Decisión nº 063-2010 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Septiembre de 2010

La División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió en fecha 24 de Mayo de 2006, autorización No. RCA-AF-VDF-/2006/1699, a la funcionaria Z.M.M.B., titular de la Cédula de Identidad número 10.333.237 para que verificara el oportuno cumplimiento de los deberes formales de Copiadora El Éxito, C.A, correspondiente a los períodos comprendidos entre noviembre de 2004 hasta abril de 2006.

El 04 de Octubre de 2006, fue dictada la Resolución número 23935 (Decisión desde la 1/19 a la 19/19), por la prenombrada oficina tributaria notificada el 08 de Junio de 2007, mediante la cual impuso multa por un monto total de Bs.F. 27.216,00, por concepto de Impuesto al Valor Agregado, previa a la sanción de clausura por dos (2) días posteriores a la verificación, en relación a la emisión de facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos en el libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos noviembre y diciembre 2004, enero a diciembre 2005 y enero hasta abril 2006, de acuerdo a la siguiente discriminación:

Planilla de Liquidación Fecha Período Sanción U.T. Monto en Bs.

01-10-01-2-26-008045 04-10-2006 Marzo 2006 150 5.040.000,00

01-10-01-2-26-008046 04-10-2006 Marzo 2005 53,5 1.797.600,00

01-10-01-2-26-008047 04-10-2006 Abril 2006 52 1.747.200,00

01-10-01-2-26-008048 04-10-2006 Noviembre 2005 51 1.713.600,00

01-10-01-2-26-008049 04-10-2006 Agosto 2005 48,5 1.629.600,00

01-10-01-2-26-008050 04-10-2006 Junio 2005 44 1.478.400,00

01-10-01-2-26-008051 04-10-2006 Septiembre 2005 44 1.478.400,00

01-10-01-2-26-008052 04-10-2006 Mayo 2005 42,5 1.428.00,00

01-10-01-2-26-008053 04-10-2006 Febrero 2006 42,5 1.428.00,00

01-10-01-2-26-008054 04-10-2006 Octubre 2005 39 1.310.400,00

01-10-01-2-26-008055 04-10-2006 Noviembre 2004 37 1.243.200,00

01-10-01-2-26-008056 04-10-2006 Julio 2005 35 1.176.000,00

01-10-01-2-26-008057 04-10-2006 Enero 2006 34,5 1.159.200,00

01-10-01-2-26-008058 04-10-2006 Febrero 2005 33,5 1.125.600,00

01-10-01-2-26-008059 04-10-2006 Enero 2005 30 1.008.000,00

01-10-01-2-26-008060 04-10-2006 Abril 2005 27,5 924.000,00

01-10-01-2-26-008061 04-10-2006 Diciembre 2005 21,5 722.000,00

01-10-01-2-26-008062 04-10-2006 Diciembre 2004 11,5 386.000,00

01-10-01-2-26-000866 04-10-2006 Mayo 2006 12,5 420.000,00

Contra la mencionada Resolución en fecha 16 de Julio de 2007, fue interpuesto Recurso Jerárquico subsidiariamente al Contencioso Tributario el cual fue declarado sin lugar a través de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/ 2009-000467, de fecha 05 de Marzo de 2009, notificada el 03 de Abril de 2009.

Posteriormente, 09 de Octubre de 2009, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), remitió a este Órgano Jurisdiccional el expediente contentivo de los actos administrativos señalados, a los fines de que sea tramitado y sustanciado el Recurso Contencioso Tributario interpuesto subsidiariamente al Jerárquico.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1.-De la recurrente:

En esta instancia judicial la contribuyente no esgrimió argumentos en contra de la Resolución decisoria del recurso jerárquico, siendo éstos los inherentes a la impugnación de la Resolución número 23935 y las planillas de liquidación, inicialmente identificadas.

ILEGALIDAD DE LA P.A. RCA-DF-VDF/2006/1699 DE FECHA 24-05-2006

Indica el apoderado de la recurrente que la P.A. RCA-DF-VDF/2006/1699, de fecha 24 de Mayo de 2006, -autorizatoria de la investigación-, carecía de los requisitos exigidos por los artículos 172 y 178 del Código Orgánico Tributario toda vez que no iba dirigida a ningún contribuyente en particular, sino que al ingresar al local de la recurrente y exigir la identificación, ésta fue plasmada al pie de la Providencia, después de la firma del funcionario autorizante.

No obstante considera que el mismo día de la verificación no pudo ejercer su Derecho a la Defensa consagrado en la Constitución ni los Recursos establecidos en el Código Orgánico Tributario, ya que fue objeto de una sanción de clausura temporal del establecimiento comercial por dos (2) días, bajo los señalamientos de no indicar el número de la máquina fiscal y no efectuar los registros en forma cronológica, dejando en estado de indefensión jurídica a su representada.

En cuanto a la Resolución de Multa señala que de la misma se aprecia una diversidad de normas jurídicas, presuntamente, por ella transgredidas sin guardar correspondencia con el acta de recepción, con el acta de verificación, ni con la Resolución de Imposición de Sanción de Clausura; en virtud de lo cual considera que las Resoluciones impugnadas no sean el fiel reflejo de la verdad., pues insiste que en las actas de requerimiento número 199901 y 169902 y las actas de verificación, solo mencionan la omisión, en las facturas, del precio unitario, la ausencia del número de la máquina fiscal, en el libro de ventas y que sus registros no se llevan en forma cronológica.

INMOTIVACIÓN

Al respecto alega que en las Resoluciones recurridas no se indica el o los recursos que corresponden contra ellas, dejando a la recurrente en estado de indefensión.

Asimismo alega que, la simple enumeración de todos los artículos de las normas que señalan los ilícitos formales referentes a incumplimientos referidos a la facturación y llevado de los libros de compras y ventas no conforman la motivación del acto administrativo, consagrada en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en el Código Orgánico Tributario.

2.- De la representación de la República

RESPECTO A LA NULIDAD DE LA P.A. RCA-DF-VDF/2006/1699 DE FECHA 24-05-2006

Al respecto indica que del contenido del Artículo 172 del Código Orgánico Tributario se observa que la Administración Tributaria puede verificar si el sujeto pasivo ha dado cumplimiento a los deberes formales que establece el ordenamiento jurídico, bien sea en su propia sede o en el establecimiento del contribuyente o responsable, tal y como ocurrió en el presente caso, en el cual se practicó la verificación fuera de la sede de la Administración Tributaria concretamente en el domicilio de la recurrente, para lo cual fue emitida oportunamente la autorización.

En cuanto a la autorización señala que la norma citada únicamente establece la posibilidad de que la misma estuviere dirigida a un grupo de contribuyentes, empleándose para ello criterios de ubicación o de actividad económica, teniendo la Administración la discrecionalidad de escoger la ubicación geográfica de contribuyentes a ser visitados o tomar el criterio de visita por el tipo de actividad económica que desarrolle el contribuyente, caso muy distinto es lo que se observa en el Artículo 178 del Código Orgánico Tributario que indica los elementos que debe contener toda P.A. que dé inicio a un procedimiento de fiscalización y determinación.

Por lo tanto concluye que, en el presente caso, no es aplicable el supuesto establecido en el Artículo 178 del Código Orgánico Tributario, por cuanto el procedimiento aplicado fue el establecido en el Artículo 172 ejusdem; de esta manera solicita se desestime, por improcedente, la solicitud de nulidad del procedimiento de verificación.

INMOTIVACIÓN

En este punto señala que la resolución N° 23935, de fecha 04-10-2006 expresa claramente que los ilícitos fiscales en ella sancionados, tienen su origen en el análisis de la documentación solicitada y presentada por el sujeto pasivo en el curso de la verificación practicada, de los cuales dejaron constancia en los respectivos actos de trámite levantados y notificados en el curso del procedimiento de verificación cursantes en el correspondiente expediente administrativo.

El acto administrativo recurrido se encuentra suficientemente motivado, con indicación de los periodos objeto de la misma, con indicación de las normas bajo las cuales se aplicó la sanción, además de la expresión de los recursos que podría ejercer el contribuyente, haciendo mención expresa que disponía de 25 días hábiles para su ejercicio.

III

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez examinados los alegatos expuestos por la recurrente, esta Juzgadora colige que el thema decidendum en el caso en cuestión, está referido a determinar si los actos administrativos impugnados se encuentran viciados de nulidad por: i) Ilegalidad de la P.A. RCA-DF-VDF/2006/1699 DE FECHA 24-05-2006 y por, ii) Inmotivación.

i) Ilegalidad de la P.A.

La recurrente alega que la P.A. RCA-DF-VDF/2006/1699 de fecha 24 de mayo de 2004, autorizatoria de la verificación, debía señalar los criterios pertinentes para otorgarla, siendo éstos la identificación del contribuyente o grupo de contribuyentes a quienes iba dirigida.

En este sentido, resulta pertinente destacar que el Código Orgánico Tributario, estatuye entre las formas de actuar de la Administración Tributaria, el procedimiento de verificación, el cual permite al ente tributario revisar de oficio la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, determinando la existencia o no de la obligación tributaria y constatando el cumplimiento o no de los deberes formales de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, pudiendo imponer, en caso de comprobarse irregularidades o infracciones que constituyan ilícitos tributarios, las respectivas sanciones.

Dicho procedimiento de verificación se encuentra previsto en los artículos 172 al 176 del referido Código, y tal como asienta la contribuyente, para que el mismo proceda debe existir una autorización expresa emanada de la Administración Tributaria, por cuya virtud se habilita al o a los funcionarios tributarios, en ella señalados, al ejercicio de las facultades de verificación previstas en el citado texto legal.

La importancia de dicha p.a., constante en autos en el folio 78, deriva en evitar intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria; y, de alguna manera, proteger la inviolabilidad de los archivos del contribuyente o responsable.

Así las cosas, al leer la providencia Nº RCA-DF-VDF/2006/1699, observamos que cumple con los postulados expuestos hasta ahora, además no omite los requisitos previstos en el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, vale decir, se identifica al órgano emisor, el destinatario, los funcionarios actuantes, los tributos objetos de verificación, los periodos a verificarse.

Aunado a lo transcrito, el mismo artículo 172, es claro al indicar que “…Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.” (Negrillas y subrayado del Tribunal).

Como observamos, el término “podrá”, es facultativo o potestativo, por parte del ente tributario permitiendo el Legislador, en aquellos casos conocidos comúnmente como operativos, agrupar a varios contribuyentes en el mismo acto autorizatorio, aplicando criterios geográficos o actividad económica.

En consecuencia, y a tenor de lo expuesto, la División de Fiscalización Región Capital del SENIAT, al emitir la P.A. Nº RCA-DF-VDF/2006/1699, no estaba obligada a publicar los parámetros territoriales o económicos considerados para su emisión, al tratarse de un asunto de estricta inherencia administrativa y, además, la misma cumplió el objetivo para lo cual fue dictada: atendiendo las previsiones exigidas en el citado artículo 172. Así se decide.

ii) De la Inmotivación

En tal sentido, expone la recurrente, la falta de motivación de la Resolución recurrida sobre la cual se sustenta la pretensión del cobro de multa. Por su parte, el abogado de la República, menciona una serie de elementos dirigidos a desvirtuar el vicio denunciado.

En este orden de ideas, se debe señalar que la motivación es indudablemente uno de los elementos que conforman el acto administrativo. A través de ella se le permite al interesado conocer las razones que privaron para dictar la decisión, lo cual, es el elemento básico para elevar los recursos que sean pertinentes. En tal sentido, ésta es un medio para el ejercicio del derecho a la defensa; y, en ese mismo orden de ideas, limita la posibilidad de arbitrariedades por parte de la Administración y al mismo tiempo, facilita el control del acto por parte de los órganos jurisdiccionales.

Ahora bien, en el derecho venezolano la necesidad de la motivación no es objeto de duda alguna, en tal sentido la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala:

Artículo 9°.- Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

Se infiere de la norma anterior, la exigencia de que los actos administrativos de carácter particular deben estar motivados, es decir, deben expresar formalmente las razones de hecho y de derecho en los cuales la Administración se ha fundamentado para emitir su manifestación de voluntad en un caso concreto; la única excepción a la regla es que se trate de actos de simple trámite. Asimismo, es importante señalar lo establecido en el Artículo 18 numeral 5 eiusdem, relativo a la motivación del acto, a saber:

Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:

(Omissis)

5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…

Por su parte, el Código Orgánico Tributario, en su Artículo 191, dispone la misma obligación que tiene la Administración Tributaria de motivar sus actos, de esta forma, de las normas supra transcritas, se evidencia que no existe duda alguna sobre la motivación del acto ni tampoco sobre el contenido del mismo, lo cual se encuentra constituido por tres elementos, claramente determinados: i) Expresión sucinta de los hechos; ii) Señalamiento de las razones alegadas por las partes en el curso del procedimiento administrativo, y iii) Fundamentos legales pertinentes que sustenten el acto dictado.

El administrado tiene derecho a conocer las razones de hecho y de derecho que fundamentan el acto administrativo de contenido tributario. Así pues, no basta con que estas razones existan, sino que las mismas deben ser expresadas, lo contrario supone una vulneración flagrante del derecho a la defensa y por ende la nulidad del acto.

Es importante advertir, que la inmotivación no sólo existe cuando hay ausencia total de expresión de las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta el acto, sino también cuando estas razones han sido expresadas de una manera insuficiente o con tal grado de confusión que dificultan su aprehensión por el administrado.

Los anteriores razonamientos han sido desarrollados por la Sentencia número 01930, de fecha 27 de julio de 2006, dictada por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, señalando lo siguiente:

´(…) la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, (…)´

No obstante, también ha expresado la Sala que:

´Ahora bien, tanto la doctrina moderna como la jurisprudencia de esta Sala han señalado respecto del vicio de inmotivación (dentro del cual puede ubicarse el vicio de contradicción), que el mismo se produce no sólo cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de la decisión, sino que, paralelamente, existen otros supuestos que al incidir de manera negativa sobre los motivos del fallo los eliminan, deviniendo así en inexistentes, por lo que tales errores producen la inmotivación total, pura y simple.

En este sentido, la jurisprudencia de la Sala ha sostenido en anteriores oportunidades (ver sentencias Nos. 02273 del 24/11/2004, caso: Ferro de Venezuela, C.A., y 04233 del 16/6/2005, caso: Manufacturers Hanover Trust Company), que tales circunstancias pueden ocurrir bajo las siguientes hipótesis: (…)

•La ininteligencia de la motivación en razón de contener razones vagas, generales, ilógicas, impertinentes o absurdas.

•El defecto de actividad denominado silencio de prueba´. (Sentencia N° 06420 del 1° de diciembre de 2005. Exp. N° 2003-0939) (Destacado de la Sentencia).´

Las consideraciones expuestas en la precitada sentencia ponen de manifiesto que la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante (…)

(Subrayado añadido).

De la sentencia parcialmente transcrita, se observa que la exigencia que la ley le impone a la Administración, consiste en que los actos que emite, deberán ser motivados, es decir, que deben contener el fundamento expreso de la determinación, toda vez que tal requerimiento ampara los intereses de los administrados, pues les permite conocer las razones fácticas y jurídicas, origen de la decisión, y le permitirá a su vez oponer las razones que juzgue adecuadas ante ese acto que lesiona sus intereses.

A tenor de la normativa transcrita y de Sentencias emanadas de nuestro M.T. y de los Tribunales de lo Contencioso Tributario, el vicio de inmotivación solo produce la nulidad del acto que se encuentra afectado por él, cuando el destinatario, en este caso el recurrente, no ha tenido posibilidad de conocer las razones de hecho y derecho en que se fundamenta.

Bajo ese contexto, observa este Tribunal que tanto la Resolución como las Planillas de Liquidación recurridas, indican el señalamiento de la infracción incurrida, en el hecho de que la recurrente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos y el incumplimiento de los requisitos exigidos en el libro de ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes a los periodos noviembre y diciembre 2004, enero a diciembre 2005 y enero hasta abril 2006, así como el fundamento legal de la sanción aplicada; tal y como es reconocido por la misma recurrente al sostener en el escrito inicial lo siguiente: “Las actas de requerimiento No.199901 y 169902 y las Actas de Verificación 169901 y 169902, solo (sic) indican que en las facturas no se coloca el precio unitario, que en el Libro de Ventas no aparece el número de la máquina fiscal y que los registros presuntamente no se llevan el forma cronológica”.

En consecuencia, no existe en denunciado estado de indefensión, toda vez que se puede apreciar el pleno conocimiento de los ilícitos detectados; por consiguiente, se desestima dicho alegato. Así se declara.

Siguiendo con el orden de las defensas opuestas, debe esta Juzgadora referirse a la omisión incurrida por el ente tributario emisor en las planillas recurridas en cuanto a las acciones judiciales y administrativas existentes en el ordenamiento jurídico para su impugnación.

En tal sentido, si bien es cierto que en los actos administrativos impugnados, la Administración Tributaria no señaló en forma expresa los órganos competentes ni los recursos procedentes contra los mismos, ello no afecta la validez del acto, en todo caso su eficacia; no obstante, en el subiùdice con la interposición temporal, tanto del recurso jerárquico como del presente Recurso Contencioso Tributario, fue subsanado dicha omisión. Así se declara.

Debido a las razones antes expuestas y la ausencia de otros argumentos dirigidos a enervar el contenido de la decisión administrativa recurrida, por cuanto la recurrente no logró demostrar el cumplimiento de sus deberes formales relativos a la emisión de facturas y a llevar los libros o registros contables especiales, esta sentenciadora confirma las multas impuestas. Así se declara.

IV

DECISIÓN

En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la compañía COPIADORA EL EXITO, C.A., contra la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/ DJT/CRA/2009-000467, de fecha 05 de Marzo de 2009, notificada el 03 de Abril de 2009, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por concepto de multa con monto total de Bs.F. 27.216,00 en materia de Impuesto al Valor Agregado, contenida en las referidas planillas de liquidación; y, en virtud de la presente decisión se declara válida y de plenos efectos.

Esta sentencia no tiene apelación en razón de la cuantía controvertida.

Se condena en costas procesales a la recurrente, a razón del uno por ciento (1%) del monto debatido, a tenor de lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y Notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República de conformidad con lo previsto en los artículos 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y a la contribuyente.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintiún (21) días del mes de Septiembre del 2010. Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

La Juez,

M.Y.C.L.

La Secretaria Suplente,

E.C.P..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 11:02 a.m.

La Secretaria Suplente,

E.C.P..-

Asunto AP41-U-2009-000534.-

MYC/ar.-