

   Una vez decididas las incidencias anteriores, el Juez considera inoficioso entrar a considerar el resto de fundamentos planteados por las partes y así se declara.

   -IV-

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara:

1. PARCIALMENTE CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano R.A.H.G., venezolano, mayor de edad, abogado en ejercicio, titular de la cédula de identidad Nº V-15.035.339, actuando en su condición de apoderado judicial de la Sociedad Mercantil EMPRESA DE SERVICIOS EMSECA, C.A., domiciliada en la Avenida Bolívar con Calle 10, Centro Comercial Guarapiche Plaza, Local 10-A, Sector Centro Maturín estado Monagas, inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Monagas, en fecha 02 de septiembre de 2004, bajo el Nº 15, Tomo A-6, identificada con el Registro de Información Fiscal (RIF) Nº J-311970720, contra la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RNO-DF-3824/2008-00488, de fecha 15 de marzo de 2008, dictada por la Gerencia Regional del Tributos Internos de la Región Nor Oriental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), adscrito al Ministerio del Poder Popular para las Finanzas, ahora Ministerio del Poder Popular de Planificación y Finanzas.

2. SE ANULA la Resolución Nº GRTI-RNO-DF-3824/2008-00488, de fecha 15 de marzo de 2008, así como las Planillas de Liquidación, que se detallan a continuación:

   PLANILLA Nº PERÍODO MONTO Bs.

   071001227001844 01/01/2007 al 31/01/2007 6.900,oo

   071001227001845 01/02/2007 al 28/02/2007 6.900,oo

   071001227001843 01/03/2007 al 31/03/2007 6.900,oo

   071001227001841 01/04/2007 al 30/04/2007 6.900,oo

   071001227001842 01/05/2007 al 31/05/2007 6.900,oo

3. SE CONFIRMAN las Planillas de Liquidación Nº 071001227001846 correspondiente al período fiscal 01/12/2006 al 31/15/2007, por un monto de QUINIENTOS SETENTA Y CINCO BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 575,oo) y Nº 071001227001847 correspondiente al período fiscal 01/12/2006 al 31/12/2006, ambas de fecha 08/07/2008, por un monto de SEIS MIL NOVECIENTOS BOLÍVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.900,oo).

4. SE ORDENA emitir nuevamente la resolución en sujeción a los términos expuestos en el presente fallo una vez firme la presente decisión.

   -V-

   COSTAS

   No hay condenatoria en costas a las partes por no haber sido ninguna de ellas totalmente vencida en el presente juicio.

   Se ordena librar boletas de notificación con inserción de las copias certificadas de la presente decisión definitiva a los ciudadanos Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido con el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. Asimismo, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 segundo aparte del parágrafo primero del Código Orgánico Tributario Vigente, se ordena notificar a las partes de la presente decisión.-

   Publíquese, regístrese y déjese copia certificada de la presente decisión en el archivo de este Tribunal Superior.-

   Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Oriental.- Barcelona, a los catorce (14) días del mes de julio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.-

   El Juez Provisorio,

   Dr. P.D.R.P.

   La Secretaria,

   Abg. R.C.

   Nota: En esta misma fecha (14/07/2010), siendo las 09:06 a.m., se dictó y publicó la anterior decisión previa las formalidades de Ley. Conste.-

   La Secretaria,

   Abg. R.C.

   PDRP/RC/AD