Decisión nº 2007 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Julio de 2014

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 15 de julio de 2014

204º y 155º

ASUNTO: AP41-U-2004-000437.- SENTENCIA Nº 2007.-

Vistos

, con informes de la Administración Tributaria Parafiscal.

En fecha 29 de octubre de 2004, los abogados O.P.A. y L.S.R., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 4.200 y 24.500, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la aportante CORPORACIÓN TELEVEN, C.A., sociedad de comercio inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, en fecha 09 de septiembre de 1986, bajo el Nº 49, Tomo 73-A-Pro., cuya última modificación estatutaria se inscribió ante el Registro Mercantil Quinto de la misma Circunscripción Judicial, el 29 de julio de 2003, bajo el Nº 100, Tomo 789-A; ejercieron recurso contencioso tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4732, de fecha 30 de agosto de 2004, notificada el 29 de septiembre de ese año, emanada de la Gerencia General de Tributos del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual se determinaron a cargo de dicha aportante, las obligaciones tributarias que se señalan a continuación (expresadas en moneda de curso vigente):

• Aportes del dos por ciento (2%) [artículo 10, numeral 1 de la Ley sobre el INCE]: sesenta y ocho mil setecientos cincuenta y cinco bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 68.755,97).

• Multa: cincuenta y ocho mil seiscientos ochenta y cinco bolívares con veinticuatro céntimos (Bs. 58.685,24).

• Intereses moratorios: cuatro mil seiscientos cincuenta y nueve bolívares con veintidós céntimos (Bs. 4.659,22).

Mediante auto de fecha 02 de octubre de 2004, se le dio entrada a dicho recurso bajo el Asunto Nº AP41-U-2004-000437 y se ordenó librar las notificaciones legales correspondientes, dirigidas a los ciudadanos Procurador General de la República, Contralor General de la República, Fiscal General de la República y Presidente del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); asimismo, se ordenó solicitar la remisión del expediente administrativo formado en base al acto administrativo impugnado. A tales fines, en esa misma fecha se libraron las boletas de notificación y el Oficio Nº 307/2004, respectivamente.

En fecha 13 de julio de 2005, la abogada L.S.R., antes identificada, presentó diligencia mediante la cual ratificó la solicitud de suspensión de efectos formulada en el escrito recursivo.

Estando las partes a derecho, se admitió dicho recurso contencioso tributario en fecha 10 de agosto de 2005, mediante sentencia interlocutoria Nº 128, abriéndose la causa a pruebas a partir del primer (1er) día de despacho siguiente.

En fecha 29 de septiembre de 2005, la representante judicial de la aportante presentó escrito de promoción de pruebas, mediante el cual hizo valer el mérito favorable de los autos y solicitó se oficiara al ente fiscal a los fines de la remisión del expediente administrativo.

El 14 de octubre de 2005, el Tribunal dictó sentencia interlocutoria Nº 140 admitiendo las pruebas promovidas por la recurrente y, en tal sentido, se libró en esa misma fecha el Oficio Nº 255/2005, dirigido al ciudadano Presidente del INCE.

En fecha 19 de octubre de 2005, la abogada R.M.A., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 75.964, actuando en su carácter de apoderada judicial del INCE, presentó diligencia a fin de consignar copia certificada del expediente administrativo respectivo.

El 07 de diciembre de 2005, la abogada R.M.A., antes identificada, presentó escrito de informes. En esa misma oportunidad, el Tribunal dictó auto mediante el cual dejó constancia que sólo la representante judicial del INCE consignó conclusiones escritas y se dijo “VISTOS”.

En fecha 16 de marzo de 2006, la apoderada judicial de la recurrente presentó escrito de informes.

El 11 de mayo de 2007, la representante judicial de la aportante solicitó se dictara sentencia.

En fecha 30 de septiembre de 2008, la abogada M.J.C.H., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 59.533, actuando en su carácter de apoderada judicial del INCE, presentó diligencia solicitando se dicte sentencia.

El 27 de junio de 2014, la abogada V.G.G., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 85.169, actuando en su carácter de apoderada judicial de la aportante recurrente, solicitó a este Tribunal que declare la prescripción de la obligación tributaria.

En fecha 09 de julio de 2014, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha 06 de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y juramentado el día 04 de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio expuesto por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del 23 de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

...el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.

Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma

. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia)

Efectuada la lectura del expediente, pasa este órgano jurisdiccional a dictar sentencia con base en las siguientes consideraciones:

I

ANTECEDENTES

Según se desprende de los autos, en fecha 26 de mayo de 2003, la Unidad de Ingresos Tributarios Miranda de la Gerencia de Ingresos Tributarios, adscrita a la Gerencia General de Finanzas del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitió la P.A. Nº 013-03-360, mediante la cual se autorizó a la funcionaria N.C.V.A., titular de la cédula de identidad Nº 14.645.304, código de empleado Nº 25660, para determinar el cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la empresa aportante CORPORACIÓN TELEVEN, C.A., relativas al pago de las contribuciones especiales previstas en la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para los períodos impositivos comprendidos entre el 2do trimestre de 1999 y el 1er trimestre de 2003, ambos inclusive.

Como resultado de la fiscalización practicada a la recurrente, en fecha 25 de agosto de 2003 se levantó el Acta de Reparo Nº 043578, notificada el 27 de agosto de ese año, debido a diferencias en la base imponible para el cálculo del aporte del dos por ciento (2%) correspondiente a los períodos comprendidos desde el 1er trimestre de 2001 hasta el 1er trimestre de 2003, originadas por la no inclusión de las partidas “honorarios profesionales” pagados a personas naturales y al personal artístico, y “utilidades” pagadas a los trabajadores. En consecuencia, se determinaron los siguientes montos:

RESUMEN Aportes 2% Aportes ½% TOTAL

Aportes Causados 395.658,30 14.742,89 410.401,18

Menos: Aportes Pagados 312.109,68 14.742,89 326.852,57

Diferencia de Aportes 83.548,62 0,00 83.548,62

Menos: Costos Deducibles 0,00 0,00 0,00

Aportes a Pagar 83.548,62 0,00 83.548,62

Intereses Moratorios 0,00 0,00 0,00

TOTAL A PAGAR 83.548,62 0,00 83.548,62

(Montos expresados en bolívares actuales de conformidad con lo previsto en el artículo 2 de la Resolución Nº 11-05-01, dictada por el Banco Central de Venezuela en fecha 31 de mayo de 2011, publicada en la Gaceta Oficial Nº 39.685 de la misma fecha).

En fecha 29 de septiembre de 2003, la empresa recurrente presentó escrito de descargos.

Posteriormente, en fecha 29 de octubre de 2003, la aportante por medio de depósitos realizados en el Banco Provincial a través de las planillas Nos. 186027, 186028 y 186030, por la cantidad total (expresada en moneda actual) de catorce mil setecientos noventa y dos bolívares con sesenta y cinco céntimos (Bs. 14.792,65), pagó parcialmente las obligaciones imputadas a través de la precitada Acta de Reparo.

En razón de lo anterior, la Gerencia General de Tributos del INCE dictó en fecha 30 de agosto de 2004, la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4732, notificada el 29 de septiembre de ese año, mediante la cual se confirmó el contenido del Acta de Reparo Nº 043578 del 25 de agosto de 2003 y se determinaron a cargo de la recurrente, las obligaciones tributarias que se señalan a continuación (expresadas en moneda de curso vigente):

• Aportes del dos por ciento (2%) [artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el INCE]: sesenta y ocho mil setecientos cincuenta y cinco bolívares con noventa y siete céntimos (Bs. 68.755,97).

• Multa: cincuenta y ocho mil seiscientos ochenta y cinco bolívares con veinticuatro céntimos (Bs. 58.685,24).

• Intereses moratorios: cuatro mil seiscientos cincuenta y nueve bolívares con veintidós céntimos (Bs. 4.659,22).

Por desacuerdo con las determinaciones efectuadas por el ente exactor, la aportante ejerció recurso contencioso tributario en fecha 02 de octubre de 2004, correspondiendo su conocimiento y decisión, previa distribución, a este órgano jurisdiccional quien a tales efectos observa:

II

ALEGATOS DEL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Los apoderados judiciales de la recurrente argumentan que la “…intención del legislador cuando creó el INCE fue establecer como base imponible para la contribución patronal, el monto pagado por el patrono a título de remuneraciones, pero sin incluir las utilidades, en razón de que estas, en la medida en que se trate de participar en los beneficios de la empresa, no forman parte del salario stricto sensu, a menos que la Ley disponga lo contrario y siempre, en los límites de la disposición legal respectiva”.

En ese orden de ideas, advirtieron que “…la Ley Orgánica del Trabajo [vigente para ese entonces] ha incorporado, en una regulación global del salario, un principio de aplicación imperativa y general a todo instrumento de naturaleza tributaria susceptible de afectar al salario, como base imponible de contribuciones de naturaleza tributaria”. Por tanto, señalaron “…que el salario normal, [que es el] susceptible de ser considerado como base imponible en este caso, no puede ser otro que el que corresponde percibir al trabajador en forma incondicionada, sin tomar en cuenta elementos o contenidos accidentales”.

Continuaron indicando, que “…[c]uando la Ley Orgánica del Trabajo en su artículo 133 establece que el salario base para el cálculo de cualquier contribución, tasa o impuesto ‘no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se cause el pago’, está indicando que ningún factor extraño a la remuneración ordinaria, sin adiciones técnicas o jurídicas, puede tomarse en consideración a los efectos del cálculo de aquellos tributos”.

Con base en las referidas consideraciones y haciendo énfasis en el criterio expuesto por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia del 01 de abril de 2003, caso: Nabisco Venezuela, C.A., denunciaron que el reparo efectuado a su representada resulta ilegal. Igualmente, que por vía de consecuencia deviene la improcedencia de la multa aplicada.

Finalmente, solicitaron la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado y se ordene lo conducente una vez decidido el recurso.

III

FUNDAMENTOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA PARAFISCAL

En su escrito de informes, la apoderada judicial del ente fiscal acreedor puntualizó que “…a la hora de determinar y cuantificar la obligación tributaria prevista en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, este debe realizarse conforme el concepto de salario normal previsto en la Ley Orgánico (sic) del Trabajo, excluyendo por tanto la partida utilidades, ya que las mismas mantienen en su contenido y características la condición especial de ser aleatoria, esporádicas, excepcionales, no continuas, por tanto excluidas del concepto del salario normal a los efectos tributarios”.

En virtud de lo anterior y en atención a diversos criterios jurisprudenciales, indicó que el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) “…corrigió la amplia interpretación de la definición de ‘remuneraciones de cualquier especie’ (…), y ha comenzado a revisar sus acciones adoptando medidas administrativas de carácter interno, con el único objeto de evitar la continuación en el detrimento y perjuicio de los intereses de la Institución”.

Por lo tanto, concluyó señalando que “…aunque la situación es anterior a la modificación del criterio sobre la gravabilidad de la partida utilidades con el aporte patronal del 2%, el mismo es más favorable a la contribuyente”. Asimismo, solicitó que el referido Instituto fuese eximido del pago de costas procesales.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Vistos los fundamentos expuestos por las partes, el Tribunal observa que el thema decidendum se contrae a determinar la conformidad a derecho de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4732, de fecha 30 de agosto de 2004, emanada de la Gerencia General de Tributos del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual se determinaron obligaciones tributarias a cargo de la sociedad de comercio CORPORACIÓN TELEVEN, C.A., debido a presuntas diferencias en la base imponible para el cálculo del aporte del dos por ciento (2%) correspondiente a los períodos comprendidos desde el 1er trimestre de 2001 hasta el 1er trimestre de 2003, originadas por la no inclusión de las partidas “honorarios profesionales” pagados a personas naturales y al personal artístico, y “utilidades” pagadas a los trabajadores.

Previamente debe este Tribunal pronunciarse con respecto a la solicitud de prescripción formulada por la apoderada judicial de la contribuyente, mediante diligencia presentada en fecha 27 de junio de 2014. A tal efecto, resulta oportuno hacer referencia al criterio de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia (sentencia Nº 785 del 21 de julio de 2010, caso: Ford Motor de Venezuela, S.A.), según el cual la declaratoria de prescripción de la obligación tributaria después de “Vistos”, “lejos de procurar la recta marcha del proceso, constituye un incentivo para el contribuyente demandante para abandonar las causas que haya iniciado una vez que arriben a la fase de sentencia, pues de esa forma puede aprovecharse de la reanudación del cómputo de la prescripción del derecho a favor del Fisco, escudándose en la omisión del juzgador de fallar oportuna y definitivamente la controversia, en agravio del derecho a la tutela judicial efectiva como garantía procesal fundamental que estatuye el artículo 26 de la Carta Magna”.

Por lo que en todo caso, tal como ha sido asumido por la Sala Político-Administrativa del Alto Tribunal, sea de oficio o a instancia de parte, está vedado al juez contencioso tributario declarar la prescripción de la obligación tributaria por el transcurso del lapso luego de haber entrado la causa en fase de sentencia, ya que en resguardo del derecho a la defensa y al debido proceso, en este caso, del ente parafiscal, debe notificársele sobre la solicitud de prescripción realizada por la contribuyente. (Vid., entre otras, sentencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 00964, del 06 de octubre de 2010, caso: Banesco Banco Universal, C.A.).

Por los motivos antes expuestos, resulta improcedente la solicitud de prescripción formulada por la apoderada judicial de la recurrente. Así se declara.

Igualmente, por cuanto este Juzgado entrará a analizar el fondo de la controversia, resulta inoficioso en el estado actual del proceso pronunciarse respecto de la solicitud de suspensión de efectos, formulada en el recurso contencioso tributario. Así se establece.

Respecto al fondo de la controversia, se observa que la Resolución impugnada surgió del procedimiento de fiscalización practicado a la empresa recurrente, confirmándose en consecuencia, el Acta de Reparo Nº 043578 del 25 de agosto de 2003, levantada bajo los rubros “honorarios profesionales” y “utilidades”, por diferencias en la base imponible para el cálculo del aporte del dos por ciento (2%) para los períodos impositivos comprendidos desde el 1er trimestre de 2001 hasta el 1er trimestre de 2003.

En ese sentido y atendiendo a los argumentos expuestos por la empresa aportante en su escrito recursivo, resulta pertinente dilucidar a la luz de la jurisprudencia pacífica y reiterada de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, la legalidad en la determinación de diferencias de aportes detectadas por la fiscalización, concretamente en lo referente a la gravabilidad de las partidas antes mencionadas, para lo cual es necesario realizar las siguientes consideraciones:

El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ahora denominado Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) conforme al vigente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del INCES, publicado en la Gaceta Oficial Nº 38.968 del 08 de julio de 2008, fue creado como un instituto autónomo con patrimonio propio y por tanto independiente del patrimonio del Fisco Nacional, tal y como lo establecía el artículo 1 de la Ley que rigió a dicha ente, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 29.115 de fecha 08 de enero de 1970.

Al tener un presupuesto propio e independiente, requiere de un mecanismo que le provea de ingresos necesarios y suficientes para sufragar los gastos ordinarios y/o extraordinarios, que lo lleven a la prosecución de sus fines. Siendo así, en el Capítulo III de la Ley de 1970 que regulaba a dicho Instituto, aplicable en razón de su vigencia temporal al caso de autos, específicamente en su artículo 10, se prevén los recursos a que el mismo tiene derecho; así, unas contribuciones especiales pagaderas por patronos y empleados, contribuciones del Estado y donaciones o legados a su nombre.

Cabe destacar que las contribuciones especiales han sido definidas por la doctrina, como aquellas “…prestaciones obligatorias debidas en razón de beneficios individuales o de grupos sociales, derivados de la realización de obras públicas o de especiales actividades del estado” (GIULIANI FONROUGE, C.M., Derecho Financiero, Volumen I, 5ta edición, pág. 295. Ediciones Depalma, Buenos Aires). De esta definición observamos que tales contribuciones se clasifican en dos grandes grupos, a saber, las derivadas de la realización de obras públicas y las derivadas de actividades del Estado. A éste último grupo (contribuciones especiales derivadas de actividades del Estado) corresponden las pagaderas al INCE, ahora INCES, por parte de patronos y empleados.

Pues bien, acerca de la gravabilidad de las utilidades a los efectos del cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) dispuesto en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia desde la sentencia dictada en fecha 05 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), cuyos términos ha ratificado la actual Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sus fallos Nos. 00781 de fecha 05 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.); 01624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.); 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.); 00045 del 11 de enero de 2006 (caso: General de Seguros, S.A.); 00290 del 15 de febrero de 2007 (caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.); 01289 del 23 de octubre de 2008 (caso: Industrias Iberia, C.A.); 00864 del 10 de junio de 2009 (caso: Moore de Venezuela, S.A.); y 00499 del 02 de junio de 2010 (caso: Cargill de Venezuela, C.A.), entre otras decisiones, ha establecido su criterio al respecto, señalando lo siguiente:

…Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (½%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos.

Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente a un veinte por ciento (20%) como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.’ (Destacado de la Sala).

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio este que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión ‘remuneraciones de cualquier especie’, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el numeral 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie´, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas (…)

. (Resaltado del Tribunal).

De la cita anterior se puede observar, que las partidas que no son objeto de gravamen con el aporte del dos por ciento (2%) establecido en el artículo 10 numeral 1 de la entonces vigente Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, se encuentran constituidas por aquellas que no gocen de las características de ser pagos regulares y permanentes, tales como las utilidades.

Así, al aplicar el criterio jurisprudencial parcialmente transcrito supra al caso bajo análisis, concluye este órgano jurisdiccional que el ente parafiscal al formular el aludido reparo a la empresa recurrente, desconoció que las utilidades no resultaban gravables a los fines de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el INCE por cuanto, tal como lo dispone el numeral 2 de dicho artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de medio por ciento (½%) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, y además, se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo.

A mayor abundamiento, en el presente asunto constata el Tribunal, que tanto de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4732 de fecha 30 de agosto de 2004, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), como de los actos de trámite que le sirvieron de fundamento, se evidencia la inclusión la partida “utilidades” dentro de los elementos de la base imponible a los fines de gravar a la recurrente con el aporte del dos por ciento (2%) señalado; partida esta que, tal como fue indicado precedentemente, no debía comprenderse dentro del elemento cuantitativo de la obligación tributaria, por no encontrarse contenida en la base de cálculo del citado aporte patronal, el cual está delimitado por el salario normal a que hace alusión el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo del 19 de junio de 1997, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 5.152 Extraordinario, aplicable en razón de su vigencia temporal al caso de autos.

En este punto, resulta necesario destacar que no obstante del eminente carácter laboral de la entonces vigente Ley Orgánica del Trabajo, esta puede limitar la base imponible del aporte patronal previsto en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). En ese sentido, tenemos lo que la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia estableció en sentencia Nº 01624, de fecha 22 de octubre de 2003, caso: Banco Caracas, C.A. Banco Universal, lo siguiente:

…De la normativa transcrita [artículo 10 de la Ley sobre el INCE], puede observarse que la contribución establecida en su numeral 1, cuyos sujetos pasivos resultan los patronos, encuentra su base de imposición sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados por éstos a sus trabajadores; en consecuencia, estima este Alto Tribunal que a la hora de determinar y cuantificar la obligación tributaria habrá de precisarse la exactitud y comprensión de tales conceptos, los cuales pertenecen primordialmente al ámbito del Derecho Laboral, que encuentran regulación expresa en las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo, su Reglamento General, así como sus Reglamentos Especiales, escapando así dicha regulación de la esfera competencial de la referida Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

Aunado a lo anterior, se advierte del Reglamento de la Ley del Instituto, promulgado en el año 1960 (Gaceta Oficial N° 26.423 del 03 de diciembre de 1960) y parcialmente modificado por la precitada Ley en el año 1970 (Gaceta Oficial N° 29.115 del 08 de enero de 1970), que el mismo remite en su artículo 67 a la normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo, al indicar respecto a lo establecido en el Capítulo III de la señalada ley que ‘El total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones, se determinarán conforme a las disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo’.

En tal virtud, considera este Alto Tribunal que en el presente caso, no se trata de la aplicación preferente de un cuerpo normativo respecto del otro, por cuanto ambas normativas resultan especiales respecto de las materias reguladas por ellas, sino de aplicar la norma jurídica o conjunto de ellas, que regule en forma específica el supuesto ventilado, que para el caso concreto encuentra fundamento en las disposiciones dictadas por la Ley Orgánica del Trabajo y sus Reglamentos, normas éstas que regulan lo relativo a la definición y comprensión del término ‘salario’.

Por tanto, en opinión de esta Sala la aplicación de la normativa supra señalada no colide con las disposiciones de la Ley del INCE, ni constituye violación alguna del principio de legalidad, éste resulta plenamente tutelado con la delimitación hecha en la referida normativa de la base imponible de tal contribución. Así se declara

. (Corchetes añadidos por este Tribunal).

En armonía con lo dispuesto por el M.J., considera este Tribunal que en el presente caso la aplicación de la entonces vigente Ley Orgánica del Trabajo no colide con las disposiciones de la Ley sobre el INCE, ya que como se señaló en la sentencia parcialmente transcrita supra, “...no se trata de la aplicación preferente de un cuerpo normativo respecto del otro, por cuanto ambas normativas resultan especiales respecto de las materias reguladas por ellas, sino de aplicar la norma jurídica o conjunto de ellas, que regule en forma específica el supuesto ventilado, que para el caso concreto encuentra fundamento en las disposiciones dictadas por la Ley Orgánica del Trabajo y sus Reglamentos, normas éstas que regulan lo relativo a la definición y comprensión del término ‘salario’ (…)”.

Por tanto, en opinión de este Juzgado, tal como se explicó precedentemente, la normativa contenida en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997, por regular lo relativo a la definición del término salario, es la que debió tomarse en cuenta en el presente caso para determinar la base de cálculo de la contribución parafiscal establecida en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el INCE.

Llegados aquí, luce adecuado hacer referencia al planteamiento formulado con respecto a la expresión “salario normal”, por el autor patrio R.A.G. en su obra Nueva Didáctica del Derecho del Trabajo, decimocuarta (14ª) edición, pág. 186, Caracas, 2006. Señala el autor:

…[S]alario normal es la retribución devengada en forma regular y permanente por el trabajador durante su jornada ordinaria de trabajo, despojada de los incrementos accidentales o eventuales (pago de horas extras, recargo del 50% de la remuneración por el trabajo en feriados y días de descanso obligatorio; percepciones por trabajo en días adicionales de vacaciones, etc.); de los graciosos (regalos con ocasión del cumpleaños del trabajador; o por el día de la secretaria; día de la madre, etc.); de los que no guardan vinculación con el trabajo pactado (…)

. (Destacado de la cita).

En suma, vistos los aspectos doctrinales y jurisprudenciales previamente expuestos, el Tribunal considera no conforme a derecho el acto administrativo recurrido en cuanto a que la partida de “utilidades” no resultaba gravable a los fines del cálculo de la contribución especial del dos por cierto (2%) prevista en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Por tanto, resulta improcedente el reparo formulado a la recurrente bajo ese rubro. Así se declara.

Con relación a la gravabilidad del rubro “honorarios profesionales” con el aporte del dos por ciento (2%) establecido en el artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) del año 1970, aplicable ratione temporis, tampoco considera este Tribunal que dicha partida debía incluirse en el referido aporte, toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su trato con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que los pagos por ese concepto, realizados a personas naturales y al personal artístico, responden a circunstancias eventuales u ocasionales debido a la especificidad de los servicios prestados.

Circunscribiéndonos al caso examinado pudo evidenciar este Juzgado del Anexo A-1 del Acta de Reparo Nº 043578, inserto al folio 98 del expediente judicial, que lo pagado en la presente causa por concepto de “honorarios profesionales” fue reflejado de manera individualizada, es decir, excluyendo dicho concepto de la columna denominada “Sueldos” de la empresa de autos.

Ahora bien, a partir de las consideraciones expuestas, este Tribunal debe forzosamente declarar la nulidad del reparo formulado por la Administración Parafiscal, por diferencia de aportes del dos por ciento (2%) previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Asimismo, deviene en consecuencia, la nulidad de las demás obligaciones accesorias a dicha objeción fiscal (multa e interese moratorios). Así se declara.

Conforme a los razonamientos antes expuestos, se declara con lugar el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, por la aportante CORPORACIÓN TELEVEN, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4732, de fecha 30 de agosto de 2004, emanada de la Gerencia General de Tributos del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, por la sociedad mercantil CORPORACIÓN TELEVEN, C.A., contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 4732, de fecha 30 de agosto de 2004, emanada de la Gerencia General de Tributos del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actual Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

2. - NULO y sin efectos el referido acto administrativo.

No procede el pago de costas procesales por parte del hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), por cuanto dicho ente goza de las prerrogativas procesales de la República y en acatamiento al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia Nº 1.238 del 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R.D., en cuanto “considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos”.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en horas de despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los quince (15) días del mes de julio de dos mil catorce (2014). Años 204º de la Independencia y 155º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Suplente,

Abg. M.A.R.R.-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo la una y cuarenta y cuatro minutos de la tarde (01:44 p.m.).-----------------------

El Secretario Suplente,

Abg. M.A.R.R.-

ASUNTO: AP41-U-2004-000437.-

JSA/gbp.-