Decisión nº PJ0662013000133 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 13 de Diciembre de 2013

Fecha de Resolución13 de Diciembre de 2013
EmisorJuzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar
PonenteYelitza Coromoto Valero Rivas
ProcedimientoParcialmente Con Lugar

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS

CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS

AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 13 de diciembre de 2013.-

203º y 154º.

ASUNTO: FP02-U-2013-000004 SENTENCIA Nº PJ0662013000133

-I-

Vistos

sin informe de las partes.

Con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto ante este Tribunal en fecha 06 de febrero de 2013, por el Abogado S.U., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 3.337.414, domiciliado en Caracas y de transito en esta Ciudad, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 45.558, representante judicial de la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA, contra la Resolución Nº DH-AF-091-2012 de fecha 21 de diciembre de 2012, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar.

Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A. en horas de Despacho del día 08 de febrero de 2013, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, le dio entrada al precitado Recurso y ordenó practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del referido recurso (v. folio 141).

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el Artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario (v. folios 148, 150 y 152) este Tribunal mediante sentencia Nº PJ0662013000017 de fecha 27 de febrero de 2013, se admitió el recurso contencioso tributario ejercido (v. folios 153, 154).

En la oportunidad procesal para que las partes presentaran sus correspondientes escritos de promoción de pruebas en la causa, sólo la representación judicial de la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA., hizo uso de tal derecho, siendo admitida las mismas mediante Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662013000032 de fecha 10 de abril de 2013 (v. folio 286).

En fecha 16 de septiembre de 2013, se dijo “vistos” sin informes, y se fijó el lapso de sesenta días (60) para dictar sentencia (v. folio 294).

En fecha 17 de septiembre de 2.013, el Abg. S.U. presentó diligencias mediante la cual consigna recaudos (v. folios 295 al 316).

En fecha 29 de octubre de 2013, quien suscribe, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 283).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVAS

En fecha 20 de septiembre de 2012, la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar, libró notificación Nº DHAF-122-2012 a la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA.

En la misma fecha, la Dirección de Hacienda del Municipio Heres, levantó Acta de Requerimiento Nº DHAF-122-2012.

En fecha 01 de octubre de 2012, la mencionada contribuyente presentó a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar, una solicitud de prorroga para la entrega de la documentaron requerida.

En fecha 10 de octubre de 2012, la sociedad mercantil CONSORCIO ANGOSTURA entrega la totalidad de la documentación requerida a la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres.

En fecha 17 de octubre de 2012, la recurrente consignó documentación complementaria ante la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar.

En fecha 29 de octubre de 2012, la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres notificó a la contribuyente del Acta Fiscal Nº DH-AF-085-2012.

En fecha 14 de noviembre de 2012, la recurrente presentó declaración omitida en ocasión al Acta de reparo Fiscal Nº DH-AF-085-2012.

En fecha 03 de diciembre de 2012, la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar, dictó la Resolución Nº DH-AF-091-2012, siendo notificada a la recurrente en fecha 24 de enero de 2013.

-III-

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

 Que la contribuyente Consorcio Angostura, “obtuvo un total de ingresos brutos” en los periodos 01-06-10 al 31-05-12 de Treinta y Seis Millones Seiscientos Veinticuatro Mil Setecientos Sesenta y Siete Bolívares con cuarenta y un céntimo (Bs. 36.624.767,41).

 Que en le Acta Fiscal se hace constar que la contribuyente, “no declaró los ingresos brutos obtenidos”.

 Que la contribuyente de acuerdo a sus ingresos brutos “causó un total de impuesto” por un total de Trescientos Sesenta y Seis Mil Doscientos Cuarenta y Siete Bolívares con sesenta y Ocho Céntimos (Bs. 366.247,68.

 Que la contribuyente canceló la cantidad de Veintiocho Mil Cuatrocientos Cuarenta y Cinco Bolívares con Setenta y ocho Céntimos (Bs. 28.445,78).

 Que la contribuyente en los periodos auditados “dejo de pagar impuesto” a la Alcaldía del Municipio Heres la cantidad de Trescientos Treinta y Siete Mil Ochocientos un bolívar con Noventa Céntimos (Bs. 337.801,90, por consiguientes, “cometió una infracción” sancionada de conformidad con el artículo 107 parágrafo segundo de la Reforma total de la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar.

 Que el ejercicio fiscal 01-06-10 al 31-05-12, la contribuyente antes mencionada “no declaró ingresos” por treinta y Seis Millones seiscientos Veinticuatro Mil Setecientos Sesenta y Siete Bolívares con Cuarenta y Un Céntimos (Bs. 36.624.767,41), “Incumpliendo con el deber formal” de declarar los ingresos obtenidos al municipio establecido en el artículo 101 numeral 1 en la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria Comercio, Servicios o de Índole Similar y dicho ilícito “es sancionado con multa”.

 Que la falta de pago de las obligaciones tributarias dentro del plazo establecido hace surgir de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios de conformidad con la Ordenanza de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar.

 Que en fecha 29 de octubre de 2012 fue notificada la contribuyente de los resultados obtenidos mediante la revisión fiscal efectuada por los funcionarios del Municipio, a través del Acta Fiscal Nº DH-AF-085-2012, en la misma se establecía un plazo de veinticinco (25) días a fin de que la contribuyente “formulara los descargos y promoviera la totalidad de las pruebas para su defensa, sin embargo la contribuyente no presentó en los días establecidos ninguna observación al respecto”.

 Ahora bien, en primer lugar, el Acto Administrativo que se impugna “es arbitrario e ilegal”, por lo que se debe ser anulado, ya que incurre en primer lugar, “el falso supuesto de hecho”, al suponer falsamente, que “la totalidad de los ingresos obtenidos”, por la contribuyente en el periodo auditado, equivalente a treinta y seis millones seiscientos veinticuatro mil setecientos sesenta y siete bolívares con cuarenta y un céntimo (Bs. 36.624.767,41) “en su totalidad fueron causados en la jurisdicción” del Municipio Heres del Estado Bolívar, y “este es un hecho falso”, ya que de este total de ingresos, el monto equivalente a diecisiete millones quinientos un mil setecientos cincuenta y nueve bolívares con veintidós céntimos (Bs. 17.501.759,22) son “ingresos “ que corresponde a la ejecución de contrato de servicios Nº C-12-09 referido a La Rehabilitación de la Estructura de Control de Gastos del Sistema de Protección de Inundaciones del D.d.O. “realizado fuera de la Jurisdicción” del Municipio Heres del Estado Bolívar.

 En segundo lugar, el Acto Administrativo que se impugna “es arbitrario e ilegal”, por que del “monto total de los ingresos obtenidos” por la contribuyente en el periodo auditado, “el monto de los ingresos”, equivale a trece millones cuatrocientos dos mil setecientos setenta y un bolívares con noventa y tres céntimos (Bs. 13.402.771,93) corresponde a la ejecución del contrato Nº CEA-CAB-OB/001-2009 referido al Contrato de obra para la Ejecución del Proyecto de Ampliación de la Nave “A” e Instalación de Equipos de Trifilación y Cableado de la Fase II, suscrito con la empresa CVG Conductores de Aluminio del Carona, C.A. (CABELUM) y que esta empresa, “es agente de retención de impuesto en su origen” del Municipio Heres del Estado Bolívar, según la P.A. Nº DHM-026-09 emitida por la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres, por lo que esta empresa “esta obligada a retener en la fuente el monto del impuesto por cada factura emitida”, por mi representada, pretendiendo la Dirección de Hacienda con el Acto Administrativo Impugnado “una doble tributación”, en primer lugar, “la tributación” que hace “el agente de retención en la fuente” y, en segundo lugar, “la tributación” directa que pretende hacer la Dirección de Hacienda con dicho acto.

 En tercer lugar el Acto Administrativo que estoy impugnando “es igualmente arbitrario e ilegal”, porque “incurre en infracción a la ley al no aplicar” el artículo 185 del Código Orgánico Tributario; en tal sentido, “en la notificación” del Acta Fiscal Nº DH-AF-085-2012 a la que hace mención el último considerado del Acto Administrativo impugnado.

 Por último, el Acta Fiscal que estoy impugnando “es igualmente arbitrario e ilegal”, porque “no es verdad lo afirmado” en el último considerado del Acto, ya que la contribuyente en el ejercicio del derecho a la defensa y en el ejercicio al derecho del debido proceso, en fecha 19-11-12 como se evidencia del sello y firma de recepción, “presento dentro del lapso de los veinticinco (25) días hábiles” a la Dirección de Hacienda un escrito “de presentación de la declaración omitida” con la respectiva “planilla de declaración de ingresos” en el periodo auditado conforme al cual “se hicieron objeciones” al Acta Fiscal Nº DH-AF-085-2012; por lo que resulta falso, que la recurrente “no hizo ninguna observación al respecto” como falsamente lo afirma el Acta Administrativo impugnado en su ultimo considerado.

-IV-

PRUEBAS TRAÍDAS A JUICIO

Escrito suscrito por la representación de la sociedad mercantil CONSORCIO ANGOSTURA (v. folios 02 al 37), original autenticada del Poder debidamente notariado (v. Folios 38 al 40), copia certificada del Registro de la empresa debidamente notariado (v folios 41 al 47), Original de la Notificación de la Resolución DH-AF-091-2012 de fecha 21 de diciembre de 2012 (v. folio 47), original de la Resolución Nº DH-AF-091-2012, Patente Nº 18-980 (v. folios 48 al 51), Original de la Publicación de Acuerdos (v. Folios 52 al 65), original del escrito de autorización (66 y 67) copia de la Planilla de Liquidación Nº 007066 (v. folio 68), Original del recibo de cheque y Registro de comprobante de factura (v. folios 69, 70) Original de la Gaceta Municipal (v. folios 71 al 78), copia de Autorizaciones de cheques (v. folios 79 al 82), Copia de la Planilla de Liquidación Patente de Industria y Comercio Nº 0000379 (v. folio 83), Original del recibo de cheque y Registro de comprobante de factura (v. folios 84 y 85), Original de la Gaceta Municipal (v. folios 86 al 93), original de las Sugerencias de Consorcio Angostura (v. folios 94 y 95), Original del recibo de cheque y Registro de comprobante de factura (v. folios 96 y 97), Copia de Acta de Notificación de la P.A. Nº DHM026-09, de fecha 24 de marzo de 2009 (v. folio 98), Original del escrito de Presentación de la Declaración Omitida (v. folios 99 al 114), Copia de la Planilla de Detención de Impuesto Sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio o de Índole Similar (v. folio 115), Copia de la Notificación del Acta Fiscal Nº DH-AF-175-2010 (v. folio 116), Copia del Acta Fiscal Nº DH-AF-175-2010 (v. folios 117 al 122), Original de la Notificación Nº DHAF-122-2012 (v. folio 123), Original del Acta de Requerimiento Nº DHAF-122-2012 (v. folios 124 al 127), Copia del RIF de la empresa Consorcio Angostura (v. folio 128) y Comprobantes de Retención de Impuesto Alcaldía (v. folios 129 al 139); Vistos que algunos de los documentos precedentemente señalados han sido certificados por un funcionario competente, y siendo que las copias simples no fueron impugnadas por la recurrida, este Tribunal en sintonía con lo previsto en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, por autorización expresa del artículo 332 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que se desprende de los mismos. Así se decide.-

-V-

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

El thema decidendum del presente recurso recae en verificar la legalidad o no de la Resolución Nº DH-AF-091-2012, de fecha 03 de diciembre de 2012, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar, notificada a la contribuyente 24 de enero de 2013. En tal sentido, se pasara a examinar los siguientes supuestos que se detallan a continuación:

i) Si la Administración Tributaria Municipal al dictar la Resolución DH-AF-091-2012, dejó de resolver las objeciones que le fueron planteadas tanto al inicio como en el transcurso del procedimiento de investigación fiscal, y de manera subsiguiente, dio inicio a la instrucción del sumario administrativo, quebrantando así, el derecho a la defensa y el debido proceso de la contribuyente, conforme a lo dispuesto en los artículos 25 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela en concordancia con los numerales 1º y 3º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

ii) Si la Resolución viola el principio de territorialidad tributaria, al pretender gravar la actividad de ejecución de obras fuera de la jurisdicción del Municipio Heres del Estado Bolívar, incurriendo así, en el vicio de falso supuesto de hecho, de conformidad con el artículo 11 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 217 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

iii) Si procede o no la tributación por ingresos causados a la recurrente, provenientes de la ejecución de contrato Nº CEA-CAB-OB/001-2009, referido al Contrato de Obra para la Ejecución del Proyecto de Ampliación de la Nave “A” e Instalación de los Equipos de Trifilación y Cableado de la Fase II, suscrito con la empresa C.V.G. CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM).

Como punto previo este Tribunal debe indicar que la Administración Tributaria Municipal no consignó el expediente administrativo, lo cual es su obligación tal como lo señaló la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 01125 de fecha 01/10/2008, y en la que se dejó sentado lo siguiente:

“( …) tal como lo expresó la Sala en su decisión 00116 de fecha 24 de enero de 2008, cuando afirmó: “…En este sentido, cabe destacar el criterio de este Supremo Tribunal, al señalar que la obligación de presentar el referido expediente administrativo en el juicio donde se esté conociendo de las objeciones a los actos administrativos derivados de él, recae en la propia Administración que emitió el acto objeto del recurso, pues es a ella a la que le interesa demostrar las actuaciones y sustentos de que se valió para fundamentar sus actos…” (Vid. Sentencia Nº 00692 de fecha 21 de mayo de 2002 y Nº 1.257 de 12 de julio de 2007).

Adicionalmente señala la Sala:

...El expediente administrativo está constituido por el conjunto de actuaciones previas que están dirigidas a formar la voluntad administrativa, y deviene en la prueba documental que sustenta la decisión de la Administración. Por tanto, sólo a ésta le corresponde la carga de incorporar al proceso los antecedentes administrativos; su no remisión constituye una grave omisión que pudiera obrar en contra de la Administración y crear una presunción favorable a la pretensión de la parte accionante…

.

Obligación que en la presente causa no se cumplió y que conlleva que la Administración Tributaria deba probar -al ser impugnado el acto administrativo- no sólo la legalidad del acto administrativo, sino la legalidad de todo el procedimiento llevado a cabo para configurar el acto administrativo definitivo y, que su actuación estuvo ajustada a derecho, motivo por el cual se genera para el recurrente una presunción a su favor respecto a la documentación cursante en el mencionado expediente. Presunción que deberá adminicularse con las documentales anexadas por el referido Consorcio y que no fueron impugnadas por la parte recurrida. Así se decide.-

Siguiendo el orden de ideas, se observa como primera denuncia de la contribuyente que la Administración Tributaria Municipal en la Resolución impugnada no resolvió todas las cuestiones que le fueron presentadas al inicio y durante la investigación fiscal, por una parte y por la otra, que no era necesario la instrucción del sumario administrativo, actuación ésta con la que violó su garantía constitucional al debido proceso y al derecho a la defensa.

Establecen los artículos 25 y 49 de nuestra Carta Fundamental, que:

Articulo 25: “Todo acto dictado en ejercicio del Poder Público que viole o menoscabe los derechos garantizados por esta Constitución y la ley es nulo, y los funcionarios públicos y funcionarias públicas que lo ordenen o ejecuten incurren en responsabilidad penal, civil y administrativa, según los casos, sin que les sirvan de excusa órdenes superiores”.

Artículo 49. “El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

  1. La defensa y la asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer su defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación del debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recurrir del fallo, con las excepciones establecidas en esta Constitución y la ley.

  2. Toda persona se presume inocente mientras no se pruebe lo contrario.

  3. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente, por un tribunal competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera verbal, tiene derecho a un intérprete...”. (Resaltado de este Tribunal).

    Al respecto, tanto la doctrina como la jurisprudencia coinciden en señalar que el derecho al debido proceso es complejo, por cuanto el mismo involucra otros derechos como el derecho a la defensa, el derecho a la tutela judicial efectiva, el derecho al juez natural, la presunción de inocencia, etc. Es por ello, que el propio Texto Constitucional dispone que el debido proceso se aplica tanto a las actuaciones judiciales como administrativas, por lo que, en este último caso, deberá hablarse de debido procedimiento.

    Es así, como el Derecho Constitucional al debido procedimiento debe garantizarse, de manera efectiva y plena en todo procedimiento administrativo. En este sentido, se ha pronunciado la Sala Constitucional de Nuestro M.T., mediante decisión Nº 5, de fecha 24 de Enero de 2.001, en la cual estableció lo siguiente:

    Al respecto, es menester indicar que el derecho a la defensa y al debido proceso constituyen garantías inherentes a la persona humana y en consecuencia, aplicables a cualquier clase de procedimientos. El derecho al debido proceso ha sido entendido como el trámite que permite oír a las partes, de la manera prevista en la Ley, y que ajustado a derecho otorga a las partes el tiempo y los medios adecuados para imponer sus defensas.

    En cuanto al derecho a la defensa, la Jurisprudencia ha establecido que el mismo debe entenderse como la oportunidad para el encausado o presunto agraviado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias

    . (Resaltado de este Tribunal).

    En efecto, tomando en consideración el planteamiento jurisprudencial y doctrinario antes referido, surge el vicio de indefensión, como uno de los llamados vicios procedimentales, y que puede ocurrir tanto en el procedimiento administrativo constitutivo como en el procedimiento de segundo grado, de revisión. Por tal razón, este vicio puede ser conocido de oficio dada su naturaleza de orden público.

    Así las cosas, es evidente que el derecho a la defensa y el debido proceso vienen a garantizar a los administrados la posibilidad de intervenir en todos los procesos y procedimientos en que se ventilen cuestiones concernientes a sus intereses; buscando asegurar que todos a quienes afecten los resultados del procedimiento, puedan tener conocimiento de su existencia y así mismo, asegura al administrado la posibilidad de formular sus alegatos y probarlos; garantizando así, la posibilidad de contradecir y que sus alegatos y pruebas sean valorados en la decisión.

    Sin embargo, es importante destacar que dicho principio es aplicable en menor grado de rigurosidad en los procedimientos administrativos, quedando sentado en criterio de este y otros órganos jurisdiccionales, con competencia administrativa, que basta con que la Administración realice un estudio o análisis general, siempre que quede expresa constancia de los fundamentos de hecho y de derecho que la condujeron a tomar la decisión plasmada en el acto administrativo correspondiente.

    En ese sentido, se desprende de los artículos 62 y 89 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos lo siguiente:

    Artículo 62. “El acto administrativo que decida el asunto resolverá todas las cuestiones que hubieren sido planteadas, tanto inicialmente como durante la tramitación”.

    Artículo 89. “El órgano administrativo deberá resolver todos los asuntos que se sometan a su consideración dentro del ámbito de su competencia o que surjan con motivo del recurso aunque no hayan sido alegados por los interesados…”. (Resaltado de este Tribunal).

    De las normas antes transcritas, se evidencia que el fundamento del principio de globalidad administrativa o congruencia del acto administrativo, el cual está referido a la obligación que tiene la Administración Pública de satisfacer dentro del ámbito de su competencia, todas las cuestiones que ante ella sean planteadas o puestas a su conocimiento.

    Es menester resaltar que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha sido del criterio reiterado que los órganos que conforman la Administración Pública, al momento de dictar actos administrativos de efectos particulares, deben regirse por el Principio de Globalidad Administrativa, atinente al conocimiento y valoración de los argumentos expuestos por los particulares; y ha dejado establecido que debe cumplirse con los siguientes aspectos: “a) lo fundamental estriba en que el motivo fáctico del acto pueda efectivamente constatarse del acto en sí mismo o del expediente administrativo, y esté subsumido en las previsiones legales correspondientes; b) la omisión del examen de determinado argumento, sólo podría conllevar a la anulación del acto administrativo en el caso de que la misma sea de tal entidad que incida en el contenido de la voluntad administrativa manifestada en el acto”. (Vid. Sentencias Nos. 00042 y 1.138, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fechas 17 de enero y 28 de junio de 2007, respectivamente).

    Se colige entonces, que lo fundamental en el caso in examine, es que lo señalado por la Administración Tributaria Municipal como motivo de su decisión, conste efectivamente en el expediente administrativo y esté subsumido en las normas legales respectivas, por cuanto no es imperativo que en el acto recurrido dicho órgano tributario realice un análisis minucioso de los alegatos y pruebas, siendo que los mismos se encuentran contenidos en el expediente del procedimiento administrativo aperturado y sustanciado a la recurrente, por una parte y por la otra, que la omisión del examen de algún alegato sea de tal relevancia que efectivamente incida en la opinión expresada en dicho acto.

    Visto esto, en principio se debe observar en el caso subjudice, que riela al folio 143 del expediente, el oficio Nº 155-2013 en fecha 14 de febrero de 2013, librado por este Tribunal al ciudadano Sindico Procurador del Municipio Heres del Estado Bolívar, a los fines de que remita el Expediente Administrativo sustanciado a la prenombrada empresa, obligación que fue incumplida por la recurrida; circunstancia ésta que no sólo muestra la inexistente actividad probatoria desplegada por la Administración Tributaria Municipal sino que además conlleva a esta Juzgadora a realizar el estudio del presente iter procedimental sobre la base de lo descrito tanto en las actas fiscales como en el contenido de la resolución administrativa consignada por la recurrente.

    Así las cosas, al examinar los actos administrativos cursantes en autos, referidos: Acta Fiscal Nº DH-AF-175-2010, levantada a la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA en fecha 20 de agosto de 2010; Acta de Requerimiento Nº DHAF-122-2012 de fecha 20 de septiembre de 2012; Presentación de Escrito de Declaración Omitida, en fecha 14 de noviembre de 2012, por la recurrente ante la Dirección de Hacienda Municipio Heres del Estado Bolívar, (objetando el monto de los impuestos determinados); Resolución Nº DH-AF-091-2012 de fecha 03 de diciembre de 2012, dictada por la Dirección de Hacienda del Municipio Heres del Estado Bolívar, se encuentra demostrado que la recurrente interpuso su escrito de presentación de la declaración omitida (v. folio 99) en su oportunidad legal correspondiente; siendo éste recibido por la Alcaldía del Municipio Heres en fecha 19 de noviembre del 2012, dando cumplimiento con lo previsto en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario; por tanto, en opinión de esta Juzgadora, el órgano tributario municipal se encontraba en el deber insoslayable de examinar los argumentos presentados por la empresa investigada, referidos a la gravabilidad o no de los ingresos obtenidos por la contribuyente en otras jurisdicciones, al no hacerlo, tal actuación bajo ningún sentido puede escapar de la atención de esta Juzgadora, sin embargo, se observa que los mismos serán materia de estudio para este Tribunal en el supuesto siguiente. Así se decide.-

    Dentro de este mismo particular a analizar se encuentra la procedencia o no de la Apertura de la Instrucción del Sumario conforme lo prevé el artículo 188 del Código Orgánico Tributario, en tal sentido, se observa que en la Resolución Nº DH-AF-091-2012, la Administración Tributaria Municipal, establece que:

    Que en fecha 29 de Octubre del 2012 fue notificada la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA, carta Patente Nº 18.980 los resultados obtenidos mediante la revisión fiscal efectuada por los funcionarios Lcdo. A.B. y Lcda. Wuendys K.R.O., a través del Acta Fiscal Nº DH-AF-085-2012, en la misma se estableció un plazo de veinticinco días, a fin que la contribuyente formulara los descargos y promoviera la totalidad de las pruebas para su defensa, sin embargo la contribuyente no presentó en los días establecidos ninguna objeción al respecto

    .

    Frente a la aludida decisión, la representante de la contribuyente denunció que la recurrida incurre en los vicios de errónea interpretación y falta de aplicación del artículo 188 del vigente Código Orgánico Tributario, al afirmar que “antes de que se venciera el plazo de los quince (15) días hábiles previstos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, mi representada mediante escrito y mediante planilla correspondiente, presentó a la Dirección de hacienda el 19-11-2012 la declaración omitida procediendo de acuerdo a lo previsto en el artículo 185 dentro del plazo de los quince (15) días hábiles; por lo que para que procedieran los supuestos previstos en el artículo 188 sobre la apertura de sumario y la apertura del lapso de veinticinco días (25) días es que se venza el plazo de quince (15) días previstos en el artículo 185…”

    A juicio de la recurrente lo debatido no requiere el análisis de elementos probatorios que permitan determinar si la empresa investigada al desarrollar su actividad lo realiza fuera del territorio del Municipio Heres. Por lo tanto, deja a un lado un enfoque importante que engloba el artículo por la contribuyente invocado una cuestión de mero derecho, y de la valoración de las circunstancias fácticas asociadas a las mismas.

    A los fines de resolver la controversia planteada, se observa que del contenido del aludido artículo 188 del vigente Código Orgánico Tributario ciertamente se desprende la posibilidad de que el Acta de Reparo levantada con posterioridad a una fiscalización o una verificación pueda impugnarse bien por la vía jerárquica o bien en sede judicial, siempre que las objeciones formuladas versen sobre aspectos de mero derecho.

    En efecto, el mencionado artículo 188 copiado a la letra señala:

    Artículo 188. Vencido el plazo establecido en el artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial.

    El plazo al que se refiere el encabezamiento de este artículo será de cinco (5) meses en los casos de fiscalizaciones en materia de precios de transferencia. (…).

    (Resaltado de este Tribunal)

    La disposición transcrita constituye una excepción al régimen de impugnación consagrado dentro del referido texto normativo, según el cual, el acto administrativo susceptible de ser impugnado luego de la fiscalización y determinación practicada, es la denominada Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, por ser la que pone fin al procedimiento sumario establecido en el Código Orgánico Tributario.

    Cabe destacar que la doctrina patria ha establecido en reiteradas oportunidades los casos en que no se abrirá Sumario Administrativo son los siguientes:

  4. - En casos que la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho (queda abierta la vía Jerárquica o jurisdiccional);

  5. - En las sanciones por incumplimiento de deberes formales;

  6. - En las infracciones cometidas por agentes de retención o percepción que no constituya delito o determinación de obligaciones tributarias;

  7. - Cuando el sujeto pasivo admite en forma expresa el contenido del acta.

    Sobre la mencionada excepción que permite la impugnación del Acta de Reparo, mediante la objeción o pago del tributo omitido, ha señalado la Sala que “esos aspectos de mero derecho a que hace referencia el prenombrado artículo 188 deben circunscribirse a cuestiones de mera doctrina jurídica, a la interpretación de un texto legal o alguna cláusula de un contrato o de otro instrumento público o privado, que hagan presumir que la actividad cognitiva en el caso que se ventila está reservada únicamente, a verificar la correcta aplicación del derecho”. [Vid., Sentencia de esta Sala Político-Administrativa Nº 00686 de fecha 13 de junio de 2012, caso: Inversiones Turísticas Doral (INTUDORAL), C.A.].

    Partiendo de lo anterior, este Tribunal observa que las objeciones realizadas a la aludida Acta de Reparo, están fundamentadas en lo siguiente según lo expuesto por el contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA, en su escrito que corre inserto en el presente expediente a los folios 99 al 114:

    …me dirijo a ustedes en los términos del artículo 185 del Código Orgánico Tributario, para presentar una Declaración de los ingresos omitidos según Acta de Reparo Fiscal Nº DH-AF-085-2012 de fecha 29 de octubre de 2012, mediante el presente escrito, conforme al cual se conviene en el monto total de los ingresos obtenidos por la empresa en el período comprendido del 01-06-2010 al 31-05-2012 revisado por el Municipio; y se objeta el monto de los impuestos determinados, por existir un error de cálculo en el monto impuesto determinado, ya que no todos los ingresos obtenidos por la empresa en el período auditado son gravables en la jurisdicción del Municipio Heres por lo que una porción del total de ingresos obtenidos por la empresa son gravadas en otras jurisdicciones municipales y otra porción de los ingresos facturados son o deben ser retenidos por los agentes de retención…

    …Omissis…

    …por concepto de impuestos omitidos en el período 01-06-2010 al 30-05-2012 por el monto de NOVENTA Y OCHO MIL CENTIMOS (Bs. 98.697,73) adeudados al Municipio Heres y, en el supuesto que la Dirección de Hacienda no convenga es éste planteamiento, con todo respeto les solicito formalmente que se de por iniciada la instrucción del sumario en los términos expuestos en el artículo 188 del Código Orgánico Tributario

    .

    Asimismo, se observa de las copias certificadas del aludido escrito de pago del impuesto omitido, que las pretensiones de la recurrente para desvirtuar el reparo fiscal están orientadas a demostrar el principio de territorialidad previsto en el artículo 217 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

    Con base en lo anterior, este Tribunal concluye que la controversia planteada en etapa administrativa no se versaba sobre aspectos de mero derecho, esto es, a cuestiones de mera doctrina jurídica, a la interpretación de un texto legal o alguna cláusula de un contrato o de otro instrumento público o privado, sino que por el contrario atiende a la demostración por parte de la sociedad mercantil CONSORCIO ANGOSTURA, de la procedencia o no del impuesto sobre la actividades económicas que realiza, a través de la diligencia probatoria correspondiente, esto es, comprobar la gravabilidad o no de las actividades que realiza dentro o fuera del municipio, por tal razón mal podría la Administración Tributaria dejar de aperturar el sumario administrativo previsto en el artículo 188 del vigente Código Orgánico Tributario, en consecuencia, se desestima el presente alegato. Así se decide.

    Ahora bien, en cuanto al segundo supuesto, referido a la violación del Principio de Territorialidad del Tributo, la mencionada empresa alega lo siguiente:

    Otra razón de derecho que tiene mi representada para fundamentar el presente Recurso Contencioso Tributario de nulidad, se basa en el alcance y contenido del artículo 214 Ley del Poder Público Municipal, el cual establece lo siguiente:

    …Omissis…

    En los términos del numeral 7 del artículo 214 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal “no forman parte de la base imponible” el monto equivalente a TREINTA Y SEIS MILLONES SEISCIENTOS VEINTICUATRO MIL SETECIENTOS SESENTA Y SIETE BOLIVARES CON CURENTA Y UN CENTIMOS (Bs. 36.624.767,41) que corresponde al total de los ingresos obtenidos por mi representada en el período auditado; el monto equivalente a DIECISIETE MILLONES QUINIENTOS UN MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y NUEVE BOLÍVARES CON VEINTIDOS CENTIMOS (Bs. 17.501.759,22), fue realizada fuera de la jurisdicción del Municipio Heres del Estado Bolívar, ésta fue realizada en las jurisdicciones de los Municipios Tucupita del Estado D.A.; Sotillo y Uracoa del Estado Monagas, en consecuencia, no son gravables en la jurisdicción del Municipio Heres del Estado Bolívar en los Términos de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal trascrito, en concordancia con el artículo 11 del Código Orgánico Tributario por violar el principio de la territorialidad tributaria, en tal sentido, el artículo establece lo siguiente: …Omissis..”

    Al respecto, tal como se desprende de las consideraciones anteriormente desarrolladas, la potestad tributaria es una competencia concurrente cuya legislación de base se encuentra distribuida entre el Código Orgánico Tributario y la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Ésta última ley regula en su artículo 219 lo relativo a cómo deben armonizarse las potestades tributarias de varios municipios cuando el hecho imponible se ejecute en un municipio distinto a donde está inscrito el contribuyente.

    Así, el referido artículo dispone lo siguiente:

    Artículo 219.

    …omissis…

    …En el caso de servicios que sean totalmente ejecutados en una jurisdicción diferente a aquellas, en la cual el prestador tenga el establecimiento permanente destinado a funcionar exclusivamente como sede de administración; al Municipio en el cual se ubique la sede de administración, le corresponderá establecer un mínimo tributario fijado en función de criterios con los servicios prestados por el Municipio a ese establecimiento permanente…

    .

    La norma transcrita, responde al hecho de que las sociedades mercantiles que tienen su domicilio en un determinado municipio, se benefician de la administración municipal, independientemente de que desarrollen su actividad comercial allí. En efecto, el sólo hecho de que una sociedad mercantil se ubique en un municipio, la hace usuaria de sus servicios y ello, da lugar a una relación prestacional donde el particular tiene la condición de contribuyente al que se le impone un mínimo de cargas fiscales como contraprestación de las prestaciones que recibe.

    En otros términos, la citada disposición establece una tasa que responde al principio de reciprocidad que informa este tipo de cargas fiscales, según el cual, la prestación de los servicios básicos municipales debe ser pagada por los usuarios.

    Entonces, el hecho imponible de las tasas municipales es la prestación efectiva que hace el ente político territorial a favor de sus contribuyentes, es decir, se trata de una obligación bilateral entre la administración municipal y los contribuyentes que reciben los servicios.

    Ahora bien, el hecho imponible del Impuesto de Industria y Comercio, no es la actividad prestacional de los municipios, sino el desarrollo de una actividad mercantil por parte de un contribuyente. En efecto, según lo previsto en el citado artículo 205 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal: “El hecho imponible del impuesto sobre actividades económicas es el ejercicio habitual, en la jurisdicción del Municipio, de cualquier actividad lucrativa de carácter independiente, aún cuando dicha actividad se realice sin la previa obtención de licencia, sin menoscabo de las sanciones que por esa razón sean aplicables”.

    Según la norma transcrita, el tributo a las actividades económicas grava directamente la actividad empresarial que se lleva a cabo dentro de cada municipio. Efectivamente, los impuestos de industria y comercio responden a la generación de recursos monetarios vinculados a una actividad de naturaleza mercantil en un municipio determinado, con lo cual, si no se ejecutan en la jurisdicción del municipio que pretende gravarla o no se generan tales ingresos (aunque sean brutos), no ocurre el hecho imponible.

    Ahora bien, quien suscribe pasa hacer las siguientes consideraciones: primero, para la configuración de dicho tributo, la jurisdicción venezolana ha sostenido la necesaria existencia de distintos elementos, los cuales pueden ser resumidos en el ejercicio habitual de una actividad comercio-industrial con fines de lucro y que pueda ser vinculada, de acuerdo con los parámetros impositivos del Municipio en que se encuentre ubicado el sujeto pasivo de éste.

    Este último elemento (el territorial) es de suma importancia para determinar hasta dónde se extiende, desde el punto de vista espacial, la competencia de un Municipio para gravar las actividades comerciales o industriales desarrolladas por un sujeto. En efecto, para evitar las consecuencias del fenómeno de la doble imposición interna, es necesario conocer con precisión como determinar la vinculación de la actividad con el territorio del Municipio.

    La necesidad de esta delimitación no sólo radica en el respecto que deben mantener unos Municipios frente a otros en el ejercicio de la competencias que le son propias, el cual deviene de la interpretación sistemática de la Constitución, de principios de sana lógica jurídica y de la aplicación del Código Orgánico Tributario, sino que también se fundamenta en la observancia del principio de capacidad contributiva, contenido en los artículo 223 de la Constitución de 1961 y el 317 de la vigente, principio este que se vería vulnerado si de una manera indiscriminada dos o más entes locales pretendiesen cobrar la Patente de Industria y Comercio (o, eventualmente, el Impuesto sobre Actividades Económicas) sobre los mismos ingresos, generados por una misma actividad comercio-industrial.

    Según sentencia Nº 00649 de fecha 20 de mayo de 2.009, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en el caso: Corporación Inlaca, C.A. se estableció que:

    …Omissis…

    En razón de ello, esta Alzada considera necesario analizar las características del impuesto sobre patente de industria y comercio (ahora impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar), y al respecto observa:

    El impuesto sobre patente de industria y comercio (hoy impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar), es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes, que en el caso de las actividades industriales y comerciales se reconducen a la existencia de un establecimiento permanente.

    La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.

    En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota.

    Asimismo, es un tributo periódico por existir una alícuota constante relacionada con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un período determinado, por lo que se le considera un impuesto anual, sin que ello obste que las ordenanzas de los diferentes municipios prevean períodos de pagos menores a ese lapso.

    Finalmente, es un impuesto territorial en virtud de recaer, exclusivamente, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid. Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L.).

    …Omissis…

    Al respecto, se estima necesario citar el contenido de una sentencia dictada por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 17 de febrero de 1987 (caso: D.C.d.V., C.A.), en la que se estableció lo siguiente:

    (…) 3. La posibilidad de que una empresa sea gravada por la patente de industria y comercio en el Distrito donde desarrolla su actividad industrial y asimismo sea gravada en jurisdicción desde donde vende sus productos ha sido objeto de repetidas decisiones de la Sala en las cuales se ha sostenido el criterio que se transcribe a continuación: (…) Así, pues, se puede ser contribuyente de este impuesto, bien porque se explote una industria, o bien porque se ejerza el comercio, sin que obste legalmente a ello, la circunstancia eventual, jurídicamente intrascendente, aun cuando técnicamente pueda ser criticable, de que en uno u otro caso la base de cálculo del impuesto sea la misma, vrg. Las ventas (…).

    En este orden de ideas, la Corte considera que, si, como expresamente lo afirma el representante de la recurrente, `ésta se dedica a la fabricación de telas en distintas variedades´, y , a este fin, tiene instalada su fábrica de productos en la ciudad de Maracay, con sus distintos husos, hilanderías, telares, tipo de acabado y estampado y maquinaria inherente, utilizando alrededor de mi l quinientos trabajadores, es obvio que allí explota o ejerce su industria y por tanto, que a tal título, -de industrial-, es contribuyente del Distrito Girardot del Estado Aragua: entre sus rentas municipales, el ordinal primero del artículo séptimo de su respectiva ordenanza señal, `el impuesto sobre el ejercicio en el Distrito de las diferentes industrias´.

    Luego, si conforme al numeral 65 del artículo 8° ejusdem, cuya infracción precisamente se denuncia, la base de cálculo del impuesto que grava aquellas industrias entre las cuales está la que el recurrente ejerce, son las ventas, es intrascendente, a los fines fiscales, cuál o cuáles sean los lugares en que se efectúen tales ventas.

    Y, a la inversa, si como también lo afirma la recurrente y lo habían determinado ya las autoridades fiscales municipales del Distrito Federal, `la empresa tiene además en Caracas, sus Oficinas Principales de Administración y Ventas, así como un depósito desde donde se efectúa la distribución de las mercancías vendidas en esta jurisdicción, y no lógicamente las efectuadas en otras jurisdicciones. En síntesis, la recurrente es contribuyente en Maracay por la industria que allí ejerce y la base de cálculo de impuesto que lo grava son las ventas, independientemente de donde se efectúe. En cambio, es contribuyente en caracas, por el comercio que ejerce acá y la base del impuesto que lo grava son también las ventas, pero sólo las efectuadas también acá (ver sentencia del 15 de marzo de 1967 en Gaceta Forense N° 55, página 165 al 1668).

    (…) Si una misma persona tiene una fábrica de cualquier clase de artículos en algunos de los Estados o Territorios Federales y un negocio donde vende los mismos en el Distrito Sucre, no puede obtener aquí una patente como industrial sino como comerciante, atendiendo al carácter de las actividades a que se dedica (…).

    Pero si, como lo expresa su apoderado judicial, WYANDOTTE DE VENEZUELA, C.A., es una industria nacional dedicada a la fabricación y manufactura y venta de detergentes industriales, que tiene en Tejerías sus sede industrial, y posee en el Distrito Sucre un establecimiento dedicado a la venta de productos nacionales, es lógico que las autoridades del Distrito Sucre del Estado Miranda, no le reconozcan en su jurisdicción otra condición que la de comerciante y se niegue a aplicar la tarifa que pretende la empresa alegando su condición de industria nacional.

    (…) En base a las consideraciones que anteceden, considera la Sala que cuando una empresa industrial vende en jurisdicción distinta a aquella en la que realiza su actividad industria, a través de establecimientos, agencias o sucursales ubicadas en esas otras jurisdicciones, la tarifa que deben aplicarle los Concejos Municipales en la patente de industria y comercio es la misma que corresponda a las industrias que produzcan bienes semejantes en jurisdicción de ese municipio, ya que si bien es verdad que, desde el punto de vista económico, la actividad que se desarrolla en ese distrito no es industrial sino comercial, no es menos cierto que la uniformidad en la tarifa aplicable a las industrias se impone por mandato de lo establecido en el artículo 18 -ordinal 3°- de la Constitución, aplicable a los municipio por efecto de lo establecido en el artículo 34 de la misma (…)

    . (Destacados de la Sala).

    En atención al precitado criterio jurisprudencial, esta Sala podría en principio concluir que en aquellos casos en que los contribuyentes ejerzan dos actividades distintas, como son la industria y el comercio en diferentes municipios, ambas actividades deberían recibir el mismo tratamiento fiscal, es decir, ser gravadas en cada ente local bajo la calificación de actividad industrial, tomando la misma base imponible, por así disponerlo el artículo 18, numeral 3 de la derogada Constitución de la República de Venezuela, previsto en similares términos en el artículo 183, numeral 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    Sin embargo, a los fines debatidos resulta necesario efectuar un análisis de la naturaleza de las actividades que conforman el hecho imponible del impuesto sobre patente de industria y comercio, esto es, la industria y el comercio.

    Al respecto, se observa que la actividad industrial constituye la obtención y/o transformación de elementos primarios o de productos prefabricados, y actividad comercial atiende a la intermediación en el tráfico de mercaderías (bienes y servicios).

    En este orden de ideas, conviene citar el contenido del artículo 2 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C. de fecha 30 de septiembre de 1993, reproducida en términos similares en el artículo 2 de la Ordenanza Sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000 y el cual establece:

    "Artículo 2: El hecho imponible del impuesto de patente de industria y comercio es el ejercicio, en o desde la jurisdicción de este Municipio, de una actividad industrial, comercial o económica de índole similar, con fines de lucro o remuneración.

    PARÁGRAFO ÚNICO: A los efectos de esta Ordenanza se considera:

  8. -ACTIVIDAD COMERCIAL: Toda actividad que tenga por objeto la circulación v distribución de productos, bienes y servicios entre productores y consumidores, para la obtención de lucro o remuneración, y los derivados de los actos de comercio considerados, objetiva o subjetivamente, como tales por la legislación mercantil, salvo prueba en contrario.

  9. - ACTIVIDAD INDUSTRIAL: Toda actividad dirigida a producir, obtener, transformar o perfeccionar uno o varios productos naturales o sometidos ya a otro proceso industrial preparatorio (...)”. (Destacado de la Sala).

    En atención a lo antes expuesto, esta Sala considera pertinente señalar que a pesar de estar tales actividades diferenciadas entre sí, a efectos económicos concretamente contables, se encuentran relacionadas una a la otra, ya que la actividad industrial debe indefectiblemente valerse de operaciones comerciales, con el objeto de obtener dinero u otros valores de cambio que permitan continuar el giro productivo de la empresa, sin que ello implique la desnaturalización de la labor industrial. En efecto, la base de cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio que debe pagar el contribuyente industrial atiende precisamente a los ingresos brutos obtenidos de la venta de sus productos.

    Siendo ello así, se ha admitido pacíficamente que el contribuyente que fabrica y distribuye sus productos dentro de la misma jurisdicción municipal debe ser gravado con una alícuota industrial, y no ser objeto de imposición por la actividad productiva separadamente de la actividad comercial representada por la venta de los bienes y servicios producidos.

    No obstante, en el presente caso, en el cual un mismo contribuyente industrial realiza su actividad comercial fuera de los límites territoriales de su sede de producción, se genera una concurrencia de dos o más entes municipales al gravamen de estas actividades económicas, lo cual trae como consecuencia que se dividan ambas operaciones a efectos fiscales, para gravar con una tarifa industrial el sólo hecho de fabricar en el municipio donde tenga su sede de producción, y con otra comercial en el municipio de destino de los bienes y servicios fabricados.

    Lo anterior, pudiera conducir a que los municipios implicados causen una situación de doble o múltiple imposición a los sujetos pasivos incididos por el impuesto sobre patente de industria y comercio, por cuanto varios entes locales gravarían una misma base imponible quebrantando la capacidad económica de los contribuyentes.

    Con base en el escenario antes planteado y a los fines de acordar el tratamiento fiscal aplicable en estos casos, la Sala considera que la solución atiende a que el municipio en el cual se comercializan los productos deduzca o impute del gravamen que pretenda exigir conforme a su alícuota comercial, el monto del impuesto que corresponda pagar al contribuyente por razón de la industria en el municipio donde ésta se encuentre ubicada.

    Sobre este orden de ideas, a manera ilustrativa y referencial, a pesar de no ser aplicable al presente asunto en razón de su vigencia temporal, esta Alzada considera oportuno traer a colación el mecanismo empleado en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, publicada en la Gaceta Oficial No. 38.421 de fecha 21 de abril de 2006 (cuya última reforma se encuentra contenida en la Gaceta Oficial No. 39.163, del 22 de abril de 2009), haciendo uso de las facultades de coordinación y armonización tributaria previstas en el artículo 156, numeral 13 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, concretamente en su artículo 218, al disponer lo siguiente:

    Artículo 218.- Cuando las actividades de comercialización se ejecuten a través de varios establecimientos permanentes o bases fijas, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada establecimiento en función de su volumen de ventas.

    Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue.

    Cuando se trate de un contribuyente industrial que venda los bienes producidos en otros municipios distintos al de la ubicación de la industria, el impuesto pagado por el ejercicio de actividades económicas en el Municipio sede de la industria, podrá deducirse del impuesto a pagar en el Municipio en que se realiza la actividad comercial. En caso que la venta se realice en más de un municipio sólo podrá deducirse el impuesto pagado por el ejercicio de la actividad industrial proporcional a los bienes vendidos en cada Municipio. En ningún caso la cantidad a deducir podrá exceder de la cantidad de impuesto que corresponda pagar en la jurisdicción del establecimiento comercial.

    Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue. En el caso de servicios que sean totalmente ejecutados en una jurisdicción diferente a aquéllas, en la cual el prestador tenga el establecimiento permanente destinado a funcionar exclusivamente como sede de administración; al Municipio en el cual se ubique la sede de administración, le corresponderá establecer un mínimo tributario fijado en función de criterios con los servicios prestados por el Municipio a ese establecimiento permanente. En el caso de servicios contratados con personas naturales, se considerarán prestados únicamente en el Municipio donde éstas tengan una base fija para sus negocios.

    (Destacado de la Sala).

    En atención a lo señalado supra y visto que la contribuyente Corporación Inlaca, C.A., tiene su planta de producción en el Municipio V.d.E.C. lo que demuestra una conexión territorial de su actividad industrial con el mencionado ente local, esta Sala considera procedente el cobro del impuesto sobre patente de industria y comercio con la respectiva alícuota industrial, por los ingresos brutos obtenidos por la distribución de sus productos, aun cuando éstos sean distribuidos a través de uno o varios establecimientos permanentes ubicados en otros municipios distintos al Municipio V.d.E.C., debiendo imputarse el importe generado por esta actividad, al monto del impuesto que deba pagar la referida contribuyente en los entes municipales que sirvan de sede a los mencionados establecimientos. Así se declara.

    Con base en lo antes expuesto, esta M.I. desestima el vicio de falso supuesto y la violación del principio de legalidad tributaria denunciados por el apoderado judicial de la contribuyente, y confirma el pronunciamiento emitido por el Juez a quo, respecto a la procedencia del reparo impuesto por comercialización de productos fuera del referido Municipio así como la multa correspondiente. Así se declara”. (Resaltado de este Tribunal).

    En atención a lo expuesto, se debe destacar que la Sala en la sentencia Nº 2705 del 9 de octubre de 2003, caso: Shell Internationale Petroleum Maatschappij B.V.: estableció que lo determinante para gravar la actividad lucrativa dentro de una jurisdicción con el impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, aun cuando el sujeto pasivo de la relación tributaria no tenga un establecimiento permanente, es verificar si las actividades de comercio se realizan de manera habitual y permanente en dicho territorio. Al respecto, sostuvo lo siguiente:

    Como ha tenido ocasión de resaltar la doctrina y la jurisprudencia, en ciertas ocasiones es imprescindible tomar un elemento que logre limitar la vocación tributaria de una determinada entidad político-territorial. En el caso del comercio, por ejemplo, es sumamente difícil determinar, y por ello fiscalizar, el lugar de la realización efectiva de una venta, por lo que se ha optado por recurrir a la figura del establecimiento permanente, la cual suple ese problema y hace imputar la operación al sitio en el que exista una sede física, con independencia de que sea realmente el lugar de la transacción.

    De esta manera, el establecimiento permanente es imprescindible (y por ello fue todo un hallazgo del que no se desprende el Derecho Tributario) sólo a los efectos de la actividad comercial, debido a la dificultad de precisión del lugar de las ventas, pues no debe olvidarse que el Derecho Civil enseña que esos negocios jurídicos se perfeccionan con el recíproco consentimiento, el cual bien puede darse entre ausentes. Por ello, el Derecho Tributario se rige, en estos aspectos, por principios propios, alejados del Derecho Común: el establecimiento permanente, como lugar al que se atribuye jurídicamente una venta, sirve para evitar que muchos Municipios (o Estados, en el caso del Derecho Internacional) se asignen la operación, creando el fenómeno de la múltiple imposición.

    Así, en ciertos supuestos, el Derecho escoge un elemento preciso para hacer la atribución correspondiente: no toda entidad en la que se pueda entender que ha habido una operación que forme parte de la actividad económica de una empresa podrá gravarla, sino que deberá tomarse en cuenta su instalación física en ese sitio. Es, pues, un mecanismo de presunción de actividad, que luce correcto, pues es de suponer que una empresa incurre en los gastos que genera asentarse en un lugar, porque allí obtiene ingresos. Ahora, en los casos no comerciales desaparece total o parcialmente la dificultad de determinación del lugar de las operaciones, por lo que no es necesario recurrir a esa figura de origen meramente práctico.

    Ante todo no puede dejarse de lado la justificación del impuesto: que el municipio en el que se realiza una actividad que reporta ganancias a quien la hace, debe tener derecho a participar en las mismas y, con el producto de lo recaudado, emprender obras o prestar servicios útiles a la comunidad. Por eso, todo municipio tiene interés en fomentar la actividad económica en su territorio, sabiendo que así obtendrá también el beneficio correspondiente, que deberá trasladar a la sociedad. Quien apenas pasa por un lugar, aunque obtenga un ingreso, realmente no se aprovecha más que de ciertos servicios –como un turista hace lo propio en la localidad que visita-, pero si su estancia se prolonga es obvio que empieza de alguna manera a aprovecharlo o, al menos, a tener la posibilidad de hacerlo.

    …Omissis…

    Todo lo anterior lleva a afirmar a esta Sala que, si se observa con detenimiento, se notará que no existe diferencia de fondo entre el contribuyente residente y el transeúnte: ambos ejercen actividad económica. De hecho, ya no es frecuente el uso de esa denominación, aunque en la Ordenanza impugnada se haya hecho. Son, simplemente, contribuyentes, unos con establecimiento permanente (en sentido de infraestructura); otros que, teniendo permanencia en el lugar, carecen de oficinas. Quizás buena parte del problema radique en que la noción de establecimiento permanente, pese a su indiscutible relevancia viene fuertemente cargada de esa vinculación con las oficinas, sucursales, agencias o similares, y se olvida que puede ser también una noción de hecho. Por ejemplo, para el caso de la prestación de servicios de construcción, se ha reconocido hasta ahora que la obra misma es su establecimiento permanente.

    La diferenciación entre residentes y transeúntes, en el caso en que se conserve esa denominación, es sólo formal: la tenencia o, en su caso, la ausencia de sede (infraestructura) permanente exige tratarlos por separado. Así, resulta erróneo lo expuesto por el actor: que es necesario que el contribuyente tenga ‘oficinas o establecimientos, aun cuando no estén identificados, en la localidad’, lo cual se desprende de la propia Ordenanza, que ‘exige colocar la patente o distintivo en un lugar visible del establecimiento (…), así como el cumplimiento (…) de una serie de requisitos referidos a un inmueble: previsiones de zonificación, salubridad, higiene y seguridad de la población’. El recurrente no ha hecho más que destacar una diferencia cierta: en el caso del contribuyente residente será necesario cumplir con esas normas de tipo policial, inaplicables en el caso de un transeúnte. Sin embargo, ello no implica que este último no pueda ser también gravado. Es más, ni siquiera significa que esos ‘transeúntes’ no requieran una licencia. La norma puede exigirla, y así se ha aceptado sin problemas. Lo que no debe es confundirse forma y fondo, y es lo que se ha hecho con esta demanda.

    …Omissis…

    Para la Sala, la distinción del actor tiene su causa en un error que se observa en el libelo: olvidar cuál es el hecho generador del tributo en cuestión, que no es otro que el ejercicio de una actividad económica, la cual puede perfectamente desarrollarse sin infraestructura permanente (salvo el comercio) y de manera temporal en una determinada jurisdicción. Cualquiera que genere ingresos por el ejercicio de una actividad industrial, comercial, de servicios o similar debe pagar el impuesto que se ha creado a tal fin y que existe en muchos países.

    …Omissis…

    Ha admitido la Sala en los párrafos previos que la doctrina y la jurisprudencia tributaria han desarrollado la figura del establecimiento permanente, la cual se ha convertido en fundamental en materia de impuesto a las actividades comerciales, pero ella no surgió –advierte la Sala- para limitar el gravamen al exclusivo caso de empresas con establecimientos permanentes, sino para impedir que algunos contribuyentes se excusaran de pagar el tributo con el pretexto de que su sede está en otro sitio. Sólo se ha limitado el tributo a empresas con infraestructura en el caso del comercio, por lo mencionado: se ha convertido en el único factor de conexión que permite atribuir la actividad a una o pocas entidades, ante el evidente riesgo de que las dificultades teóricas de las ventas ocasionen trastornos en la imposición. Ello, en cambio, no sucede con la prestación de servicios, en la que es sencillo saber donde se hace con carácter permanente: si una empresa suscribe con otra un contrato de asistencia, por ejemplo, y por ello envía por un tiempo a un empleado a la sede de su co-contratante, está estableciéndose temporalmente en ese lugar: tiene permanencia, mas no infraestructura.

    Así, la tesis del establecimiento permanente surgió para evitar algo frecuente: que sólo uno o pocos Municipios pudiesen gravar a ciertas personas que en la práctica tuviesen un amplio territorio de operación. Piénsese en el sencillo ejemplo de las muchas empresas que tienen su domicilio estatutario o su sede física central en la capital de la República, pero que han diseminado oficinas por el país, que le sirven precisamente para las labores de comercialización. Sin duda, sus ingresos provienen de esas diversas dependencias y resulta justo que los Municipios que las alberguen disfruten de parte de ellos. De esta manera, el establecimiento permanente es una manera de facilitar la determinación del sujeto pasivo del tributo y del poder del ente local para exigirle el impuesto, pero jamás puede convertirse en la esencia del mismo, salvo para la actividad comercial (…)

    . (Resaltado de este Tribunal).

    En este mismo sentido, esa misma Sala en la decisión Nº 1115 del 10 de julio de 2008 caso: Comercializadora Snacks, S.R.L., fijó que a propósito de una desaplicación efectuada por la Sala Político Administrativa del artículo 63 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C., en el cual señaló que el concepto de establecimiento permanente no debe entenderse pura y simplemente como el lugar de asentamiento de la industria sino el lugar del comercio habitual, y concluyó “que independientemente de que el establecimiento permanente del comitente se encuentra ubicado fuera del Municipio y no tenga un establecimiento permanente, en cuanto a industria se refiere, lo relevante es si éste realiza de manera habitual y permanente actividades de comercio en dicho territorio, a fin de exigir parte de los ingresos brutos derivados de las ventas realizadas en su Municipio y no fuera de aquel, lo cual se patentiza cuando las ventas producto de la comisión son realizadas dentro del respectivo Municipio, en cuyo caso sólo podrá gravar las ventas derivadas de la comisión realizadas en el mismo y, no las realizadas fuera del referido Municipio, como ordenaba el artículo 63 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.E.C.”.

    Del anterior criterio jurisprudencial, aplicable por analogía al caso de autos, ha quedado establecido que a pesar de estar tales actividades –industria y comercio- diferenciadas entre sí, a efectos económicos concretamente contables, se encuentran relacionadas una a la otra, ya que la actividad industrial debe indefectiblemente valerse de operaciones comerciales, con el objeto de obtener dinero u otros valores de cambio que permitan continuar el giro productivo de la empresa, sin que ello implique la desnaturalización de la labor industrial. En efecto, la base de cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio que debe pagar el contribuyente industrial atiende precisamente a los ingresos brutos obtenidos de la venta de sus productos. Que se ha admitido pacíficamente que el contribuyente que fabrica y distribuye sus productos dentro de la misma jurisdicción municipal debe ser gravado con una alícuota por servicio, y no ser objeto de imposición por la actividad productiva separadamente de la actividad comercial representada por la venta de los bienes y servicios producidos. Que como en el presente caso, en el cual un mismo contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA realiza su actividad fuera de los límites territoriales de su sede de producción, se genera una concurrencia de dos o más entes municipales al gravamen de estas actividades económicas, lo cual trae como consecuencia que se dividan ambas operaciones a efectos fiscales, para gravar con una tarifa el sólo hecho de desarrollado en el municipio donde tenga su sede de producción, y con otra comercial en el municipio de destino de los servicios prestados. Y por último, la municipalidad tendría que tomar en consideración los impuestos pagados por la contribuyente en el municipio donde esta tiene su industria por mandato expreso de la norma, también es cierto, que la Administración Municipal no dejó muy claro o definido cuales de sus ingresos fueron los tomados para la determinación de la base imponible de la cual hacen mención el acto administrativo aquí impugnado, creando así un estado de incertidumbre. Por tal motivo, quien suscribe, declara nula la resolución aquí impugnada y ordena en su lugar, a la Administración Tributaria Municipal realizar una nueva determinación del Impuesto de Industria y Comercio que arroje el calculo correcto de la base imponible correspondiente al ingreso bruto obtenido por la actividad de servicio prestado por la contribuyente solo dentro de la jurisdicción del Municipio Heres del Estado Bolívar, de conformidad con el artículo 218 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Así de decide.-

    En cuanto, al último alegato hecho por la contribuyente referente a si procede la Tributación por ingresos causados por esta empresa provenientes de la ejecución del Contrato Nº CEA –CAB-OB/001-2009, referido al Contrato de Obra para la Ejecución del Proyecto de Ampliación de la Nave “A” e Instalación de Equipos de Trifilación y Cableado de la Fase II, suscrito con la EMPRESA C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) quien es un Agente de Retención de Impuesto en su origen del Municipio Heres del Estado Bolívar, hace mención a lo siguiente:

    En los término del encabezamiento de la norma transcrita, la empresa C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) es responsable directo ante el Municipio del Estado Bolívar, según se evidencia de la P.A. Nª DHM-026-09 de fecha 24 de marzo de 2009 emitida por la Dirección de Hacienda, conforme a la cual la Administración Tributaria Municipal del Municipio Heres designa agente de retención a la empresa C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM); por lo que en los términos del Parágrafo Segundo del artículo 27 transcrito, la empresa C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM); como entidad de carácter público indistintamente que revistan forma pública o privada, será responsable de los tributos dejados de retener, percibir o enterar al Municipio Heres, por lo que en los términos expuestos la empresa C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) como entidad de carácter público es responsable ante el municipio Heres en su condición de agente de retención por los impuestos causados…

    La contribuyente aduce que los actos administrativos están viciados en su causa por incurrir los funcionarios actuantes en el falso supuesto de considerar como base imponible todos y cada uno de los ingresos brutos obtenidos por la recurrente y no descontar los impuestos retenidos, específicamente en lo concerniente al contrato celebrado con la empresa C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) ubicada en el Municipio Heres del Estado Bolívar. La contribuyente reconoce que omitió el ingreso, debido a no estaba obligada a declarar esto es responsabilidad de la empresa recaudadora, enterar el Impuesto obtenido.

    Por su parte, la Alcaldía del Municipio Heres en la Resolución Nº DH-AF-091-2012, establece que: “Que en el Acta fiscal se hace constar que la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA, Carta Patente Nº 18.980 de acuerdo a la revisión fiscal, durante el 01-06-10 al 31-05-11 obtuvo Ingresos Brutos por la cantidad de VEINTITRÉS MILLONES SEISCIENTOS TRECVE MIL CINCUENTA BOLÍVARES CON SESENTA CÉNTIMOS (Bs. 23.613.050,70), durante el período 01-06-11 al 31-05-12 Obtuvo Ingresos Brutos por la cantidad de TRECE MILLONES ONCE MIL SETECIENTOS DIECISÉIS BOLÍVARES CON SETENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 13.011.716,71), para un total de Ingresos Brutos por la cantidad de TREINTA Y SEIS MILLONES SEISCIENTOS VEINTICUATRO MIL SETECIENTOS SESENTA Y SIETE BOLÍVARES CON CUARENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs. 36.624.767,41).” En otras palabras, advierte este Tribunal que acerca de los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente la Alcaldía Heres tomó en cuenta la totalidad de los ingresos sin hacer deducciones de ninguno de los ramos que constituyen el ingreso, respecto de estos ingresos brutos obtenidos de la actividad industrial, cuando ha sido el criterio de este Tribunal que la contribuyente debe declarar en el lugar en el que tiene su establecimiento permanente, la totalidad de los ingresos brutos de la industria, tanto en su jurisdicción como en la de otros municipios, pero teniendo siempre en cuenta que existe una diferencia sustancial entre el hecho imponible y la base imponible a considerar.

    En tal sentido, la sentencia del 04 de marzo de 2004 dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en el caso: Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado A.J.G.G., establece claramente el alcance del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, respecto a que no deben confundirse las potestades de regulación con las de tributación, caso contrario debido a la amplia enumeración de materias del artículo 156 in comento, prácticamente no tendrían materia tributaria que regular los concejos municipales.

    La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 180, primera parte, establece las bases de la potestad tributaria municipal, y la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso: Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Doctor A.J.G.G., la cual interpretó en los siguientes términos: “… la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los Estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque el Poder Nacional o Estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios constitucionalmente reconocidos…“.

    Así las cosas, se observa en el caso de marras, que la Alcaldía de Heres pretende incluir dentro de la base imponible los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente por el ejercicio de actividades comerciales desarrolladas fuera del ámbito de dicho municipio, con lo cual transgrede el principio de territorialidad e intenta extender la vigencia de sus leyes a hechos imponibles acaecidos fuera de su jurisdicción, así como los ingresos susceptibles de retención. La contribuyente reconoce que origino el tributo por concepto de las actividades realizadas en y desde el Municipio Heres, pero las que fueron efectuadas en y desde otras sedes o establecimientos fueron declaradas donde correspondía, pues no se configuró el hecho imponible sobre las extraterritoriales, toda vez que falta uno de los elementos esenciales, como lo es, la base imponible o base de cálculo misma, que fue obtenida en una jurisdicción municipal distinta al Municipio Heres, este punto aclarado con anterioridad, con lo que se muestra que este proceder del Municipio es violatorio a la potestad tributaria de otros entes municipales, creando una doble tributación, en contravención a los principios de capacidad contributiva y de no confiscatoriedad de la referida empresa. Ya que en cuanto a las actividades ocurridas dentro del municipio Heres, si tiene la obligación de declarar sus ingresos independientemente de que hayan sido retenido el impuesto respectivo, para eso hay diferentes mecanismos como lo son: los descuentos y deducciones.

    En efecto, ha sido el criterio reiterativo y continúo de este Tribunal, que los contribuyentes deban incluir dentro de los ingresos brutos, la totalidad de las operaciones de la empresa en todo el territorio nacional. En conclusión, se concibe que la actividad fiscal de la recurrente debe englobar la totalidad de sus ingresos realizados en el Municipio, para posteriormente hacer la deducción respectiva al Impuesto causados.

    Ahora bien, tomando en cuenta que la base del Derecho Tributario es precisamente el principio de la legalidad tributaria, entendido éste como la garantía constitucional que ofrece el Estado frente a los contribuyentes, según la cual, cualquier tributo que se pretenda aplicar debe estar previsto en la ley, a través de la cual se crearán y definirán todos los elementos estructurales del tributo, es decir, que sólo a través de ley se fijará la alícuota del tributo, se establecerá la base imponible, se definirá el hecho imponible y se indicarán quiénes serán los sujetos pasivos sobre los cuales deberá recaer el cumplimiento de deberes formales y el consecuente pago del tributo, considera este Tribunal que la actuación del Municipio Heres en ejercicio de su autonomía tributaria no es ajena a la aplicación de este principio, al establecer que lo gravado sea lo efectivamente ingresado al patrimonio del contribuyente, previa deducción de los montos por concepto de devoluciones en intereses financieros, dividendos y ventas de activos según los principios de contabilidad generalmente aceptados.

    En este orden, resulta necesario precisar si lo excluido por la contribuyente en sus declaraciones se trató realmente de un ingreso que la llevó a aumentar su patrimonio y por ende, si su deducción le condujo a una disminución ilegítima de ingresos para el Municipio Heres.

    Inicialmente, se debe advertir que el argumento sostenido por la contribuyente para no tomar en cuenta los ingresos obtenidos -por ser estos objetos de retención y hacer el respectivo descuentos con base en los comprobantes de retención- no están previstos expresamente en las Ordenanzas vigentes para el calculo de la base imponible en el presente caso.

    De seguida, este Tribunal estima pertinente traer a colación el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, respecto a la base imponible que debe ser considerada a los fines de calcular el Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, decisión en la cual se expresa lo siguiente:

    …Precisado lo anterior pasa la Sala a decidir y al respecto observa: De la inclusión de los ingresos financieros no cobrados, dentro de la base de cálculo para el pago del impuesto sobre patente de industria y comercio (ahora impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar) El sentenciador de instancia declaró que “los ingresos brutos para efectos de la base imponible del impuesto de patente de industria y comercio son los devengados y causados en el ejercicio y por lo tanto deben excluirse los ingresos devengados en otros ejercicios e incluirse los devengados y no cobrados en el período, independientemente que en el futuro sean cobrables o no, lo cual incrementaría en todo caso los gastos y no deduciría los ingresos como pretende la contribuyente”.

    Así pues, al efectuar una interpretación de la actuación del Municipio Heres en el marco de lo establecido por el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, este Tribunal concluye que en el presente caso la actuación de la Administración Tributaria Municipal, si bien es cierto excedió el marco de la racionalidad, al incluir en la base de cálculo del impuesto a las actividades económicas, montos que no fueron efectivamente percibidos por la contribuyente dentro de su Municipio, los cuales no debieron ser considerados parte de la base imponible, también es cierto que la contribuyente actúa de manera equivoca al pretender descontar el ingreso obtenido por su declaración de ingreso bruto, siendo este causado dentro del Municipio por la recurrente, habida cuenta que son provenientes de la ejecución del Contrato Nº CEA –CAB-OB/001-2009, referido al Contrato de Obra para la Ejecución del Proyecto de Ampliación de la Nave “A” e Instalación de Equipos de Trifilación y Cableado de la Fase II, suscrito con la EMPRESA C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM), siendo Agente de Retención de comentado Impuesto.

    En razón de ello, se considera necesario analizar las características del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, y al respecto, se observa:

    El impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes, que en el caso de las actividades industriales y comerciales se reconducen a la existencia de un establecimiento permanente.

    La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.

    En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota.

    Asimismo, es un tributo periódico por existir una alícuota constante relacionada con la actividad cumplida durante el tiempo señalado en la ordenanza respectiva, proyectada sobre el monto de ingresos de un período determinado, por lo que se le considera un impuesto anual, sin que ello obste que las ordenanzas de los diferentes municipios prevean períodos de pagos menores a ese lapso.

    Finalmente, es un impuesto territorial en virtud de que recae exclusivamente, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid. Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L.).

    … (Sentencia Nº 00649 del 20-05-09, Sala Político Administrativa, Caso: CORPORACIÓN INLACA, C.A.).

    Por lo tanto, debido al carácter territorial del impuesto sobre industria y comercio, -y que de manera analógica a citado este Tribunal para la mejor comprensión del caso bajo estudio-, en principio al municipio le corresponde gravar todo el ejercicio de las actividades comerciales o industriales que con fines de lucro realicen los contribuyentes en o desde los establecimientos ubicados dentro del territorio del respectivo ente local, tomando en cuenta si el sujeto pasivo de la obligación le fue retenido el impuesto con antelación por algún sujeto debidamente autorizado por el Fisco Municipal denominado “Agente de Retención” con la finalidad de no incurrir en una doble tributación sobre la base imponible de la contribuyente.

    Por otra parte, es necesario indicar que el Agente de Retención conforme a la doctrina, es el sujeto encargado de retener el anticipo de impuesto de los contribuyentes o responsables; de allí que deba considerarse que el agente de retención es un tercero, que por sus funciones cumple con el objeto sustancial de la obligación tributaria, como lo es, el pago de impuestos a nombre del verdadero contribuyente que es la persona a quien se le efectúa la retención.

    Se observa que en el caso de marras consta al folio noventa y ocho (98), la P.A. Nº DHM-026-09 de fecha 24 de marzo de 2009, emitida por la Alcaldía del Municipio Heres Dirección de Hacienda Municipal, en la que notifica la Designación a la C.V.G. CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) como Agente de Retención del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar del Municipio Heres del Estado Bolívar, convirtiéndose así en responsable solidario ante la referida municipalidad, y al haber celebrado la contribuyente un Contrato de Obra con la Empresa C.V.G., CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) signado Nº CEA –CAB-OB/001-2009, correspondiente a la Ejecución del Proyecto de Ampliación de la Nave “A” e Instalación de Equipos de Trifilación y Cableado de la Fase II, siendo éste un Agente de Retención del Impuesto Municipal, es incuestionable que a la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA no se le haya retenido la totalidad del respectivo impuesto y de manera subsiguiente, al parecer no se haya enterado oportunamente a la Alcaldía del Municipio Heres; sin embargo, se puede examinar en autos, los Comprobantes (parciales) de Retenciones de Impuesto Nº 2010020; 2010070; 2011010; 2011030; 2011020 y 2011050 emitidas al Agente de Retención supra indicado, acompañantes al escrito de presentación de Declaración Omitida por parte de la mencionada empresa, en fecha 14 de noviembre de 2012; tal actuación, muestra que el Agente de Retención quien a su vez es la empresa contratante -para la ejecución del contrato de obra objeto de análisis-, ejerció parcialmente la actividad recaudatoria que le fue encomendada por la Administración Municipal; en virtud de lo antes expuesto esta Juzgadora asume la posición de considerar validas las retenciones efectuadas por el Agente de Retención C.V.G. CONDUCTORES DE ALUMINIO DEL CARONÍ, C.A., (CABELUM) a la contribuyente proveniente del Contrato de Obra Nº CEA –CAB-OB/001-2009, referido para la Ejecución del Proyecto de Ampliación de la Nave “A” e Instalación de Equipos de Trifilación y Cableado de la Fase II; por una parte y por la otra, ante la ausencia de una normativa que establezca la procedencia del actuar de la contribuyente, al descontarse las retenciones in comento, se estima ajustado a derecho declarar improcedente la gravabilidad ocurrida sobre los ingresos de la recurrente por presuntas retenciones no enteradas al Fisco Municipal, debiendo entonces, el órgano exactor sobre este particular, proceder a ajustar al impuesto causado tomando en consideración tanto las retenciones reconocidas como válidas anteriormente por este Tribunal, como las efectivamente comprobadas por esa Administración. Así se decide.-

    En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior debe declarar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil CONSORCIO ANGOSTURA. Así se decide.-

    -VI-

    DECISIÓN

    Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., Administrando Justicia en nombre de la República y por Autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto por el Abogado S.U., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 45.558, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente CONSORCIO ANGOSTURA, contra la Resolución Nº DH-AF-091-2012 de fecha 21 de diciembre de 2012, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar. En consecuencia:

PRIMERO

Se ANULA la Resolución Nº DH-AF-091-2012 de fecha 21 de diciembre de 2012, emanada de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Heres del Estado Bolívar y se ORDENA a esa Administración Tributaria realizar una nueva determinación del Impuesto a las Actividades Económicas, de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, tomando en consideración el contenido de la presente decisión.-

SEGUNDO

Se EXIME de condenatoria en costas, en virtud de la naturaleza de la presente decisión, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, y así también así declara.-

TERCERO

Se ORDENA la notificación de las partes, en especial de los ciudadanos Alcalde y Sindico Procurador del Municipio Heres del Estado Bolívar, así como al Fiscal General de la República Venezuela. Líbrense las correspondientes notificaciones.-

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario, esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Publíquese, regístrese y emítase cuatro (4) ejemplares del mismo tenor, a los fines de practicar las notificaciones antes ordenadas. Cúmplase.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los trece (13) días del mes de diciembre del año dos mil trece (2.013). Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.-

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO RIVAS.

LA SECRETARIA ACCIDENTAL

ABG. A.C. BECERRA A.

En esta misma fecha, siendo las dos y cuarenta y siete minutos de la mañana (02:47 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662013000133.

LA SECRETARIA ACCIDENTAL

ABG. A.C. BECERRA A.

YCVR/Arelis

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