Decisión nº 009-2012 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 3 de Abril de 2012

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, tres (03) de abril de dos mil doce (2012)

201º y 153º

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 009/2012.

ASUNTO: KP02-U-2010-000043

Recurrente: CORPORACIÓN BOANERGE Y ASOCIADOS, C.A., domiciliada en la Avenida C.G.M., Galpón 5-A6, Planta Baja, Zona Industrial III, Barquisimeto, identificada en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-30711047-3.

Representante legal: A.F.D., titular de la cédula de identidad No. 2.611.553.

Apoderada de la recurrente: Abogada R.A.d.D., titular de la cédula de identidad No. 13.405.129, Inpreabogado No. 103.253.

Acto recurrido: resolución Nº SAT-GTI-RCO-S-2009-21 de fecha 22 de octubre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y notificada en fecha 25 de enero de 2010.

Administración Tributaria recurrida: Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

I

Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario recibido por la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) el 03 de marzo de 2010, distribuido a este Tribunal el 04 de marzo de 2010, el cual fue interpuesto por el ciudadano Á.F.D., venezolano, titular de la cédula de identidad N° V-2.611.553 actuando como representante legal de la contribuyente COORPORACIÓN BOANERGE Y ASOCIADOS, C.A., Registro de Información Fiscal (R.I.F.) Nº J-30711047-3, en contra de la resolución Nº SAT-GTI-RCO-S-2009-21 de fecha 22 de octubre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y notificada el 25 de enero de 2010.

El 10 de marzo de 2010 se le dio entrada al recurso contencioso tributario y se ordenó efectuar las notificaciones de Ley, así como solicitar la remisión del expediente administrativo.

El 23 de marzo de 2010 fue consignada boleta de notificación firmada por la recurrida y en esa fecha, la Abogada R.A.d.D. diligencia pidiendo se libren las otras notificaciones, lo cual se niega el 25 de marzo de 2010 por cuanto no consta que obstente la representación de la parte actora.

El 27 de abril de 2010, se recibe copia certificada de expediente administrativo y se ordenó agregarlo.

El 17 de mayo de 2010 la Abogada R.A.d.D. consigna copia del poder que acredita su representación y asimismo consigna copias del libelo de demanda a los efectos de las notificaciones que faltan por realizar, lo cual fue acordado el 19 de mayo de 2010.

Constando todas las notificaciones de ley, el 26 de noviembre de 2010 se admitió el recurso interpuesto y el 10 de diciembre de 2010 la parte actora promueve pruebas.

El 14 de diciembre de 2010 la juez titular se aboca al conocimiento de la causa y se ordenó agregar las pruebas promovidas por la parte recurrente, siendo admitidas el 10 de enero de 2011.

El 21 de enero de 2011 la parte actora ratifica todas las pruebas promovidas y el 25 de enero de 2011 consigna copias de las documentales consignadas a los efectos de su certificación y devolución de originales.

El 09 de febrero de 2011 venció el lapso de evacuación de pruebas.

El 10 de febrero de 2010 la parte actora pide que se le devuelvan las originales consignadas previa su certificación de las copias consignadas.

El 04 y 09 de marzo de 2011 las partes -recurrida y recurrente respectivamente-, presentaron sus informes.

El 15 de marzo de 2011 el Tribunal certificó algunas documentales presentadas y se devolvieron sus originales y otras, se negó su devolución por cuanto se presentaron en copia. El 23 de mayo de 2011 se difirió la publicación de la sentencia definitiva.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

LA RECURRENTE: Fundamenta la nulidad invocada del acto administrativo impugnado con base en numerales 1,2 y 3 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, para lo cual efectúa los siguientes alegatos:

1. - FALSO SUPUESTO DE HECHO: “En cuanto a las compras sin comprobación satisfactoria, gastos de registro sin comprobación satisfactoria y gastos sin comprobación, es necesario señalar que la administración tributaria fundamenta su actuación en el rechazo de estos egresos, en virtud de que considera como única prueba de la realización de los mismos, las facturas originales, aún existiendo los originales, le atañe hechos que no conllevan su rechazo o reparo, como lo son la a.d.R.d.I.F. del adquiriente, documento sin la denominación facturas y copias, motivos estos asumidos para rechazar los mismos….”

   Se realiza el alegato del vicio de falso supuesto, en razón de que …la Administración Tributaria considera como única prueba las facturas originales y otros motivos que no invalidan la veracidad del costo o gasto, sin tomar en cuenta que existen otras pruebas de los egresos, originando un cálculo errado del enriquecimiento de mi representada.

   Expresa que “…en nuestro ordenamiento positivo rige el principio de libertad de prueba, por tal motivo, a los fines de la ley de Impuesto sobre la Renta, los egresos deben ser rechazados si nuestra representada no demuestra la existencia de los mismo y aún siendo esto así, si los mismos no cumplen los requisitos de ley, que son estar causados, ser normales y necesarios, hechos en el país, y que tengan por objeto la producción del enriquecimiento. La prueba de tales circunstancias no puede depender única y exclusivamente de un solo instrumento, como lo es la factura. Aunado a lo anterior, si bien es cierto que la Ley de Impuesto sobre la Renta señala los instrumentos mediante los cuales pueden probarse las deducciones, no es menos cierto que tal disposición resulta contraria al derecho a la defensa y al principio de libertad probatoria.”

   Ahora bien, la Ley de Impuesto sobre la Renta ha establecido una serie de requisitos o condiciones para la aplicación del costo de venta y la deducibilidad de los gastos, a los efectos de ser admitidos como tales en la declaración anual del Impuesto sobre la renta. Así, para que un costo sea admitido como tal los documento que se emitan deben emanar directamente del vendedor y contener el Registro de Información Fiscal de este y no del adquiriente (Artículo 23 de la Ley del Impuesto sobre la Renta) y para que un gasto sea admitido como tal debe estar causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país y con la finalidad de producir un enriquecimiento. Igualmente, tanto desde el punto de vista contable como fiscal, para que un costo y un gasto se consideren causados debe haber sido efectivamente pagado o abonado en cuenta; sólo así y de la correcta comprobación de tales supuestos dependerá su admisibilidad. En tal sentido, debe este honorable Tribunal analizar si el presente caso se cumplen las condiciones exigidas por la ley para la admisibilidad del costo y deducibilidad del gasto se cumplieron.

   (…)

   Alegó a su favor la sentencia emitida por el Tribunal Noveno de lo Contencioso tributario de fecha 18/02/2009, respecto a las facturas en materia de Impuesto sobre la Renta.

2. INCUMPLIMIENTO COMO AGENTE DE RETENCIÓN:

   Señala que con relación “…al rechazo de deducciones por falta de retención o por haber enterado con retardo, a pesar de no existir determinación o reparo por dicho concepto es necesario explicar el alcance y avance de la forma de sanción de la no retención como de seguidas se expone. Es improcedente efectuar reparos por dichos conceptos en base al artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el cual prevé que para deducir ciertos gastos, se debe cumplir con la obligación de retener y enterar, lo que se traduce en una sanción pecuniaria. Este artículo esta condicionando la deducción de tales gastos a una conducta del contribuyente que se traduce en una contradicción con la norma rectora en materia de deducciones (artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta), que establece las condiciones de deducibilidad del gasto; siendo ello así, cuando no se configura alguna de estas condiciones se considera no válida la deducción. Ahora bien, …cuando no se retiene y es negada la deducción lo que está sancionando es una conducta externa que nada tiene que ver con la esencia del gasto.”

   Con tal proceder, …la pérdida del derecho a deducir un gasto por falta de retención es una sanción pecuniaria… por tal razonamiento, solicito que inaplique el parágrafo sexto del articulo 78 de la Ley de Impuestos sobre la Renta y, en consecuencia, declare la nulidad de la resolución impugnada…así como las actas en que se fundamenta

   y en tal sentido alegó sentencia del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 25/09/2009.

   Alega la improcedencia de la Responsabilidad Solidaria por pagos completos efectuados por las contribuyentes sobre los cuales no existió retención.

   La solidaridad en materia tributaria es común a las obligaciones en materia civil, por lo que se considera pertinente traer a colación el contenido del Art. 1221 del Código Civil, el cual establece ...

   : (omissis)

   En materia tributaria, el legislador no dispuso una condición especial para que operara la solidaridad, sino que por el contrario le otorgo la misma naturaleza de las obligaciones civiles, estableciendo cuando opera la solidaridad, ya a las personas con respecto a las cuales se verifica el mismo hecho sujeto a impuesto, ya por disposición de expresa de la Ley.

   Recordamos el contenido del articulo 21 del Capitulo III Sección Primera Disposiciones Generales, del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual es del siguiente tenor …

   Así pues, la solidaridad en materia tributaria hace posible que el acreedor del tributos, multa y sus accesorios pueda ir en contra uno cualquiera de los deudores, previo agotamiento del cobro de la deuda al deudor principal –por denominarlo de alguna forma-, pues esa es la nota característica de las llamadas obligaciones solidarias, ello con las excepciones que establece cada uno de los numerales del trascrito articulo 21 del Código mencionado.

   |“Entonces al poder el acreedor ir contra el verdadero deudor es decir el contribuyente que debe el tributo el ir contra el responsable solidario primero sin haber agotado la vía principal, constituye una violación al principio de capacidad contribuya y de igualdad en el derecho Tributario Constitucional, ya que el Fisco podría percibir 2 veces el mismo Tributo, lo cual constituiría también una violación al principio de legalidad tributaria, por lo cual solicito a este Tribunal la declaratoria de nulidad de esta determinación.”

3. - OMISIÓN DE INGRESOS:

   El gravamen a la renta debe consultar en la forma mas aproximada posible la capacidad contributiva de los ciudadanos, pues viene a ser la herramienta tributaria que añade la mayor progresividad al sistema.

   (omissis)

   Otro de los principios fundamentales de la Ley en cuestión, es que grava los incrementos del patrimonio, incrementos que deben ser reales y no ficticios o subjetivos, tienen que ser incrementos en los cuales previa la sustracción de los costos y de los gastos permitidos por la Ley –sistema de renta fiscal- de un saldo positivo para que así se pueda considerar que la contribuyente tuvo un aumento patrimonial sujeto a ser gravado por la Ley de Impuesto sobre la Renta

   En el presente caso la Reforma Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta (LISLR), …aplica a partir del ejercicio fiscal 2002…La reforma de la LISLR considera como renta neta comercial la determinada bajo los principios de las DPC (Declaración de Principios de Contabilidad, emanado de la Federación de Contadores Públicos de Venezuela)

   Ahora bien, es preciso destacar que a través de los años, la Ley de Impuesto Sobre la Renta grava los beneficios realmente obtenidos, no las meras expectativas de ganancias. A tal efecto la doctrina nacional ha considerado que la renta para ser gravable, debe encontrarse jurídica y económicamente a disposición del contribuyente; es decir, ejercer respecto a ella la facultad de usarla, gozarla y disponer de ella a su arbitrio. De allí la importancia que tiene determinar no solo la existencia de la renta, sino la oportunidad en que se cause el impuesto y el ejercicio fiscal al cual debe atribuirse éste. Podemos entonces afirmar que la disponibilidad, como principio consagrado en la Ley especial que rige la materia, se refiere a la oportunidad en la cual el titular de un enriquecimiento puede hacer uso del mismo desde el punto de vista legal y económico, de hecho y de derecho.

   Ahora bien para poder establecer la existencia de omisión de Ingresos y consecuentemente un incremento en el enriquecimiento gravable, la actuación de la Administración Tributaria ha debido considerar por un lado la existencia de la factura que respalda la operación y por otro lado el costo.

   Se deja constancia de la Administración Tributaria basa sus observaciones o reparos en los depósitos bancarios y en ningún momentos en facturas emitidas por nuestra representada, por ello parte de una hipótesis que dichos depósitos son omisiones de ingresos sin detallar al respecto, pero en un supuesto negado de ser ingresos omitidos, situación que se comprobara en la prueba de informes solicitada, no se considero el costo de venta de los supuestos ingresos omitidos.” (omissis)

   La base imponible del gravamen en el impuesto sobre la renta la define así:

   Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que las misma establece

   De manera que la expresada Ley en su Titulo II define los procedimientos a seguir para la determinación del enriquecimiento neto gravable, solo de conformidad con las reglas establecidas al afecto en dicho texto normativo y en su Reglamento.

   El Capitulo II del Titulo II regula la determinación de los costos y de la renta bruta”.

   De la lectura de la normativa señalada de la Ley de Impuesto sobre la Renta y específicamente a la relativa a la determinación, se evidencia que no existe una sola norma que ordene considerar, a tales efectos, la diferencia detectada entre la declaración y los movimientos bancarios y no de la revisión de los libros de contabilidad de la empresa, Diario, Mayor e Inventario y de los comprobantes que sirven de soportes a los asientos contables, coincidentes con los ingresos y costos acusados en la declaración definitiva de rentas. (Subrayado nuestro)

   “Careciendo, pues, de base legal la determinación realizada por la fiscalización con el fin de rechazar lo señalado por la Administración en el lapso probatorio promoveré las pruebas necesarias para demostrar la determinación de la renta con los ingresos y costos correspondientes y solicitud de informes de ratificación y el informe contable de justificación de los costos, los cuales, de acuerdo con el sistema de costo llevado por mi representada, basado en un sistema continuo, el costo de venta atribuible a los ingresos por ventas objetados y consecuentemente la renta neta por dichas operaciones se resumen de la manera siguiente (Se anexa discriminación por las supuestas facturas):

   Determinación de la Renta Neta

   (Expresados en Bs. Antiguos)

   Total Ventas Total Costos Renta Neta

   267.362.930,00 244.610.345,00 22.752.585,00

   Establecido lo anterior, si la declaración de rentas de la contribuyente objeto de la fiscalización le ofrecía dudas debidamente fundadas y razonadas, relativas a si veracidad o exactitud acerca de los ingresos o costos acusados, lo que legalmente le correspondía hacer a la fiscalización, era determinar correctamente dichos ingresos y costos sobre la base de la información contenida en los libros, registros y comprobantes de la contabilidad de la empresa.

4. - VIOLACION AL PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA:

   (omissis)

   El pretender desconocer costos, considerar ingresos sin los gastos derivados de su causación, así como desconocer gastos conlleva a que la actuación fiscal sea violatoria del principio de capacidad contributiva, y así solicito sea declarado...

5. - APLICACIÓN DELITO CONTINUADO Y ARTICULO 94 DEL CODIGO ORGANICO TRIBUTARIO:

   La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia numero 584, de fecha 07 de mayo de 2008, señala con respecto al tratamiento del delito continuado en el Código Orgánico Tributario de 2001, lo siguiente…”

   No obstante … la Sala Político Administrativa cambio el criterio con respecto a la aplicación del Articulo 99 del Código Penal, mediante decisión 948 de fecha 13 de agosto de 2008, en la cual señaló…” (omissis)

   … Ahora bien, en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia Nº 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el articulo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del articulo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo establecería el a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara.

   Asimismo, en fecha 17 de septiembre de 2008, se solicito aclaratoria de la sentencia numero 948, de fecha 13 de agosto de 2008 y en fecha 28 de enero del año 2009, la Sala Político Administrativa se pronuncio al respecto, señalando…

   (omissis)

   Alegó para el caso de “… ser procedentes alguna sanción se establezca el valor de la Unidad Tributaria para el pago de la misma de conformidad con…” lo establecido en la sentencia emitida por este Tribunal “… de fecha 17/04/2009…” en la cual se hace referencia al valor de la Unidad Tributaria a los efectos del pago.

6. - EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL TRIBUTARIA

   Alega y pide se le aplique el criterio expuesto por este Tribunal en la sentencia de fecha 17/04/2009 en la cual se hace referencia al artículo 171 numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 28 de diciembre de 2001 y en consecuencia, expresa “…que se declare procedente la eximente de responsabilidad penal invocada”

   LA RECURRIDA: La representación fiscal en su escrito de informes señala:

1. - En relación con el falso supuesto alegado:

   (omissis)

   “Ello así, en los procedimientos administrativos de segundo grado o de revisión de los actos administrativos, corresponde al interesado la carga de destruir la apariencia legítima del acto, no solo alegando los supuestos vicios de que éste adolece, sino demostrando la real existencia de los mismos, pues, de lo contrario, la aplicación de los principios de veracidad, de legitimidad y de estabilidad de las manifestaciones de voluntad de la administración (“Favor Acti”) hará sucumbir la impugnación interpuesta por el administrado.”

   Esta representación fiscal observa que la contribuyente demandante, afirma que la Administración considera como única prueba de los gastos las facturas y el cumplimiento de los requisitos de las mismas, a tal efecto, es necesario destacar que todas las exigencias realizadas así como los rechazos efectuados tienen su fundamento y base legal, asimismo su fundamentación de hecho en los defectos presentados por los soportes entregados a la Administración Tributaria, por lo que la misma actuó dentro del marco legal, en consecuencia no puede presentarse el vicio alegado por la contribuyente

   , por lo cual pide se “… declare improcedente los alegatos esgrimidos por la recurrente …”

2. - En cuanto al incumplimiento como Agente de Retención y la Violación al Principio de Capacidad contributiva :

   (omissis)

   En cuanto al carácter confiscatorio que aduce la recurrente, es necesario invocar los objetivos de nuestro sistema tributario, y en este sentido el artículo 223 de la Constitución de 1961 (hoy artículo 316 de la Constitución de 1999) establece…” (omissis)

   El principio de lo no confiscatoriedad está consagrado a la Constitución de 1961 en su artículo 102 (artículo 116 de la constitución de 1999), y el cual establece…

   (omissis)

   El carácter confiscatorio se configura en aquellos tributos cuya aplicación excede la capacidad contributiva del contribuyente, disminuyendo su patrimonio e impidiéndole ejercer su actividad.

   Con fundamento en la anteriormente expuesto, de ninguna manera se puede aplicar este concepto de confiscatoriedad al Impuesto sobre la Renta, o bien como pretende la contribuyente en su escrito de descargos a la aplicación de una norma específica que rige la materia de retenciones. El impuesto Sobre la Renta no es confiscatorio, ni sus normas le dan ese carácter, es un impuesto progresivo, lo cual significa que a mayor renta del ente jurídico o natural que la perciba mayor será el índice de tributación que se le aplicará, basándose así en el principio de justicia que rige a la teoría de los impuestos y la distribución de las cargas dependiendo de la capacidad contributiva de los sujetos pasivos

   y por lo cual indica que “…los reparos formulados, vale señalar con estricta sujeción a la normativa tributaria, dan como resultado una diferencia de impuesto a pagar sin que en modo alguno se atente contra el principio de la tributación ya señalado”

   A nuestro juicio, por efecto de la solidaridad establecida, el agente de retención responderá solidariamente con el contribuyente cuando no haya practicado la retención” y a tal efecto alegó el artículo 1221 del Código Civil.

   “De ambas norma citadas, se logra inferir la facultad que tiene la Administración Tributaria de obligar al agente de retención a cancelar en su totalidad la deuda con el Fisco, vale decir, el impuesto que dejó de retener, y que por consiguiente no enteró en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales. “ (omissis)

   …la decisión de la Administración de calificar a la contribuyente recurrente., como deudor solidario, constituye una potestad otorgada por la propia ley, y que le permite elegir el deudor contra el cual va a ejercer la acción de cobro que le resulte más conveniente al T.N.. Debiendo dejarse en claro que a la recurrente le asiste todo el derecho de poder reclamar de los contribuyentes en su carácter de deudores co-solidarios, el reintegro del impuesto de pagado, según lo dispuesto en el artículo 29 del Código Orgánico Tributario,…

   y si fuera el caso que estos lo hubieran cancelados, entonces podrá solicitar de Administración Tributaria el reintegro de lo indebido pagado conforme a lo dispuesto en el artículo 177 ejusdem, el cual reza…”, por lo cual pide se declaren improcedentes “…los alegatos…sobre la supuesta confiscatoriedad…”

   “Igualmente la recurrente le atribuye carácter sancionatorio al rechazo de la deducción de costos y gastos por haber enterado, tardíamente las retenciones practicadas sobre dichas erogaciones pagadas, arguyendo asimismo que tal inadmisibilidad constituye una violación de la norma contenida en el parágrafo único del artículo 72 del Código Orgánico Tributario, vigente a partir del 10 de diciembre de 1992, en virtud de que la privación del derecho a deducir los egresos incurridos “… tiene la consecuencia directa e inmediata de acrecer el monto de un impuesto más allá de los conceptos básicos (renta neta como renta gravable) que definen y explican y justifican su propia existencia”. A tal efecto, se hace necesario la transcripción de las disposiciones que establecen la retención y el enteramiento oportuno como requisitos previos para la deducción del gasto, al igual que el de la normativa invocada por la recurrente…”

   (omissis)

   Por ello, no cabe duda que los apoderados de la recurrente incurren en una errada interpretación jurídica cuando expresan que en el rechazo de la deducción del gasto por no haberse enterado oportunamente el impuesto que lo grava, constituye una sanción adicional no establecida por el Código Orgánico Tributario. Visto así, interpretan la conducta omisiva de no retener o no enterar dentro de los plazos reglamentarios como una infracción tributaria y a la admisibilidad de la deducción como la correspondiente penalización tributaria.

   En tal sentido, la exigencia legal de retener y enterar oportunamente el impuesto retenido debe entenderse como un requisito de deducibilidad del gasto a efectos de la determinación de la renta neta de los contribuyentes, el cual se justifica plenamente, ya que el Fisco ve mermados sus ingresos por falta de cumplimiento de una obligación de carácter administrativo que recae en manos del contribuyente en su condición de agente de retención. Caso contrario, …deduciría injustificadamente los gastos sin practicar la retención respectiva y sin haber enterado oportunamente el impuesto retenido, disminuyendo con ello su enriquecimiento neto gravable y pagando un impuesto menor al que realmente le corresponde.”

   De allí que, la pérdida de la deducción por falta de retención o por un enteramiento fuera del plazo reglamentario, tampoco puede entenderse como un incremento ilegítimo de la base imponible, o como un recargo en los tributos, ni mucho menos calificarse de sanción tributaria, pues la omisión de retener o enterar oportunamente constituye el incumplimiento de una condición que evidentemente la contribuyente estaba obligada a observar…

   , por lo que pide se desestime el alegato.

3. - En cuanto al alegato de delito continuado:

   Con vista a lo señalado, es preciso referir lo que esta Sala Político-Administrativa en reciente sentencia Nro. 01187 de fecha 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (Fanalpade Valencia), dejó sentado respecto a la figura del delito continuado, en los términos siguientes…

   (omissis)

   La sentencia parcialmente transcrita explica el devenir del criterio jurisprudencial referido a la aplicación del delito continuado en materia tributario y la forma de imponer la sanción por la comisión de ilícitos formales derivados del Impuesto al Valor Agregado, a la luz de lo contemplado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001 y reitera lo establecido en la decisión Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A., para casos como el de autos.

   Del mismo modo, el precedente criterio jurisprudencial señala que el mencionado Código prevé las sanciones que la Administración Tributaria puede imponer a los contribuyentes en los casos de incumplir con sus deberes formales, razón por la cual no corresponde aplicar supletoriamente la disposición contenida en el artículo 99 de Código Penal, toda vez que no existe vacío legal alguno habida cuenta que conforme al Parágrafo Segundo del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales debe realizarse por cada período o ejercicio fiscal. (Vid.sentencias Nros.01294 ambas de fecha 9 de diciembre de 2010, caso: Comercial Y.I.M., C.A. y Las Telas De Blas, C.A., y más recientemente, el fallo Nro.00187 del 10 de febrero de 2011, caso: Welcome, C.A).

   Bajo la óptica de lo anteriormente expresado, resulta aplicable al caso concreto el criterio jurisprudencial asumido por esta Sala Político –Administrativa en el fallo Nro. 01187 del 24 de noviembre de 2010, que ratificó lo establecido en su sentencia Nro. 00948 del 13 de agosto de 2008, caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A; decisiones estas que coinciden con la posición asumida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), al momento aplicar las disposiciones del Código Orgánico Tributario de 2001 y calcular las sanciones de multa impuestas a la sociedad mercantil recurrente por los ilícitos tributarios cometidos en los períodos investigados

   , pro lo que pide se desestime el alegato “…y declarada válida la formula de cálculo de las sanciones.”

4. - En cuanto a la supuesta violación del Derecho a la Defensa:

   (omissis)

   La supuesta violación del derecho a la defensa viene dada por determinar entonces, si en realidad ha habido o no el quebrantamiento de aquél por parte de la Administración, para ello es preciso constatar se ésta última le negó al administrado la oportunidad para que alegue o pruebe lo conducente en beneficio de sus derechos e intereses, en violación del procedimiento legalmente establecido.

   Indica que “…en el caso que nos ocupa se observa que al final de la resolución recurrida, la cual se encuentra inserta en autos, reza como sigue: “Se hace del conocimiento de la contribuyente que el Código Orgánico Tributario, consagra en sus artículos 192 y 261, los recursos que puede interponer en caso de disconformidad con la presente resolución, dentro de los …(25) días hábiles contados a partir de su notificación de acuerdo con lo pautado en los artículos 195 y 259 eiusdem”, por lo tanto la accionante no puede alegar menoscabo al derecho a la defensa, siendo éste acto el que precisamente da apertura a los procedimientos ya en vía administrativa o en vía judicial, por lo que la oportunidad para esgrimir sus alegatos no había fenecido en modo alguno, al respecto a la Jurisprudencia patria ha señalado…”, por lo que pide se desestime el alegato. (omissis)

   En virtud de lo anteriormente expuesto, solicito sea desestimado el presente alegato…

5. - Omisión de Ingresos:

   El principio de Justicia Tributaria, concatenado con el Principio de Generalidad del Impuesto contemplado en el artículo 133 de la Carta Magna, exigen la distribución de las cargas de una manera justa.

   (omissis)

   Igualmente, el artículo 317 de la Constitución … contempla un criterio objetivo que es el de la capacidad económicamente del contribuyente.

   La capacidad contributiva es el límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria, garantizando su justicia y razonabilidad.

   (omissis)

   “ Por ello, en tanto la aplicación de los indicios o presunciones no sea arbitraria y exista el debido proceso legal que permita la prueba en contrario, se justifica la utilización de estos medios, especialmente cuando el contribuyente no ha presentado declaraciones juradas y carece de los comprobantes necesarios para fijar el “quantum” de la obligación debida.”

   Por su parte, la Jurisprudencia ha admitido la estimación sobre la base presunta, señalando distintas circunstancias que justifican el obrar en tal sentido. Lo más frecuente de las causales es la falta de contabilidad, cuando el afectado es comerciante y realiza negocios en gran escala, o cuando la contabilidad es deficiente y merece reparos de orden técnico, máxime cuando las anotaciones en libros contables no dispensan de otros elementos de prueba. Asimismo, procede la estimación indiciaria si se lleva un doble juego de contabilidad y las comprobaciones demuestran cifras que se han ocultado en la declaración jurada y surgen de documentación reservada, y cuando no se puede determinar en forma clara y fehaciente la materia imponible.

   (omissis)

   De lo establecido por el legislador, como del criterio jurisprudencial expuesto, se debe concluir que el método de determinación tributaria sobre base presunta, será aplicable sólo en los casos que el contribuyente no proporcione los elementos de juicio necesarios para ejecutarlos, y dado las amplias facultades de fiscalización e investigación que posee la Administración Tributaria, se colige que esta determinación presuntiva, también procederá cuando el ente tributario le sea imposible recabar por si mismo, tales elementos de juicio, en cuyo caso estará habilitado para obtenerlos mediante el requerimiento de documentos e informaciones a terceros, que se encuentren relacionados con los hechos objeto de su actuación fiscalizadora, esto es para hacer una determinación del quantum de la obligación tributaria.

   En el caso que nos ocupa, se observa que los fiscales actuantes, ante la circunstancia alegada de no contar con las facturas de ventas, procedió a revisar los estados bancarios de la recurrente, a fin de constatarlos con los datos suministrados en las declaraciones definitivas de rentas presentadas para los ejercicios objeto de investigación, observando dichos funcionarios fiscales que los depósitos en banco no se correspondían con las ventas declaradas (Ingresos brutos). Finalmente decidió la fiscalización, considerar que todos los depósitos efectuados representaban ventas de la recurrente, conforme a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Previamente al análisis de fondo es de señalar que la parte recurrente promovió pruebas documentales, las cuales no fueron desconocidas en la oportunidad legal por la representación fiscal, motivo por el cual con base en el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00129 de fecha 02/02/20011, en la cual indicó que “…no habiéndose presentado dentro del lapso probatorio del juicio contencioso tributario oposición a la admisión de dichas pruebas por la Contraloría General de la República, los aludidos instrumentos promovidos en original y otros en copias fotostáticas, debían tenerse como válidos y fidedignos, según el caso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al contencioso tributario por disposición del artículo 332 del vigente Código Orgánico Tributario, adquiriendo por consiguiente, pleno valor probatorio en este juicio…” y en consecuencia, las documentales promovidas se valoraran de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, a excepción de las pruebas documentales denominada “… Informe del Contador …sobre la Aplicación de Procedimientos Previamente Convenidos, de fechas 09-12-10 realizado… sobre la Información Contable Administrativa…” y que incluía el análisis de costo de mercancías con su precio de venta (folios 1131 al 1134 y 1339 al 1342), las cuales requerían ser ratificadas por su emitente de conformidad con el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil y no habiendo sido ratificado por el Licenciado en Contaduría que lo elaboró, se desecha del proceso. Así se declara.

   Efectuado el anterior punto previo, pasa de seguidas esta juzgadora a pronunciarse sobre la nulidad del acto recurrido con base en los alegatos de las partes y el análisis probatorio, en tal sentido señala la recurrente – entre otros alegatos-, la existencia de un falso supuesto de hecho, generándose una violación al derecho a la defensa y a la libertad probatoria porque expresa que efectivamente realizó el egreso como costos o gastos en la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta y que si se cumplen las condiciones exigidas por la Ley para la admisión del costo y deducibilidad del gasto, por lo cual asimismo es improcedente la responsabilidad solidaria como agente de retención; lo que significó todo ello, la violación del principio de confiscatoriedad, de defensa, de capacidad contributiva, indicando en tal sentido, que promoverá las pruebas necesarias para comprobar las compras, gastos de registros sin comprobación y otros gastos no aceptados como deducción, que demuestren “… el cumplimiento de las condiciones legalmente establecidas que son estar causados, ser normales y necesarios, hechos en el país y que tengan por objeto la producción del enriquecimiento y comprobar así la efectiva realización del egreso aplicado como costo o gastos en la autoliquidación del Impuesto sobre la Renta…”

   Expresa la recurrente que existe un falso supuesto de hecho por el rechazo de las deducciones del “…costo o gasto…” al rechazar las facturas emitidas, sin tomar en cuenta el principio de libertad probatoria porque:

   …a los fines de la ley de Impuesto sobre la Renta, los egresos deben ser rechazados si nuestra representada no demuestra la existencia de los mismo y aún siendo esto así, si los mismos no cumplen los requisitos de ley, que son estar causados, ser normales y necesarios, hechos en el país, y que tengan por objeto la producción del enriquecimiento. La prueba de tales circunstancias no puede depender única y exclusivamente de un solo instrumento, como lo es la factura. Aunado a lo anterior, si bien es cierto que la Ley de Impuesto sobre la Renta señala los instrumentos mediante los cuales pueden probarse las deducciones, no es menos cierto que tal disposición resulta contraria al derecho a la defensa y al principio de libertad probatoria.

   Ahora bien, la Ley de Impuesto sobre la Renta ha establecido una serie de requisitos o condiciones para la aplicación del costo de venta y la deducibilidad de los gastos, a los efectos de ser admitidos como tales en la declaración anual del Impuesto sobre la Renta. Así, para que un costo sea admitido como tal los documento que se emitan deben emanar directamente del vendedor y contener el Registro de Información Fiscal de este y no del adquiriente (Artículo 23 de la Ley del Impuesto sobre la Renta) y para que un gasto sea admitido como tal debe estar causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país y con la finalidad de producir un enriquecimiento. Igualmente, tanto desde el punto de vista contable como fiscal, para que un costo y un gasto se consideren causados debe haber sido efectivamente pagado o abonado en cuenta; sólo así y de la correcta comprobación de tales supuestos dependerá su admisibilidad. En tal sentido, debe este honorable Tribunal analizar si el presente caso se cumplen las condiciones exigidas por la ley para la admisibilidad del costo y deducibilidad del gasto se cumplieron.

   Asimismo alega que le rechazaron “…deducciones por falta de retención o por haber enterado con retardo, a pesar de no existir determinación o reparo por dicho concepto… “, que el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta condiciona la deducción de los gastos “…a una conducta del contribuyente que se traduce en una contradicción con la norma rectora en materia de deducciones (artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta), que establece las condiciones de deducibilidad del gasto; que “…cuando no se retiene y es negada la deducción lo que está sancionando es una conducta externa que nada tiene que ver con la esencia del gasto”, que “…la pérdida del derecho a deducir un gasto por falta de retención es una sanción pecuniaria…” y pide se desaplique el parágrafo sexto del articulo 78 de la Ley de Impuestos sobre la Renta y en tal sentido alegó sentencia del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 25/09/2009 relacionada la deducibilidad de los egresos por falta de retención o por haberse enterado extemporáneamente y expresa que es improcedente la responsabilidad solidaria por las retenciones no efectuadas y que el haberle rechazado las deducciones tiene carácter sancionatorio.

   Señaló que el “… pretender desconocer costos, considerar ingresos sin los gastos derivados de su causación, así como desconocer gastos conlleva a que la actuación fiscal sea violatoria del principio de capacidad contributiva…”

   Alegatos que son rechazados por la representación fiscal por cuanto expresa no se viola ni el principio de libertad probatoria, el derecho a la defensa y el de capacidad contributiva, por lo cual tampoco existe falso supuesto de hecho por cuanto:

   …los fiscales actuantes ante la circunstancia… de no contar con las facturas de ventas, procedió a revisar los estados bancarios de la recurrente, a fin de constatarlos con los datos suministrados en las declaraciones definitivas de rentas presentadas…, observando que los depósitos en banco no se correspondían con las ventas declaradas (Ingresos brutos). Finalmente decidió la fiscalización, considerar que todos los depósitos efectuados representaban ventas de la recurrente

   (folio 1710)

   Asimismo expresa que el hecho de que la recurrente afirme que “…la Administración considera como única prueba de los gastos las facturas y el cumplimiento de los requisitos de las mismas, a tal efecto, es necesario destacar que todas las exigencias realizadas así como los rechazos efectuados tienen su fundamento y base legal, asimismo su fundamentación de hecho en los defectos presentados por los soportes entregados…” por lo que no ocurrió el falso supuesto de hecho. ( Negrillas del Tribunal)

   Con relación al incumplimiento como agente de retención expresa que no existe violación al principio de capacidad contributiva, porque la confiscatoriedad se presenta “…en aquellos tributos cuya aplicación excede la capacidad contributiva del contribuyente, disminuyendo su patrimonio e impidiéndole ejercer su actividad” y que el reparo fue realizado “…con estricta sujeción a la normativa tributaria, dan como resultado una diferencia de impuesto a pagar sin que en modo alguno se atente contra el principio de la tributación ya señalado” Asimismo “…la decisión de la Administración de calificar a la contribuyente…, como deudor solidario, constituye una potestad otorgada por la propia ley, y que le permite elegir el deudor contra el cual va a ejercer la acción de cobro que le resulte más conveniente….Debiendo dejarse en claro que a la recurrente le asiste todo el derecho de poder reclamar de los contribuyentes en su carácter de deudores co-solidarios, el reintegro del impuesto de pagado, según lo dispuesto en el artículo 29 del Código Orgánico Tributario…”

   Por último indica que el rechazo de la deducción no tiene carácter sancionatorio porque “…la pérdida de la deducción por falta de retención o por un enteramiento fuera del plazo reglamentario, tampoco puede entenderse como un incremento ilegítimo de la base imponible, o como un recargo en los tributos, ni mucho menos calificarse de sanción tributaria, pues la omisión de retener o enterar oportunamente constituye el incumplimiento de una condición que evidentemente la contribuyente estaba obligada a observar.”

   Ahora bien, se debe indicar que al a.e.a.i. se constata que a la recurrente no se le rechazo la deducción correspondiente a los pagos por alquiler del inmueble que le sirve de domicilio fiscal y lógicamente donde produce su enriquecimiento, por el cual el alegato relativo a que se le rechazaron “…deducciones por falta de retención…”, no es procedente, toda vez que el rechazo de deducciones está referido a facturas por compras y gastos de registro sin comprobación satisfactoria; gastos de registro y de intereses sin comprobación y finalmente, se le rechazaron gastos por ventas clasificadas como ingresos omisos, pero a los efectos de salvaguardar el derecho al debido proceso y a obtener adecuada respuesta, esta juzgadora analizara el alegato haciendo la salvedad de que el mismo es improcedente toda vez que no hubo un rechazo de deducciones por falta de retención del Impuesto sobre la Renta sobre los pagos efectuados por alquiler del inmueble donde funciona la recurrente. A tal efecto, se considera aplicable el criterio de la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00741 de fecha 22 de julio de 2010, respecto a la “…. deducibilidad o no de los gastos por falta de retención…” y en la cual expuso lo siguiente:

   Sobre el particular, adujo el apoderado judicial …que resulta improcedente el rechazo de los gastos por falta de retención, en razón de detentar efectos confiscatorios, puesto que incrementa la renta gravable, aún cuando el gasto se haya realizado efectivamente, siendo que el vigente Código Orgánico Tributario derogó expresamente en su artículo 342, el parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente “cuyo contenido es igual a la del parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, vigente ratione temporis”.

   En razón a lo anterior, esta Alzada procede a realizar la siguiente consideración:

   El contenido del parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, a cuya interpretación y alcance se contrae el presente punto, es del tenor siguiente:

   Artículo 78.- ...omissis…

   PARÁGRAFO SEXTO.- Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamento

   .

   La norma antes transcrita establece que en aquellos casos en que por disposición del legislador o del reglamentista exista la obligación de efectuar la retención del impuesto sobre la renta sobre un egreso o gasto cuya deducción es permitida, tal deducción se encuentra condicionada al cumplimiento del deber de retener y enterar el monto correspondiente de acuerdo con los plazos establecidos en el texto normativo (Ley o Reglamento).

   En esos supuestos, en los cuales la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, éste tiene según la letra de la disposición antes transcrita, que cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído para poder deducir de la base imponible del impuesto sobre la renta el egreso o gasto y admitir los costos correspondientes.

   Surge así la vinculación de la noción de agente de retención como mecanismo creado por el legislador tributario, quien con el fin de facilitar la recaudación impositiva, dirige sus esfuerzos a garantizar la realización del crédito tributario, ampliando el campo de los sujetos obligados al pago de las deudas tributarias, con la actuación de dicho agente en su esfera propia de contribuyente, ya que la ley supedita la posibilidad de deducir los gastos y admitir los costos, a que se haya efectuado la retención correspondiente sobre ellos.

   Ahora bien, para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio … el legislador ha establecido una serie de consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención deja de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúa parcialmente o con retardo. En efecto, existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que puede incurrir el agente de retención, encontrándose previstas, otras consecuencias que, si bien en primer término no poseen naturaleza sancionatoria, producen un efecto gravoso sobre el sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente. (Negrillas de este Tribunal)

   En sentencia dictada en fecha 25 de septiembre de 2001, número 01996 (Caso: Inversiones Branfema, S.A.), sostuvo la Sala que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.

   Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones y admitir costos, como cualquier otro derecho en el ámbito jurídico de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado, sino que por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

   En virtud de lo anterior, se hace necesario igualmente analizar la aludida norma, a fin de determinar si constituye una sanción o un requisito de procedencia de la deducción del gasto y de la admisibilidad de costos y si contraviene el principio de la capacidad contributiva. (Negrillas de este Tribunal )

   Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente confirmada por los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), 00764 de fecha 22 de marzo de 2006, (Caso: Textilana, S.A.) y 00726 de fecha 16 de mayo de 2007 (Caso: Controlca, S.A.), entre otros, según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto. (Negrillas de este Tribunal)

   No puede sostenerse, que por la circunstancia de que la retención del gasto y del costo sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación. Así se declara.

   Asimismo, esta Alzada considera conveniente advertir que las referidas normas al someter como requisito de admisibilidad de la deducción, la obligación de retener y enterar en el tiempo debido, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto ni los principios de proporcionalidad o razonabilidad y no confiscatoriedad del tributo, ya que éstos son elementos tomados en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta. (Negrillas de este Tribunal)

   En efecto, al rechazarse la admisibilidad de los gastos y la deducción de egresos efectivamente pagados, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, dentro de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación de los referidos principios.

   En tal sentido, es criterio reiterado de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

   (…)

   Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 constituye un requisito de procedencia para la deducción de los gastos y la admisión de costos que lleven a cabo los contribuyentes, en consecuencia, no poseen naturaleza sancionatoria ni violan los principios constitucionales arriba mencionados, por lo que se desestima la pretensión de desaplicación por vía de control difuso de constitucionalidad del dispositivo consagrado en el mencionado parágrafo sexto del citado artículo 78. Así se declara.

   Ahora bien, también solicitó la contribuyente en el escrito de fundamentación de su apelación la aplicación retroactiva del artículo 342 del Código Orgánico Tributario de 2001, pues a su entender, la citada disposición normativa “derogó expresamente el parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente cuyo contenido es igual a la del parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, vigente ratione temporis”.

   En este sentido el citado artículo 342 del prenombrado instrumento normativo textualmente señala:

   Artículo 342: Se derogan los parágrafos tercero y sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en la Gaceta Oficial N° 5.340 Extraordinario de fecha 22 de octubre de 1999…

   .

   De la transcripción que antecede se observa la derogatoria expresa de las normas contenidas en los parágrafos tercero y sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, el cual regulaba, lo referente a la deducibilidad de los gastos, de una manera similar a la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, específicamente en el parágrafo sexto de su artículo 78.

   Se evidencia entonces una manifestación expresa del legislador dirigida a derogar una norma que mantuvo su vigencia desde octubre del año 1999 hasta octubre de 2001, que reguló situaciones dentro de ese espacio de tiempo, en atención al principio de legalidad previsto en el artículo 317 del Texto Constitucional.

   Es así que a través de la ley el legislador establece reglas claras destinadas a regular los supuesto de hecho generadores de los tributos, las cuales deben ser aplicadas a los fines de sostener el equilibrio entre los intereses del Fisco Nacional y del contribuyente, por lo que la aplicación retroactiva del artículo 342 del Código Orgánico Tributario de 2001 a situaciones acaecidas a períodos fiscales anteriores a su vigencia vislumbraría una inseguridad jurídica que pudiera atentar contra ese equilibrio, precisamente porque el establecimiento de reglas claras inducen a actuar de una determinada manera, por lo que ante circunstancias como las ocurridas en el presente caso deben considerarse las normas que se encontraban vigentes para el momento de la ocurrencia del hecho imponible, que en la controversia sujeta a análisis era la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994.

   De manera que la derogatoria que hace referencia el citado artículo 342 con relación a la “deducibilidad del gasto”, prevista en el parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999, que repite la disposición normativa contemplada en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, entró en vigencia a partir de su publicación en Gaceta Oficial, esto es, el 17 de octubre de 2001, cuya aplicación se corresponde a partir de esa fecha, tal como fue considerado por esta Alzada en sentencia N° 01120 del 1° de octubre de 2008, caso: Ingeniería Damper, C.A.”. Razón por la cual se desestima la petición de la contribuyente dirigida a que se aplique en forma retroactiva la norma contenida en el mencionado artículo 342 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.”

   Es de señalar que la recurrente pide al Tribunal se desaplique el parágrafo 6to del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, infiriendo quien decide que pretendió referirse al Parágrafo Sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio investigado y que de acuerdo con el acto recurrido, es la publicada el 28 de diciembre de 2001 porque el artículo 78 de ésta Ley no tiene ningún parágrafo y trata es sobre el impuesto que debe retener la Bolsa de Valores por los ingresos obtenidos de la enajenación de acciones y su contenido no tiene ninguna relación con el presente asunto, por todo lo cual resulta improcedente la desaplicación de la referida norma. Así se decide.

   Ahora bien, el Parágrafo Sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta aplicable rationae temporis es de idéntico contenido al previsto en el Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, al cual hace mención la sentencia antes parcialmente transcrita y conforme a lo expuesto en el fallo comentado, esa norma fue derogada por el artículo 342 del vigente Código Orgánico Tributario, a lo cual se agrega el contenido del parágrafo primero del artículo 27 eiusdem, toda vez que no se considerarán como efectuados “…los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador… no haya retenido … salvo que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto” y en el escrito de informes de la representación fiscal no se hizo referencia alguna a la falta de comprobación del gasto por concepto de alquiler del inmueble en el cual tiene fijado su domicilio fiscal la recurrente tal como consta al folio 76 y se infiere que ello ocurre por cuanto el gasto como tal por alquiler del inmueble no fue desconocido por la Administración y al leer el acta fiscal No. SAT-GTI-RCO-600-12 de fecha 12/03/2009 se constata que la Administración determina los pagos efectuados y realiza el reparo es por no efectuarse la retención del impuesto sobre las cantidades canceladas, lo que viene a significar que efectivamente los pagos se realizaron mensualmente pero sobre los mismos no se efectuó la retención del Impuesto sobre la Renta a lo cual estaba obligada la recurrente, determinándose así que el egreso es normal y necesario y aun cuando nada se indica en el acta fiscal y la resolución culminatoria del sumario, así ha debido ser considerado para no incluir esos montos en el rechazo de las deducciones por gastos efectuados, motivo por el cual se reitera que el alegato del rechazo de la deducción por falta de retención es improcedente. Así se decide.

   Ahora bien, a pesar de que es procedente que se le reconozcan como gastos efectuados lo cancelado por concepto de alquiler de inmueble, - tal como ocurrió-, no significa que la contribuyente no sea solidariamente responsable como agente de retención por el impuesto no retenido cuyo monto total es de Bs. 158.631,09, hoy Bs.158,63. Responsabilidad solidaria que en el artículo 25 eiusdem se califica como directa y la recurrente no niega el hecho de no haber retenido, sólo expresa que ha debido la Administración Tributaria Nacional agotar el “…cobro de la deuda al deudor principal…” pero ha debido la recurrente en sede jurisdiccional y no lo hizo, promover y evacuar la prueba que demostrara que efectivamente el contribuyente propietario del inmueble había ya pagado el Impuesto sobre la Renta sobre el monto total recibido durante el año 2006 por concepto del arrendamiento del local donde se encuentra ubicada, por lo cual, no constando que ya se ha cancelado el tributo lo adeuda solidariamente la recurrente con el propietario del referido inmueble y en consecuencia podía la Administración ordenarle a cualquiera de los dos sujetos que cancele el tributo respectivo. Así se declara.

   Lo decidido no afecta la capacidad contributiva de la recurrente y menos que se viole el principio de legalidad y su derecho a la defensa porque no se le exige el pago excesivo de un tributo, lo ocurrido es por no cumplir con un deber material constatándose que incumplió con su obligación de retener y ello generó la responsabilidad solidaria que tiene un efecto gravoso pero no es sancionatoria porque de haber probado que la Administración recibió el respectivo pago del propietario del bien inmueble, ello hubiese significado que la solidaridad no se configurara, pero al no hacerlo, debe asumir las consecuencias que en el presente caso es el pago de Bs. 158.631,09, hoy Bs.158,63. Así se decide.

   Ahora bien, señala la recurrente que no existe en el acto impugnado “…determinación o reparo …” con relación a las retenciones y ello es lógico toda vez que no hubo rechazo de la deducción por no haber retenido el Impuesto sobre la Renta sobre los pagos realizados, pero la Administración por responsabilidad solidaria determinó el impuesto dejado de pagar por falta de retención y al no haber probado la recurrente que dicho tributo fue cancelado se ratificó el reparo efectuado, tal como se analizó precedentemente, por lo cual no hubo violación al derecho a la defensa por falta de motivación del acto. Así se decide

   Con relación al rechazo de las deducciones por compras y gastos por falta de comprobación satisfactoria o no comprobación de registros, falta de comprobación del pago de intereses e inclusión de ventas omisas, señala la recurrente que ello genera violaciones al principio de legalidad, de libertad probatoria, de capacidad contributiva, del principio de no confiscatoriedad y la existencia de un falso supuesto de hecho por cuanto“…la Administración Tributaria fundamenta su actuación en el rechazo de estos egresos en virtud de que considera como única prueba de la realización de los mismos, las facturas originales, aun existiendo los originales le atañe hechos que no conllevan su rechazo …” y expresa que ello viola la libertad probatoria, “… sin considerar que existen otras pruebas de los egresos” y que “… en la oportunidad legal… se… promoverán las pruebas relativas a las compras, gastos de registro sin comprobación y de otros gastos no aceptados como deducción, tendientes (sic) a demostrar el cumplimiento de las condiciones legalmente establecidas que son estar causados, ser normales y necesarios, hechos en el país y que tengan por objeto la producción del enriquecimiento…” y con relación al reparo por ventas omisas, indica que la Administración Tributaria ha debido considerar “…por un lado la existencia de la factura que respalda la operación y por otro lado el costo” y que el reparo se basó “... en los depósitos bancarios y en ningún momentos en facturas emitidas .., por ello parte de una hipótesis que dichos depósitos son omisiones de ingresos sin detallar al respecto, pero en un supuesto negado de ser ingresos omitidos, … no se considero el costo de venta de los supuestos ingresos omitidos.”

   Ahora bien a los efectos de analizar lo alegado y que tienen íntima relación entre sí, es necesario determinar lo relativo en cuanto a que los gastos para que sean admitidos como deducción, deben ser normales y necesarios, estar causados y hechos en el país y que tengan por objeto la producción del enriquecimiento…”; establecer si sólo la factura es la única prueba en materia tributaria o si por el contrario, se aplica el principio de libertad probatoria y si la falta del número del Registro de Información Fiscal del adquirente en cuanto al Impuesto sobre la Renta es un requisito indispensable que motiva el rechazo de deducciones.

   En tal sentido la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01631 de fecha 30/09/2004 expresó lo siguiente con relación a los gastos necesarios:

   “….debe ahora la Sala pasar a resolver respecto al rechazo que hizo la Administración Tributaria de la deducción de dichos gastos, a la luz de los requisitos de deducibilidad previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta, en torno al de normalidad y necesidad del gasto objetados, y a tal efecto observa:

   Ha sido reiterado el criterio de este Supremo Tribunal, respecto a la calificación del gasto necesario a los efectos de su deducibilidad, separarse del concepto rígido de la imprescindibilidad del gasto para producir la renta que venía sosteniéndose a tales efectos, y lo cual fue alegado por la representación fiscal; criterio ratificado hoy por esta alzada. En ese orden, la jurisprudencia sostuvo que:

   En cuanto a la calificación del “gasto necesario” a los efectos de la deducibilidad del mismo, ha sido criterio reiterado de este Alto Tribunal, por más de una década, separarse del concepto rígido de la imprescindibilidad del gasto para producir la renta, que se venía sosteniendo anteriormente, alegada por la representación fiscal, al admitir en esas ocasiones que ciertos gastos hechos por las sociedades mercantiles en razón de actividades que puedan contribuir a sus buenas relaciones laborales, previstas o no en sus contratos colectivos, se califiquen de gastos necesarios a los fines fiscales; ello por considerar que tales actividades generadoras de esos gastos pueden efectivamente contribuir a elevar la productividad de sus trabajadores y, en consecuencia, reputarse como gastos que sí contribuyen a una mejor labor de los empleados y por tanto son necesarios para su mayor rentabilidad; y cuyo monto además se corresponda al criterio de absoluta normalidad, es decir, que en su cuantía no representen desproporcionados porcentajes en relación al monto de los ingresos obtenidos. (Decisiones Nos. 307, 222 y 867, de fechas 30-07-1992, 30-04-1997 y 19-12-1996, casos: Exxon Services Venezuela Inc, Lagoven, S.A. y Bariven, S.A.).

   De acuerdo a las probanzas que constan en el presente expediente, se observa que conforme a la Cláusula Segunda del documento constitutivo de la contribuyente, ésta tiene como objeto social el siguiente:

   (…)

   En este mismo orden, se advierte del informe pericial de los expertos, que la actividad económica de la contribuyente es la distribución y venta de productos lácteos, jugos y alimentos en general, así como que tiene arrendados vehículos acondicionados, a los fines de ejercer su actividad económica, conforme a su objeto social, y que de acuerdo con el informe pericial dichos hechos quedaron constatados en las conclusiones que al efecto produjeron los expertos al señalar:

   “Los expertos constatamos a través de nuestro análisis efectuado al contrato de arrendamiento y de la verificación practicada a los registros contables, que las cantidades reparadas se encuentran respaldadas por facturas de compras, comprobantes de pagos y contratos de arrendamientos, cuyos gastos fueron soportados por la promovente por corresponder a reparaciones menores de los vehículos, los cuales son utilizados para la distribución de los productos lácteos, objeto de la actividad de la Compañía.

   Así, se desprende del referido informe que efectivamente se revisaron las facturas de compras que respaldan las cantidades reparadas y reflejadas en el Libro Diario y que se corresponde a los montos reparados, que representan gastos por reparaciones ordinarias de bienes destinados a la producción de la renta, cuya deducibilidad está expresamente permitida por la Ley de la materia; razón por la cual esta Sala califica los referidos gastos como normales en su cuantía y necesarios por su finalidad para producir la renta neta gravable. Así se declara.

   Asimismo en sentencia No.00687 de fecha 123/07/2010, la Sala Político Administrativa sobre lo que significa gasto necesario, expresó lo siguiente:

   “En tal sentido, esta Sala ha establecido en forma pacífica lo siguiente:

   …En cuanto a la calificación del ‘gasto necesario’ a los efectos de la deducibilidad del mismo, ha sido criterio reiterado de este Alto Tribunal, por más de una década, separarse del concepto rígido de la imprescindibilidad del gasto para producir la renta, que se venía sosteniendo anteriormente, alegada por la representación fiscal, al admitir en esas ocasiones que ciertos gastos hechos por las sociedades mercantiles en razón de actividades que puedan contribuir a sus buenas relaciones laborales, previstas o no en sus contratos colectivos, se califiquen de gastos necesarios a los fines fiscales; ello por considerar que tales actividades generadoras de esos gastos pueden efectivamente contribuir a elevar la productividad de sus trabajadores y, en consecuencia, reputarse como gastos que sí contribuyen a una mejor labor de los empleados y por tanto son necesarios para su mayor rentabilidad; y cuyo monto además se corresponda al criterio de absoluta normalidad, es decir, que en su cuantía no representen desproporcionados porcentajes en relación al monto de los ingresos obtenidos.

   . (Vid, entre otras, sentencias Nros. 01798, 01631, 02472 y 00538 de fechas 20 de noviembre de 2003, 30 de septiembre 2004, 9 de noviembre de 2006 y 24 de abril de 2009 casos: S.F.D.C. of Venezuela, C.A., Distribuidora Andimar, C.A., y Petróleos de Venezuela, S.A. y Maraven, S.A., respectivamente).

   Tal como puede observarse, la calificación de un gasto como “necesario”, a los fines de su deducibilidad, no depende de su imprescindibilidad para producir la renta, sino que sea imperioso para que pueda efectivamente elevar el nivel de rentabilidad de las sociedades mercantiles y que, además, se corresponda al criterio de territorialidad y de absoluta normalidad; esto último, implica que la cuantía del gasto no debe ser desproporcionada con relación al monto de los ingresos obtenidos en razón de las actividades de la contribuyente.

   Así también tenemos que en la sentencia No. 00552 de fecha 16/06/2010, la Sala Político Administrativa se pronunció sobre el principio de libertad de prueba, de que la factura no es la única prueba y que la ausencia del número de Registro de Información Fiscal del adquirente en las facturas, no dificulta la función de control y recaudación por parte de la Administración quien conoce dicho número y en tal sentido, expresó lo siguiente:

   “ (omissis)

   Respecto a la omisión de los requisitos legales y reglamentarios que deben contener las facturas a los efectos de admitir los impuestos soportados por la contribuyente en las compras de bienes y/o adquisición de servicios en materia de impuesto a las ventas, así como lo atinente a la necesaria presentación de la factura original para ser posible la deducción de los créditos fiscales pretendidos, ha sido criterio reiterado de esta M.I., sin menoscabo de la existencia de tal regulación, a cuyos postulados deben sujetarse las partes intervinientes en la relación jurídico tributaria, que debe examinarse cada caso en particular para así determinar si los requisitos omitidos son esenciales o simplemente formales, de manera que pudieran obstaculizar la función de control y recaudación del Fisco Nacional respecto a los débitos fiscales a los que tiene derecho.

   De igual manera, la Sala se ha pronunciado en cuanto al criterio sostenido por la Administración Tributaria, en el sentido de que sólo con la presentación de la factura original se tiene el derecho a deducir créditos fiscales, que siendo ésta el documento por excelencia para demostrar las operaciones efectuadas en la actividad económica de la contribuyente, sin embargo, no es el único instrumento con el que se puede verificar el impuesto soportado por el contribuyente, pues surge procedente considerar el principio de libertad de pruebas en esta materia.

   En este contexto, cabe reiterar los pronunciamientos emitidos por esta Alzada en aras de garantizar una justicia más equitativa, así como en mayor resguardo de los derechos constitucionales de los sujetos activos y pasivos de la relación jurídico-tributaria, reforzando la admisión del principio de libertad probatoria previsto en el artículo 269 del Código Orgánico Tributario de 2001, en concordancia con el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable por mandato expreso del artículo 273 del citado Código (sentencias N° 04581 de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro (Cepocentro), N° 02158 del 10 de octubre de 2001, caso: Hilados Flexilón, S.A., N° 02991 de fecha 18 de diciembre de 2001, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre). A tales efectos, ha señalado esta M.I.:

   (…) En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

   En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho. Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

   De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

   En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributara no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento (…)

   . (Sentencia N° 2.158 del 10 de octubre de 2001, caso Hilados Flexilón, S.A.).

   Asimismo, respecto al principio de libertad de pruebas, estableció la citada sentencia, lo siguiente:

   (...) este Alto Tribunal reitera que nuestro sistema procesal civil se rige por el principio de la libertad de pruebas contemplado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al caso de autos por disposición del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, así:

   (…omissis…)

   Así, la regla en esta materia de promoción de pruebas, es la admisión y sólo puede declararse su negativa en casos excepcionales y cuando sea evidente su ilegalidad o impertinencia.

   Partiendo de este principio general probatorio, la Sala debe pasar seguidamente a examinar si las pruebas promovidas por la contribuyente en su escrito de fecha 10 de abril de 2001, son inadmisibles como lo declaró el a quo. Al respecto la Sala observa:

   En el capítulo segundo del escrito de promoción de pruebas presentado por la contribuyente, promovió prueba documental, integrada por instrumentos privados contentivos de originales de las facturas objetadas por la fiscalización, comprobantes de emisión de cheques de asiento y de diario, notas de crédito, estados de cuenta bancarios, órdenes de compra, notas de entrega, notas de recepción, asientos de diarios, órdenes de pago y otros.

   (…omissis…)

   En el caso de autos, la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, en varios de sus artículos establece la exigencia a los contribuyentes de los instrumentos privados necesarios, entre otros requisitos, para demostrar el cumplimiento de sus obligaciones en esta materia, así:

   (…omissis…)

   Se evidencia de la normativa parcialmente transcrita, el derecho que tiene la contribuyente para valerse de los instrumentos privados, tales como: facturas o documentos equivalentes, libros de compras, libros de ventas, registros contables y archivos adicionales, a objeto de demostrar la veracidad de sus pretensiones; correspondiendo al juzgador de la causa, en la oportunidad del examen del fondo de la controversia, dar valor probatorio a tales instrumentos de acuerdo con los otros elementos y pruebas producidos por la Administración Tributaria.

   Asimismo, se observa que los hechos contenidos en tales instrumentos guardan relación con las cuestiones debatidas en el proceso, con ocasión del recurso contencioso tributario; como sería la posible deducción de los créditos fiscales soportados por la contribuyente en sus operaciones, realizadas durante los períodos impositivos reparados, originados del impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor.

   En consecuencia, las pruebas documentales promovidas y consignadas por las apoderadas de la contribuyente no eran manifiestamente ilegales ni impertinentes, en razón de lo cual no han debido ser declaradas inadmisibles por el a quo (…)

   (Sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso: C.A. Tenería Primero de Octubre).

   En atención a los criterios jurisprudenciales parcialmente transcritos, los cuales esta Alzada ratifica mediante el presente fallo, se establece que si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período impositivo, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un contribuyente el derecho a deducir tales créditos, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Asimismo, estimó que en razón de lo anterior, nacerá para el contribuyente del impuesto a las ventas el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier fase de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima esta Superioridad que si bien las facturas han sido concebidas por el legislador tributario nacional como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente la existencia de débitos y créditos fiscales soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y su Reglamento publicado en la Gaceta Oficial N° 4.827 Extraordinario, de fecha 28 de diciembre de 1994 reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en la materia objeto de gravamen. Así se declara.

   Concluye la Sala así de tales argumentos, que el incumplimiento de alguno de los requisitos legales y reglamentarios en materia de facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, sino que habrá de atenderse al examen equitativo y racional de las mismas en cada caso concreto, en concordancia con los documentos equivalentes y los restantes elementos probatorios aportados por los contribuyentes para probar sus débitos y créditos fiscales; ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo sujeto pasivo de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación. En consecuencia, juzga este M.T. que el pronunciamiento emitido por el juzgador de instancia no se encuentra viciado de falso supuesto por errónea interpretación del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor publicado en la Gaceta Oficial N° 4.827 Extraordinario, de fecha 28 de diciembre de 1994, aplicable al caso de autos, por lo que desestima tal alegato. Así se declara.

   Ahora bien, con fundamento en los criterios antes expuestos, corresponde a esta Alzada conforme fue analizado en un caso similar (vid sentencia N° 00413 del 14 de marzo de 2007, caso: Bimbo de Venezuela, C.A.) examinar las probanzas de tales créditos, y al efecto se observa de autos que el rechazo de la deducción de créditos fiscales efectuado por la Administración Tributaria radica en que las facturas que sustentaban a los referidos créditos omitían el requisito contenido en el literal k del artículo 63 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor; aplicable al caso de autos, cuya normativa estima la Sala necesario transcribir, a saber:

   Artículo 63.- Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   (…omissis…)

   k) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes (…)

   .

   Por lo que respecta al requisito transcrito arriba, relativo al número de Registro de Información Fiscal del adquirente omitido en las facturas que sustentaron las deducciones de créditos fiscales pretendidas por la contribuyente Tejidos Marbella, C.A., siguiendo los criterios jurisprudenciales anteriores, esta Sala ha interpretado que la ausencia de dicho requerimiento no dificulta la función de control y recaudación de los débitos fiscales a que tiene derecho el Fisco Nacional.

   Así, ha sostenido esta Superioridad (ver fallo N° 01321 del 29 de octubre de 2008, caso: Distribuidora Execa, C.A.), que el número de Registro de Información Fiscal omitido, lo conoce bien la Administración, ya que está expresado en todos los actos administrativos emitidos a la contribuyente por efecto de la presente fiscalización. De manera que esta Sala confirma la procedencia declarada por el a quo de la deducción realizada por la contribuyente, por el monto de Bs. 32.590.430,40 (actualmente Bs. 32.590,43) para los períodos de imposición comprendidos desde enero de 1995 a diciembre de 1996, ambos inclusive, por concepto de créditos fiscales soportados y, en consecuencia, resulta improcedente el alegato esgrimido sobre el presente punto por el Fisco Nacional. Así se decide.”

   También nos encontramos que en la sentencia No. 00608 de fecha 23/06/2008 la Sala Político Administrativa plantea su posición sobre que la factura no es el único medio probatorio. Decisión donde expresó lo siguiente:

   “Tomando en cuenta las afirmaciones que anteceden esta Alzada observa que el argumento que le sirve de fundamento a la representación fiscal para invocar el mencionado vicio obedece a lo “contradictorio que resulta el fallo apelado, pues por una parte reconoce la factura original como único ejemplar que da derecho a la recuperación del crédito fiscal, pero por la otra expresa que basta la demostración de su existencia para la procedencia del reintegro del crédito fiscal solicitado”, lo cual, a juicio de esta Sala no es demostrativo de la presencia del señalado vicio, precisamente porque el análisis que hace el juzgador de instancia está orientado a la flexibilización, que a su entender, existe sobre ese criterio rígido del reconocimiento de la factura original como “único” medio probatorio para la recuperación del crédito fiscal, cuyo estudio contrariamente a lo expuesto por la representación judicial del Fisco Nacional no necesariamente deviene contradictorio.

   (…)

   Ahora bien, tomando en cuenta que los vicios de errónea interpretación de la ley, falso supuesto e infracción de una norma jurídica, están orientados al cuestionamiento del razonamiento del tribunal de instancia sobre la consideración de otros elementos probatorios distintos a la factura original que lo llevaron a declarar la procedencia de la recuperación del crédito fiscal soportado por… esta Alzada entra a pronunciarse sobre dicha consideración a los fines de dilucidar si esa factura original es o no el único medio de prueba para demostrar el derecho al reintegro del crédito fiscal.

1. De la recuperación del crédito fiscal por “Bs. ….

   Sobre el particular, adujo la representación fiscal que el tribunal de instancia incurrió en el vicio de errónea interpretación de la ley “…al entender que basta la prueba del gasto efectuado y por ende del pago del impuesto para que sea procedente la recuperación del crédito fiscal soportado, obviando que tal supuesto es adecuado pero sólo en el caso de que el crédito se encuentre reflejado en la factura original la cual conforme lo establece el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, se erige como una condición de admisibilidad para la recuperación del gasto, así como en el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado…”.

   Señalando además, que las constancias de los vouchers y depósitos de los pagos hechos por la contribuyente a Frigorífico El Valle, C.A., en modo alguno se encuentran relacionados con los montos de las facturas emitidas, debiéndose promover en todo caso prueba de experticia “pues simplemente de tales documentos se desprenden depósitos hechos al referido Frigorífico pero no se establece una relación de conexión con las facturas consignadas en copia simple”.

   Visto lo anterior, esta Sala observa lo siguiente:

   El artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicado en la Gaceta Oficial N° 5.363 del 12 de julio de 1999, copiado a la letra señala:

   Artículo 62. Las facturas deberán emitirse por duplicado. El original deberá ser entregado al adquirente del bien o al receptor del servicio y el duplicado quedará en poder del vendedor del bien o del prestador del servicio. Tales documentos deberá indicar el destinatario.

   Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 56 de este Reglamento, el único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original, debiendo indicarse expresamente en el duplicado que éste no da derecho a tal crédito, por ser aplicable una sola vez por el adquirente y comprobarse mediante el original de la factura

   (Destacado de la Sala).

   De la transcripción que antecede se desprende que el único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es su original, en razón de que este tipo de documento bien elaborado le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto (Vid. sentencias Nros. 2.158 y 2.991 de fechas 10/10/01 y 18/12/01, casos: Hilados Flexilon, S.A., y C.A., Tenería Primero de Octubre).

   Por su parte, el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2002, expresamente indica:

   Artículo 35. …omissis…

   Para que proceda la deducción del crédito fiscal soportado con motivo de la adquisición o importación de bienes muebles o la recepción de servicios, se requerirá que, además de tratarse de un contribuyente ordinario, la operación que lo origine esté debidamente documentada. Cuando se trate de importaciones, deberá acreditarse documentalmente el monto del impuesto pagado. Todas las operaciones afectadas por las previsiones de esta Ley deberán estar registradas contablemente conforme a los principios de contabilidad generalmente aceptados que le sean aplicables y a las disposiciones reglamentarias que se dicten al respecto.

   Ahora bien, como quiera que las disposiciones que anteceden guardan la debida consonancia en cuanto a la necesidad de comprobación de la operación para que tenga lugar la recuperación del crédito fiscal, sin embargo, se observa también del referido artículo 35, cuya ratio legis se ve reflejada en el artículo 35 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado del año 2000, que esa comprobación puede abarcar medios probatorios que trascienden la factura original como elemento demostrativo del débito fiscal, al expresarse que la “operación que originó el crédito fiscal esté debidamente documentada”.

   Lo anterior, flexibiliza lo que el Reglamentista del año 1999 había considerado como único medio probatorio de la operación gravada para la procedencia de la recuperación del crédito fiscal, sobre lo cual esta Sala se ha pronunciado mediante la decisión N° 4.581 del 30 de junio de 2005, caso: CERVECERÍA POLAR DEL CENTRO, cuyo criterio se ratifica en el presente fallo, de la manera siguiente:

   …si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

   Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas…

   (Destacado de la Sala).

   Lo indicado precedentemente, entra en sintonía con lo dispuesto en el artículo 269 del vigente Código Orgánico Tributario que prevé el principio de libertad probatoria, establecido a su vez en el artículo 193 del referido instrumento normativo del año 1994, según el cual “serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración”.

   Ahora bien, esta Sala observa que la Administración Tributaria objetó la recuperación de créditos fiscales por la cantidad de “Bs. 12.052.061,10”, correspondientes a los períodos fiscales de: noviembre y diciembre de 1997; agosto a diciembre de 1998 y enero a diciembre de 1999, bajo el argumento de que “la contribuyente no posee los documentos originales que soportan los créditos fiscales para su recuperación, pues lo consignado por la empresa Tropic Leather, C.A., consistió en copias de las facturas emitidas por los proveedores”.

   Sobre las copias de las facturas consignadas por la contribuyente (folios 101 al 183 de la segunda pieza del expediente judicial) vale destacar que si bien se encuentran imposibilitadas de demostrar la fehaciencia de la operación gravada que dio derecho a la recuperación del créditos fiscal, sin embargo, las mismas se constituyen como principio de prueba, en el entendido de que para que puedan desplegar toda su fuerza probatoria deben estar adminiculadas con otros elementos probatorios que influyan sobre el hecho que se pretende demostrar (Vid. sentencia de esta Sala distinguida bajo el N° 1296 del 26 de julio de 2007, caso: KOYAIKE SOCIEDAD ANÓNIMA (KOYAIKE S.A.) Vs. C.A. METRO DE CARACAS).

   (…)

   Lo precedentemente expuesto demuestra la existencia de las operaciones gravadas que dieron lugar a la recuperación de los créditos fiscales por parte de la contribuyente….

   ( Negrillas del Tribunal)

   Aplicando al presente asunto los criterios jurisprudenciales antes citados relacionados con la a.d.R. del adquirente, con el principio de libertad probatoria y que para admitir la deducción de los gastos en materia de Impuesto sobre la Renta, éstos deben ser normales, necesarios, estar causados, hechos en el país y tener por objeto la producción del enriquecimientos. En tal sentido se constata que a la contribuyente se le rechazaron deducciones en materia de Impuesto sobre la Renta por:

1. - Bs. 252.386.000,oo, hoy Bs. 252.386,00 por compras sin comprobación satisfactoria por cuanto las facturas no poseían el número del Registro de Información Fiscal del adquirente; en otros casos porque no poseían la denominación factura y por no presentar el original de la factura y consignado copia que indicaba “ sin derecho a crédito fiscal”;

2. - Bs. 5.091.955,00 hoy Bs. 5.091,95 por presentar recibo de pago y comprobantes de egreso sin facturas, generándose así a criterio de la Administración, gastos de registro sin comprobación satisfactoria;

3. - Bs. 7.362.252,00 hoy Bs. 7.362,25 por gastos de registro sin comprobación por no estar “…soportado por sus facturas originales…” (folio 101)

4. - Bs. 6.668.917,99 hoy Bs. 6.668,91 por gastos de intereses sin comprobación, y

   Asimismo se le efectuó un reparo por omisión de ingresos por la suma de Bs. 267.362.930,00 hoy Bs. 267.362,93 (ventas no declaradas).

1. - Así tenemos que la Sala Político Administrativa reiteradamente ha señalado con base en el principio de la libertad probatoria, que la factura no es la única prueba de la existencia del gasto, de la compra y al analizar el rechazo de la suma de Bs. 252.386.000,oo por compras, tenemos que con relación a las facturas por compras que fueron rechazadas por no comprobación satisfactoria, se puede determinar en forma general que las facturas y recibos existen, lo que ocurre es que a criterio de la Administración las mismas incumplen con los requisitos previstos en los artículos 23 parágrafo primero y 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de fecha 28/12/2001 y en tal sentido, el referido parágrafo primero del artículo 23 establece que es obligatorio el RIF del vendedor en la factura que emita a los efectos de ser aceptada como prueba del costo y en el artículo 91 se ordena que los asientos y registro contables deben estar documentados en comprobantes, significando ello que no sólo se trata de las facturas por cuanto nuestro ordenamiento jurídico establece la libertad probatoria y por ello reiteradamente la Sala Político Administrativo ha indicado que no sólo la factura es prueba en materia impositiva y en cuanto a los costos, la ley especial ordena que la factura debe contener el Registro de Información Fiscal (RIF) del vendedor y en el presente asunto se trata de algunas facturas donde no aparece el RIF de la compradora y ese lo conoce la Administración, por lo tanto, no podría rechazarse un costo aplicando un requisito no exigido legalmente. Es más, la Sala Político Administrativa ha indicado en situaciones como ésta, que la falta de cumplimiento de algunos requisitos de la factura no debe generar por sí mismo el rechazo de la deducción, del costo, aun cuando en ese caso lo procedente sería la aplicación de sanciones por incumplimiento de deberes formales pero se constata en el presente caso que la respectiva Acta Fiscal, Nro SAT-GTI-RCO-600-CO-12 de fecha 12/12/2009 expresamente indica que en cuanto a los deberes formales “…no se consideró la verificación…en materia de…Impuesto sobre la Renta durante los ejercicios y períodos ya citados debido a que ya fueron investigados para los … ejercicios 2005 y 2006, mediante P.N.. GRTI-RCO-DF-3081 de fecha 28-08-2007 y notificada el 31-08-2007 anexa al expediente administrativo en el folio 699”, por lo cual no podría aplicarse sanciones por deberes formales en el acto recurrido ya que ello significaría una doble sanción.

1. A.-Ahora bien, respecto a la factura No. 0244 por Bs. 6.000.000,ooo emitida por Distribuidora La Perla (folio 770) correspondiente al mes de marzo de 2006, tenemos que al folio 717 y 1371 cursa el libro de compras de la recurrente correspondiente al mes de marzo de 2006 y aparece registrada dicha factura por el monto indicado y al analizar las documentales de compra anexadas, se determina que durante el año 2006, se dedicó a la compra de azúcar, granos como lentejas, caraotas, maíz., frijoles, y la factura rechazada corresponde a la compra de maíz cotufa, motivo por lo cual se considera que esa compra era normal y necesaria para la producción del enriquecimiento y efectuada en el país y al adminicularse la copia de la factura presentada, la cual se admite como principio de prueba por escrito, con el registro de la misma, demuestra que efectivamente la compra se efectuó y por lo tanto, dicho costo es admisible. Así se decide.

1. B.- Con relación a las facturas Nros. 0707 y 29567 por Bs. 1.750.000,oo y Bs. 34.500.000,oo, (folios 771 y 772 ) correspondiente a los proveedores “Los Primos y Pilón Los Cuñaos, C.A., se le rechazan por no tener el RIF del adquirente, que en este caso es la firma Corporación Boanerge y Asociados, C.A. y conforme al parágrafo primero del artículo 23 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001 aplicable rationae temporis “ El costo de los bienes será el que conste en las facturas emanadas directamente del vendedor,…Para ser aceptadas como prueba de costo, en las facturas deberá aparecer el número de Registro de Información Fiscal del vendedor…” y el artículo 92 eiusdem establece que “ los emisores de comprobantes de ventas …deberán cumplir con los requisitos de facturación …, incluyendo en los mismos su número de Registro de Información Fiscal…” y es un hecho notorio que la recurrente no fue la emitente de esas facturas, es la compradora y por lógica no es la vendedora y su número del Registro de Información Fiscal es conocido pro la Administración e independientemente de ello la Sala Político Administrativa reiteradamente ha sostenido que la falta del número de Registro de Información Fiscal del adquirente, tal como consta en la sentencia antes parcialmente transcrita- , “…no dificulta la función de control y recaudación de los débitos fiscales a que tiene derecho el Fisco Nacional…”, motivo por el cual dichas compras deben serle reconocidas a la contribuyente y consecuencialmente forman parte de sus costos. Así se decide

1. C.- Respecto a las facturas 10533, 10534 y 07981 emitidas por las firmas Inversiones Cordillera C.A. (las dos primeras) y Alimentos Cordillera, C.A. (la última) por Bs. 41.400.000,oo, 42.600.000,oo y 80.820.000,oo, todas por la compra de azúcar y cuyos montos fueron rechazados por no tener la denominación factura, y en tal sentido se determina que no se le rechaza el monto por no presentar la original, sino porque la documental presentada no indicaba la palabra “factura” pero la falta de ese requisito no impidió el control por parte de la Administración Tributaria y asimismo todas aparecen registradas en el libro de compra de la recurrente, tal como consta a los folios 734 y 717, por lo cual en aplicación de los criterios jurisprudenciales antes expuestos, se admiten las compras por Bs. 41.400.000,oo, Bs. 42.600.000,oo y Bs. 80.820.000,oo y en consecuencia se declara sin lugar el rechazo fiscal por dichos montos. Así se decide

1. D.- Por último, con relación a las facturas Nros. B-3122 y B-3256 por Bs. 23.716.000,oo y Bs. 21.600.000,oo respectivamente, emitidas por Corporación Catalpa, C.A., las mismas son rechazadas por cuanto indican “copia sin derecho a crédito fiscal”. En tal sentido, se constata que ambas facturas aparecen registradas en el libro de compras de la recurrente, a los folios 749 y 763, así como también aparecen registradas en el libro de ventas de Corporación Catalpa en los meses de septiembre y diciembre de 2006 cursantes a los folios 1175 y 1180, todo lo cual se valora como principio de prueba por escrito, determinándose que el rechazo se debe a que presentó copia, pero en aplicación del principio de libertad probatoria, dichas compras aparecen registradas debidamente, por lo que dichos montos deben computarse a los efectos de los costos de la recurrente. Es más, el hecho de no tener crédito fiscal por la compra no puede generar su rechazo toda vez que el tributo respecto al cual se hace el reparo, es el Impuesto sobre la Renta y no el Impuesto al Valor Agregado. Así se decide.

   En resumen, visto el análisis efectuado anteriormente, se admite el monto por Bs. 252.386.000,oo por compras, el cual debe ser incluido en los costos al comprobarse que las compras se efectuaron y están documentadas, por lo cual se configuró el falso supuesto alegado. Así se declara.

2. - En cuanto a los gastos de registro sin comprobación satisfactoria por un monto de Bs. 5.091.955,00 hoy Bs. 5.091,95, por cuanto no se presentaron facturas, sino recibos de pago y comprobantes de egreso. En tal sentido y aplicándose el principio de libertad probatoria, se determina que existe el gasto pero el mismo es rechazado porque para la parte recurrida lo único que lo prueba es la factura original y reiteradamente la Sala Político Administrativa ha indicado que para que un gasto ”…sea admitido como tal debe estar causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país y con la finalidad de producir un enriquecimiento…” y lógicamente “…debe haber sido efectivamente pagado o abonado en cuenta…” y con base en dicho criterio, esta juzgadora analizara el rechazo efectuado por la suma de Bs. 5.091.955,oo. En tal sentido tenemos que:

   2-A.- Se rechazó el monto de Bs. 3.081.947,oo y de Bs. 1.121.016,oo, de fechas 16/06/2006 y 09/10/2006 a favor de J.M. por estar contenido en comprobantes de egresos. Ahora bien, al promover sus pruebas la contribuyente presentó original (certificadas a los folios 1391,1394, 1396, 1397, 1398,1399 1402 y 1403) de facturas emitidas por J.M.N.C. 0051 y 0069 por Bs. 3.081.947,oo y 1.121.016,00, comprobantes de egresos indicando número de cheque emitido por las cantidades antes señaladas y depósito bancario efectuados por la recurrente a nombre de J.M. y todo indica que se refiere a gastos de registro, pero se observa al folio 1401 que de la suma de Bs. 3.081.947,oo corresponde por gastos de registro a la recurrente sólo la cantidad de Bs. 872.047,oo, motivo por el cual sólo dicha suma debe serle reconocida como gasto por cuanto el otro monto se refiere a otras empresas. Asimismo con respecto al monto de Bs. 1.121.016,oo se constata que al folio 1395 la recurrente promovió una relación de dicho gasto pero en el mismo se indica que corresponde a la firma Corporación LG & Asociados, C.A. y el hecho de que la recurrente cancele gastos de registro correspondiente a otro contribuyente, no significa que el mismo sea normal, necesario y con la finalidad de producir su enriquecimiento, motivo por el cual se rechaza dicho gasto.

   2-B.- Se rechazó los gastos por Bs. 200.000,oo, 434.992,oo, y Bs. 114.000,oo por presentar un recibo de pago y los dos últimos por estar soportados en comprobantes de egresos:

   Al folio 1425 cursa recibo por Bs. 200.000,oo de fecha 19/12/2006, al folio 1428 se encuentra el comprobante de egreso donde se constata la señalada cantidad y número de cheque emitido y asimismo al folio 1422 se encuentra el respaldo del cheque emitido y que determina que se canceló a la Abogada R.A., la suma de Bs. 200.000,oo por honorarios profesionales por redacción de poder, motivo por el cual dicho gasto debe ser admitido como deducción. Así se decide.

   Con relación al gasto por Bs. 434.992,oo la recurrente promovió factura emitida por L.M. (folio 1478) y tal como lo indica el acto recurrido, el pago aparece en el acta fiscal como efectuado a Yépez y Asociados, C.A., como también aparece a su nombre, el pago de Bs. 114.000,oo y en el escrito recursivo nada se indica del porqué el pago de Bs. 434.992,oo cambió de destinatario y nada se probó respecto al pago de Bs. 114.000,oo, motivo por el cual se confirma el rechazo de tales montos como gastos deducibles. Así se decide.

   2-C.- Respecto al pago de Bs. 140.000,oo, a Mercabar, se indica en el acto recurrido que “… la contribuyente no presentó ante esta instancia… el ejemplar original de las facturas…” y al folio 1408 cursa copia certificada de la factura original que corresponde a “ Otros Ingresos “ y la misma no fue desconocida por la recurrida, motivo por el cual se admite el gasto como deducción. Así se decide.

   Por lo tanto, de la suma de Bs. 5.091.955,oo correspondiente a gastos de registro sin comprobación satisfactoria, se le admite como gastos deducibles la cantidad de Bs. 1.212.047,oo y se le rechaza la cantidad de Bs. 3.879.908,oo. Así se declara.

3. - Se rechazó el pago de Bs. 7.362.252,oo por concepto de gastos de registro sin comprobación. En tal sentido, tenemos que de ese monto se rechazó la suma de Bs. 3.764.328,oo por no haber presentado los soportes que demostraran dichos gastos, que conforme a la indicado en el acto recurrido corresponde a pagos realizados a: P.M. por Bs. 500.000,oo; J.C. por Bs. 250.000,oo; Nyanza Pernía por Bs. 200.000,oo y Bs. 20.000,oo; N.A. por Bs. 117.600,oo, E.P. por Bs. 1.200.000,oo y Bs. 900.000,oo y “Sin Nombre” por las sumas de Bs. 148.000,oo y 428.728,oo y asimismo fueron rechazados los gastos por Bs. 3.597.924,oo por cuanto los soportes originales presentados no eran facturas. Dichos gastos estaban a nombre de Damilo Gutierrez por Bs. 750.000,oo; 504.000,oo; 120.000,oo y “Sin Nombre” por Bs. 2.223.924,oo.

3. A.- Con respecto al monto de Bs. 3.597.924,oo, tenemos: A los folios 1438, 1442 y 1443 cursan en copia certificada: vouchers donde se indica número de cheque a los efectos de cancelar gastos por aumento de capital de la recurrente y está firmado por P.M.A. Yèpez Abogados; comprobante de egreso por Bs. 2.223.924,00 a nombre de J.M. y recibo de J.M. por Bs. 2.223.924. Asimismo al folio 1441 cursa relación en copia simple donde se refleja la distribución de los gastos realizados por Bs. 2.223.924,oo por P.M.A. Yèpez Abogados que adminiculado a la copia del registro del acta de asamblea en la cual se aumenta el capital de la contribuyente, cursante a los folios 66 al 70 de fecha 22/08/2006, demuestra que el gasto efectivamente se realizó, por lo cual se admite como gasto de registro la suma de Bs. 2.223.924,oo.

   Respecto a los montos por Bs. 750.000,oo; 504.000,oo; 120.000,oo,a nombre de Damilo Gutiérrez tenemos que:

   Con relación al gasto por Bs. 750.000,oo cursa a los folios 1444, 1447 y 1448 cursa en copia certificada: vouchers a nombre de Damilo Gutierrez, incluyendo banco y número del cheque emitido, recibo emitido por el beneficiario y comprobante de egreso, pero se constata que fueron gastos realizados para cancelar “ Cooperativa (Angelly Contreras)… Balance Personal Gray Delgado, Certificación de Ingresos , por Bs. 500.000,oo y Bs. 250.000,oo por Balance de Corporación Boanerge “, por lo cual aun cuando se probó la existencia del gasto, no puede admitirse en su totalidad, toda vez que del monto de Bs. 750.000,oo, Bs. 500.000,oo corresponden a gastos efectuados a favor de terceros, por lo tanto sólo es admisible la suma de Bs. 250.000,oo.

   Con relación al gasto por Bs. 120.000,oo se constata que cursa al folio 1479 copia certificada de recibo emitido por Damilo Gutierez de fecha 06/07/2006 por concepto de gastos de trámites ante Ince y Minfra. Cantidad ésta que aparece en la copia certificada del comprobante de egreso correspondiente a reposición de caja chica por honorarios profesionales que cursa al folio 580 de fecha 06/07/2006, por lo cual probado como está el gasto, el mismo se admite.

   Respecto al gasto por Bs. 504.000,oo, consta que cursa al folio 1449 en copia certificada, vouchers a nombre de Damilo Gutierrez que indica que es por pago de permiso y ocupación sanitaria y tasa administrativa por licencia provisional. Asimismo al folio 1452, cursa comprobante de egreso por la señalada suma y al folio 1453, recibo emitido por el mismo monto, pero indica que por gastos en el registro mercantil, lo cual es contradictorio con lo que expresa el vouchers, motivo por el cual aun cuando existe se emitió cheque para cancelarlo el gasto por Bs. 504.000, no puede admitirse el mismo por ser contradictorio el recibo emitido por el beneficiario.

   Visto lo a.d.m.d.B.. 3.597.924,oo sólo se admite como gastos comprobados la suma de Bs. 2.593.924 y se rechaza el monto de Bs. 1.004.000,oo. Así se decide.

3. B.- Con relación al monto de Bs. 3.764.328,oo por no haber presentado los soportes que demostraran dichos gastos, que conforme a lo indicado en el acto recurrido corresponde a pagos realizados a: P.M. por Bs. 500.000,oo; J.C. por Bs. 250.000,oo; Nyanza Pernía por Bs. 200.000,oo y Bs. 20.000,oo; N.A. por Bs. 117.600,oo, E.P. por Bs. 1.200.000,oo y Bs. 900.000,oo y “Sin Nombre” por las sumas de Bs. 148.000,oo y 428.728,oo, se constata lo siguiente:

   Respecto al monto de Bs. 500.000,oo a nombre de P.M., cursa en copia certificada al folio 1454, vouchers emitido a nombre del beneficiario indicando que es para efectuar el “cambio de cheque por efectivo para timbres fiscales (Dr Chávez”, de fecha 16/03/2006 y al folio 1457, cursa la copia certificada del comprobante de egreso por la mencionada suma y al adminicularse con los folios 1458 y 1471, los cuales se analizan a continuación, se puede determinar que el gasto realmente se efectuó, motivo por el cual se admite el mismo.

   Respecto al gasto por Bs. 250.000,oo a nombre de J.C., cursa al folio 1458 vouchers emitido al Dr J.C. por Bs. 250.000,oo en efectivo de fecha 16/03/2006 por concepto de “permiso sanitario y permiso ocupacional” de la recurrente. Suma ésta que asimismo aparece reflejada en la reposición por gastos de caja chica, tal como lo indica la copia certificada del comprobante de egreso de fecha 20/03/2006 cursante al folio 1471 a nombre de Nyanza Pernía, -de quien se infiere labora para la recurrente por lo que consta en autos- por lo cual comprobado el gasto y siendo un hecho notorio que la contribuyente efectúa operaciones comerciales con productos alimenticios como son los granos, se admite el gasto por Bs. 250.000,oo.

   Con relación al gasto por Bs. 117.600,oo a nombre de N.A.d. fecha 12/07/2006, consta que cursa a los folios 1429 y 1443, copia certificada de comprobante de egreso indicando número y cantidad por la cual se emitió el cheque para cancelar por “Acta de Asamblea de Corp LG 8 y Asociados C.A.” y comprobante de egreso. Asimismo al folio 1432 cursa en copia simple, relación presentada por P.M. -A.Y. relacionada con la suma antes indicada, pero dicho gasto corresponde a un tercero y no a la contribuyente aun cuando ella lo haya cancelado, motivo por el cual se rechaza dicho gasto.

   Respecto a los gastos por Bs. 1.200.000,oo y Bs. 900.000,oo a nombre de E.P., no consta en autos ninguna prueba que demuestre que se realizó el gasto por Bs. 900.000,oo, por lo cual se rechaza dicho monto como gasto efectuado.

   Ahora bien, con relación al gasto por Bs. 1.200.000,oo cursan a los folios 1434 y 1437, copia certificada de vouchers que indica que se canceló en efectivo a nombre de E.P., la señalada suma por concepto de solvencias de SSO e INCE, y el comprobante de egreso de Bs. 1.200.000,oo de fecha 03/10/2006, motivo por el cual se admite dicho gasto.

   Con relación a los gastos por Bs. 200.000,oo y Bs. 20.000,oo a nombre de Nyanza Pernía y de Bs. 148.000,oo y 428.728,oo, indicándose que no aparece el destinatario, toda vez que se identifica en el acto recurrido como “Sin Nombre”, se constata que existen comprobantes de egresos a nombre de Nyanza Pernía por reposición de caja chica, infiriéndose que se trata de una empleada de la recurrente, tal como se constata de la copia certificada que cursa a los folios 1407, 1471, 1477 de fechas 11/12/2006, 20/03/2006 y 22/09/2006 y donde aparece relacionados pagos por Bs. 20.000,oo por concepto de transporte pero sin embargo la cancelación a que se hace referencia es del 10/11/2006 e igualmente se observa que no aparece ningún pago por Bs. 200,oo,oo, en consecuencia por todo lo cual se rechazan los gastos por Bs. 200.000,oo; Bs. 20.000,oo; Bs. 148.000,oo y Bs. 428.728,oo, éstos dos últimos pro no aparecer el destinatario.

   Visto lo a.d.m.d.B.. 3.764.328,oo sólo se admite como gastos comprobados la suma de Bs. 1.950.000,oo y se rechaza el monto de Bs. 1.814.328,oo.

   Ahora bien, de la suma total rechazada por Bs. 7.362.252,oo por gastos de registro sin comprobación, se admiten como gastos la cantidad de Bs.4.543.924,00 y se le rechazan Bs. 2.818.328,00. Así se decide.

4. - Respecto a la suma de Bs. 6.668.917,99 por gastos de intereses sin comprobación, se observa que la recurrente promovió documentales que cursan en copia certificada a los folios 1488, 1489, 1492, 1493, 1497, 1501, 1508, 1509, 1512, 1513, 1517, 1518, 1522, 1523, 1532, 1533, 1538, 1539, 1541, 1543, 1546, 1547, 1550, 1552, 1558, 1562, 1569, 1574, 1576, 1577, 1580, 1581, 1583 y 1590, sin embargo esas pruebas corresponden a los gastos por intereses que ya le fueron reconocidos por la Administración Tributaria Nacional en el acto impugnado, motivo por el cual nada prueban en cuanto al monto no admitido por recurrida y en consecuencia, respecto al monto de Bs. 6.668.917,99 no se probó que se haya incurrido en dichos gastos, motivo por el cual se confirma el rechazo fiscal. Así se decide.

   Ahora bien, con relación al reparo por ingresos omisos ( ventas no declaradas) cuyo monto total es Bs. 267.362.930,00, es necesario señalar que con relación a este punto la recurrente alega que la determinación realizada por la Administración carece de base legal y que si la declaración le ofrecía dudas, “…acerca de los ingresos o costos acusados… lo que legalmente le correspondía hacer… era determinar correctamente dichos ingresos y costos sobre la base de la información contenida en los libros, registros y comprobantes de la contabilidad de la empresa” ( folio 31) y que el reparo se basó “... en los depósitos bancarios y en ningún momento en facturas emitidas por nuestra representada, por ello parte de una hipótesis que dichos depósitos son omisiones de ingresos sin detallar al respecto, pero en un supuesto negado de ser ingresos omitidos… no se consideró el costo de venta …” ( folio 30)

   En este sentido en el acto recurrido en cuanto al punto relativo a la omisión de ingresos (ventas no declaradas) se indica lo siguiente:

   La actuación fiscal a los fines de comprobar la veracidad de los datos globales que contiene la Declaración…presentada en fecha 30/03/2007, … procedió de conformidad con el numeral 11 del artículo 127 del Código Orgánico Tributario a solicitar a las entidades financieras… “… información … sobre el movimiento de las cuentas bancarias que puedan tener… Corporación Boanerges y Asociados, C.A…., Adolfo…Navas…, Gray… Delgado,... Angel… Delgado… en dichas instituciones… desde enero 2006 hasta julio 2007”

   En cumplimiento de los citados requerimientos las instituciones financieras consignaron la información…

   De la revisión practicada … a los documentos… se observa que efectivamente la contribuyente no incluyó en los ingresos brutos… los montos correspondientes a las facturas que a continuación se detallan y cuyas copias fotostáticas corren insertas en el expediente administrativo…” ( folio 120 ).

   En el referido acto impugnado (folio 120) se indica lo siguiente: “De la revisión practicada en esta instancia administrativa a los documentos que corren insertos al expediente… se observa que efectivamente la contribuyente no incluyó en los ingresos brutos de la Declaración del ejercicio fiscal 2006, los montos correspondientes a las FACTURAS que a continuación se detallan y cuyas copias fotostáticas corren insertas en el expediente administrativo en los folios … 535 al 623 ”, y al folio 121 incluye un cuadro, en el cual se hace referencia a un número de depósito bancario, todos de la entidad financiera Central B.U., indicándose el número, fecha, el nombre a favor de quien se emitió el comprobante (factura) de cada uno y el monto del mismo y todas esas facturas supuestamente es la cantidad de Bs. 267.362.930,oo correspondiente también supuestamente a 49 facturas y al analizar la correspondiente Acta Fiscal No. SAT-GTI-RCO-600-CO-12 de fecha 12/03/2009, específicamente al folio 90, puede constatarse que se realiza el referido cuadro indicándose que es una “RELACIÓN DE FACTURAS DE VENTAS QUE NO FUERON REGISTRADAS EN LIBRO DIARIO NI INCLUIDAS EN LA DECLARACIÓN…” , pero ahí están reflejadas son 44 facturas, tal como lo indicó la recurrente en una relación que presenta al folio 135, por lo cual se constata que el acto impugnado incurre en un error material y de cálculo en el referido cuadro cursante al folio 121 por cuanto de ser cierto lo relativo a las 49 facturas, el monto sería de Bs. 333.937.930,oo, y se constata que se duplicó el monto correspondiente a 8 facturas que en total suman Bs. 72.735.000, por lo tanto la cantidad –sin incluir el monto duplicado de esas 8 facturas - es de Bs. 261.202.930, pero considerando tanto el acta fiscal como la relación presentada por la recurrente al folio 135, realmente se trata de 44 facturas identificadas con los Nros. 267, 272, 274, 275, 276, 279, 281, 282, 283, 284, 285, 287, 288, 289, 290, 291, 295, 298, 299, 300, 301, 302, 303, 304, 305, 309, 311, 312, 313, 314, 315,316, 317, 318, 319,322, 324, 325, 327, 328 y 329, por cuanto también están incluidas las facturas Nros. 286, 292 y 297 por un monto total de Bs. 6.160.000, que sumado al de Bs. 261.202.930, da un total de Bs. 276.362.930,oo , por lo tanto con base en el principio de la comunidad de la prueba, se corrige el error incurrido en la resolución impugnada, indicándose que el monto reparado por ventas es de Bs. 267.362.930,oo correspondiente a 44 facturas. Asimismo se observa que en la relación cursante al folio 135, presentado por la recurrente, expresa que el costo de venta de esas facturas fue de Bs. 244.610.344,66, el cual no fue considerado por la Administración a los efectos de su deducción. (Negrillas de este Tribunal)

   Ahora bien, es necesario aclarar que tanto en el Acta Fiscal No. SAT-GTI-RCO-600-CO-12 de fecha 12/03/2009 específicamente al folio 90, como en el acto recurrido a los folios 103 y 104, se constata que la Administración dejó en claro que existían facturas de ventas pero lo que ocurre es que dichas ventas no fueron declaradas, por lo cual las considera ingresos omisos, lo cual no significa que en ambos actos no se identifiquen las facturas de ventas cuyos montos no fueron incluidos a los efectos del los ingresos brutos, por lo cual a criterio de quien decide no hay discrepancia con relación a que existen las facturas Nros. 267, 272, 274, 275, 276, 279, 281, 282, 283, 284, 285, 286, 287, 288, 289, 290, 291, 292, 295, 297, 298, 299, 300, 301, 302, 303, 304, 305, 309, 311, 312, 313, 314, 315,316, 317, 318, 319, 322, 324, 325, 327, 328 y 329.

   Asimismo en el Acta Fiscal arriba identificada (folio 1058) en el punto referido a “Resultado de la Investigación” se indica textualmente lo siguiente:

   De la investigación fiscal practicada en forma selectiva a los Libros de Compras y de Ventas, Libros de Contabilidad Diario, Mayor e Inventario, Facturas de Compras y de Ventas, Costos y Gastos, Comprobantes de Pago, Registros Contables y demás Comprobantes, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos que contienen las Declaraciones de Impuesto al Valor Agregado … y Declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta del Ejercicio … 01-01-06 al 31-12-06 se determinan incumplimientos de Deberes Formales y reparos por los montos… que se detallan a continuación…

   ( Negrillas de este Tribunal)

   De lo expresado se infiere que a los efectos del reparo en materia de Impuesto sobre la Renta el fiscal actuante revisó facturas y otros documentos, las cuales a su criterio algunas de ellas, no reunían los requisitos para admitirse como gastos y costos, lo cual es muy diferente a lo que sostiene la representación judicial de la parte recurrida quien afirma prácticamente en sus informes que se efectuó una determinación sobre base presunta. A tal efecto señala lo siguiente:

   …se debe concluir que el método de determinación tributaria sobre base presunta, será aplicable sólo en los casos que el contribuyente no proporcione los elementos de juicio necesarios para ejecutarlos, y dado las amplias facultades de fiscalización e investigación que posee la Administración Tributaria, se colige que esta determinación presuntiva, también procederá cuando el ente tributario le sea imposible recabar por si mismo, tales elementos de juicio, en cuyo caso estará habilitado para obtenerlos mediante el requerimiento de documentos e informaciones a terceros, que se encuentren relacionados con los hechos objeto de su actuación fiscalizadora, esto es para hacer una determinación del quantum de la obligación tributaria.

   …los fiscales actuantes ante la circunstancia… de no contar con las facturas de ventas, procedió a revisar los estados bancarios de la recurrente, a fin de constatarlos con los datos suministrados en las declaraciones definitivas de rentas presentadas…, observando que los depósitos en banco no se correspondían con las ventas declaradas (Ingresos brutos). Finalmente decidió la fiscalización, considerar que todos los depósitos efectuados representaban ventas de la recurrente

   ( folio 1710) Negrillas del Tribunal.

   Asimismo es importante indicar que se constata que al folio 450 cursa providencia de investigación fiscal No. GRTI-RCO-CO-3084 de fecha 28/08/2007 notificada el 31/08/2007 y que previamente a su notificación y a la solicitud de la documentación necesaria a la contribuyente, la Gerente de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT había recibido instrucciones del nivel normativo de la institución, en memorando No. SNAT/INTI/GF/DP/2007 1340 de fecha 27/08/2007 (folio 451), ordenándole solicitar a las entidades bancarias relacionadas con la contribuyente, sus estados de cuentas, lo cual determina que la existencia de la información suministrada por los bancos no fue producto previo de la falta de documentación entregada por la recurrente, sino del cumplimiento de una orden dada por el nivel central del SENIAT y es más, el primer requerimiento efectuado a la contribuyente es del 18 de julio del año 2008 (folio 448), es decir, casi 11 meses después de notificada la providencia de investigación fiscal y en los estados de la cuenta de la recurrente enviado por Central Banco Universal se concluye que hubo ingresos a la cuenta de la recurrente y al analizar los depósitos bancarios, los comprobantes de ingresos y los recibos de caja cursantes a los folios 1596 al 1685, se determina que están relacionados con las facturas antes indicadas, por lo cual no puede afirmarse que hubo determinación presunta.

   De lo expuesto se comprueba que no es cierto que el reparo en cuanto a los ingresos omisos se haya basado exclusivamente “... en los depósitos bancarios y en ningún momento en facturas emitidas por nuestra representada, por ello parte de una hipótesis que dichos depósitos son omisiones de ingresos sin detallar al respecto, pero en un supuesto negado de ser ingresos omitidos…”, tal como lo afirma la recurrente en su escrito recursivo, por cuanto no lo negó en ningún momento y por el contrario hasta presentó una relación de las facturas que cursan al folio 135 y por eso , esta juzgadora tampoco comparte lo afirmado por la representación fiscal respecto a que “En el caso que nos ocupa, se observa que los fiscales actuantes, ante la circunstancia alegada de no contar con las facturas de ventas, procedió a revisar los estados bancarios de la recurrente, a fin de constatarlos con los datos suministrados en las declaraciones definitivas de rentas presentadas para los ejercicios objeto de investigación, observando dichos funcionarios fiscales que los depósitos en banco no se correspondían con las ventas declaradas (Ingresos brutos). Finalmente decidió la fiscalización, considerar que todos los depósitos efectuados representaban ventas de la recurrente, conforme a lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario…” y ello no fue así, toda vez que se determinó que se trató de 44 facturas, tal como las identifica el acta fiscal correspondiente, en consecuencia no hubo determinación sobre base presunta, pero si hubo omisión de declarar ingresos por Bs. 267.362.930,oo. Así se declara.

   Ahora bien, el asunto a dilucidar por esta juzgadora consiste en determinar si en vista de la existencia de ventas omisas que se convierten en ingresos omisos, sus costos no deben considerarse a los efectos de determinar la renta neta, los cuales según la recurrente no le fueron reconocidos por la Administración y en tal sentido alegó que para generar el monto de Bs. 267.362.930,oo por ventas cuyas facturas están identificadas, había incurrido en un costo por Bs. 244.610.345,oo.

   En este sentido se observa que es cierto lo que indica la recurrente respecto a que si hay ventas hay costos por cuanto no puede haber ventas de bienes sino se adquieren previamente para su reventa, pero hay que probar dichos costos y no consta que la recurrente haya traído a los autos, los soportes de todos los costos incurridos durante el ejercicio 2006 o por lo menos de los pagos en que incurrió para generar la renta bruta. Es más, al a.s.d.d. Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2006 se constata al vuelto del folio 1157 que el total del costo de venta fue de Bs. 2.160.192.648,oo y la Administración indicó que era la suma de Bs. 1.907.806.648,oo porque había excluido el monto de Bs. 252.386.000,oo por facturas sin comprobación satisfactoria y que este Tribunal ha admitido, por lo cual el costo de venta es la suma de Bs. 2.160.192.648,oo y se infiere que el costo correspondiente a la diferencia de ingresos que le imputó la Administración Tributaria Nacional, está incluido en el costo declarado y al no haber demostrado que además de ese costo había un costo adicional producto de la suma de Bs. 267.362.930,oo, no puede este Tribunal admitirle adicionalmente la suma de Bs. 244.610.345,oo. Así se decide.

   Es de señalar que con relación a la prueba documental denominada libro Mayor Analítico que cursa desde el folio 1135 al 1138, 1144 al 1145 que indica la recurrente que comprende desde el 01/01/2006 al 31/12/2006 y que corresponde al Mayor Analítico Ventas y el Mayor Analítico de la Cuenta Costo de Venta por Producto todo respectivamente, se constató que los registros presentados están desde marzo a diciembre de 2006 y de las 44 facturas por ventas omitidas, 43 corresponden al mes de febrero de 2006 y sólo una es del 08 de marzo de 2006 , por lo cual no habiendo consignado los registros y probado el costo adicional, se desecha dicha prueba. Así se decide.

   Visto todo lo decidido anteriormente, esta juzgadora declara que en el caso del alegato de falso supuesto por no admitir gastos y costos, todo lo cual fue anteriormente analizado, se configuró para unos gastos y costos, pero para otros es improcedente el falso supuesto toda vez que no se puede aceptar como deducciones, gastos y costos que no se comprueben.

   Asimismo la recurrente alega la violación al principio de capacidad contributiva por cuanto se le pretende “…desconocer costos, considerar ingresos sin considerar los gastos derivados de su causación…” (folio 33) y en tal sentido, es de indicar que si al efectuar la declaración de Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2006, se incluyeron costos y gastos, en el momento en que le fueran requeridos por la Administración la prueba de los mismos, los contribuyentes deben presentarlas y consta que hubo gastos y costos que fueron rechazados y sin embargo, no se promovió prueba alguna o en otros casos, prueba fehaciente del gasto y costo en que se incurrió y el hecho de que le sean desconocidos, no significa que se viole su capacidad contributiva.

   Asimismo el hecho de que en el reparo fiscal se le incluya como ingresos, ventas omisas, las cuales estaban facturadas, tampoco puede considerarse como violación a la capacidad contributiva y específicamente en este aspecto, la recurrente no sólo no probó que dichas ventas no fueran omisas, sino que además no probó los costos en que incurrió para comprar y posteriormente vender esas mercancías y su deber era probar lo alegado y no ocurrió, por todo lo cual se declara improcedente el alegato de violación del principio de capacidad contributiva. Así se decide.

   Con base en la motiva de esta decisión, se ilustra en el siguiente cuadro comparativo el Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2006 con base en lo indicado en la declaración efectuada por el contribuyente, el acto impugnado y lo analizado por este Tribunal, en tal sentido tenemos lo siguiente:

   CUADRO COMPARATIVO DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

   EJERCICIO FISCAL 2006

   Concepto S/Declaración S/Adm. Tributaria S/Tribunal

   Ventas Brutas 2.316.937.589,00 2.584.300.519,00 2.584.300.519,00

   Otros Ingresos 26.490.486,00 26.490.486,00 26.490.486,00

   Total Ingresos Brutos 2.343.428.075,00 2.610.791.005,00 2.610.791.005,00

   COSTO MERCANCIA VENDIDA

   Compras Netas Nacionales 2.218.947.551,00 1.966.561.551,00 2.218.947.551,00

   Total Mercancía Disponible 2.218.947.551,00 1.966.561.551,00 2.218.947.551,00

   Inventario Final 58.754.903,00 58.754.903,00 58.754.903,00

   Costo de Venta Mercancía vendida 2.160.192.648,00 1.907.806.648,00 2.160.192.648,00

   Renta Bruta 183.235.427,00 702.984.357,00 450.598.357,00

   DEDUCCIONES

   Total Deducciones 161.066.614,00 141.943.489,00 147.699.460,00

   Utilidad del Ejercicio 22.168.813,00 561.040.868,00 302.898.897,00

   (+)Utilidad Ajuste por Inflación 20.495.149,00 20.495.149,00 20.495.149,00

   Utilidad Gravable del Ejercicio 42.663.962,00 581.536.017,00 323.394.046,00

   DETERMINACION

   Enriquecimiento Gravable en U.T. 1269,760774 17307,61955 9624,822798

   Aplicación Tarifa Nº 2 15% 34%-500 UT 34%-500 UT

   Impuesto Determinado en U.T. 190,4641161 5.384,590648 2.772,439751

   Total Impuesto a Pagar en Bs. (U.T. Bs. 33.600,oo) 6.399.594,30 180.922.245,78 93.153.975,64

   Impuesto Pagado DPJ-26

   6.399.594,00 6.399.594,00 6.399.594,00

   Tributo Omitido Bs. 174.522.651,78 86.754.381,64

   Tributo Omitido Bs F. 174.522,65 86.754,38

   En consecuencia, visto todo el análisis efectuado anteriormente, se determina que el tributo omitido es la suma hoy de Bs. 86.754,38 y no la cantidad de Bs. 174.522,65, el cual se anula. Así se decide.

   Ahora bien, al quedar firmes algunos de los reparos efectuados, es necesario analizar los dos alegatos restantes referidos a la aplicación de la eximente de responsabilidad penal y a la figura del delito continuado y el artículo 94 del vigente Código Orgánico Tributario.

   En cuanto a la aplicación de la figura del delito continuado, la recurrente comenta tanto sentencias de la Sala Político Administrativa de fecha 13/08/2008 y su aclaratoria, como de este Tribunal para finalmente solicitar que de “… ser procedente alguna sanción se establezca el valor de la unidad tributaria para el pago de la misma de conformidad con los criterios expuestos” y en tal sentido, es muy diferente dar respuesta adecuada a un alegato mediante el cual se pida la aplicación de la figura del delito continuado prevista en el Código Penal Venezolano y otra muy distinta es solicitar que de ser procedente alguna sanción, se le aplique el valor de la unidad tributaria con base en los criterios jurisprudenciales citados, por lo cual quien decide considera que el alegato realmente se refiere al valor de la unidad tributaria a los efectos de las sanciones impuestas y no que se le aplique la figura del delito continuado en materia de Impuesto sobre la Renta. Así se decide.

   En tal sentido, con relación al valor de la Unidad Tributaria a los efectos del pago de las sanciones que se impongan en materia tributaria, este Tribunal es del criterio que debe aplicarse el valor vigente para la fecha del pago del tributo, por cuanto no es imputable a los contribuyentes la negligencia de la Administración Tributaria en efectuar un procedimiento para determinar el monto del tributo realmente adeudado, pero en el presente caso la recurrente no canceló el tributo producto del reparo, el cual queda fijado en la cantidad de Bs. 86.754. 381,64, hoy Bs. 86.754,38 y constatando que en el presente caso se aplicó la sanción prevista en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, lo cual significa que debe calcularse en un 112,5% del tributo dejado de cancelar y por lo tanto el monto de la multa que debe ser cancelada es la suma de Bs. 97.598.679,34, hoy Bs. 97.598,67, motivo por el cual se declara la nulidad de la multa por Bs. 196.337,98 convertida en 5.217,31 Unidades Tributarias . Así se decide.

   Ahora bien, a los efectos de determinar el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse al presente asunto y darle así adecuada respuesta a la recurrente, considera esta juzgadora aplicable al presente caso, el criterio de la Sala Político Administrativa contenido en la sentencia No. 00083 de fecha 28/01/2011, en donde señaló lo siguiente:

   Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado y las alegaciones expuestas en su contra por la representante judicial del Fisco Nacional, la presente controversia queda circunscrita a determinar si el Juez a quo incurrió en error de interpretación acerca del contenido y alcance del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En tal sentido, esta Sala observa que la representación fiscal adujo que el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario cometió un error en la interpretación de la normativa aplicable, y fue “más allá y estableció que el momento del enteramiento de las retenciones de manera extemporánea era lo determinante para aplicar el valor de la unidad tributaria a los efectos del cálculo de la sanción, obviando completamente las reglas contenidas en el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario (…)”.

   En tal sentido, indicó que “el error es más evidente cuando el Juzgador estimó que, la motivación para tal conclusión se derivó de que '… no debe ser imputado al contribuyente el tiempo que haya transcurrido desde el momento en que efectuó el pago extemporáneo hasta la fecha en que hayan emitido las planillas de liquidación respectivas…', ya que la contribuyente cuenta con un sistema jurídico de protección que le permite recurrir cualquier acto administrativo que lesione sus derechos”.

   En orden a lo anterior, esta Sala pasa a decidir y a tal efecto considera pertinente transcribir el contenido de los Parágrafos Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 33.305 de fecha 17 de octubre de 2001, a cuya interpretación y alcance se contrae el presente caso. La norma citada estableció respecto a la determinación del valor de la unidad tributaria a los fines del pago de las sanciones de multa, lo siguiente:

   Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

   (…omissis…)

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago

   .

   De acuerdo con esta disposición, esta Sala se ha pronunciado sobre el punto en discusión, en los siguientes términos:

   De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

   Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

   (…)

   No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara

   (Vid. Sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V. S.A, criterio reiterado en la Sentencia N° 00063, de fecha 21 de enero de 2010, caso: Majestic Way C.A.). (Negrillas de esta Sala).

   Advertido lo anterior, observa este Alto Tribunal que en el asunto de autos la recurrente fue sancionada de conformidad con lo establecido en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, por no enterar las cantidades retenidas por concepto de impuesto al valor agregado dentro del plazo de los primeros cinco días hábiles siguientes a los 1° y 15° días de cada mes, establecido en el artículo 10 de la P.A. SNAT/2002/1455 de fecha 29 de noviembre de 2002, mediante la cual se designan a los contribuyentes especiales como agentes de retención del impuesto al valor agregado, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 37.585 de fecha 5 de diciembre de 2002, señalado en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios…

   Así las cosas, y después del análisis de las actas del expediente y de la sentencia recurrida, esta Sala observa que el contribuyente en el presente caso presentó las declaraciones informativas de las compras y de las retenciones de impuesto al valor agregado, pero efectuó el enteramiento correspondiente, fuera del plazo establecido.

   Con fundamento en lo anteriormente señalado y aplicando la jurisprudencia transcrita supra, esta Sala debe declarar que a los efectos del cálculo de la sanción de multa impuesta a la contribuyente por haber enterado en forma extemporánea las cantidades retenidas, tiene que tomarse en cuenta el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación y no el valor vigente para la fecha de emisión del acto administrativo impugnado, por cuanto no debe ser imputado al contribuyente el tiempo que haya transcurrido desde el momento en que efectuó el pago (extemporáneo) hasta la fecha en que se hayan emitido las planillas de liquidación respectivas, por lo cual se desestima el vicio alegado. Así se declara.

   En consecuencia, esta Sala declara sin lugar la apelación interpuesta por el representante del Fisco Nacional y confirma el fallo recurrido. Así se establece.

   En tal sentido, aplicando al presente asunto el criterio jurisprudencial antes expuesto, tenemos que consta en autos que la recurrente no canceló el tributo determinado, por lo cual debe aplicársele es el valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, que fue el 22 de octubre del año 2009 y para esa fecha el valor de la Unidad Tributaria era de Bs. 55,00 significa en consecuencia que la sanción por Bs 97.598.679.345,00 hoy Bs. 97.598,67, se convierte en 1.774,52 Unidades Tributarias, que deberán cancelarse con el valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha de pago. Así se decide.

   Por último, con relación a la solicitud de eximente de responsabilidad penal se constata que la representación fiscal no efectuó ningún alegato y la recurrente se sustenta en el criterio de este Tribunal contenido en la sentencia No. 017 de fecha 17/04/2009 en la cual se declaró procedente la eximente de conformidad con el numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en Gaceta Oficial Nº 5.566, de fecha 28 de diciembre de 2001,

   para las sanciones aplicadas con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, más no para las sanciones aplicadas con base en el artículo 112 eiusdem. En tal sentido en dicha decisión se indicó lo siguiente:

   Ahora bien, del contenido del acto administrativo de contenido tributario impugnado en el presente asunto, se desprende que mediante la Resolución Nº …de fecha 22 de febrero de 2006, …la contribuyente fue sancionada de conformidad con lo pautado en el artículo 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario, por incurrir en disminución ilegítima de ingresos tributarios para los ejercicios fiscales 01-12-2001 al 30-11-2002, del 01-12-2002 al 30-11-2003 y del 01-12-2003 al 30-11-2004, … asimismo, …fue sancionada con multa de 57,20 unidades tributarias, según lo previsto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, por el pago extemporáneo de las porciones 2/9 y 8/9 de la Declaración Estimada de Rentas correspondiente al ejercicio del 01/12/2001 al 30/11/2002, en contravención a lo establecido en el artículo 83 de la Ley Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 5.566, de fecha 28/12/2001 y artículo 5 de la Resolución Nº 904, publicada en Gaceta Oficial Nº 37.409 de fecha 31/03/2002…

   En este orden, es propio citar el artículo 171 numeral 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.566, de fecha 28 de diciembre de 2001, cuya norma jurídica dispone:

   Artículo 171. Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere en un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados.

   Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:

   (…)

   3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración; …

   De la norma in comento se extraen los supuestos de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria, así el numeral 3 del artículo 171 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta,… exime de responsabilidad cuando el reparo surge de los datos suministrados por la contribuyente mediante la declaración.

   …quien decide observa que la causa en que se fundamenta la Administración Tributaria para rechazar la comentada eximente de responsabilidad penal tributaria resulta errada, puesto que su procedencia dependerá cuando se trate de reparos fiscales que se formulan exclusivamente sobre los datos suministrados por el contribuyente bajo juramento en la respectiva declaración del Impuesto Sobre la Renta, …en consecuencia, resulta improcedente la multa prevista en el artículo 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario, por aplicación de la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el artículo 171 numeral 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.566, de fecha 28 de diciembre de 2001. Así se declara.

   No obstante la anterior declaratoria, este Tribunal Superior considera necesario advertir que respecto a la multa impuesta de acuerdo con el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, resulta improcedente la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el artículo 171 numeral 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.566, de fecha 28 de diciembre de 2001, toda vez que, la misma no se subsume en la causal señalada en la norma, toda vez que la referida multa fue impuesta por el pago extemporáneo de las porciones 2/9 y 8/9 de la Declaración Estimada de Rentas correspondiente al ejercicio del 01/12/2001 al 30/11/2002, en tal sentido, se ratifica la referida multa calculada en 57,20 unidades tributaria. Así se declara.

   2) Respecto al valor de la unidad tributaria, es necesario señalar que conforme al artículo 229 del Código Orgánico Tributario de 1994 y jurisprudencia reiterada de la Sala Político Administrativa, entre ellas la No. 00119 de fecha 25 de enero de 2006, se desprende que a través de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, la unidad tributaria se fijó en un mil bolívares (Bs. 1.000), ahora bien, es saludable advertir que la norma arriba transcrita, es aplicable durante el término de su vigencia, toda vez que de conformidad con lo previsto en el artículo 229 del Código Orgánico Tributario de 1994, el valor de la unidad tributaria se reajustaría a comienzos de cada año por resolución de la Administración Tributaria, tomando en cuenta que el valor de la unidad tributaria aplicable sería el vigente para el momento de la comisión del ilícito, sin embargo, tal situación se modificó por imperio de lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, el cual dispone:

   Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

   1.Prisión;

   2.Multa;

   (…).

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   (…) “

   Así para el presente caso y considerando únicamente la multa prevista en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, por el pago extemporáneo de las porciones 2/9 y 8/9 de la Declaración Estimada de Rentas correspondiente al ejercicio del 01/12/2001 al 30/11/2002, en razón de la declaratoria anterior, se evidencia que la multa fue calculada en términos porcentuales, luego se aplicó el valor de la unidad tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito tributario.

   En tal sentido es propicio transcribir parcialmente sentencia No. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, en la cual la sala Político Administrativa emitió criterio respecto al valor aplicable de la Unidad Tributaria y en tal sentido expresó:

   De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

   Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

   En atención al señalado criterio jurisprudencial, observa esta Alzada que la Gerencia …emitió el 11 de marzo de 2004 la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° …-2004-000156, momento en el cual estableció que la contribuyente incumplió la obligación de enterar al Fisco Nacional las obligaciones tributarias con ocasión de sus actividades comerciales, por lo que realizó una fiscalización en la que formuló un reparo para los períodos de imposición enero a diciembre de 2002 y ordenó pagar la diferencia de impuesto al valor agregado, … y la sanción de multa respectiva al valor de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700),…, fijado según Providencia N° 0048 de fecha 09 de febrero de 2004 … cuya aplicación resulta procedente, por cuanto era la unidad tributaria vigente para la fecha de determinación de la obligación tributaria.. Así se declara

   No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara.

   (Negrillas de este Tribunal)

   Este Tribunal con base en el anterior criterio, el cual se comparte, se determina que la Administración Tributaria determinó que la recurrente incurrió en mora de 2 y 35 días para pagar las porciones 2/9 y 8/9 de la Declaración Estimada de Rentas del ejercicio del 01/12/2001 al 30/11/2002, por lo cal impuso la sanción de 57,20 Unidades Tributarias con base en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario y dicha constatación la efectuó al momento de emitir la Resolución de Sanción No. …motivo por el cual considerando que la hoy recurrente canceló en forma extemporánea, pero voluntariamente dichas porciones, la sanción a ser pagada debe serlo con base en la Unidad Tributaria vigente para la fecha cuando realizó el pago, pues tal como lo expresa la Sala Político Administrativa, “…la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente…”. Así se decide

   Ahora bien, lo anteriormente decidido no significa que esta juzgadora considere que el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, sea violatoria de norma constitucional alguna que conlleve a la desaplicación por inconstitucionalidad, mediante la figura del control difuso, de acuerdo con lo establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil, por cuanto lo que contiene es la fórmula para la conversión de las multas establecidas en términos porcentuales aplicando la unidad tributaria que rige para el momento de la comisión del ilícito tributario y posteriormente se convertirán al momento del pago, bajo la vigencia de la unidad tributaria que impera en esa oportunidad, todo con la finalidad de actualizar los montos por concepto de sanciones pecuniarias, cuyo planteamiento no representa la violación de norma constitucional alguna que conlleve a la desaplicación por inconstitucionalidad mediante la figura del control difuso, de acuerdo con lo establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil. Así se decide…

   Ahora bien, considera quien decide que a los efectos del análisis a realizar, es procedente citar el criterio de la Sala Político Administrativa contenido en sentencia No.00647 de fecha 07/07/2010 respecto a la eximente de responsabilidad penal en caso de sanciones impuestas por contravención y como agente de retención, y en tal sentido, expuso lo siguiente:

   Ahora bien, vista la declaratoria parcialmente con lugar emitida por el Tribunal de instancia, respecto a los reparos formulados por la Administración Tributaria, resultarían procedentes en principio las multas impuestas a la referida sociedad de comercio; no obstante, habiendo invocado ésta la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el aludido literal e, del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994 (Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994), en concordancia con el artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, publicadas en las Gacetas Oficiales Nos. 4.727 y 5.023 Extraordinarios del 27 de mayo de 1994 y 18 de diciembre de 1995, artículos éstos que no sufrieron modificación alguna en su contenido, según los cuales:

   Artículo 79 Código Orgánico Tributario de 1994.

   Son circunstancias que eximen de responsabilidad penal tributaria:

   (…).

   e) Cualquier otra circunstancia prevista en las leyes y aplicables a las infracciones tributarias.

   Artículo 88 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995.

   Si de la verificación de los datos expresados en las declaraciones de rentas presentadas con anterioridad a la fecha de iniciación de la intervención fiscal resultare algún reparo, se impondrá al contribuyente la multa que le corresponda. Esta pena no se impondrá a las personas naturales o asimiladas cuando el impuesto liquidado conforme al reparo, no excediere de un cinco por ciento (5%) del impuesto obtenido tomando como base los datos declarados. Tampoco se aplicará pena alguna en los casos siguientes:

   (…).

   3. Cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración; y (…)

   .

   Esta alzada procede a a.d.e.a. fin de declarar su procedencia o no, en los términos que se exponen de seguidas:

   Respecto de la señalada eximente, esta Sala ratifica una vez más su criterio al interpretar que en la aplicación de la citada norma lo fundamental no es el desplazamiento del fiscal al domicilio del contribuyente en visita para confrontar los datos suministrados en la declaración con los elementos probatorios ad hoc, sino que de la investigación surjan hechos nuevos que revelen hallazgos de fuentes distintas extra declaración; siendo por consiguiente, que para que proceda ésta, las modificaciones propuestas por el fiscal en el cuadro del formulario de la declaración respectiva deben haberse originado como producto de la consideración de los datos tanto singulares como globales suministrados por el contribuyente bajo juramento en su declaración, y no de aquellos reparos que provengan de fuentes distintas, extrañas a ese documento, que revelen la configuración de omisiones involuntarias de rentas, de estimaciones de oficio o de ocultamiento premeditado. (Sentencia N° 01704 de fecha 07-10-2004, caso Cotécnica Caracas, C.A. y N° 01909 del 22-11-2007, caso Glassven C.A., entre otras.).

   Ahora bien, advirtiéndose en el presente caso, tal como se señaló supra, la verificación de incumplimientos y sanciones por conceptos diferentes por parte de la sociedad mercantil … vale decir, en su condición de contribuyente y de agente de retención, pasa esta alzada a a.e.p.t., la procedencia de la referida eximente para el supuesto de la contravención (como contribuyente del impuesto sobre la renta), constatando así de las actas que conforman el expediente, específicamente del Acta de Reparo N° …y de la Resolución N° …que la Administración Tributaria practicó una investigación fiscal a la contribuyente en materia de impuesto sobre la renta, respecto a: ingresos, costos y deducciones, partidas sujetas a retención, así como en cuanto a la verificación del cumplimiento de deberes formales durante los ejercicios fiscales comprendidos entre el 01/10/1994 y el 30/09/1998,…”

   En este sentido, se procedió a la investigación fiscal a examinar las Declaraciones Definitivas de Rentas Nos. … presentadas por la empresa para los ejercicios fiscales…, verificando los Libros Mayor, Mayor Analítico e Inventarios y Balances, Balance de Comprobación, Registros Contables, documentos y demás comprobantes, a los fines de comprobar la sinceridad de los datos globales contenidos en las declaraciones de rentas, de los cuales surgieron reparos en materia de gastos no deducibles y rebajas al impuesto no procedentes.

   Las aludidas objeciones, según observa la Sala, fueron formuladas a renglones y cifras anotadas en el cuerpo mismo del formulario de las declaraciones de rentas y sus anexos presentadas por la contribuyente para los períodos fiscales …, infiriéndose de ello, que los funcionarios fiscales actuantes en dicha investigación sólo requirieron hacer un examen y verificación de las partidas objetadas, con los datos expuestos en los libros contables, libros especiales, comprobantes contables, papeles de trabajo y registros fiscales adicionales, requeridos a la contribuyente, tal como se indicara en la propia actuación fiscal, para concluir en la improcedencia de las deducciones efectuadas por la empresa, así como en el rechazo de las rebajas declaradas por ésta, lo que en modo alguno significó un descubrimiento de rentas omitidas o hallazgos provenientes de fuentes distintas a las propias declaraciones.

   En este sentido, no puede esta M.I. concluir que en el presente, tal como señala la apoderada fiscal, la revisión efectuada por los funcionarios a las declaraciones de rentas de la contribuyente, así como a los libros y registros contables, libros especiales, comprobantes y asientos que sustentan la contabilidad de los ejercicios reparados para verificar los datos globales expuestos en dichas declaraciones, constituyan elementos extraños a la declaración, pues son éstos los que realmente forman parte de la fuente principal de donde se extraen los datos que luego se inscriben en la declaración de rentas presentada por la contribuyente. Así, juzga esta alzada que cuando la Administración Tributaria procede a revisar la determinación tributaria contenida en las declaraciones presentadas por los contribuyentes, por efecto de una investigación fiscal, lo hace apoyándose en esos elementos; razón por la cual, no pueden considerarse ajenos al proceso de investigación fiscal, como erradamente lo estima la representación judicial del Fisco Nacional. Así se declara.

   Derivado de lo anterior, la Sala ratifica el criterio supra reseñado, en el sentido de sostener que en el supuesto de la precitada eximente, lo fundamental no es el hecho de que los funcionarios actuantes tengan que trasladarse a la sede de la contribuyente para efectuar las investigaciones correspondientes en los libros de contabilidad y demás comprobantes, pues en modo alguno significa que el reparo del caso de autos, no se hizo con fundamento en los datos suministrados en la declaración de rentas y menos aun, considerar que los datos contenidos en dichos registros comportan elementos extraños a la declaración (Sentencias: Nº 927 de fecha 29-07-04, caso: Propiedades y Servicios Comerciales, C.A., N° 01704 de fecha 07-10-2004, caso Cotécnica Caracas, C.A. y N° 572 del 07-05-2008, caso Ron S.T., C.A., entre otras).

   De esta forma, habiéndose advertido que las objeciones fiscales formuladas a la sociedad mercantil …en concepto de gastos no procedentes por concepto de servicios de administración y ventas, asistencia técnica …, comisiones por exportación, así como por rechazo de rebajas por inversiones, por impuestos retenidos y por créditos de impuesto a los activos empresariales, tuvieron como fundamento los datos contenidos en las Declaraciones Definitivas de Rentas Nos. …,estima la Sala procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada en torno a la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo. En consecuencia, se anulan las multas impuestas a la contribuyente por tales conceptos. Así se declara.

   Ahora bien, en cuanto a la procedencia de la indicada eximente respecto de las sanciones preceptuadas en los artículos 99, 100 y 101 del Código Orgánico Tributario de 1994, impuestas a la contribuyente en su condición de agente de retención, y cuyos textos disponían lo siguiente: ( omissis)

   La Sala observa del análisis de las precitadas normas, que las mismas preceptúan sanciones de tipo objetivo para los agentes de retención o percepción, que en razón del ejercicio de sus funciones, incumplan con sus obligaciones como sujetos responsables del pago del tributo; por tal motivo, constituyendo la norma contenida en los artículos 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, una eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en razón de las conductas propias del contribuyente, la misma sólo procede, a juicio de esta Sala, para el supuesto de la multa por contravención (artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994), mas no respecto de las indicadas sanciones como agente de retención. De tal forma, resultando firmes los reparos formulados a la contribuyente por el incumplimiento de sus deberes como agente de retención, derivan asimismo procedentes las multas impuestas a la contribuyente por los señalados conceptos. Así se declara.

   Por las razones precedentemente expuestas, esta Sala declara parcialmente con lugar la apelación planteada por la representación judicial del Fisco Nacional contra el pronunciamiento atinente a la declaratoria de procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el literal e del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el numeral 3 del artículo 89 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1995, …”Así se declara.

   En consecuencia, se declaran firmes las sanciones impuestas a la sociedad mercantil … en su condición de agente de retención, …, y se anulan las multas por contravención aplicadas a la contribuyente … por resultar procedente respecto de ellas, la eximente de responsabilidad penal tributaria …”

   Al aplicar al caso en estudio los criterios antes expuestos, se constata que las objeciones se refieren al rechazo de costos y deducciones que estaban incluidas en la declaración y sus anexos pero asimismo existen otras objeciones referidas a ingresos omisos y a la responsabilidad solidaria de la contribuyente como agente de retención, por lo cual se puede concluir que hubiese sido procedente la eximente si no hubiese ingresos omisos en la declaración del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2006, porque aun cuando el ente tributario no tuvo que acudir a fuentes extrañas para determinar la existencia de los mismos, toda vez que pudo constatar que había un grupo de 44 facturas no incluidas como ventas, ello no significa que no sean ingresos omitidos, por lo cual no es procedente otorgar la eximente de responsabilidad penal y en consecuencia, visto lo decidido respecto a que el monto del tributo omitido es la suma de Bs. 86.754.381,64, hoy Bs. 86.754,38 y analizado precedentemente lo relativo al monto de la multa aplicable con base en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, está queda reducida a 1.774,52 Unidades Tributarias que deberán ser cancelada con base en la Unidad Tributaria vigente para la fecha del pago, toda vez que consta que se le admitieron a la recurrente costos y deducciones lo que generó la reducción del reparo en cuanto al tributo omitido. Así se decide.

   Con relación a la sanción aplicada con base en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario relacionada con la falta de retención del Impuesto sobre la Renta de la contribuyente en su condición de agente de retención y visto que la Administración Tributaria la estableció 9,44 Unidades Tributarias, la misma se confirma. Así también se decide.

   Por último, esta juzgadora haciendo uso del poder inquisitivo del juez contencioso tal como lo estableció la Sala Constitucional en sentencia No. 961 de fecha 09 de mayo del año 2006 y siendo que el contencioso tributario forma parte de esa jurisdicción, observándose que en dicha sentencia la Sala expresa que “…el legislador otorga amplios poderes de disposición al órgano decidor…” lo que se traduce en “… facultades oficiosas de los jueces en materia … contencioso administrativa…” lo cual comprende “…en virtud del principio iura novit curia, incluso el cambio de calificación jurídica de las pretensiones esgrimidas …” por cuanto se parte de una “…concepción amplia del contencioso-administrativo como jurisdicción protectora no sólo del interés público que tutela la Administración sino también de los derechos e intereses de los particulares, que es compatible con el sentido, propósito y razón del artículo 259 de la Constitución vigente, tal y como esta Sala lo indicó en su decisión n° 82/2001, del 1 de febrero, caso: A.B.A., permite comprender que necesariamente el Juez contencioso-administrativo deberá realizar pronunciamientos de condena a hacer o no hacer en contra de la Administración, a ordenar la indemnización por los daños y perjuicios ocasionados, y otras veces, inclusive, a sustituirse en el órgano o ente autor del acto anulado, a fin de proveer en sede judicial aquello a que tenía derecho el particular y que le fue negado o limitado en contrariedad con el Derecho….”, por lo cual “…se colige que, el juez contencioso administrativo, al contrario de lo señalado por las recurrentes, se encuentra constitucionalmente habilitado para trascender el mero control de legalidad sobre la actuación administrativa…”, en consecuencia, en aplicación del referido criterio jurisprudencial esta juzgadora observa que en el acto impugnado la Administración Tributaria Nacional estableció como intereses moratorios la suma de Bs. 123.020,oo hasta el 21 de octubre del año 2009 (folio 133), con base en el tributo omitido que había sido establecido en Bs. 174.681,28, pero visto lo decidido, se declara la nulidad de la liquidación efectuada, toda vez que el tributo omitido no es la suma antes referida, sino la cantidad de Bs. 86.754.381,64 hoy Bs. 86.754,38 y sobre dicho monto deben liquidarse los intereses moratorios conforme al artículo 66 del vigente Código Orgánico Tributario desde el 01 de abril de 2007 y hasta la fecha de su pago. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto por el ciudadano A.F.D., titular de la cédula de identidad No. 2.611.553, actuando como representante legal de la sociedad mercantil CORPORACIÓN BOANERGE Y ASOCIADOS, C.A., identificada en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-30711047-3, en contra de la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-S-2009-21 de fecha 22 de octubre de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y notificada en fecha 25 de enero de 2010. En consecuencia: 1.- Se revoca parcialmente el acto impugnado; 2.- Se confirma el reparo por omisión de ingresos por la suma de Bs. 267.362.930,oo, hoy Bs. 267.362,93; 3.- Se revoca el reparo en cuanto a compras sin comprobación satisfactoria por Bs. 252.386.000, 00, hoy Bs. 252.386,00. 4.- Se confirman parcialmente las objeciones fiscales relativas al rechazo de la deducibilidad de gastos por las cantidades de Bs. 5.091.955,00, Bs. 7.362.252,00 Bs. 6.668.917,99, de las cuales se admitieron los montos de Bs. 1.212.047,oo y Bs.4.543.924,oo y se rechazaron los montos por Bs. 3.879.908,oo, Bs. 2.818.328,oo y Bs. 6.668.917,99, equivalentes en moneda actual a Bs. 1.212.04, Bs. 4.543,92,, Bs. 3.879,90, Bs. 2.818,32 y Bs. 6.668,91, todo respectivamente. 5.- Se confirma el reparo respecto a la responsabilidad solidaria de la contribuyente como agente de retención y por lo cual deberá cancelar tanto la suma de Bs. 158.631,09 hoy Bs. 158,63 por impuesto conforme al artículo 27 del Código Orgánico Tributario y 9,44 Unidades Tributarias por concepto de multa conforme al artículo 112 eiusdem. 6.- Improcedente la eximente de responsabilidad penal. 7.- Se anula la multa aplicada conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario en 5.217,31 Unidades Tributarias y se ordena a la Administración Tributaria liquidar planillas por 1.774,52 Unidades Tributarias. 8.- Se anula el reparo por tributo omitido por Bs.196.337,98, el cual queda establecido en la suma de Bs. 86.754.381,64, hoy Bs. 86.754,38. 9.- Se anulan los intereses calculados por Bs. 123.020,74 y se ordena calcular nuevamente los intereses moratorios desde el 01/04/2007 hasta la fecha cuando efectivamente se realice el pago del tributo omitido por la suma de Bs. 86.754,38.

   En este sentido y en virtud de la motivación de la presente sentencia, no hay condenatoria en costas.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes involucradas en el presente juicio y en especial a la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela y Contraloría General de la República Bolivariana de Venezuela.

   Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los tres (3) días del mes de abril del año dos mil doce (2012). Años 201 de la Independencia y 153° de la Federación.

   La Jueza,

   Abg. M.L.P.G..

   El Secretario,

   Abg. F.M.

   En fecha tres (03) de abril de dos mil doce (2012), siendo las dos y cuarenta y tres minutos de la tarde (02:43 p.m.) se publicó la presente decisión.

   El Secretario,

   Abg. F.M..

   MLPG/FM/im.