Decisión nº 0021-2014 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Abril de 2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de abril de 2014

204º y 155º

RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Asunto: AP41-U-2013-0000417 Sentencia Nº 0021/2014

Vistos

: Con Informes de las partes

Contribuyente recurrente: D.A.T. de Venezuela Consultores, C.A, sociedad mercantil inicialmente inscrita en el Registro Mercantil de Cuarto Circunscripción Judicial de Distrito Capital y Estado Miranda, el 24 de enero 1997, bajo el No. 40, Tomo 3-A-Cto, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30416039-9.

Apoderados Judiciales de la Contribuyente: A.A.F.E., A.C.D.J. y M.L. de Morales, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 3.887.063, 10.514.298 y 4.557.737 inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 45.161, 75.774 y 36.975, respectivamente.

Acto Recurrido: La Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar los recursos jerárquicos interpuestos contra las Resoluciones de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCA/DF/2010-0069, todas de fecha 11 de agosto de 2010, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) confirma las multas impuestas por las cantidades de 4.457,06 unidades tributarias, 179,46 unidades tributarias y 69,49 unidades tributarias, respectivamente.

Administración Tributaria Recurrida: Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representante judicial: ciudadana M.B., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No.6464.379, inscrita en el Inpreabogado con el No. 59.373, funcionaria adscrita al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), actuando como sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República,

Tributo: Impuesto Sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado.

I

RELACIÓN

Se inicia este proceso el día 14 de octubre de 2013 con la interposición del recurso contencioso tributario, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas.

Por auto de fecha 15 de octubre de 2013 el Tribunal ordenó formar el asunto AP41-U-2013-000417 y notificar al ciudadano Procurador General de la República y al Gerente General de Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en el mismo auto se ordenó requerir el expediente administrativo de la contribuyente.

Incorporado a los autos las boletas de notificación, debidamente firmadas el Tribunal en fecha 06 de diciembre de 2013, admitió el recurso contencioso tributario interpuesto, advirtiendo que la causa quedó abierta a pruebas ope legis, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

Por auto de fecha18 de febrero de 2014, el Tribunal deja constancia del vencimiento de lapso probatorio y fija el décimo quinto (15º) día de despacho siguiente contados a partir de la fecha anterior para la realización del acto de informes.

En fecha 20 de febrero de 2014, los apoderados de la Recurrente consignaron su escrito de informe.

En fecha 14 de marzo de 2014, la representación judicial de la República consignó su escrito de informe.

Mediante diligencia de fecha 14 de marzo de 2014, la representación de la recurrente ratifica el contenido de sus informes presentados el 20 de febrero de 2014.

Por auto de fecha 27 de marzo de 2014, el Tribunal deja constancia que las partes no presentaron observaciones a los informes; dijo “Vistos” y entró en la etapa para dictar sentencia.

II

ACTO RECURRIDO

La Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) que al declarar sin lugar los recursos jerárquicos interpuestos contra las Resoluciones de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCA/DF/2010-0069, todas de fecha 11 de agosto de 2010, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) confirma las multas impuestas por las cantidades de 4.457,06 unidades tributarias, 179,46 unidades tributias y 69,49 unidades tributarias, respectivamente.

Por el acto recurrido, se confirma:

1. La Resolución de aceptación total de reparo y pago del tributo omitido (articulo 186 del Código Orgánico tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0067 de fecha 11/08/2010, que culminó el procedimiento administrativo abierto como consecuencia de los reparos formulados con las Actas de Reparo Nos. RCA-DF-2008-1030-000500 y RCA-DF-2008-1030-000501, de fecha 05/01/2010, levantadas en materia de Retenciones de Impuesto Sobre la Renta. Con esta Resolución se confirma la multa por de impuesta de conformidad con lo previsto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, por la cantidad de 4.457,06 unidades tributarias; e intereses por monto de Bs. F.139.413,14, por incumplimiento del deber formal de retener el Impuesto Sobre la Renta, en su condición de Agente de Retención, para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/2005 al 31/12/2005 y 01/01/2006 al 31/12/2006.

2. La Resolución de aceptación total de reparo y pago del tributo omitido (artículo 186 del Código Orgánico Tributario vigente) Nº RCA/DF/2010-0068 de fecha 11/08/2010, que culminó el procedimiento administrativo abierto como consecuencia de los reparos formulados don las Actas de Reparo Nos. RCA-DF-2008-1030-000504 y RCA-DF-2008-1030-000503, de fecha 05/01/2010, en materia de Impuesto Sobre la Renta. Con esta Resolución se confirma la multa impuesta de conformidad con lo previsto en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, por la cantidad de 179,46 unidades tributarias, equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido; e intereses moratorios por la cantidad de Bs. F. 71.816,37; por concepto de Gastos no Deducibles, en los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/2005 al 31/12/2005 y 01/01/2006 al 31/12/2006.

3. La resolución de aceptación total de reparo y pago del tributo omitido (articulo 186 del Código Orgánico Tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0069 de fecha 11/08/2010, que culminó el procedimiento administrativo abierto como consecuencia de reparo formulado con las Actas de Reparo Nos. RCA-DF-2008-1030-000500 y RCA-DF-2008-1030-000502, de fecha 05/01/2010, en materia de Impuesto al Valor Agregado. Con esta Resolución se confirma la multa impuesta conformidad con lo previsto en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, por la cantidad de 69,49 unidades tributarias; e intereses moratorios por monto de Bs. F. 18.736,74, por concepto de Retenciones de Impuesto al Valor Agregado no Procedentes, en su condición de Agente de Retención, para los ejercicios fiscales comprendidos enero 2007 hasta diciembre 2007.

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES

   1. De la Contribuyente Recurrente.

   En su escrito recursivo, alega:

   Falso Supuesto por error de derecho.

1. Vicio de Falso Supuesto por error de derecho. Del valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria incurre en la comisión de ilícitos tributarios.

   En el desarrollo de esta alegación, plantea que la Administración Tributaria para el cálculo de las multas impuestas utilizó el valor de la unidad tributaria de Bs. 65,00, “... vigente para la fecha de emisión de las Resoluciones de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCA/DF/2010-0069, todas de fecha 11 de agosto de 2010 y más adelante, agrega, que dichas sanciones pecuniarias debían ser pagadas por nuestra representada al valor de la Unidad Tributaria que estuviese vigente para el momento que fueran canceladas, y a título informativo recalcula las multas al valor de la Unidad Tributaria de Ciento Siete Bolívares sin Céntimos (Bs. 107,00), vigente para la fecha de emisión de la Resolución que se recurre…”

   En refuerzo de este planteamiento, sentencia Nº 1426 de 12/11/08 caso: The Walt D.C. (Venezuela, S.A.), sentencia Nº 71 del 8/11/12, caso: Aserradero el Tablazo, C.A., sentencia Nº 1.049, de fecha 03/08/2011, caso: Suelopetrol, C.A., SACA., así como sentencia Nº 222 del 21/03/12, caso: Distribuidora y Perfumería Dulcinea, C.A., todas dictada por la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, señala:

   (…)“

   Así pues, está claro que conforme al parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, las multas que le fueron impuestas a nuestra representada en las Resoluciones de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCA/DF/2010-0069, debían ser calculadas en la Resolución que se recurre, identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GRlDRAAT/2013-0333, al valor de Unidad Tributaria que estaba vigente para el 26 DE ENERO DE 2010, es decir, a razón de Cincuenta y Cinco Bolívares sin Céntimos (Bs. 55,00), establecido en la Providencia identificada con las siglas y números SNAT/2009-0002344 del 26 de febrero de 2009, publicada en la Gaceta Oficial Nº 39.127 del 26 de febrero de 2009, que estuvo vigente hasta el 3 de febrero de 2010, cuando el 4 de febrero de 2010, por cuanto a partir del 4 de febrero de 2010, conforme a la Providencia N° SNAT/2010-0007, se ajustó la Unidad Tributaria de cincuenta y cinco Bolívares (Bs. 55,00), a sesenta y cinco Bolívares (Bs. 65,00), publicada en la Gaceta Oficial N° 39.361 del 4 de febrero de 2010, y no como pretende la Gerencia de Recursos en la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GRlDRAAT/2013-0333, de calcular las multas impuestas por la División de Fiscalización por el valor de unidad tributaria vigente para el momento que se proceda a su pago, y para reafirmar su criterio interpretativo efectúa un cálculo informativo en función de Ciento Siete Bolívares sin Céntimos (Bs. 107,00), que es el valor de Unidad Tributaria vigente para la fecha de emisión del acto administrativo que se recurre, todo lo cual es contrario al criterio sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justica en las sentencias copiadas en este recurso cuando interpreta la norma contenida en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   Como se puede colegir el criterio jurisprudencial de la Sala Político-Administrativa es distinto al que sostiene la Gerencia de Recursos en la Resolución impugnada, debido a una errada interpretación del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, todo lo cual hace que la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GRlDRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, notificada el 13 de agosto de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se encuentra viciada por falso supuesto de derecho.”

   Igualmente, transcribe doctrina del autor A.B.C., en su obra "El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos", así como sentencia de fecha 16 de mayo de 2007, Caso: Inspector General de Tribunales vs. Comisión de Funcionamiento y Reestructuración del Sistema Judicial; Sentencia N° 01117 de fecha 19 de septiembre de 2002, ambas dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia; sentencia No. 75, del 24 de abril de 2002 emanada de la Sala Electoral del Tribunal Supremo de Justicia, artículos 9 y 18 numeral 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Luego, expresa:

   “(…)

   Basándonos en las consideraciones precedentemente expuestas, podemos afirmar que, la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos, al calcular las multas que se recurren tomando en consideración el valor de la unidad tributaria vigente para el momento que se vaya a proceder al pago de las multas impuestas, está incurriendo en una errada interpretación del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, esto es, le dio a la referida norma un sentido que ésta no tiene, afectando del vicio de falso supuesto de derecho a la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GRlDRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, notificada el 13 de agosto de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), objeto del presente Recurso Contencioso Tributario.

2. Vicio de falso supuesto por error de derecho. De la concurrencia de las infracciones y cálculo de las penas pecuniarias impuestas.

   En el desarrollo de este alegato, señala que la Administración Tributaria determinó el monto de las sanciones pecuniarias impuestas “…sin tomar en consideración las reglas de la concurrencia de ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias previstas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.”

   A ese respecto, expone:

   (…)

   Al respecto, es importante señalar que nuestra representada cometió varios ilícitos tributarios que fueron castigados en un mismo procedimiento de fiscalización, tal como lo evidencia la P.A. identificada con las siglas y números RCA-DF-2008-1030 de fecha 13 de febrero de 2008, se anexa copia fotostática marcada con la letra "N", notificada a D.A.T. DE VENEZUELA CONSULTORES, C.A., el 10 de marzo de 2008, mediante la cual se autoriza a la funcionaria E.L. titular de la cédula de identidad número 6.322.041, bajo la Supervisión de la funcionaria Ylian Álvarez, titular de la cédula de identidad número 6.429.500, para verificar y determinar a través de investigación fiscal en materia de impuesto sobre la renta con respecto a los ingresos, costos, deducciones y rebajas, así como a las partidas sujetas a retención, ajuste inicial y reajuste regular por inflación, correspondiente a los ejercicios 2005 y 2006; e impuesto al valor agregado correspondiente a los períodos de enero de 2007 hasta diciembre de 2007, con el objeto de determinar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, detectar y sancionar los posibles ilícitos fiscales.

   De acuerdo a lo expresado en la Resolución impugnada, se constataron varios hechos en un mismo procedimiento que conforme a las objeciones formulas por la División de Fiscalización, constituyen infracciones que acarrean la imposición de sanciones pecuniarias, por lo que su cálculo debe ser efectuado tomando en cuenta la concurrencia de infracciones establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

   A continuación, transcribe el artículo 547 del Código Penal y hace un breve análisis del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, para culminar señalando lo siguiente:

   (…)

   … en virtud del análisis de la disposición contenida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, esta representación es de la opinión que ante la concurrencia, dentro de un mismo procedimiento, de infracciones sancionadas con penas pecuniarias (multas), se debe aplicar sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones, es decir, a la más grave se debe adicionar el cincuenta por ciento (50%) del resto de las multas correspondientes a las infracciones detectadas en el mismo procedimiento. De tal manera, que el cálculo de concurrencia debe hacerse tomando en consideración todos los ejercicios económicos o períodos (imposición que comprenden la investigación y las diferentes infracciones cometidas en un mismo procedimiento sancionador, para precisar en ellos la sanción más grave, para luego, aumentarla con la mitad de las demás sanciones aplicadas.

   (…)

   Seguidamente, transcribe parcialmente sentencias Nº 01204, de fecha 5 de octubre de 2011, caso: Firma Personal Impresos San José, Sentencia Nº 1185, de fecha 28 de agosto de 2011, Caso: Pastelería y Heladería La Poma, CA, ambas dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Luego, señala:

   (…)

   Ahora bien, en términos monetarios el total de las multas que debieron ser impuestas por la Gerencia de Recursos a nuestra representada, debió ser el monto de CIENTO TREINTA y CINCO MIL SESENTA y OCHO BOLÍVARES CON CUARENTA y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 135.068,45), calculado sobre Dos Mil Cuatrocientas Cincuenta y Cinco Bolívares Con Setenta y Nueve Céntimos (2.455,79 UT), multiplicadas por Cincuenta y Cinco Bolívares sin Céntimos (Bs. 55,00), que corresponde al valor de la Unidad Tributaria para el 26 DE ENERO DE 2010, fecha en la que nuestra representada procedió al pago de las obligaciones determinadas en las Actas levantadas por la División de Fiscalización, hecho éste no controvertido en la Resolución que se recurre y aceptado en las RESOLUCIONES DE ACEPTACIÓN TOTAL DE REPARO y PAGO DEL TRIBUTO OMITIDO (ARTÍCULO 186 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO VIGENTE), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCAIDF/2010-0069, relacionadas con el procedimiento fiscal autorizado con la P.A. identificada con las siglas y números RCA-DF-2008-1030 del 13 de febrero de 2008.

   La Gerencia de Recursos al calcular las multas impuestas a nuestra representada en la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GRlDRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, apartada de la previsión legal prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, que establece la forma que debe actuar la Administración Tributaria en caso de concurrencia de dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, vició la identificada Resolución de falso supuesto de derecho. (Negrillas y mayúsculas de la transcripción).

   Error material en la decisión de los intereses moratorios

   En el desarrollo de este alegato, expresa:

   (…)

   En la página 22 de la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, se observa que la Gerencia de Recursos al decidir sobre los supuestos montos adeudados por nuestra representada conforme a la RESOLUCIÓN DE ACEPTACIÓN TOTAL DE REPARO y PAGO DEL TRIBUTO OMITIDO (ARTICULO 186 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO VIGENTE), identificada con las siglas y números RCAIDF/2010-0067, transcribió el cuadro siguiente:

   RESOLUCIÓN DE ACEPTACIÓN TOTAL DE REPARO (ART. 186 DEL C.O.T.) N° RCA/DF/2010-0067, Retenciones de Impuesto Sobre la Renta 2005 y 2006:

   EJERCICIO FISCAL MULTA (Bs. F.) INTERESES (Bs. F.)

   01/01/2005 AL 31/12/2005 418.037,00 73.886,00

   01/01/2006 AL 31/12/2006 450.513,00 136.414,00

   Y en la página 19 de la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, se advierte en la decisión administrativa que se procede a confirmar las Resolución que se recurre y aceptado en las Resoluciones de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCA/DF/2010-0069, y específicamente en relación con la Resolución de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificada con las siglas y números RCA/DF/201 0-0067, transcribe el cuadro siguiente

   PERIODOS MULTA INTERESES

   (Bs.F.) (Bs.F.)

   Enero 2005 hasta Diciembre 2005 131.271,40 65.528,00

   Enero 2006 hasta Diciembre 2006 158.437,50 73.886,00

   TOTALES 289.708,90 139.414,00

   No obstante, en la Resolución de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificada con las siglas y números RCA/DF/2010- 0067, la División de Fiscalización determinó intereses moratorias por las cantidades de SESENTA y CINCO MIL QUINIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 65.528,00) para el ejercicio 2005 y SETENTA y TRES MIL OCHOCIENTOS OCHENTA y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 73.886,00) para el ejercicio 2006, para un total de CIENTO TREINTA y NUEVE MIL CUATROCIENTOS CATORCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 139.414,00).

   Como se puede observar, la Gerencia de Recursos en los cuadros que relaciona los conceptos adeudados por D.A.T. DE VENEZUELA CONSULTORES, C.A., al trasladar a la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, el monto de los intereses moratorios determinados por la División de Fiscalización en la Resolución de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificada con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, cometió el error de colocar el total de los intereses moratorias del ejercicio 2006 como si fueran del ejercicio 2005, y el monto total de los intereses se los colocó al ejercicio 2006, tal como puede apreciarse en el cuadro siguiente:

   INTERESES INTERESES

   EJERCICIO FISCAL ERRADOS SEGÚN CORRECTOS DIFERENCIA

   RES. 0333 SEGÚN RES. 0067 (Bs. F.)

   (Bs. F.) (Bs. F.)

   01/01/2005 AL 31/12/2005 73.886,00 65.528,00 8.358,00

   01/01/2006 AL 31/12/2006 139.414,00 73.886,00 65.528,00

   TOTAL 213.300,00 139.414,00 73.886,00

   En tal sentido ciudadano Juez, se le informa del error material cometido por la Gerencia de Recursos en la Resolución identificada con las siglas y números SNAT/GGSJ/GR/DRAA T/2013-0333, de fecha 13 de agosto de 2013, cuando decidió sobre los intereses moratorias que adeuda nuestra representada, para que instruya a la Administración Tributaria para que proceda a su corrección tomando como ciertos los montos determinados en la Resolución de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067 de fecha 11 de agosto de 2010, notificada el 22 de octubre de 2010, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, por las cantidades de SESENTA y CINCO MIL QUINIENTOS VEINTIOCHO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 65.528,00) para el ejercicio 2005, y SETENTA y TRES MIL OCHOCIENTOS OCHENTA y SEIS BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (73.886,00) para el ejercicio 2006, todo para un total de CIENTO TREINTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS CATORCE BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs.139.414,00).

   2. De la Administración Tributaria.

   En su escrito de informes, la Representación Judicial de la República, ratifica el contenido del acto impugnado. Al refutar las alegaciones expuestas por el contribuyente en su escrito recursivo, lo hace en los siguientes términos:

   En relación con el alegato de falso supuesto expone:

   …. esta Representación Fiscal observa, que el falso supuesto alegado, no es un hecho controvertido en el presente Recurso Contencioso Tributario, pues los apoderados de la Sociedad D.A.T. DE VENEZUELA CONSULTORES, C.A., admitieron que su representada, había incurrido en los ilícitos por los cuales fue sancionada, relativos a: "la falta de retención y enterramiento oportuno del impuesto, a la determinación de diferencias de impuesto sobre la renta y falta de retención de impuesto al valor agrado en los ejercicios investigados", motivo por el cual decidió allanarse al ajuste voluntario previsto en el artículo 185 y presentar las declaraciones sustitutivas correspondientes.

   A continuación cita el artículo 1270 del Código Civil, aplicable supletoriamente al presente caso, conforme lo contempla el artículo 7 del Código Orgánico Tributario, analiza brevemente la figura del “buen padre de familia” y señala

   (…)

   … mal puede pretender la recurrente que: “la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho... ", cuando simplemente se limitó a enunciarlo como un vicio de la causa, sin anexar al escrito recursivo ni aportar al expediente conformado, prueba alguna que demuestre efectivamente, que no había incurrido en los ilícitos por los cuales fue sancionado, lo cual no es suficiente para enervar las sanciones impuestas durante la verificación como consecuencia de los ilícitos cometidos por su representada. Así solicito sea declarado por este Tribunal.

   (…)

   Al refutar la alegación de la contribuyente relacionada con el valor de la unidad tributaria para la aplicación de las multas, expresa: cuanto a la aplicación de las sanciones expresadas en unidades tributarias, indica

   (…)

   … al comprobarse la existencia de tributos omisos, por parte de la contribuyente, ésta se hace acreedora de la sanciones por ilícitos materiales, contempladas en los artículos 111 Parágrafo Segundo y 112 numeral 3° Parágrafo Segundo del Código Orgánico Tributario, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del citado Código, siendo aplicadas de tal forma por la Gerencia Regional y posteriormente confirmada por la Gerencia General, de acuerdo con los parámetros previstos, es decir, tanto para el momento de la comisión de la infracción como para el momento de emitirse el acto administrativo impugnado, tal actuación se encuentra ajustada a derecho.

   (…)

   En consecuencia, al quedar evidenciado que en el presente caso no se ha configurado ninguno de estos dos supuestos, es decir, ni la derogatoria del Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, ni la declaratoria de su inconstitucionalidad por el órgano judicial competente, circunstancia ésta que hace forzoso confirmar la vigencia y obligatoriedad de la aplicación de dicha norma por parte de la Administración Tributaria; entonces resulta indiscutible que la Gerencia General no vulneró el principio de irretroactividad de la ley, al convertir los términos porcentuales de la multa impugnada al equivalente de unidades tributarias vigentes para el momento en que se emitió la Resolución N° SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333 de fecha 28/06/2013, notificada el 13/08/2013 impugnada por el contribuyente D.A.T. DE VENEZUELA CONSULTORES, C.A., y así solicito sea declarado por este Tribunal.

   (…)

   En relación con el vicio de falso supuesto de derecho alegado por la contribuyente, la representación judicial de la República, señala:

   (…)

   … esta Representación Fiscal advierte que ha sido jurisprudencia pacífica y reiterada de nuestro Tribunal Supremo de Justicia (Decisión de la Corte Suprema de Justicia, Sala Político Administrativa, de fecha 03-10-1990, Caso: INTERDICA, S.A. vs. República (Ministerio de Fomento), Magistrado Ponente: Cecilia Sosa Gómez) que invocar conjuntamente la ausencia de motivación y el error en la apreciación de los hechos o en la aplicación de los fundamentos de derecho, vicio en la causa, es contradictorio, pues ambos se enervan entre sí, pues cuando se aducen razones para destruir la apreciación dentro del procedimiento formativo del acto, es porque se conocen los motivos del mismo, de manera que resulta incompatible que por un lado se exprese que se desconocen los fundamentos del acto y por otro, se califique de errada tal fundamentación; de allí que la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto, ha venido siendo desestimada por los órganos de la jurisdicción contencioso administrativa.

   (…)

   En refuerzo de su alegato transcribe parcialmente Resolución N° 425 de fecha 24-09-1996 de la Gerencia General de Servicios Jurídicos de la Servicios Nacional Integrados de administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

   En cuanto al alegato de la recurrente de que la Administración Tributaria, no aplicó la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, la representación judicial de la Republica, después de transcribir los artículos 21 del Decreto 1.808 de Retenciones de Impuesto sobre la Renta; 14 y 15 de la P.A. N° SNAT/2005/0056 del 27/01/2005 publicada en la Gaceta Oficial N° 38.136 del 28/02/2005; y los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario, señala:

   (…)

   De conformidad con lo expuesto anteriormente y del texto legal transcrito se advierte que la contribuyente D.A.T. DE VENEZUELA CONSULTORES, C.A., en su calidad de Agente de Retención, no cumplió con su deber de retener y enterar el impuesto correspondiente, al momento de efectuar el pago o abono en cuenta por la compra de bienes y servicios, constituyendo tal hecho un ilícito material el cual fue debidamente sancionado por la Administración Tributaria, de conformidad con lo previsto en el referido artículo 112 del citado Código. Igualmente se aplicó un diez por ciento (10%), para los casos de cumplimiento voluntario como lo prevé el artículo 111 eiusdem.

   (…)

   Al contradecir la alegación de la contribuyente sobre la omisión de aplicar el contenido del artículo 49 de la Constitución, en la cual, presuntamente, incurre la Administración Tributaria al determinar, expone:

   Que “Al respecto esta Representación Fiscal observa, que la Administración Tributaria al efectuar la correspondiente investigación fiscal, determinó que la contribuyente de autos, había incurridos en los ilícitos tributarios antes señalados, es decir, falta de retención y enterramiento oportuno del Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, así como una diferencia de Impuesto sobre la Renta, por Gastos no Deducibles, en los ejercicios fiscales 2005, 2006 y 2007, los cuales están debidamente tipificados y sancionados en las normas supra mencionadas, motivo por el cual en modo alguno puede pretender la contribuyente solicitar la nulidad del acto administrativo por incumplimiento del referido principio de legalidad, pues la Administración actúo apegada a derecho al imponer las sanciones correspondientes y en consecuencia esta Representación desestima por improcedente la referida defensa y así solicito sea declarado por este Tribunal”

   Al refutar error material alegado por la contribuyente, en el cual incurre, presuntamente, la Administración Tributaria, al determinar los intereses moratorios, alega:

   (…)

   En virtud del contenido de la norma anteriormente transcrita, esta Representación Fiscal considera procedente la determinación de los intereses moratorias, efectuada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, decisión confirmada por la Gerencia General de Servicios Jurídicos, conforme a la tasa activa bancaria correspondiente, en que dichas tasas estuvieron vigentes, desde la fecha en la que debió pagar hasta la fecha de elaboración de la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333 de fecha 28/06/2013, notificada el 13/08/2013, objeto de la presente impugnación y así solicito sea declarado por este Tribunal.

   (…)

   IV

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

   Del contenido del acto; de las alegaciones en su contra expuestas por la contribuyente, en su escrito recursivo; y de las alegaciones, consideración y observaciones de la representación judicial de la contribuyente, en su escrito del acto de informes, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución distinguida con las letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual, al declarar sin lugar los recursos jerárquicos interpuestos contra las Resoluciones de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido (Artículo 186 del Código Orgánico Tributario Vigente), identificadas con las siglas y números RCA/DF/2010-0067, RCA/DF/2010-0068 y RCA/DF/2010-0069, todas de fecha 11 de agosto de 2010, emitidas por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma las multas impuestas en materia de impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado, por los siguientes conceptos:

1. Resolución de aceptación total de reparo y pago del tributo omitido (articulo 186 del Código Orgánico tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0067 de fecha 11/08/20.

   1.1. Multas en materia de sobre la renta: en los periodos ejercicios fiscales 2005 y 2006, por el hecho de no haber retenido el impuesto sobre la renta (Bs. 60.000,00 y Bs. 81.800,00), sobre pagos efectuados por concepto de “servicios contratados”. Las multas son impuestas y confirmadas por las cantidades de Bs. 120.000,00 y Bs. 163.800,00, respectivamente, equivalentes al 200% sobre el tributo omitido, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 112, parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario.

   1.2. Intereses Moratorios determinados sobre el impuesto dejado de retener en materia de impuesto sobre la renta, en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, por las cantidades de Bs. Bs. 131.271,40 y Bs. 158.437,50.

2. Resolución de aceptación total del reparo y pago del tributo omitido (artículo 186 del Código Orgánico Tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0068 de fecha 11/08/2010.

   2.1 Multas en materia de sobre la renta, en los ejercicios fiscales mayo 2004 a junio 2004; 2005 y 2006, por el hecho de rechazar “gastos no deducibles” (Bs. 154.493,84 y Bs. 25.594,50)”: Las multas son impuestas y confirmada por las cantidades de Bs. 5.252,79 y Bs. 870,21, equivalentes al diez (10%) del tributo omitido en cada ejercicio fiscal (Bs. 52.527,90 y Bs. 8.702,10), respectivamente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

   2.2. Intereses moratorios determinados como consecuencia de la diferencia de impuesto resultante por el rechazo de los gastos no deducibles (154.493,84 y Bs. 25.594,50). Los intereses moratorios son determinados por las cantidades de Bs. 63.028,10 y Bs. 8.788,27, respectivamente, en los ejercicios fiscales 2005 y 2006.

3. Resolución de aceptación total del reparo y pago del tributo omitido (artículo 186 del Código Orgánico Tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0069 de fecha 11/08/2010.

   3.1. Multas en materia de Impuesto al Valor Agregado, en los períodos de imposición enero de 2007 hasta diciembre de 2007, por el hecho de rechazo de retenciones de impuesto al valor no procedentes para la determinación del referido impuesto (Bs.F.38.391,66). Las multas son impuestas y confirmadas, por la cantidad de Bs. 6.123.00, equivalente al diez por ciento (10%) del Tributo omitido en cada período de imposición, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

   3.2. Intereses Moratorios determinados como consecuencia de la diferencia de impuesto al valor agregado resultante del rechazo de las retenciones utilizadas por la contribuyente. Los intereses moratorios son determinados en la cantidad total de Bs. 18.736,74

   Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y; al respecto, observa:

1. Resolución de aceptación total de reparo y pago del tributo omitido (articulo 186 del Código Orgánico tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0067 de fecha 11/08/2010

   1.1. Multas en materia de sobre la renta: en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, por el hecho de no haber retenido el impuesto sobre la renta (Bs. 60.000,00 y Bs. 81.800,00), sobre pagos efectuados por concepto de “servicios contratados”. Las multas son impuestas y confirmadas por las cantidades de Bs. 120.000,00 y Bs. 163.800,00, respectivamente, equivalentes al 200% sobre el tributo omitido, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 112, parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario.

   1.2. Intereses Moratorios determinados sobre el impuesto dejado de retener en materia de impuesto sobre la renta, en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, por las cantidades de Bs. Bs. 131.271,40 y Bs. 158.437,50

   En virtud del contenido del acto recurrido y las objeciones formuladas en su contra por el apoderado judicial del Fisco Nacional, en lo que respecta a las multas impuestas con la Resolución de aceptación total de reparo y pago del tributo omitido (articulo 186 del Código Orgánico tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0067 de fecha 11/08/2010, confirmadas por el acto recurrido, la controversia planteada en el caso bajo examen se contrae a verificar si en el acto recurrido se incurre en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea aplicación del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Denuncia la representación fiscal de la contribuyente el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, en que, a su decir, incurrió la Administración Tributaria, al aplicar el valor de Bs. 65.00, por unidad tributaria, vigente para la fecha de emisión de la “Resolución de Aceptación Total de Reparo y Pago del Tributo Omitido” y; posteriormente, señalar que dichas penas pecuniarias debían ser pagadas al valor la unidad tributaria que estuviese vigente para el momento en el cual fueran canceladas y; a titulo informativo, recalcula las multas al valor de Bs. 107,00 por unidad tributaria, el cual es el valor vigente para la fecha de emisión de la Resolución que es objeto de este recurso, elevando, de esa manera, el monto de la multas de 4.457,06 unidades tributarias a 8.117,29 unidades tributarias.

   Ahora bien, antes de entrar al análisis de falso supuesto de derecho, ut supra señalado, el Tribunal, en ejercicio del control jurisdiccional de los actos administrativos, a lo cual está obligado por mandato constitucional, se permite, el siguiente análisis:

   Con el acto recurrido se confirman multas, en materia de impuesto sobre la renta, por el hecho que, como consecuencia del reparo formulado y confirmado bajo el concepto de rechazo de “gastos no procedentes”, la contribuyente, no retuvo el impuesto sobre la renta, a lo que estaba obligado por mandato de la ley de impuesto sobre la renta y su reglamento.

   Precisa el Tribunal que sobre pagos de gastos por concepto de “servicios contratados”, la contribuyente ha debido retener la cantidad de Bs. 60.000,00, por concepto de impuesto sobre la renta, en el ejercicio fiscal 2005; mientras que en el ejercicio fiscal 2006, sobre pagos efectuado, por el mismo concepto, ha debido retener la cantidad de Bs. 81.800,00.

   Formulado el reparo y notificada el Acta Fiscal la contribuyente, en su oportunidad correspondiente, se allanó al contenido del acta fiscal y pagó, dentro del plazo legal, el impuesto resultante.

   Ahora bien, entiende el Tribunal que la consecuencia de ese allanamiento al contenido del Acta de Reparo (declarar y pagar el impuesto), es aquella que surge para la aplicación de la multa y la exigencia de los intereses moratorios.

   Sobre la base de lo expuesto, este Tribunal considera pertinente transcribir el contenido de los artículos 111, 185, 186 y 188 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

   Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

   Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.

   Artículo 185. En el Acta de Reparo se emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.

   PARÁGRAFO ÚNICO: En los casos en que el reparo a uno o varios períodos provoque diferencias en las declaraciones de períodos posteriores no objetados, se sustituirá únicamente la última declaración que se vea afectada por efectos del reparo

   .

   Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

   En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada

   .

   PARÁGRAFO ÚNICO: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos”.

   “Artículo 188. Vencido el plazo establecido en artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial.

   La normativa antes señalada, disciplina el actuar de la Administración Tributaria y, especialmente, el procedimiento de fiscalización y determinación de la obligación tributaria. En tal sentido, se observa que el órgano exactor, en ejercicio de su facultad de fiscalización y determinación de la obligación tributaria, puede proceder de las maneras siguientes:

   Un primer escenario se encuentra constituido por el hecho de que llevada a cabo la determinación de la obligación, la Administración Tributaria levante Acta de Reparo en la cual conminará al contribuyente o responsable a que proceda dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha acta, a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada y pagar el impuesto resultante; en este caso se impondrá al sujeto pasivo de la obligación tributaria una multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido y se procede a determinar los intereses moratorios a que haya lugar.

   Un segundo escenario sería aquél en que el sujeto pasivo de la obligación tributaria no se allane a la determinación contenida en el acta de reparo o se allane parcialmente; en este caso se abrirá el sumario administrativo respecto a la parte no aceptada, en el que se presentará el escrito de descargos, procedimiento este que culmina con la emisión de la correspondiente Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, acto que deberá cumplir los requisitos establecidos en el artículo 191 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Con respecto al primer escenario, es necesario destacar, que su finalidad no es otra que la de agilizar la recaudación de los tributos, aplicándole al sujeto pasivo multa reducida al diez por ciento (10%) del monto del tributo omitido, de conformidad con el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Pero en el segundo supuesto, la Administración Tributaria tiene legalmente la posibilidad de imponer la multa entre un límite mínimo y un límite máximo, tomando en cuenta para ello las circunstancias atenuantes y agravantes que rodean el caso. En este sentido, se ha pronunciado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia número 01472 del 14 de agosto de 2007, caso: Sucesión de E.A.A.L.).

   Ahora bien, al circunscribir el anterior análisis al caso concreto, se desprende de la revisión de las actas que conforman el expediente que el contribuyente el día 26 de enero de 2010, presentó las Formas PJ-D para enterar el impuesto sobre la Renta, razón por la cual, esa declaración y el enteramiento fue hecho dentro del plazo de los quince (15) días de que trata el artículo 185 del Código Orgánico Tributario. Este hecho es señalado, expresamente, en el encabezamiento del folio 130 del expediente judicial.

   Entonces, al aceptar la contribuyente el contenido de las actas fiscales RCA-DF-2008-1030-000501 y RCA-DF-2008-1030-000500, ambas de fecha 05-01-2010 y pagar el impuesto correspondiente, la multa que resulta aplicable es la prevista en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, consistente en diez por ciento (10%) del tributo omitido. En este caso, la cantidad de Bs. 6.000,00, como multa del ejercicio fiscal 2005; y la cantidad de Bs. 8.190,00, como multa del ejercicio fiscal 2006.

   Sobre la base de lo expuesto, el Tribunal considera improcedentes las multas aplicadas y confirmadas, en el acto recurrido, por el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido en cada uno de los ejercicios, por la cantidad de Bs. 120.000,00, en el ejercicio fiscal 2005 y por la cantidad de Bs. 163.800,00, en el ejercicio fiscal 2006, impuestas de conformidad con lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario Así se declara.

   Ahora bien, como la multa prevista en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, la cual se está ordenado imponer en el caso de la Resolución RCA-DF-2010-0067 de fecha 11/08/2010, por el equivalente a un diez por ciento (10%) del tributo omitido en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, respectivamente, por el hecho de no haber retenido el impuesto sobre la renta, sobre pagos efectuados por “Servicios Contratados” es una multa porcentual, lo que significa que las mismas deben ser convertidas en unidades tributarias, según mandato del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   En ese sentido, el Tribunal se permite traer a colación en lo pertinente el contenido de la normativa prevista en el artículo 186 y parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son del siguiente tenor:

   Artículo 186. Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. (…).

   (Destacado de la Sala).

   Artículo 111.- (…)

   PARÁGRAFO SEGUNDO: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.

   (Destacado del Tribunal).

   Asimismo, el artículo 94 eiusdem, establece respecto a la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del pago de sanciones de multa lo siguiente:

   Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

   (omissis)

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago

   . (Resaltado del Tribunal).

   (…)

   Examinadas las actas procesales que informan este proceso, específicamente de la Resolución N° RCA/DF/2010-0067 de fecha 11 de agosto de 2010, pudo advertir este Tribunal i) que la contribuyente fue objeto de una fiscalización, por cuya razón se levantaron las respectivas actas fiscales (RCA-DF-2008-1030-000501 y RCA-DF-2008-1030-000500, ambas de fecha 05-01-2010), donde se determinó un diferencial de Impuesto sobre la Renta, dejado de retener sobre pagos de gastos por “Servicios Contratados” para los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 2005 y 2006; ii) que estando dentro del lapso previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario vigente, ésta presentó en fecha 26 de enero de 2010, ante una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, las declaraciones sustitutivas de Impuesto sobre la Renta de los años indicados, pagando en moneda actual, las cantidades de Sesenta Mil Bolívares con Cero Céntimos (Bs.60.000,00) y Ochenta y Un Mil Novecientos con Cero Céntimos ( Bs.81.900,00), respectivamente, lo cual consta, según lo expresa el mismo acto, en el Sistema Venezolano de Información Tributaria (SIVIT); iii) que a consecuencia de este pago, la Administración procedió a verificar el mismo, y a liquidar la multa, por el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido, conforme al numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, contrariamente a lo dispuesto en el artículo 186 eiusdem, en concordancia con el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, en el cual se ordena imponer la multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, tal como ha sido decidido precedentemente por este Tribunal; así como los intereses moratorios, según lo establece el procedimiento previsto en el reseñado artículo 186 eiusdem.

   En este orden de ideas, cabe destacar el criterio que ha venido sosteniendo en forma pacífica la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, cuando el pago de la obligación tributaria principal se efectúa en forma extemporánea y de manera voluntaria, como en el presente caso de emplazamiento a la contribuyente a rectificar la declaración anterior y a pagar el tributo resultante (Vid. Sentencias, todas de la Sala Político Administrativa del tribunal Supremo de Justicia, Nos. 1.426, 00063, 00587 y 01791 de fechas 12 de noviembre de 2008, 21 de enero de 2010, 11 de mayo y 15 de diciembre de 2011, respectivamente casos: The Walt Disney (Company Venezuela), Majestic Way, Citibank, N.A., Sucursal Venezuela C.A. y Panadería, Pastelería y Charcutería Alicantina, correlativamente, entre otras,), en las cuales se ha sentado sobre este particular, lo siguiente:

   No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara

   .

   Así, conforme a la doctrina jurisprudencial que antecede, y visto que de las actas se desprende que los ilícitos tributarios, en este caso en particular, se cometieron en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, al no retenerse el impuesto correspondiente, las multas porcentuales impuestas deben ser convertidas al equivalente en unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito. En el caso de la falta de retención de impuesto en el ejercicio fiscal 2005, la multa porcentual se convertirá al equivalente de unidad tributaria de Bs. 29.400 que era el valor de la unidad tributaria vigente para el año 2005. En el caso de la multa porcentual del ejercicio fiscal 2006, el valor de la unidad tributaria debe ser el de Bs.33.600, vigente para ese ejercicio fiscal. Así se declara.

   Ahora bien, se advierte que la contribuyente efectuó el pago de los reparos aceptados resultantes de la fiscalización de la cual fue objeto y por cuya razón fue emplazada, así como que la Administración Tributaria emitió la resolución mediante la cual impone estas sanciones el 11 de agosto 2010, transcurrido, aproximadamente, ocho (8) meses de efectuado el citado pago, por lo que este Tribunal juzga que las multas porcentuales impuestas para los ejercicios 2005 y 2006, para efectos de su cancelación, deben calcularse tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para la fecha del referido pago de la deuda principal (26 de enero de 2010), vale decir, cincuenta y cinco bolívares actuales (Bs. 55,00), de conformidad con la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.127 del 26 de febrero de 2009. Por ello, se ordena a la Administración Tributaria recalcular las sanciones impuestas, en los términos de este fallo. Por esta razón, debe estimarse procedente el vicio de falso supuesto por error de derecho denunciado por la representación Judicial de la contribuyente. Así se declara.

   En virtud de lo expuesto, el Tribunal considera improcedente las multas impuestas a la contribuyente para los ejercicios fiscales 2005 y 2006, de conformidad con el numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, equivalentes al doscientos por ciento (200%), por las cantidades de Bs. 120.000,00 y 81.900,00 y ordena que dichas multas deben ser impuestas en la forma y términos decididos en esta sentencia. Así se declara

   De los Intereses moratorios.

   Comparte el Tribunal lo expuesto por la contribuyente sobre el error en cual se incurre en al acto recurrido al señalar las cantidad de Bs. 73.886,00 y Bs. y 139.414,00, como montos de los intereses moratorios causados por el impuesto no retenido sobre los pagos efectuados por concepto de “servicios contratados” en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, respectivamente, siendo lo correcto la cantidad de Bs. 65.528,00, en el ejercicio fiscal 2005 y Bs. 73.886, en el ejercicio fiscal 2006. Así se declara.

   Sin embargo, a parte del señalado error, no encuentra el Tribunal que la contribuyente haya objetado los montos determinados para cada ejercicio fiscal, razón por cual, el Tribuna supone – Presumptio Hominis –que la contribuyente está conforme con los intereses moratorios determinados por las cantidades de Bs. 65.528,00 y Bs. 73.886,00, en los referidos ejercicios, respectivamente. Así se declara.

2. Resolución de aceptación total del reparo y pago del tributo omitido (artículo 186 del Código Orgánico Tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0068 de fecha 11/08/2010.

   2.1 Multas en materia de sobre la renta, en los ejercicios fiscales 2005 y 2006, por el hecho de rechazar “gastos no deducibles” (Bs. 154.493,84 y Bs. 25.594,50): Las multas son impuestas y confirmada por las cantidades de Bs. 5.252,79 y Bs. 870,21, equivalentes al diez (10%) del tributo omitido en cada ejercicio fiscal (Bs. 52.527,90 y Bs. 8.702,10), respectivamente, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

   2.2. Intereses moratorios determinados como consecuencia de la diferencia de impuesto resultante por el rechazo de los gastos no deducibles (154.493,84 y Bs. 25.594,50). Los intereses moratorios son determinados por las cantidades de Bs. 63.028,10 y Bs. 8.788,27, respectivamente, en los ejercicios fiscales 2005 y 2006.

   Este reparo se formula y se confirma por el hecho que la contribuyente procedió a deducir pagos efectuados por gastos que, en criterio de la Administración Tributaria, no eran deducibles: la cantidad de Bs. 154.493,84, en el ejercicio fiscal 2005 y la cantidad de Bs. 25.594,5, en el ejercicio fiscal 2006.

   Efectuada la determinación del impuesto sobre la base de los gastos rechazados por el hecho que no eran deducibles, resultó una diferencia de impuesto a pagar de Bs. 52.527,90, en el ejercicio fiscal 2005 y Bs. 8.702,10, en ejercicio 2006.

   Notificada la contribuyente el día 05 de enero de 2010 de las Actas Fiscales RCA-DF-2008-1020-00504 Y RCA-DF-2008-1030-000503 de fechas 05 de enero de 2010, la contribuyente dentro del plazo de los quince (15) días hábiles de que trata el artículo 185 del Código se allanó al contenido de las actas fiscales y pago el impuesto correspondiente.

   Como consecuencia de ese allanamiento y pago la Administración Tributaria procedió a imponer la multa prevista en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido. Las mismas son impuestas por la cantidad de Bs. 5.252,79, en el ejercicio fiscal 2005 y Bs. 870,21, en el ejercicio fiscal 2006.

   A los fines de dar cumplimiento al contenido del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaría acogió el valor de Bs. 33,60 para la unidad tributaria aplicable para el momento de la comisión del ilícito correspondiente al ejercicio fiscal 2005, mientras que para el ejercicio 2006, acoge el valor de Bs. 37,63.

   Sobre la base del mismo análisis efectuado al decidir la multa impuesta con la Resolución RCA/DF/2010-0067 de fecha 11/08/2010, el Tribunal considera que el valor de la unidad tributaria aplicable para el momento de la comisión ilícito sancionado con la multas porcentuales, en este caso, es el de Bs. 29.400, para el ejercicio fiscal 2005 y el de Bs. 33.600, para el ejercicio fiscal 2006. Así se declara.

   Asimismo, se advierte que la contribuyente efectuó el pago de los reparos aceptados resultantes de la fiscalización de la cual fue objeto y por cuya razón fue emplazada, así como que la Administración Tributaria emitió la resolución mediante la cual impone estas sanciones el 11 de agosto 2010, transcurrido, aproximadamente, ocho (8) meses de efectuado el citado pago, por lo que este Tribunal juzga que las multas porcentuales impuestas para los ejercicios 2005 y 2006, para efectos de su cancelación, deben calcularse tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para la fecha del referido pago de la deuda principal (26 de enero de 2010), vale decir, cincuenta y cinco bolívares actuales (Bs. 55,00), de conformidad con la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.127 del 26 de febrero de 2009. Por ello, se ordena a la Administración Tributaria recalcular las sanciones impuestas, en los términos de este fallo. Por esta razón, debe estimarse procedente el vicio de falso supuesto por error de derecho denunciado por la representación Judicial de la contribuyente. Así se declara.

   En virtud de lo expuesto, el Tribunal considera improcedente el valor de Bs. 33.60, por unidad tributaria, utilizado en el acto recurrido, como valor de la unidad tributaria para el momento de la comisión del ilícito tributario del ejercicio fiscal 2005; asimismo, considera improcedente el valor de Bs. 37,63, por unidad tributaria, utilizado en el acto recurrido como valor de la unidad tributaria para el momento de la comisión del ilícito tributario del ejercicio fiscal 2006. Así se declara.

   De los intereses moratorios.

   No encuentra el Tribunal que la contribuyente haya objetado los montos de los intereses moratorios determinados para cada ejercicio fiscal, razón por cual, el Tribunal supone – Presumptio Hominis –que la contribuyente está conforme con los intereses moratorios determinados por las cantidades de Bs. 63.028,10 y Bs. 8.788,27, en los referidos ejercicios, respectivamente. Así se declara.

3. Resolución de aceptación total del reparo y pago del tributo omitido (artículo 186 del Código Orgánico Tributario vigente) No. RCA/DF/2010-0069 de fecha 11/08/2010.

   3.1. Multas en materia de Impuesto al Valor Agregado, en los períodos de imposición enero de 2007 hasta diciembre de 2007, por el hecho de rechazo de retenciones de impuesto al valor no procedentes para la determinación del referido impuesto (Bs.F.38.391,66). Las multas son impuestas y confirmadas, por la cantidad de Bs. 6.123.00, equivalente al diez por ciento (10%) del Tributo omitido en cada período de imposición, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario.

   3.2. Intereses Moratorios determinados como consecuencia de la diferencia de impuesto al valor agregado resultante del rechazo de las retenciones utilizadas por la contribuyente. Los intereses moratorios son determinados en la cantidad total de Bs. 18.736,74

   Este reparo se formula y se confirma por el hecho que la contribuyente, en las declaraciones de impuesto al Valora Agregado para los períodos de imposición enero a diciembre de 2007, procedió a descontar la cantidad de Bs. 1.146.424.539,00, bajo el concepto de retenciones del período, logrando así disminuir el impuesto a pagar en cada uno de los meses investigados. La fiscalización procedió a la revisión de los soportes y comprobantes consignado por la contribuyente, determinando que las retenciones soportadas para los períodos investigados son por la cantidad de bs. 1.108.032.873,00, originado una diferencia de Bs. 38.391.666,00, respecto a la cual la contribuyente no presentó soportes físicos que la respalden.

   Efectuada la determinación del impuesto al valor agregado sobre la base de las retenciones rechazadas resultó una diferencia de impuesto a pagar de Bs. 26.150.746,00 en los períodos de imposición enero a diciembre 2007.

   Notificada la contribuyente el día 05 de enero de 2010 del Acta Fiscal RCA-DF-2008-1020-00502 de fechas 05 de enero de 2010, la contribuyente dentro del plazo de los quince (15) días hábiles de que trata el artículo 185 del Código se allanó al contenido de las actas fiscales y pago el impuesto correspondiente.

   Como consecuencia de ese allanamiento y pago la Administración Tributaria procedió a imponer la multa prevista en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido. La misma es impuesta por la cantidad de Bs. 2.615,07

   A los fines de dar cumplimiento al contenido del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaría acogió el valor de Bs. 37,63 para la unidad tributaria aplicable según el momento de la comisión del ilícito correspondiente a los períodos de imposición, mientras que para su cancelación se señala que el valor de conversión será el que este vigente para el momento del pago.

   Sobre la base del mismo análisis efectuado al decidir sobre las multas impuesta con la Resolución RCA/DF/2010-0067 y RCA/DF/2010-0068 de fecha 11/08/2010, el Tribunal considera que el valor de la unidad tributaria aplicable para el momento de la comisión ilícito sancionado con la multas porcentuales, en este caso, es el de Bs. 37,63. Así se declara.

   Asimismo, se advierte que la contribuyente efectuó el pago de los reparos aceptados resultantes de la fiscalización de la cual fue objeto y por cuya razón fue emplazada, el día 26 de enero de 2010; así como que la Administración Tributaria emitió la resolución mediante la cual impone estas sanciones el 11 de agosto 2010, transcurrido, aproximadamente, ocho (8) meses de efectuado el citado pago, por lo que este Tribunal juzga que las multas porcentuales impuestas para los ejercicios 2005 y 2006, para efectos de su cancelación, deben calcularse tomando en cuenta el valor de la unidad tributaria que se encontraba vigente para la fecha del referido pago de la deuda principal (26 de enero de 2010), vale decir, cincuenta y cinco bolívares actuales (Bs. 55,00), de conformidad con la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 39.127 del 26 de febrero de 2009. Por ello, se ordena a la Administración Tributaria recalcular las sanciones impuestas, en los términos de este fallo. Por esta razón, debe estimarse procedente el vicio de falso supuesto por error de derecho denunciado por la representación Judicial de la contribuyente. Así se declara.

   De los intereses moratorios.

   No encuentra el Tribunal que la contribuyente haya objetado los montos de los intereses moratorios determinados para cada uno loa períodos de imposición, razón por cual, el Tribunal supone – Presumptio Hominis –que la contribuyente está conforme con los intereses moratorios determinados por la cantidad total de Bs. 18.736,74, en los respectivamente. Así se declara.

   De la concurrencia de infracciones:

   No obstante la anterior declaratoria, deberá la Administración Tributaria en atención a lo preceptuado en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente, en materia de concurrencia de infracciones, una vez ajustadas las sanciones según lo antes expuesto, considerar la más grave, aumentada con la mitad de la otra sanción, por cuanto se trata de dos multas impuestas en cada uno de los ejercicios fiscales investigados en un mismo procedimiento (Vid. Sentencias, todas de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, números 01175, 01199 y 01234 de fechas 21 de septiembre y 05 y 13 de octubre de 2011, casos: Lest Comercializadora, C.A., Comercial del Este, S.A. y C.T.C.C., respectivamente). Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expuestas, este Tribunal Segundo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, administrando Justicia en nombre de la República por autoridad de ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por A.A.F.E., A.C.D.J. y M.L. de Morales, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 3.887.063, 10.514.298 y 4.557.737 inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 45.161, 75.774 y 36.975, respectivamente, actuando como apoderados judiciales del contribuyente D.A.T. de Venezuela Consultores, C.A, sociedad mercantil inicialmente inscrita en el Registro Mercantil de Cuarto Circunscripción Judicial de Distrito Capital y Estado Miranda, el 24 de enero 1997, bajo el No. 40, Tomo 3-A-Cto, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30416039-9, en contra de la Resolución identificada con las letras y números Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia, se declara:

Primero

Inválida y sin efectos la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en lo que respecta a la confirmación de las multas impuestas de conformidad con el numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, según Resolución RCA-DF-2010-0067 de fecha 11 de agosto de 2010,

Se ordena imponer estas multas en los términos decididos en esta sentencia.

Segundo

Inválida y sin efectos la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en lo que respecta a la confirmación de las multas impuestas de conformidad con el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico, según la Resolución RCA-DF-2010-0068 de fecha 11 de agosto de 2010.

Se ordena Imponer estas multas en los términos decididos en esta sentencia.

Tercero

Inválida y sin efectos la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en lo que respecta a la confirmación de las multas impuestas de conformidad con el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico, según la Resolución RCA-DF-2010-0068 de fecha 11 de agosto de 2010.

Se ordena Imponer estas multas en los términos decididos en esta sentencia.

Cuarto

Válida y con efectos la Resolución SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0333, de fecha 28 de junio de 2013, emanada de la Gerencia de Recursos de la Gerencia General de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en lo que respecta a la determinación de intereses moratorios por las cantidades de Bs. 139.413,14, Bs. 71.816,37 y Bs. 18.736,74, indicadas en las Resoluciones RCA-DF-2010-0067, RCA-DF-2010-0068 y RCA -DF-2010-0069, todas de fecha 11 de agosto de 2010.

Contra esta sentencia procede interponer recurso de apelación en virtud de la cuantía de la causa controvertida.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho del Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario. En Caracas, a los treinta (30) días del mes de abril del año dos mil catorce (2014). Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.

El Juez Titular,

R.C.J..

La Secretaria,

H.E.R.E..

En la fecha ut supra, se publicó la anterior decisión a las tres de la tarde (3:00 p.m)

La Secretaria,

H.E.R.E..

ASUNTO: AP41-U-2013-000417

RCJ/krul