Decisión nº PJ0662012000117 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 12 de Julio de 2012

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LOCONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS

AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 12 de julio de 2.012.-

202º y 153º.

ASUNTO Nº FP02-U-2011-000032 SENTENCIA Nº PJ0662012000117

-I-

Visto

con informes de las partes.

En fecha 06 de junio de 2011, se recibió de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) No Penal, de este Palacio de Justicia, el presente recurso contencioso tributario interpuesto por el Abogado J.C.D.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 10.387.571, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nº 146.634, representante judicial de la contribuyente LABORATORIO CLINICO CENTRO MEDICO ORINOCO, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011/0339 de fecha 29 de abril de 2011, que declaró sin lugar el recurso jerárquico intentado en etapa gubernativa por la prenombrada empresa, contra el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de 2010, en el cual se calificó a la recurrente como “Contribuyente Especial”, todos emanados del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana en horas de despacho del día 08 de junio de 2011, formó expediente identificado bajo el epígrafe de la referencia, dándosele entrada al precitado recurso y ordenó a tal efecto, practicar las notificaciones de Ley, a los fines de la admisión o no del recurso ejercido (v. folio 43).

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, este Tribunal mediante sentencia interlocutoria Nº PJ0662011000234 de fecha 21 de diciembre de 2011, admitió el presente recurso (v. folios 80 al 82), ordenándose la notificación de la ciudadana Procuradora General de la República y a la Gerencia del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En la oportunidad procesal para la presentación de las pruebas, ambas partes hicieron uso de tal derecho, mediante escritos de fecha 11 y 24 de enero de 2012, siendo admitidas las mismas por este Tribunal, según sentencia Nº PJ0662012000014 de fecha 03 de febrero de 2012 (v. folios 148 al 126); posteriormente, en fecha 09 de abril de 2012, se dijo vistos a los escritos de Informes correspondientes a las partes; fijándose asimismo, el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia (v. folio 186).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

En fecha 08 de noviembre de 2010, la contribuyente LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MEDICO ORINOCO, C.A., fue notificada de la Calificación de Contribuyente Especial, mediante Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de ese mismo mes y año (v. folios 140 al 143).

En fecha 26 de noviembre de 2010, la prenombrada empresa intentó en sede administrativa el respectivo Recurso Jerárquico de conformidad con lo previsto en el artículo 242 del Código Orgánico tributario, contra el oficio que la califica como Contribuyente Especial.

En fecha 18 de febrero de 2011, el referido recurso fue admitido por la División de Tramitación, Sustanciación y Archivo de la Gerencia General de Servicios Jurídicos, mediante Auto Nº SNAT/GGSJ/DJT/2011/145. Asimismo, al no promoverse medio de prueba adicional a las documentales anexas al recurso, se prescindió de la apertura del lapso probatorio establecido en el artículo 251 eiusdem.

En fecha 29 de abril de 2011, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0339, en la cual declaró Sin Lugar el recurso intentado (v. folios 27 al 32).

En fecha 06 de junio de 2011, la recurrente interpuso ante este Órgano Jurisdiccional el presente Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Administrativa Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0339 de fecha 29/04/2011, confirmatoria del Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 (v. folios 2 al 42).

-III-

ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

Que la Resolución del Recurso Jerárquico identificada con el Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0339 de fecha 29/04/2011, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana adolece del vicio de ilegalidad, y en consecuencia, es nula e insanable.

Que la Resolución recurrida confirma el acto administrativo Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02/11/2010, contentivo de la designación de la recurrente dentro de la categoría de Contribuyente Especial, y en consecuencia Agente de Retención del Impuesto al Valor Agregado, en los términos establecidos en las Providencias Nº SNAT/2005/0056 de fecha 27/01/2005 y la Nº 0685 de fecha 08/02/2007, nombramiento éste impugnado por incurrir en violación de los artículos 8 y 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 5 de su Reglamento, por cuanto la misma (contribuyente) realiza exclusivamente labores exentas.

Que el LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MEDICO ORINOCO, C.A., tiene por objeto la realización de exámenes médicos, la realización de análisis de muestra, así como también todo tipo de estudios de laboratorios, provenientes de humanos, animales y plantes; y en general todo lo relacionado con la atención de la salud, por lo cual sus operaciones no causan Impuesto al Valor Agregado, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 19 de la Ley del IVA.

Que en razón a la actividad de la empresa, se encuentra exenta del Impuesto al Valor Agregado. Siendo un CONTRIBUYENTE FORMAL, tal como se evidencia en las declaraciones informativas del IVA FORMAS: 990130.

Que en virtud de la ilegalidad denunciada al calificar a la recurrente como Contribuyente Especial sin considerar lo dispuesto en los artículos 11 y 8 de la Ley del IVA y 5 de su Reglamento, solicito al Tribunal ejerza el control difuso de la legalidad en el presente caso, ante la aplicación de las Providencias, antes señaladas.

Que vista que labor de la empresa LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MEDICO ORINOCO, C.A., se encuentra exenta de Impuesto al Valor Agregado según lo dispuesto en el numeral 6º del artículo 19 de la Ley del IVA; siendo que la recurrente no es contribuyente ordinario de dicho Impuesto, mal podría por tanto, ser designada como Contribuyente Especial, responsable del pago del mismo, en calidad de Agente de Recepción.

Que Resolución impugnada incurre en exceso reglamentario, por cuanto, la definición de Contribuyente Especial a la prenombrada empresa, no tiene relación alguna con el parámetro que estableció el legislador en los artículos 11 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, ni con lo establecido en el Artículo 5 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, para designar los Agentes de Retención de Impuesto, por lo que, la Administración Tributaria excedió su habilitación reglamentaria, viciando así también tal designación de ilegalidad.

Que la contradicha designación, que fuese confirmada por la referida Resolución, resulta además violatorias de lo dispuesto en el artículo 27 Código Orgánico Tributario, el cual establece que son responsable directos, en calidad de Agentes de Retención o de percepción la personas designadas por la Ley o por la Administración previa autorización legal. (Resaltado de la recurrente).

Que al aplicar en el caso de la contribuyente, el contenido de la designación de conformidad con el artículo 2 literal “b” de la Providencia Nº 0685 de fecha 06/11/2006, se violenta el “espíritu, propósito y razón” del artículo 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado; como fue planteado anteriormente, las Providencias son normas emanadas de un servicio autónomo, es decir se constituyen en los llamados reglamentos terciarios que pueden dictar algunos órganos de la Administración Pública, los cuales deben respetar no sólo las leyes sino también los reglamentos emanados de las autoridades administrativas jerárquicamente superiores (como es, el caso del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y normas dictadas por órganos superiores como el Ministerio de Finanzas).

-IV-

PRUEBAS PROMOVIDAS POR LAS PARTES

Registro Mercantil de los Estatutos Sociales de la empresa (v. folios 16 al 26); Copia de la Resolución del Recurso Jerárquico Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011, de fecha 29 de abril 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, (v. folios 28 al 32); Copia de la Notificación de Contribuyente Especial, mediante Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de 2010 de la Gerencia regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (v. folios 33 al 37); Declaración y Pago del Impuesto al Valor Agregado del mes 03 del año 2010 (v. folios 41 al 42); Nueve (09) facturas de venta en formato libre, donde indica a la recurrente como CONTRIBUYENTE FORMAL (v. folios 98 al 106); Cuatro (4) Declaraciones y Pagos de Impuesto al Valor Agregado signado con los Nº 04079728, 04079735, 03262400, 00201854 (v. folios 107 al 111). Vistos los documentos probatorios precedentemente descritos, y en apego al criterio de la Sala Constitucional en sentencia Nº 1307, de fecha 22 de mayo de 2003, mediante la cual se dejó sentado que los actos emanados de la Administración Pública gozan de una presunción de veracidad y legitimidad, siendo que se tratan de documentos administrativos, pertenecientes a la “tercera categoría de documentos públicos”, por una parte y por la otra, siendo que se tratan de documentos que no fueron impugnados en forma alguna en el presente procedimiento, este Tribunal en consonancia con lo previsto en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil y por autorización expresa del artículo 322 del Código Orgánico Tributario, les otorga el valor probatorio que emana de los mismos. Y así se decide.-

-V-

INFORMES DE LAS PARTES

Por una parte, la recurrente LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MEDICO ORINOCO, C.A., sostiene que en cuanto al control difuso de legalidad, por considerar que la Administración Tributaria de la Región Guayana violó las normas legales y reglamentarias al calificar a la representada como “contribuyente especial” del cual se deriva agente de retención del Impuesto al Valor Agregado, sin considerar lo dispuesto en los artículos 11 y 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado e el artículo 5 de su reglamento.

Visto, que la Administración Tributaria sólo consideró los requisitos existentes en el artículo 2 de la p.a. Nº 0685, “Podrán ser calificados como sujetos pasivos especiales (…) b) las personas jurídicas, con exclusión de las señaladas en esta providencia, que hubieren obtenido ingresos superiores al equivalente de treinta mil (30.000 U.T), conforme a lo señalado en su última declaración presentada (…)”, menoscabando las disposiciones contenidas en los artículos 11 y 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y el artículo 5 de su Reglamento.

Afirma, que se dedica de manera exclusiva a una actividad exenta del Impuesto al Valor Agregado y el artículo 19 numeral 6º de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

La Administración Tributaria está habilitada legalmente para designar a los Agentes de Retención de conformidad con el artículo 11 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y del artículo 5 del Reglamento general de esa misma ley, es decir, tomando como parámetro la adquisición de determinados bienes o servicios identificados con precisión. Siempre que estos sean Contribuyente Ordinario de ese Tributo, pero la Administración Tributaria no está habilitada legalmente para utilizar un parámetro distinto o simplemente para obviar lo que señalo el legislador, como en efecto lo hace en la designación contenida en la Resolución Nº SNAT/DRAAT/2011/0339, aquí impugnada al designar a mi representada, siendo ésta un contribuyente formal de manera que resulta también violentada el artículo 27 de Código Orgánico tributario.

Es menester destacar que la competencia de la Administración Tributaria, constituye una de las bases en donde se apoya el principio de legalidad administrativa, que está previsto en el artículo 137 constitucional, según el cual las atribuciones de los órganos del Poder Público deben estar expresamente asignadas por la Ley.

De hecho, la Sala Político-Administrativa en su extensa jurisprudencia, ha señalado pacíficamente que: “… tanto la doctrina nacional como extranjera han sido conteste en definir la competencia como capacidad legal de la actuación de la administración, es decir, representa la medida de una potestad genérica que le ha sido conferida por la Ley” (véase sentencia Nº 2141/2005, del día 21 de abril, caso: Costa de Oro, C.A., contra la Alcaldía del Municipio Colina del Estado Falcón, Magistrado Ponente: Hadel Mostaza Paolini).

Por otro lado, la representación judicial de la República (en síntesis), ratifica en todas y cada una de sus partes el contenido de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAA/2011/0339 de fecha 29 de abril de 2011, emitida por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Que en relación al alegato del contribuyente, referido a: “… En razón a la actividad, mi representada se encuentra exenta del Impuesto al Valor Agregado. Siendo así un Contribuyente Formal, tal como se evidencia en las declaraciones informativas del Impuesto al Valor Agregado Formas: 99030, las cuales no causan Impuesto al valor Agregado (…)”, percibe que el hecho que la recurrente sea un contribuyente, por cuanto la actividad que realiza se encuentre exenta, tal y como lo alega, no le impide ser calificado por la Administración Tributaria como “Sujeto Pasivo Especial”. Visto que el supuesto para que la misma sea calificada como sujeto pasivo Especial, se encuentra establecido en el artículo 2 literal b de la providencia Nº 0685.

Que los supuestos previstos en la norma no son concurrentes sino alternativos, es decir, si el sujeto pasivo se subsume en algunos de estos, califica como contribuyente especial la jurisdicción de su domicilio fiscal. Razón por la cual, la Administración Tributaria, para la Notificación de calificación de Contribuyente especial, considero, si el contribuyente obtuvo ingresos brutos iguales o superiores a 30.000 Unidades Tributarias, y no la actividad que este realiza.

De seguida, en relación al argumento de la contribuyente, concerniente a que: “En virtud de la violación de la ilegalidad denunciada en el Recurso Jerárquico, por ante la Administración Tributaria al calificar a mi representada como Agente de Retención, sin considerar lo dispuesto en los artículos 11 y 8 de la Ley de Impuesto al valor Agregado y 5 de su reglamento, solicito a este Tribunal ejercer el control difuso de la legalidad, en el presente caso, ante la aplicación de la P.A. Nº 0685 de fecha 06/11/2006 publicada en Gaceta Oficial Nº 38.622 de fecha 08/02/2007, en contravención a los ya señalados artículos 11 y 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y de su Reglamento…”, respecto al Principio de la legalidad, una vez analizados los hechos ocurridos y el derecho aplicable por parte del órgano administrativo, se pudo concluir que las situaciones acaecidas se subsumen dentro del supuesto de hecho contenido en el artículo 2 literal “b” de la Providencia Nº 0685, para que la contribuyente sea calificada como Sujeto Pasivo Especial. De tal manera, que se considera que el Oficio de Calificación de Contribuyente Especial Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02/11/2010, hace plena fe de su contenido, y por consiguiente, surte plenos efectos legales, en virtud del principio de presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos.

-VI-

MOTIVACION PARA DECIDIR

Visto como han sido los argumentos de defensa de la contribuyente y los elementos probatorios que fueron traídos a juicio, quien decide advierte que el eje de la controversia se circunscribe en verificar la legalidad de la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011/0339 de fecha 29 de abril de 2011, que declaró Sin Lugar el recurso jerárquico intentado en etapa gubernativa por la prenombrada empresa, contra el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de 2010, en el cual se calificó a la recurrente como “Contribuyente Especial”, y, por ende, sujeta al cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en dicha disposición. En tal sentido, se examinarán los siguientes supuestos: i.) Si procede o no ejercer el control difuso de la legalidad en el presente caso, en virtud de la aplicación de la P.A. Nº 0685 de fecha 06/11/2006; ii.) Si la Resolución Administrativa impugnada incurre en un exceso reglamentario al fundarse en la P.A. Nº 0685 de fecha 06/11/2006, la cual se encuentra viciada de ilegalidad e inconstitucionalidad.

Siguiendo el orden enunciado, se observa que la recurrente denuncia que la decisión administrativa de calificarla como “Contribuyente Especial” resulta totalmente nula, en virtud que en los servicios de salud que presta es una actividad (exenta) en la no intervienen operaciones gravadas por el pago de Impuesto al Valor Agregado (IVA), según los artículos 11 y 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y artículo 5 de su Reglamento.

Se evidencia en tal sentido, que corre inserto del folio 34 al 36 del presente expediente, Comunicación Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de 2010, en cual se expresa lo siguiente:

Quien suscribe, Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana y Jefe de la División de Contribuyentes Especiales, adscritos al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), haciendo uso de las atribuciones conferidas por los Artículos 94 y 102 numerales 1,2,14 y 18 de la Resolución Nº 32 Sobre la Organización y Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, según el Artículo 1 del Reglamento de Reorganización publicado en la Gaceta Oficial Nº 36.863, de fecha 05 de Enero de 2000, en concordancia con las disposiciones previstas en los Artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario vigente y los Artículos 161 y 162 del citado Código, tengo el grado de notificarle, que de acuerdo con lo dispuesto con el Artículo 2, de la Providencia Nº 0685 Sobre sujetos Pasivos especiales, de fecha seis de noviembre de dos mil seis (06/11/2006), emanada de este servicio Autónomo y publicada en Gaceta Oficial Nº 38.622 de fecha 08 de febrero de 2007 (08/02/2007), usted ha sido calificado como CONTRIBUYENTE ESPECIAL.....

. (Resaltado de este Tribunal).

Así las cosas, este acto administrativo fue recurrido en etapa gubernativa por la prenombrada empresa a través del recurso jerárquico, cuyo examen arrojó la Resolución Nº T/GGSJ/GR/DRAAT/2011/0339 de fecha 29 de abril de 2011, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana, hoy objeto del presente debate ante este órgano jurisdiccional, y cuya tenor es el siguiente:

MOTIVACION PARA DECIDIR

En primer lugar, esta Gerencia entra a pronunciarse en relación con el alegato esgrimido por la recurrente en el que se manifiesta que se dedica a prestar servicios médicos-asistenciales, los cuales están exentos del impuesto al valor agregado de acuerdo con lo previsto en el artículo 8 de la ley de la materia. Al respecto, considera conveniente señalar lo siguiente:

…Omissis…

…la exención del impuesto constituye una materia de estricta reserva legal por cuya virtud, se exime del cumplimiento de la obligación tributaria al contribuyente sobre el cual se materializa el hecho imponible que da lugar a la misma, es decir, lo libera del pago del impuesto, sin embargo, subsisten sus obligaciones formales como sujeto pasivo.

Ahora bien, la P.A. Nº 0685 de fecha 06 de noviembre de 2006 (…), en su artículo 1 dispone lo siguiente:

…Omissis…

En virtud de lo antes expuestos, esta Gerencia de Recursos concluye que el hecho que su representada sea un Contribuyente Formal, por cuanto la actividad que realiza se encuentra exenta, tal como lo alega, no le impide ser calificado por la Administración Tributaria como “Sujeto Pasivo Especial”, con lo cual resulta improcedente la manifestación de la recurrente y así se decide.-

Se observa a la recurrente que la Providencia 0685 de fecha 06 de noviembre de 2006, mediante la cual se designa a los contribuyentes como “Sujetos Pasivos Especiales”, según la jurisprudencia y la doctrina patria es un acto que ostenta carácter normativo, al crear un conjunto de disposiciones dirigidas a un número indeterminado de personas o a un grupo determinado o determinable de sujetos, que una vez publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, pasan a formar parte del ordenamiento jurídico positivo, específicamente en el ámbito impositivo.

Ahora bien, por cuanto dicha Providencia es un acto administrativo de efectos generales (…), las controversias que se susciten contra la misma por razones de inconstitucionalidad o ilegalidad son competencia exclusiva del Poder Judicial, de conformidad con lo establecido con el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil. Siendo así, esta Alzada carece de competencia para conocer de la misma. Así se decide.-

DECISIÓN ADMINISTRATIVA

Por las razones expuestas, quien suscribe Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según P.A. Nº SNAT-2007-0179, de fecha 22 de marzo del 2007, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela (…), resuelve declarar SIN LUGAR, el Recurso Jerárquico interpuesto por la contribuyente LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MÉDICO ORINOCO COMPAÑÍA ANONIMA, en consecuencia se confirma el acto administrativo contenido en el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967, de fecha 02 de noviembre de 2010, notificado el 08 del mismo mes y año, emitido por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana…

. (Cursivas y subrayado de este Tribunal).

Ahora bien, en el caso sub judice, la recurrente denuncia la inconstitucionalidad de su Calificación como Contribuyente Especial, visto que trae implícito su designación como Agente de Percepción del Impuesto al Valor Agregado, cuando la actividad que realiza se encuentra exenta del mismo, de conformidad con lo previsto en el numeral 6º del artículo 19 de la Ley del IVA, cuyo tenor es:

Articulo 19: “Están exentos del impuesto previsto en esta Ley, las prestaciones de los siguientes servicios:

(…)

6. Los servicios medico-asistenciales y odontológicos, de cirugía y hospitalización

.

Así las cosas, se observa que los artículos 8 y 11 de la ley del IVA, 5 de su Reglamento establecen:

Artículo 8 LIVA: “Son contribuyentes formales los sujetos que realicen exclusivamente actividades u operaciones exentas o exoneradas del Impuesto.

Los contribuyentes formales, sólo están obligados a cumplir con los deberes formales que corresponden a los contribuyentes ordinarios, pudiendo la Administración Tributaria, mediante Providencia, establecer características especiales para el cumplimiento de tales deberes o simplificar los mismos. En ningún caso los contribuyentes formales estarán obligados al pago del Impuesto, no siéndoles aplicables, por tanto las normas referentes a la determinación tributaria”.

Artículo 11 LIVA: “La Administración Tributaria podrá designar como responsables del pago del impuesto en calidad de Agente de Retención por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas intervengan en operaciones gravadas con el impuesto establecido en esta Ley…”.

Artículo 5° RLIVA:” La Administración Tributaria puede designar, en calidad de agentes de retención, a los compradores o adquirentes de determinados bienes muebles y a los receptores de ciertos servicios, identificándose con precisión dichos bienes y servicios.

Estos agentes de retención sustituirán a los vendedores y prestadores de servicios como sujetos pasivos del impuesto.

La designación de agentes de retención que haga la Administración Tributaria deberá recaer en personas naturales o jurídicas, obligadas a llevar contabilidad completa y que sean contribuyentes ordinarios del impuesto.

La retención del impuesto deberá efectuarse en el momento en que los compradores o receptores de los servicios paguen o abonen en cuenta el precio de los bienes muebles o de los servicios.

Los agentes de retención quedan obligados, además de retener, a declarar como impuesto retenido a terceros y a pagar en el período correspondiente, el impuesto que generó la operación realizada.

Los agentes de retención, al emitir las facturas, consignarán separadamente del precio o remuneración, el impuesto que corresponda como débito fiscal de la operación, el cual deberá ser retenido y enterado oportunamente. Además deberá cumplir con las formalidades generales y con los requisitos siguientes:

1. Indicar el artículo 11 de la Ley.

2. Emitirse por duplicado y la copia se entregará al vendedor o prestador de los servicios, quien deberá firmar el original, que conservará en su poder el comprador o receptor del servicio.

3. Numerarlas en forma consecutiva, usando una numeración especial que las diferencie de las facturas propias como contribuyentes de ventas y prestaciones de servicios.

4. Nombres y apellidos o razón social del agente de retención, número de Registro de

   Contribuyentes y domicilio fiscal, número de teléfono y fax si lo tuviere.

5. Nombres y apellidos o razón social y dirección del establecimiento impresor de las facturas.

6. Fecha de emisión de las facturas.

7. Nombres y apellidos o razón social y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio.

8. Detalle de los bienes transferidos y de los servicios prestados, en su caso, precio unitario si corresponde, y monto total de la operación.

9. Impuesto trasladado y retenido por cada operación.

   El impuesto retenido a los vendedores o prestadores de servicios constituirá crédito fiscal del comprador, adquirente o receptor de los bienes o servicios, y lo declarará y enterará en el mismo período de imposición correspondiente a la fecha de la operación. Las facturas respectivas deben ser registradas por el agente de retención en los Libros de Compras y de Ventas en el mismo período de imposición que corresponda a su emisión, separadamente de sus propias adquisiciones.

   Si el impuesto es retenido indebidamente por el comprador o receptor de los servicios sin estar autorizado para ello y no lo enterare al Fisco, el vendedor o prestador del servicio que ha soportado la retención del impuesto, tendrá acción en contra del retenedor para requerir la devolución de lo indebidamente retenido, sin perjuicio de otras acciones civiles o penales a que haya lugar”. (Resaltado de este Tribunal).

   En contraposición a lo establecido en las normas precedentes, en el artículo 1 de la contradicha P.A. Nº SNAT/2005/0056 de fecha 06/11/2006, publicada en Gaceta Oficial el día 08 de febrero de 2.007, bajo Nº 38.622, establece lo siguiente:

   Artículo 1: “Los Sujetos Pasivos calificados como Especiales y notificados en forma expresa de tal condición por la Gerencia de Contribuyentes Especiales de la Región Capital y por las Gerencias Regionales de Tributos Internos, deberán sujetarse a las normas contenidas en esta Providencia, a los fines de la declaración y pago de sus obligaciones tributarias, del cumplimiento de los deberes formales y del cumplimiento de los deberes como agentes de retención o percepción de tributos“.(Resaltado de este Tribunal).

   Asimismo, el artículo 2 de la misma norma legal, refiere a quiénes deben considerarse como sujetos pasivos especiales, a los efectos señalados en dicha P.A.:

   Artículo 2: “Podrán ser calificados como sujetos pasivos especiales, sometidos al control y administración de la respectiva Gerencia Regional de Tributos Internos de su domicilio fiscal, los siguientes sujetos pasivos:

1. Las personas naturales que hayan obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de siete mil quinientas unidades tributarias (7.500 UT), conforme a lo señalado en su ultima declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por periodos anuales, o que hubieren efectuado ventas o prestaciones de servicios por montos superiores al equivalente seiscientas veinticinco unidades tributarias (625 UT) mensuales, conforme a lo señalado en cualquiera de las seis (6) últimas declaraciones, para el caso de tributos que se liquiden por periodos mensuales igualmente, podrán ser calificados como especiales las personas naturales que laboren exclusivamente bajo relación de dependencia y hayan obtenido enriquecimientos netos iguales o superiores a siete mil quinientas unidades tributarias (7500 UT), conforme a lo señalado en su última declaración del Impuesto Sobre la Renta presentada.

2. Las personas jurídicas, con exclusión de las señaladas en el artículo 4 de esta Providencia, que hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente a treinta mil unidades tributarias (30.000 UT), conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por periodos anuales, o que hubieren efectuado ventas o prestaciones de servicios por montos iguales o superiores al equivalente de dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 UT) mensuales, conforme a lo señalado en una cualquiera de las seis (6) últimas declaraciones, para el caso de tributos que se liquiden por periodos mensuales.

3. Los entes públicos nacionales, estadales y municipales, los institutos autónomos y demás entes descentralizados de la República, de los Estados y de los Municipios con domicilio distinto de la Región Capital, que actúen exclusivamente en calidad de agentes de retención o percepción de tributos. En los casos de entes públicos nacionales, estadales y municipales la calificación requerirá la previa autorización otorgada por la Gerencia de Recaudación.

4. Los contribuyentes que realicen operaciones aduaneras de exportación, con exclusión de los sujetos pasivos calificados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, conforme a lo dispuesto por esta Providencia.

5. Los sujetos que emitan o reciban calificaciones de debito fiscal exonerado, con exclusión de los sujetos pasivos calificados por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, conforme a lo dispuesto por esta Providencia.

   Los sujetos pasivos indicados en este artículo, cuyo domicilio fiscal se encuentra bajo la jurisdicción de una Gerencia Regional de Tributos Internos en la que no exista unidad de contribuyentes especiales, podrán ser calificados como sujetos pasivos especiales por la Gerencia Regional de Tributos Internos más cercana a su domicilio que cuente dentro de su estructura con la mencionada unidad.

   A efectos de establecer los montos de ingresos brutos, ventas y prestación de servicios o enriquecimientos netos, a los que se refiere los literales a y b del presente artículo, privará de ser el caso, la estimación efectuada por la Administración Tributaria a partir de los procedimientos de verificación, fiscalización y determinación, así como la información obtenida por la Administración Tributaria de terceros con lo que el sujeto pasivo especial guarde relación”. (Resaltado de este Tribunal).

   Respecto al control difuso solicitado por la recurrente, vale decir, primeramente que el fundamento constitucional del control difuso del Juez se encuentra establecido en el articulo 334 de la Carta Magna, el cual establece que en caso de incompatibilidad entre la Constitución y una ley u otra norma jurídica, tendrán preferencia las disposiciones del texto constitucional, y corresponde a los tribunales en cualquier causa, aun de oficio, decidir lo conducente, en uso del poder de control difuso de la constitucionalidad de las leyes y de las disposiciones normativas, con fundamento en ello puede el Juez desaplicar, si lo considera necesario, la ley o la norma de rango sublegal que colida con la Constitución.

   Dentro de este marco jurídico, el Principio de Supremacía e inviolabilidad de la Constitución consagrado en el articulo 7 de la Carta Magna, cobra relevancia especial, por cuanto es con fundamento en éste que existe certeza del valor y alcance de las normas de orden constitucional, bajo esta premisa, es preciso acotar que cuando el Juez declara inaplicable una ley al caso concreto, su decisión tiene carácter incidental y efectos interpartes, considerándose así como si la ley nunca hubiera existido o producido efectos en el caso concreto (vid. sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 13 de agosto de 2002, caso: Almacenadora Mercantil, C.A.; reiterada en el fallo Nº 00566 del día 7 de mayo de 2008, caso: Quinta Leonor, C.A.).

   En el caso de marras, el contribuyente pretende demostrar la incompatibilidad entre la Constitución Nacional y su calificación como Sujeto Pasivo Especial, por encontrarse fundamentada en una norma de carácter sublegal (P.A. Nº 056), que a su entender contraviene normas jerárquicamente superiores (Ley del IVA y su Reglamento). En tal sentido, corresponde, proceder a realizar un estudio de la normativa precedentemente trascrita, inicialmente se observa que efectivamente la disposición contenida en el numeral 6º del artículo 19 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, establece que están exentos de este Impuesto, “…los servicios médico-asistenciales y odontológicos, de cirugía y hospitalización”; por tanto, al examinar el Registro Mercantil de los Estatutos Sociales de la prenombrada empresa, conjuntamente con los actos administrativos impugnados, y las facturas que no fueron rechazadas por la recurrida, queda demostrado que la actividad que realiza la contribuyente se encuentra circunscrita al área de la salud, conforme lo aduce la recurrente, en su escrito recursivo. Sin embargo, es importante destacar que dicha dispensa se referirá exclusivamente a los servicios médicos - científicos que diagnostiquen y curen enfermedades, y siempre que fuese prestado por el referido Laboratorio (artículo 73 del COT); lo cual, en opinión de quien aquí decide, no es obstáculo, para que la misma no cumpla con sus deberes formales (artículo 8 de la LIVA), pudiendo incluso la Administración Tributaria, mediante Providencia, establecer características especiales para el cumplimiento de tales deberes o simplificar los mismos.

   Por otra parte, el artículo 11 de la citada Ley, otorga a la Administración Tributaria la posibilidad de calificar como Agentes de Retención de dicho Impuesto, aquellos sujetos que por razón de sus actividades privadas intervengan en operaciones gravadas con el impuesto establecido en esta Ley. Por tanto, teniendo en cuenta el objeto social de la recurrente, es evidente que en las actividades comerciales o de servicio en que se pueda desempeñar, resulte proclive a generar ingresos brutos declarados por concepto de Impuesto Sobre la Renta, lo que otorga la posibilidad de que en tales operaciones privadas ocurra o se perfeccione el hecho imponible de este tributo, contemplado en el artículo 13 de la Ley Impuesto al Valor Agregado. Con fundamento en ello, se comprende, que si bien es cierto, que la contribuyente se encuentra exenta del pago del aludido Impuesto, no es menos cierto, que tal excepción se refiere única y exclusivamente a todos aquellas actividades desplegadas por el Laboratorio en la prestación de su servicio al área de la salud, mas ello no engloba al resto de sus actividades comerciales no exoneradas del Impuesto al Valor Agregado (IVA).

   Por tanto, a pesar de la aparente contradicción denunciada por el recurre, respecto a que debe ser contribuyente ORDINARIO para ser calificado como SUJETOS PASIVOS ESPECIALES de este tributo, éste Órgano Jurisdiccional observa que en la contradicha Providencia Nº 0685 de fecha 06 de noviembre de 2006, no establece nada sobre este particular, es decir, no resulta imperativo pertenecer la categoría de Contribuyentes Formales o Contribuyentes Ordinarios, conforme lo percibe el recurrente; tan sólo es necesario para calificar dentro de determinado grupo de sujetos pasivos (contribuyentes o responsables), que presenten ciertas circunstancias o parámetros similares, taxativamente previstos por la propia Administración Tributaria en dicha Providencia. En consecuencia, siendo que la recurrente LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MÉDICO ORINOCO C.A., no es responsable per se del pago del tributo in examine, es innegable su intervención en actividades no exentas del pago del IVA, lo cual viene justamente a favorecer su calificación dentro de determinados Sujetos Pasivos Especiales, sin que ello, represente modificación alguna a su condición privilegiada por la Ley. En consecuencia, esta Jurisdicente no encuentra demostrado en autos, circunstancia alguna que evidencie que la contradicha P.A. Nº 0685 de fecha 06 de noviembre de 2006, conculcó derechos o garantía constitucional alguna a la prenombrada recurrente, como lo vendría a ser, por ejemplo, que se modificase su condición privilegiada, de encontrarse relevada del pago del Impuesto in comento. Además de evidenciarse en los contradichos actos administrativos referidos, a la Resolución (recurso jerárquico), y el Oficio de Notificación de Calificación como CONTRIBUYENTE ESPECIAL –hoy objetados a través del presente recurso- se le otorgó a la administrada su posibilidad de recurrir dicha calificación “especial”, tanto en sede gubernativa como en esta sede judicial; circunstancias éstas, suficiente para garantizarle los derechos constitucionales presuntamente lesionados a la denunciante. En consecuencia, se considera, que en el caso de autos, resulta innecesaria e improcedente la regulación de la citada P.A. por control difuso. Y así se decide.-

   Así las cosas, continuando con el estudio de fondo, al examinar el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02/11/2010, emanado conjuntamente de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana y de la División de Contribuyentes Especiales, adscrita a la mencionada Gerencia, se aprecia que no se indicó puntualmente sobre cual de los supuestos previsto en el artículo 2 de la P.A. Nº SNAT/2005/0056 de fecha 06/11/2006, publicada en Gaceta Oficial el día 08 de febrero de 2.007, bajo Nº 38.622, se encontraba el LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MÉDICO ORINOCO C.A.; de tal manera, que esta Juzgadora ante la omisión observada, debe forzosamente aclarar que en ejercicio de su poder inquisitivo y en resguardo al Principio de Legalidad de los actos administrativos pasará a examinar ambos supuestos, visto que la verificación de cualquiera de estos requisitos resultan generadores de la debatida calificación como Sujeto Pasivo Especial.

   En tal sentido, en lo tocante al primer supuesto de: si el LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MÉDICO ORINOCO C.A., “…obtuvo ingresos brutos iguales o superiores al equivalente a treinta mil unidades tributarias (30.000 UT), conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por periodos anuales”; no se evidencia en el caso subjudice, prueba alguna presentada por la prenombrada empresa, orientada a demostrar que sus ingresos anuales son menores a las treinta mil unidades tributarias requeridas, por una parte y por la otra, se verifica que la representación judicial de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana en su Escrito de Informes fue que manifestó y consignó en dicha oportunidad legal copia de la declaración de Impuesto sobre la Renta concerniente al periodo fiscal comprendido entre el 01/01/2009 al 31/12/2009 (v. folio 178 al 183) acompañada de su primer pago en fecha 30 de marzo de 2010 (v. folio 184), realizada por la contribuyente, con el propósito de demostrar a este Tribunal que los ingresos anuales de la recurrente superaran el monto antes indicado; situación ésta inaceptable para quien juzga la presente causa, por cuanto el procedimiento legal está establecido de tal manera que tanto la recurrente como la recurrida presenten además de sus alegatos, las correspondientes pruebas para fines de control de las mismas por ambas partes en las oportunidades establecidas legalmente para hacerlo, por tanto, se desestima dichos elementos probatorios. Así se decide.-

   En lo concerniente, al segundo supuesto, referido a: “…si prestó servicios por montos iguales o superiores al equivalente de dos mil quinientas unidades tributarias (2.500 UT) mensuales, conforme a lo señalado en una cualquiera de las seis (6) últimas declaraciones, para el caso de tributos que se liquiden por periodos mensuales…”. Se observa que la recurrente acompañó a su escrito recursivo, una (01) declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondiente al periodo de imposición del mes 03 del año 2010, luego más tarde, en su oportunidad legal probatoria, presentó cuatro (4) declaraciones y pago de Impuesto al Valor Agregado con fechas de: 15 de octubre de 2008 (v. folio 107); 15 de enero de 2009 (v. folio 108); 15 de abril de 2009 (v. folio 109) y 15 de octubre de 2009 (v. folio 110), sin embargo, a pesar de haber sido presentadas y admitidas oportunamente, esta Juzgadora advierte que la norma establece claramente que se trata de cualquiera de las últimas seis (06) declaraciones (para el caso de tributos que se liquiden mensualmente), los cuales resultaran obviamente del periodo anterior a su notificación como CONTRIBUYENTE ESPECIAL; por tanto, en virtud de la Notificación Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02/11/2010 (v. folios 34 al 36), el deber del mencionado recurrente era presentar alguna de las últimas seis (06) declaraciones (IVA) correspondientes a los meses: mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre del año 2010, y no traer a los autos, declaraciones pertenecientes a otros meses y años, por una parte y por la otra, vista la falta de la debida impugnación por parte de la Administración Tributaria Nacional, de las documentales promovidas por la recurrente en su oportunidad legal y con base en lo expuesto anteriormente, esta Jurisdicente desestima también el valor probatorio de las mismas. En consecuencia, visto que la recurrente no baso su defensa, en demostrar, fehacientemente, a este Tribunal que, a pesar de no cargar con el pago del Impuesto al Valor Agregado, de su actividad habitual no se genera dicho tributo o, no alcanza el monto exigido en la mencionada Providencia, quien suscribe, debe forzosamente declarar conforme a derecho su nueva condición de Contribuyente Especial, y así decide.-

   Por último, al estudiar si la Resolución Administrativa impugnada incurre en un exceso reglamentario al fundarse en la P.A. Nº 0685 de fecha 06/11/2006, la cual se encuentra viciada de ilegalidad e inconstitucionalidad. Se advierte que el acto administrativo impugnado, corresponde a una necesidad del Fisco Nacional de facilitar su actividad recaudatoria, a través de la designación de determinados Sujetos Pasivos, como “Contribuyente Especiales”, que para este caso, lo vendría a ser, la calificación especial fundamentada en la P.A. Nº SNAT/2005/0056 de fecha 06/11/2006, en la cual no se hace referencia a ningún procedimiento previo, así como tampoco lo fue previsto por la Ley de Impuesto al Valor Agregado normativa que regula esta materia; de tal manera, que ante la ausencia de probanzas que demuestren alguna circunstancia lesiva en el que haya podido incurrir tanto el Oficio de Notificación como la Resolución (Recurso Jerárquico), ambos recurridos en el presente juicio, y que ocasione efectivamente un perjuicio dentro de la esfera jurídica de los derechos de la recurrente, por una parte y siendo que el examen de ilegalidad o inconstitucionalidad de la citada Providencia, sólo corresponde exclusivamente a la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de conformidad con lo establecido en el numeral 30 del artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 259 del Código Orgánico Tributario vigente; a tal efecto, esta Sentenciadora concibe que al haber contado la empresa recurrente con la posibilidad de formular sus alegatos y probarlos, a través del presente iter procedimental, quedó subsanado cualquier omisión al respecto; lo que conlleva inevitablemente a esta Juzgadora a desestimar la denuncia formulada por la recurrente. Así se decide.-

   En mérito de lo anteriormente expuesto, este Órgano Jurisdiccional procede a confirmar y por ende declarar legal, legítima y procedente la designación como Contribuyente Especial al LABORATORIO CLÍNICO CENTRO MÉDICO ORINOCO C.A., en virtud de la desestimación de todas las denuncias precedentemente examinadas formuladas por la recurrente. Así se decide.-

   -VII-

   DECISIÓN

   Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara SIN LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto por el Abogado J.C.D.V., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 10.387.571, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nº 146.634, representante judicial de la contribuyente LABORATORIO CLINICO CENTRO MEDICO ORINOCO, C.A., contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011/0339 de fecha 29 de abril de 2011, que declaró sin lugar el recurso jerárquico intentado en etapa gubernativa por la prenombrada empresa, contra el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de 2010, en el cual se calificó a la recurrente como “Contribuyente Especial”, todos emanados del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia:

PRIMERO

Se CONFIRMA la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011/0339 de fecha 29 de abril de 2011, emanada de la Gerencia General de Recursos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

SEGUNDO

Se CONFIRMA el Oficio Nº GRTI/RG/DCE/3967 de fecha 02 de noviembre de 2010, en el cual se calificó a la recurrente como “Contribuyente Especial”, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con el criterio suficientemente detallado en el presente fallo.-

TERCERO

Se EXIME de condenatoria en costas procesales a la recurrente, en virtud de la naturaleza del presente fallo, conforme lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, y así también así declara.-

CUARTO

Se ORDENA la notificación a los ciudadanos Fiscal y Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela. Así como, a la Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Guayana del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Líbrense las correspondientes notificaciones.-

Publíquese, regístrese y emítase (04) cuatro ejemplares del mismo tenor, a los fines de la practica de las notificaciones ordenadas. Cúmplase.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los doce (12) días del mes de julio del año dos mil doce (2.012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.-

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO RIVAS.

LA SECRETARIA

ABG. MAIRA A. LEZAMA ROMERO.

En esta misma fecha, siendo las ocho y cuarenta y seis minutos de la mañana (08:46 a.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662012000117.

LA SECRETARIA

ABG. MAIRA A LEZAMA ROMERO.

YCVR/malr.