Decisión nº 897 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 4 de Marzo de 2005

Mediante la Resolución Nº SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000310, de fecha 04 de abril de 2000 culminó el sumario administrativo abierto en relación a las Actas de Reparo identificadas con las letras y números GRTI-RC-DF-1-1051-000433, GRTI-RC-DF-1-1052-000434, GRTI-RC-DF-1-1052-000436, GRTI-RC-DF-1-1052-000435, todas de fecha 26 de Marzo de 1999 en relación a las declaraciones informativas de rentas correspondientes a los ejercicios 01-10-94 al 31-12-94; 01-01-95 al 31-12-95; 01-01-96 al 31-12-96 y 01-01-97 al 31-12-97, respectivamente; y a las Actas de retención distinguidas con las letras y números GRTI-RC-DF-1-1052-000431 y GRTI-RC-DF-1-1052-000432 para los ejercicios 1996 y 1997, en las cuales se formularon reparos a la empresa INVERSIONES VENCEMOS, C.A., la cual formaba parte del grupo de empresas Vencemos y como parte de la unidad económica de dichas empresas, era representada por la Corporación Vencemos S.A.C.A. (Vencemos), declarando, conforme al Parágrafo Tercero del artículo de la Ley del Impuesto Sobre La Renta vigente para esos ejercicios, declaró el Impuesto Sobre La Renta como parte de la unidad económica de dichas empresas.

Así las cosas y como consecuencia de los reparos formulados en las citadas actas, ocurrió el rechazo de traslados de pérdidas de años anteriores para los ejercicios 1994 y 1995, determinándose para el ejercicio de 1996 un supuesto enriquecimiento gravable y para el ejercicio 1997, un incremento enriquecimiento neto declarado.

Así mismo, señaló la administración tributaria, la existencia de un error en la aplicación de la Unidad Tributaria que trajo como consecuencia una disminución en las pérdidas declaradas para el ejercicio 1995 de la recurrente.

Por otro lado, en las actas de retención que fueron objeto de impugnación, se rechazó para los ejercicios 1996 y 1997, la deducción de gastos por Bs. 500.000 y por Bs. 1.186.095, por cuanto la retención que les correspondía fue enterada fuera del lapso previsto en el Reglamento de la LISLR en materia de retenciones, aplicando sanciones por el enterramiento tardío de las retenciones del ISLR, según el artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

Igualmente la fiscalización rechazó para el ejercicio de 1996, una pérdida cambiaria de unas deudas en moneda extranjera contraídas por la compra de acciones de la compañía C.A. Vencemos Pertigalete, por no estar pagada y rechazó para el ejercicio 1997, un impuesto en exceso por cuanto esta cantidad ya había sido declarada en el ejercicio 1996. También se rechazó una rebaja de Impuesto a los Activos Empresariales por cuanto la administración no encontró los soportes de dicha rebaja.

Se resume la determinación que realizó la actuación fiscal, sobre base cierta, en la forma siguiente:

ACTA DE REPARO N° 000433

EJERCICIO 01-10-94 AL 31-12-94

CONCEPTO MONTO Bs.

Traslado de pérdida improcedente 1.011.359.935,19

TOTAL Bs. 1.011.359.935,19

ACTA DE REPARO N° 000434

EJERCICIO 01-01-95 AL 31-12-95

CONCEPTO MONTO Bs.

Traslado de pérdida improcedente 1.501.931.279,18

TOTAL Bs. 1.501.931.279,18

ACTA DE REPARO N° 000436

EJERCICIO 01-01-96 AL 31-12-96

CONCEPTO MONTO Bs.

Retenciones enteradas con retardo 500.000,00

Diferencia en cambio 16.899.021.829,76

Rebajas improcedentes 29.008.395,00

Traslado de pérdida improcedente 2.725.586.834,00

TOTAL Bs. 19.654.117.058,76

ACTA DE REPARO N° 000435

EJERCICIO 01-01-97 AL 31-12-97

CONCEPTO MONTO Bs.

Retenciones enteradas con retardo 1.186.095,00

Impuesto pagado en exceso improcedente 23.743.800,00

Rebaja improcedente 38.037.600,00

Pérdida de años anteriores improcedente 1.649.500.200,00

TOTAL Bs. 1.712.467.695,00

Consta de autos que la recurrente reconoció el reparo que rechazaba la pérdida que se trasladó al ejercicio 1994, presentando declaraciones sustitutivas en fecha 20 de abril de 1999, dentro del período de ajuste voluntario previsto en el artículo 145 del COT, corrigiendo las pérdidas objeto del reparo y el monto de Unidades Tributarias correspondiente al crédito del Impuesto a los Activos Empresariales IAE. Señaló igualmente la recurrente que se habían corregido las declaraciones de unidad económica del grupo de empresas Vencemos de acuerdo con el reparo sin incluir en ellas las partes no aceptadas por la recurrente.

De igual forma se evidencia del expediente administrativo que la experticia llevada a cabo por funcionarios de la administración tributaria, durante el Sumario Administrativo, aclararon que la pérdida cambiaria por 16.383.871.541 declarada en el ejercicio 1996, fue producto del reajuste por inflación de las deudas en moneda extranjera de la recurrente, por lo que dicho reparo fue anulado en la Resolución.

Finalmente, la administración tributaria emitió en fecha 04 de abril de 2000, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo distinguida con las letras y números SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000310.

Debemos señalar que, previamente al pronunciamiento de la administración tributaria sobre la confirmatoria o no de los reparos formulados por la fiscalización, ésta entro a analizar como punto previo la defensa esgrimida por la recurrente, en cuanto a la improcedencia de los reparos por existir consolidación de rentas.

En tal sentido señaló la administración en la resolución lo siguiente:

El artículo 5 de la Ley de impuesto sobre la Renta de 1994 establece:

Artículo 5: “Están sometidos al régimen impositivo previsto en esta Ley:

a) Las personas naturales;

b) Las compañías anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada;

c) Las sociedades en nombre colectivo, en comandita simple, las comunidades, así como cualesquiera otras sociedades de personas, incluidas las irregularidades o de hecho;

d) Los titulares de enriquecimientos provenientes de actividades de hidrocarburos y conexas, tales como la refinación y el transporte, sus regalías y quienes obtengan enriquecimientos derivados de la exportación de minerales, de hidrocarburos y sus derivados;

e) Las asociaciones, fundaciones, corporaciones y demás entidades jurídicas o económicas no citadas en los literales anteriores.

Parágrafo Primero: …(omisis)…

Parágrafo Segundo: …(omisis)…

Parágrafo Tercero: Para los fines de esta Ley se podrá considerar que existe una unidad económica y un solo sujeto de impuesto cuando exista alguna de las circunstancias siguientes:

a) Que exista identidad entre los accionistas o propietarios que ejerzan la administración o integren el directorio de una u otra compañía o empresa.

b) Cuando determinadas compañías o empresas realicen entre ellas o exploten actividades u operaciones industriales, comerciales o financieras conexas, en una proporción superior al cincuenta por ciento (50%) del total de tales operaciones o actividades.

En estas situaciones, será considerada como titular del conjunto económico, la persona, entidad o colectividad que ejerza directa o indirectamente, la administración del conjunto económico, posea la mayor proporción de capital o realice la mayor proporción del total de las operaciones mercantiles de dicho producto, sin perjuicio de la responsabilidad solidaria de las partes integrantes.

Por su parte el artículo 22 del Código Orgánico Tributario dispone:

Artículo 22: “Son contribuyentes los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible de la obligación tributaria.

Dicha condición puede recaer:

1. En las personas físicas, prescindiendo de su capacidad según el derecho privado.

2. En las personas jurídicas y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen la calidad de sujeto de derecho

3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional.

Continúa la administración tributaria señalando en la resolución que en principio todas sus actuaciones deben estar “regladas o vinculadas estrictamente a los preceptos legales contenidos, bien sea en leyes, reglamentos, resoluciones, providencias, instructivos, etc., y en contados casos, ante la ausencia de instrumentos legales que desarrollan una norma contenida en una ley, o por mandato del texto legal, la Administración tiene la facultad discrecional de conciliar la ausencia de procedimiento o desarrollar la interpretación de una norma”. (Subrayado agregado).

De esta forma concluye la administración tributaria en lo siguiente:

La interpretación de la previsión legal contenida en el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto sobre la renta, constituye una facultad discrecional que ha sido conferida a la Administración Tributaria, de manera que frente a esta norma estamos en presencia del poder discrecional que le es reconocido, en virtud del cual tiene cierta libertad para apreciar las condiciones de oportunidad y conveniencia de su actuación. Por lo que la norma referida no opera automáticamente, sino que es necesario para su aplicación que la Administración determine si se dan los supuestos que permiten configurar una unidad económica, las circunstancias de modo y tiempo en que deba producirse tal consolidación, para lo cual conviene dictar unas normas de carácter general, como sería un Reglamento Parcial.

A partir de ese momento, cuando la Administración dicte la normativa necesaria e implemente los mecanismos de aplicación de las misma, el contribuyente hará uso del beneficio de ser considerado como una unidad económica y un solo sujeto pasivo del impuesto

(Subrayado y negritas nuestras)

Así concluye entonces la administración tributaria en la resolución señalando lo siguiente:

En razón de todo lo antes expuesto, esta Gerencia regional de Tributos Internos considera ajustada a derecho la fiscalización efectuada y los reparos formulados en base a las declaraciones de rentas presentadas por la empresa INVERSIONES VENCEMOS, C.A., como persona jurídica distinta a la Corporación venezolana de Cementos, S.A.C.A., y así se declara.

Concluido el análisis del punto previo, procedió la administración tributaria a pronunciarse sobre los reparos formulados:

1.- DEDUCCIONES NO PROCEDENTES

1.1.- Por enterar el impuesto retenido fuera del plazo establecido:

Ejercicio 1996

• Honorarios Profesiones: 500.000,00

Ejercicio 1997

• Honorarios Profesiones: 1.186.095,00

La objeción por concepto de retenciones enteradas con retardo es formulada por los fiscales actuantes, ya que INVERSIONES VENCEMOS, C.A., en su condición de agente de retención incumplió con el requisito de enterar los impuestos retenidos dentro de los plazos establecidos en los artículos 20 y 21 de los Decretos Reglamentarios Nos 507, 1344 y 1808 de fechas 28-12-94, 29-05-96 y 23-04-97, respectivamente, lo cual es necesario para poder deducir dichos pagos como gastos del ejercicio, según lo previsto en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

(Subrayado agregado).

Plantea así la administración en la resolución, la confirmación del criterio sobre el cual, se debe rechazar el gasto del contribuyente por haber enterado tardíamente el impuesto retenido, en virtud de atender dicho rechazo del gasto a una “condición de procedencia” y no una sanción, por lo que procedió a la confirmación del rechazo de dicho gasto.

Seguidamente, la administración tributaria en la resolución pasó a analizar el segundo punto de las Deducciones No Procedentes, entrando a analizar la diferencia en cambio señalada por la fiscalización, la experticia ordenada durante el sumario administrativo, así como los argumentos y declaraciones sustitutivas presentadas por la contribuyente.

1.2.- Diferencia en Cambio

Ejercicio 1996: Bs. 16.899.021.829,76

Concluye la administración luego de analizada la posición de la fiscalización, visto los alegatos presentados por la contribuyente en sus descargos, la experticia ordenada durante el sumario administrativo y la declaración sustitutiva presentada por la contribuyente, concluyó lo siguiente:

En consecuencia, esta Gerencia regional considera que el reparo efectuado está ajustado a derecho; no obstante, la contribuyente aceptó el reparo y procedió a modificar la declaración presentada, lo cual no modifica la pérdida del ejercicio.

(Subrayado agregado)

Es decir, pareciera que a pesar de haber sido aceptado el reparo por parte de la contribuyente, dentro de los plazos establecidos para ello, la administración tributaria de igual forma pareciera confirmar la no deducibilidad de dicho gasto.

2. - REBAJAS DE IMPUESTO IMPROCEDETES

   Ejercicio 1996: Bs. 29.008.395,00

   Ejercicio 1997: Bs. 38.037.600,00

   Señala la administración que la contribuyente computó en los ejercicios 1996 y 1997 dentro de las rebajas de impuesto del ejercicio las cantidades de 10.743,85 y .044 unidades tributarias, equivalentes a Bs.29.008.395,00 y Bs.38.037.600,00, respectivamente, por concepto de “Crédito Impuesto a los Activos Empresariales”. A tal efecto concluye la administración que se le requirió a la contribuyente que presentase los asientos que demostrasen las rebajas solicitadas conforme a los dispuesto en el artículo 82 de la ley de impuesto sobre la renta, pero que, luego de revisar el expediente, llegó la administración “al convencimiento de que el contribuyente dedujo las rebajas señaladas sin estar suficientemente soportados por la documentación correspondiente donde se evidencien los créditos declarados y rebajados.” (Subrayado agregado).

   Concluyó entonces así la administración:

   En razón a que la contribuyente no aportó junto con su escrito de descargos, los comprobantes respectivos y las declaraciones correspondientes, a los fines de desvirtuar lo alegado, ni aportó los documentos que soportan las cifras contenidas en las declaraciones sustitutivas, y siendo el lapso de veinticinco días hábiles para presentar tales descargos el plazo propicio para aportar las pruebas que los contribuyentes consideren necesarias, se confirman los reparos por este concepto por las cantidades de Bs.29.008.395,00 y Bs.38.037.600,00 para los ejercicios 1996 y 1997, respectivamente, y así se decide.

   Pasó a dilucidar entones el siguiente punto del reparo:

3. - IMPUESTO PAGADO EN EXCESO IMPROCEDENTE:

   Ejercicio 1997: Bs. 23.743.800,00

   Concluyó en este punto la administración tributaria, sin mayores exposiciones, lo siguiente:

   Del análisis del expediente y de las declaraciones de rentas primitivas y sustitutivas presentadas por la contribuyente durante los ejercicios 1996 y 1997, se puede verificar que la contribuyente, para el ejercicio 196 solicita como rebaja de impuesto la cantidad de 4.397 unidades tributarias equivalente a Bs.23.743.800,00, por concepto de impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados. No obstante, para el ejercicio 1997, la contribuyente vuelve a solicitar dentro de las rebajas la misma cantidad citada, lo cual es improcedente ya que en todo caso, la contribuyente en el ejercicio 1997 debió rebajarse por concepto de impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados, el monto total que no hubiere podido ser rebajado en ejercicios anteriores. En consecuencia, esta Gerencia Regional confirma el reparo por este concepto por la cantidad de Bs. 23. 743.800,00 para el ejercicio 1997, y así se declara.

   II

   ACTAS DE RETENCION

   RETENCIONES ENTERADAS CON RETARDO

   Por último la administración tributaria en la resolución procedió a examinar la documentación en el expediente administrativo, sobre la condición de agente de retención de la recurrente, durante los ejercicios 1996 y 1997, concluyendo que ésta efectuó pagos por honorarios profesionales sobre los cuales retuvo impuesto pero este fue enterado fuera de los lapsos previstos en los decretos de retenciones vigentes para el momento de retención, por lo que se le imponía a la recurrente la sanción prevista en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, adicionalmente al rechazo del gasto antes comentado. De igual forma, procedió al cálculo de intereses de mora, “por cuanto quedó evidenciado el retardo en el pago del impuesto retenido”, quedando la determinación en la forma siguiente:

   Mes y Año Impuesto Retenido Factor Días de Mora Intereses Moratorios Multa

   Mayo 96 500.000,00 0.001833 1 916,50 8.333,33

   Octubre 97 1.186.095,00 0,000688 17 13.872,56 336.060,25

   Finalmente la administración tributaria culmina en la resolución con la decisión con la que culmina el sumario administrativo, la cual fue tomada en los siguientes términos:

   III

   DECISION

   Como consecuencia de todo lo anteriormente expuesto, y apreciados los argumentos contenidos en las actas fiscales, los descargos de la contribuyente y el informe presentado a tales efectos por la experticia contables, (sic) y demás documentos que conforman el expediente administrativo, esta Gerencia Regional procede a confirmar en su totalidad las objeciones fiscales formuladas en las Actas de reparo Nos. GRTI-RC-DF-1-1051-000433, 000434, 000436 y 000435 y las Actas de Retenciones Nos. GRTI-RC-DF-1-1052-000431 y GRTI-RC-DF-1-1052-000432, todas de fecha 26-03-99, notificadas en igual fecha, levantadas en materia de impuesto sobre la Renta, para los ejercicios 01-10-94 al 31-12-94, 01-01.95 al 31-12-95, 01-01-96 al 31-12-96 y 01-01-97 al 31-12-97.”

   Pasó inmediatamente la administración tributaria en la resolución a realizar la siguiente determinación:

   DETERMINACION FISCAL

   EJERCICIO 01-10-94 al 31-12-94

   Pérdida neta s/declaración Bs. (119.289,42)

   Pérdida de años anteriores Bs. (153.679.485,65)

   Total pérdida Bs. (153.798.775,07)

   Ajuste por Inflación Bs. (238.687.878,75)

   Total pérdida del ejercicio Bs. (392.486.653,82)

   Menos rebajas

   Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados Bs. 632.910,00

   Total de impuesto a compensar o reintegrar Bs. 632.910,00

   DETERMINACION FISCAL

   EJERCICIO 01-01-95 al 31-12-95

   Pérdida neta s/declaración Bs. (514.955.387,00)

   Pérdida de años anteriores Bs. (392.486.653,82)

   Total pérdida Bs. (907.442.040,82)

   Menos rebajas Bs. 7.950.000

   Otras rebajas (créditos cedidos) Bs. 2.100.955,26

   Crédito IAE

   Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados Bs. 632.910,00

   Total rebajas Bs. 10.683.865,26

   Total de impuesto a compensar o reintegrar Bs. 10.683.865,26

   DETERMINACION FISCAL

   EJERCICIO 01-01-96 al 31-12-96

   Pérdida neta s/declaración Bs. (200.503.002,00)

   Más reparos confirmados Bs. (500.000,00)

   Total pérdida Bs. (200.502.002,00)

   Pérdida de años anteriores Bs. (907.442.040,82)

   Total pérdidas del ejercicio Bs. (1.107.445.042,82)

   Otras rentas:

   Impuesto proporcional Bs. 61.336,25

   Impuesto del ejercicio Bs. 61.336,25

   Menos rebajas Bs. 7.950.000

   Impuesto retenido Bs. 61.336,25

   Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados Bs. 10.683.865,26

   Total rebajas Bs. 10.745.201,51

   Total de impuesto a compensar o reintegrar Bs. 10.683.865,26

   DETERMINACION FISCAL

   EJERCICIO 01-01-97 al 31-12-97

   Enriquecimiento neto s/declaración Bs. 23.694.170.274,00

   Más reparos confirmados Bs. 1.186.095,00

   Pérdida del año anterior Bs. (1.107.445..042,82)

   Total enriquecimiento neto Bs. 22.587.911.326,18

   Impuesto s/tarifas (art 55) Bs. 7.677.189.850,90

   Total Impuesto del ejercicio Bs. 7.677.189.850,90

   Otras rentas:

   Impuesto proporcional Bs. 3.393.738,00

   Impuesto del ejercicio Bs. 7.680.583.588,90

   Menos rebajas

   Impuesto retenido Bs. 3.393.738,00

   Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados Bs. 10.683.865,26

   Total rebajas Bs. 14.077.603,26

   Total de impuesto a pagar Bs. 7.666.505.985,64

   Por último la administración tributaria determinó en la citada resolución las siguientes multas:

   Ejercicio Impuesto Sanción Multa

   1997 7.666.505.985,64 105% 8.049.831.284,92

   Ejercicio Art. 97 COT Art. 101 COT Total Multas

   1996 0,00 8.333,33 8.333,33

   1997 7.666.505.985,64 105% 8.049.831.284,92

   Así las cosas, en fecha 07 de Junio de 2000, el ciudadano F.H.R., venezolano, mayor de edad, casado, abogado en ejercicio, de este domicilio, titular de la cédula de identidad No. 5.544.003, debidamente inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 23.809, actuando en su carácter de apoderado judicial de C.A. VENCEMOS, presentó ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) Recurso Contencioso Tributario, contra los actos administrativos ya señalados. Como ya lo hemos señalado, en fecha 09 de junio de 2000, el tribunal distribuidor remitió a este Órgano Jurisdiccional el recurso contencioso tributario.

   Señala en su recurso el apoderado de la recurrente que la empresa Inversiones Vencemos, C.A., era una compañía que formaba parte del grupo de empresas Vencemos y en consecuencia, durante los ejercicios investigados por la fiscalización declaró el Impuesto Sobre La Renta como parte de la unidad económica de dichas empresas, representada por la Corporación Vencemos S.A.C.A. (Vencemos). Fundamentó la recurrente que realizó esta forma de declarar y determinar el Impuesto Sobre La Renta en el Parágrafo Tercero del artículo de la Ley del Impuesto Sobre La Renta vigente para esos ejercicios. Igualmente señaló el abogado de la recurrente que ésta había venido presentando separadamente declaraciones informativas de Impuesto Sobre La Renta, en donde se mostraban los mismos datos correspondientes a ella e incluidos en la declaración de la unidad económica.

   Luego del levantamiento de las Actas ya citadas (actas de reparo y actas de retención), la recurrente reconoció el reparo que rechazaba la pérdida que se trasladó al ejercicio 1994, por lo que el 20 de abril de 1999, estando dentro del período de ajuste voluntario previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, presentó declaraciones sustitutivas corrigiendo las pérdidas objeto del reparo. Igualmente, señaló el apoderado de la recurrente, se corrigieron las declaraciones de unidad económica del grupo de empresas Vencemos de acuerdo con el reparo.

   Estas declaraciones sustitutivas no incluyeron las partes del reparo que la recurrente no aceptó, y que son las referidas al rechazo de la deducción de gastos basada en que se enteraron retenciones fuera del lapso reglamentario y la parte referida a la deducción de la pérdida cambiaria. Igualmente se corrigió el monto de Unidades Tributarias correspondientes al crédito Impuesto al Activo Empresarial.

   Señala el apoderado de la recurrente que no obstante haber realizado las declaraciones sustitutivas antes citadas, la administración tributaria emitió la Resolución en la cual se ratificaron algunos de los reparos, ratificándose la determinación efectuada con base en declaraciones informativas de la recurrente, en vez de haberse tomado las declaraciones consolidadas del grupo de empresas Vencemos. En este sentido, la Resolución mantuvo el criterio según el cual el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la LISLR del 94, establece una potestad para la Administración en determinar cuándo existe una unidad económica y un solo sujeto del Impuesto Sobre La Renta.

   Así en resumen señaló la recurrente que la resolución confirmó los siguientes reparos.

   Ejercicio 1996: Rechazo como deducción del monto de Bs. 500.000, por supuesto enteramiento con retardo del impuesto retenido así como una multa por Bs. 8.333 e intereses de mora por Bs.917.

   Ejercicio 1997: Rechazo de gastos por Bs.1.186.095 por retenciones supuestamente enteradas tarde, determinándose, con base en la declaración informativa de mi representada, un impuesto a pagar de Bs. 7.666.505.986,00 multa por Bs. 8.049.999.315,00 e intereses moratorios por reparo por Bs. 13.873,00

   Así las cosas, el apoderado de la recurrente rechazó el reparo e interpuso recurso contencioso tributario contra el Acta y la Resolución, promoviendo pruebas documentales, de exhibición e informes, de las cuales quería demostrar que el reparo es improcedente y que los Actos Impugnados están afectados de nulidad en base a las siguientes razones:

   1. PROCEDENCIA DE LA DECLARACIÓN

      COMO UNIDAD ECONÓMICA DE VENCEMOS

      Señala que: (i) la autoridad tributaria rechazó el hecho de que durante los ejercicios investigados, la recurrente declaró dicho impuesto como parte de la unidad económica representada por la Corporación Vencemos S.A.C.A. (la “Corporación”), tal y como lo indicó en sus declaraciones informativas individuales correspondientes a los ejercicios 1994 investigados; (ii) la Administración Tributaria sostiene que el artículo 5 de la LISLR del 94 le establece una facultad discrecional a ella y no permite al contribuyente presentarse como parte de una unidad económica a efectos del Impuesto Sobre La Renta.

      Alega el apoderado de la recurrente que muy por el contrario, y como señala haber demostrado en el proceso, el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la LISLR nunca podría constituir una facultad administrativa, ya que esto significaría una violación de la reserva legal tributaria establecida en el Código Orgánico Tributario, y además implicaría un intento de obviar la aplicación de una norma que no está sujeta a reglamentación o requisito administrativo alguno.

      Entonces además de plantear una violación al Principio de Legalidad Tributaria previsto en el Código Orgánico Tributario, plantea la recurrente que aceptar estos reparos sería aceptar que se permitiese la Doble Tributación y una flagrante violación al Principio de la Capacidad Contributiva del contribuyente, ante lo cual señaló:

      La existencia o no de una unidad económica o un solo sujeto a efectos del ISLR, sólo viene definida por la existencia de alguna de las circunstancias establecidas en la propia LISLR. Por ello, al existir las circunstancias previstas en la LISLR para la existencia de la unidad económica, como en efecto existe en el caso del Grupo Vencemos, cualquier determinación tributaria que pretenda efectuarse, debió haberse hecho con base en las declaraciones como unidad económica presentadas por la Corporación, y la fundamentación de dicha investigación, debería haber sido, considerando los datos y resultados consolidados del grupo económico que como se probó, incluyó los resultados de la compañía reparada, declaró el ISLR. Lo contrario sería gravar dos veces el mismo enriquecimiento, una vez en la declaración de la unidad económica y ahora con el reparo hecho a Inversiones vencemos, hecho en forma individual, lo cual viola el principio de capacidad contributiva, y atenta contra la propia intención del legislador al establecer la unidad económica a efectos tributarios en el Parágrafo tercero del artículo 5 de la LISLR del 94.

      (Subrayado agregado).

      Así la recurrente precisó el texto legal en los términos siguientes:

      En efecto, el Parágrafo Tercero del mencionado artículo 5 de la LISLR, establece lo siguiente:

      Parágrafo Tercero: Para los fines de esta Ley, se podrá considerar que existe una unidad económica y un solo sujeto de impuesto cuando exista alguna de las circunstancias siguientes:

      a) Que exista identidad entre los accionistas o propietarios que ejerzan la administración o integren el directorio de una u otra compañía o empresa.

      b) Que dichas compañías o empresas realicen entre ellas o exploten actividades u operaciones industriales, comerciales o financieras conexas, en una proporción superior al cincuenta por ciento (50% del total de tales operaciones o actividades.

      En estas situaciones será considerada como titular del conjunto económico, la persona, entidad o colectividad que ejerza directa o indirectamente, la administración del conjunto económico, posea la mayor proporción de capital o realice la mayor proporción del total de las operaciones mercantiles de dicho conjunto; sin perjuicio de la responsabilidad solidaria de las partes integrantes

      . (Subrayado agregado).

      En el presente caso, tal y como quedó probado, mi representada, hoy fusionada con C.A. VENCEMOS, aplicó la norma citada y declaró el ISLR como parte de una unidad económica (véase las declaraciones de unidad económica en los folios 235 al 237; 246 al 249, 258 al 261 y 270 al 273, las cuales incluyen a Inversiones Vencemos). En otras palabras, las compañías conservan individualidad jurídica, pero para determinar el ISLR se consideró que existe un solo sujeto pasivo, que existe las circunstancias previstas en la LISLR, es decir, las empresas del grupo optaron por considerar que existen como una unidad económica y constituyen un solo sujeto de impuesto.

      En conclusión señala la recurrente que la administración tributaria, sólo tendría la facultad de verificar si se cumplen los requisitos legales para que los sujetos se presenten como una unidad económica, y si no se cumplen, formular reparos a la determinación de la obligación hecha bajo esa forma.

      Sumado a estas consideraciones añade el apoderado de la recurrente, que la actuación de la administración en este caso sufre del vicio de inmotivación, pues “la procedencia de la consolidación nunca fue refutada por la Administración Tributaria en cuanto a mi representada, resultando inmotivada la pretensión de desconocimiento de la unidad económica si no existe objeción al cumplimiento de las circunstancias previstas en la LISLR para su existencia”, siendo que la posibilidad de presentarse como una unidad económica sólo viene condicionada y definida por la Ley y no podría la Administración Tributaria arrogarse una facultad que no le ha dado la Ley.

      Así señaló en su recurso:

      De esta forma, aún y en el supuesto negado de que la Administración Tributaria pudiera autorizar o no dicha unidad económica, deberíamos concluir que dicha autoridad nunca rechazó expresa y fundadamente dicha unidad con lo cual esta determinación individual de la Resolución es nula por carecer también de motivación.

      Continúa en sus alegatos la recurrente señalando que de igual forma, que el Código Orgánico Tributario prevé de igual forma, como sujeto pasivo de la obligación tributaria a la unidad económica puesto que lo que se busca en todo caso es de una sola capacidad contributiva, al expresamente señalar en su artículo 22 lo siguiente:

      Artículo 22.-Son contribuyentes los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible de la obligación tributaria.

      Dicha condición puede recaer:

      1. En las personas físicas, prescindiendo de su capacidad según el derecho privado.

      2. En las personas jurídicas y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de derecho.

      3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional. (Subrayado agregado)

      Concluye entonces el apoderado de la recurrente que:

      Pretender que sea la Administración Tributaria la que discrecionalmente determine cuándo existe o no esa unidad económica, sería tanto como pretender que se ha delegado una atribución indelegable y rectora de la tributación, como es la reserva legal en cuanto a la determinación de los elementos del tributo. Por ello, al prever el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la LISLR cuándo existe una unidad económica, no puede la Administración Tributaria desconocer la cualidad de contribuyente de una unidad económica cuando la indicación de tal cualidad sólo corresponde a la Ley en virtud del artículo 4 del COT en concordancia con el referido parágrafo tercero del artículo 5 de la LISLR. Lo que podría hacer la Administración Tributaria, como parte de sus facultades previstas, entre otros, los artículos 109 y 112 del COT, es verificar si se cumplen los extremos previstos en el parágrafo tercero del artículo 5 de la LISLR.

      En consecuencia, es improcedente que la Resolución y las Actas ISLR hagan una determinación del ISLR, prescindiendo de las declaraciones que como parte de una unidad económica presentó mi representada, contraviniendo las normas de la LISLR y del COT antes citadas e incluso, pretendiéndose gravar dos veces el mismo enriquecimiento. Por ello, tales reparos debieron hacerse sobre las declaraciones de ISLR en forma consolidada y la determinación de diferencias de ISLR (si existieren), debió hacerse en función de tales declaraciones notificándose debidamente al líder del grupo consolidado (la Corporación) quien declaró todas las rentas del grupo consolidado incluyendo como se probó las de Inversiones Vencemos, y es la Corporación la que debió ser considerada como titular del conjunto económico de acuerdo al Parágrafo Tercero del artículo 5 de la LISLR. En conclusión, la determinación del ISLR en forma individual, como se desprende en la Actas ISLR y en la Resolución, es absolutamente nula y así solicito sea declarado por este Tribunal.

      Continuando con las razones por las cuales considera que debe anularse los actos recurridos, señala el apoderado de la recurrente un segundo alegato:

   2. PROCEDENCIA DE LA DECLARACIÓN

      EN UNIDADES TRIBUTARIAS

      La recurrente en su recurso contencioso tributario plantea el alegato de no haber aceptado la administración tributaria la declaración del enriquecimiento global de la recurrente expresado en base a la unidad tributaria, a pesar de no haberlo señalado en forma expresa. Así expuso lo siguiente:

      Aún cuando ni en la Resolución ni en las Actas ISLR se señaló expresamente nada en este sentido, según nuestra revisión hemos determinado que el rechazo de crédito por IAE y del traspaso de las pérdidas de años anteriores efectuadas para los ejercicios 95, 96 y 97 de mi representada, se debió tal y como quedó probado, a que la Administración Tributaria no admitió que el enriquecimiento global neto anual fuese determinado y declarado a los fines de la aplicación de la tarifa, en base a la UT. Así, en la Actas ISLR y en la Resolución se dice no encontrar soporte de dichas pérdidas, ignorando que, tal como quedó demostrado, se trata de una cantidad de bolívares de créditos fiscales y las pérdidas trasladables que fueron expresados en UT, al momento de ser presentadas en las declaraciones de ISLR de cada ejercicio fiscal.

      Este rechazo, a la expresión en UT de los créditos fiscales y pérdidas trasladables es contrario al establecimiento de la UT como mecanismo de actualización de los valores tributarios, y atenta contra los más elementales principios de tributación vigentes en nuestro país. Incluso atenta contra el criterio establecido por la propia Administración Tributaria en esta materia.

      Señala la recurrente que la exposición de motivos del propio Código Orgánico Tributario previó como finalidad de la unidad tributaria es:

      ...otorgar permanencia y estabilidad en el tiempo a las cantidades en bolívares que se establecen en las distintas leyes tributarias y mantener actualizados los valores imponibles fijados para los actos y otros hechos gravados por tales leyes, así como para ajustar los montos de las sanciones establecidas...

      Así comenta la que la finalidad de la unidad tributara trasciende la simple actualización de los montos mencionados en las leyes, estableciéndose como un instrumento de corrección de valores tributarios que se viesen afectados por la inflación, como se permite a las personas naturales en el sistema de cálculo del Impuesto Sobre la Renta, en donde se permiten desgravámenes, rebajas e incluso los tramos de enriquecimiento que determinan las tarifas, han sido determinados en unidades tributarias, por lo que la Unidad Tributaria debe aplicar tanto para las personas naturales como para las jurídicas. No hacerlo sería, según la recurrente, violatorio de los principios que rigen la tributación en Venezuela, entre otros el Principio de Igualdad ante la ley, que no implicaría que el tributo grave por igual a todos, sino que los elementos determinativos de dicha obligación se presenten iguales ante los sujetos pasivos.

      Considera entonces el apoderado de la recurrente que los Actos Impugnados deben ser declarados nulos por carecer los mismos de motivación e impedir que las pérdidas trasladables y los dozavos por pagos del Impuesto a los Activos Empresariales sean expresados en unidades tributarias, como lo establece el artículo 229 del COT.

   3. IMPROCEDENCIA DE LOS REPAROS POR RETENCIONES

      Comienza argumentando la recurrente que se rechazaron las deducciones por pagos de honorarios profesionales de Bs.500.000,00 - ejercicio 1996 – y Bs.1.186.095,00 - ejercicio 1997 –, por haber enterado supuestamente con retardo las correspondientes retenciones a dichos pagos, siendo que este proceder constituye una sanción que viola la reserva legal que en esta materia tiene el Código Orgánico Tributario y la Constitución y que en todo caso, estas retenciones fueron enteradas dentro del lapso establecido, como dice haberlo probado a través de la prueba de informe emitido por el Banco Mercantil.

      Se resume la argumentación de la recurrente en los puntos siguientes:

      III.1.- El rechazo de las deducciones por enterar tardíamente retenciones, violenta el Código Orgánico Tributario y la Constitución.

      Alega el apoderado de la recurrente que el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del año 1994, que establece la posibilidad de rechazar deducciones por no haber enterado de acuerdo a los plazos reglamentarios, es una norma de naturaleza sancionatoria y por tanto inconstitucional e inaplicable por violar la reserva legal que en esa materia mantiene el Código Orgánico Tributario y el artículo 163 de la Constitución de 1961 (e inclusive la de 1999).

      Señala que la norma en comento contiene una sanción pecuniaria y que como consecuencia de un incumplimiento de la conducta exigida al agente de retención, se origina un incremento artificial del enriquecimiento neto gravable y del impuesto del contribuyente, lo cual ha sido el criterio jurisprudencial de nuestros órganos de justicia.

      Plantea la recurrente que en el presente proceso la administración tributaria argumenta, una vez más, para rechazar la deducibilidad del gasto, la teoría del requisito del enteramiento de retenciones dentro del lapso establecido en la ley para ello, equiparado a cualquier otro requisito, partiendo dicha argumentación de circunstancias y condiciones extrañas a los gastos que deduce un contribuyente, pues la función de recaudación corresponde a la Administración quien se apoya en un sujeto coadyudante de la Administración y no en un contribuyente para tal función. Así, la consecuencia de implementar este criterio sería incrementar artificialmente la base imponible del agente de retención, pues cuando éste incumpla su deber, al enterar el impuesto retenido después de la fecha establecida y se le rechace el gasto, se le impondrá una sanción a la misma persona, pero en su cualidad de contribuyente y no de coadyudante de la labor que debe realizar la administración tributaria. En este sentido, argumenta el apoderado de la recurrente, al no encontrar relación la retención y su enterramiento (como obligaciones tributarias a cumplir por un tercero) con la determinación de la renta base imponible o gravable por el Impuesto Sobre la Renta, resultaría en un mayor impuesto que no considera la capacidad contributiva del sujeto pasivo del impuesto.

      Plantea que no existe duda ni para la doctrina ni para la jurisprudencia, en calificar como sanción la pérdida de la deducción por incumplimiento de requisitos de retención y otras formalidades, siendo una consecuencia adicional violación del principio constitucional de la Capacidad Contributiva, consagrado en el artículo 223 de la Constitución de 1961 y artículo 316 de la Constitución de 1999.

      Concluye la recurrente que, en virtud de esta naturaleza sancionadora del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del 1994, dicha norma es inaplicable por violar el artículo 163 de la Constitución de 1961, que consagra la subordinación de las leyes ordinarias (Ley de Impuesto Sobre La Renta) a las leyes Orgánicas (Código Orgánico Tributario), por lo que debió prevalecer el Código, el cual señala en la sección tercera del capítulo II del mencionado título III, cuáles son las sanciones aplicables a los contribuyentes que, siendo también agentes de retención, no retuviesen de menos, enterasen con retardo o se apropiasen de los tributos retenidos. De manera que, mal puede la Ley de Impuesto Sobre La Renta establecer sanciones aunque sean indirectas y bajo el subterfugio de requisitos, por la comisión de una infracción prevista y sancionada en el Código Orgánico Tributario. Así entonces, la recurrente plantea que el Código Orgánico Tributario “sí prevé la infracción por retardo en enterar el tributo referido (artículo 101), pero la sanción prevista para tal infracción es una multa (que mi representada procedió a su cancelación) y nunca el rechazo de deducciones, que además de no estar consagrado en el COT, produce unas consecuencias patrimoniales perjudiciales.” (subrayado del recurso)

      En conclusión, señala la recurrente que tal situación produce una violación de los principios constitucionales que rigen la tributación, y en especial el de capacidad contributiva, por lo que, en base al control difuso de la constitucionalidad previsto el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y en el 334 de la Constitución de 1999, solicitan que se desaplique las normas que prevén dicha sanción, parágrafo sexto Art. 27 de la de Impuesto Sobre La Renta de 1991 y el parágrafo sexto del Art. 78 de la de Impuesto Sobre La Renta de 1994, en el presente caso, todo lo cual lo cual produciría además la nulidad de las Actas y de la Resolución.

      III.2.- Las retenciones fueron enteradas a tiempo

      Según argumenta el apoderado de la recurrente y dice haber probado en el proceso, el rechazo de gastos por enterar tardíamente retenciones realizadas, así como el resto de los reparos como agente de retención no sólo son improcedentes por las razones antes descritas, sino además porque, según la recurrente “nunca existió el supuesto retardo en el enterramiento de las retenciones”.

      Señala la recurrente que, la retención tardía sobre el pago de Bs.500.000 - ejercicio 1996, generó intereses de mora por Bs.916,50 y multa por Bs.8.300, siendo que la recurrente pagó dichas obligaciones, tal y como se detalla en certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 18 de mayo de 2000 (folios 214 al 216) por haber sido acompañada como anexo 23 del Recurso Contencioso Tributario, y como se ratifica según informe emitido por el mismo Banco donde reconoce el pago de dicha obligación y la emisión de tal certificación por su parte, el cual cursa en el expediente a los folios 318 al 321, queda probado, según la recurrente, que nada adeuda con respecto a dicho reparo.

      En lo que respecta a la retención sobre el monto de Bs.1.186.095 pagado en relación al ejercicio 1997, señala la recurrente que fue enterada a tiempo, pues, de acuerdo con el Decreto 507 del 28-12-1994 (G.O. Ext. N° 4.836 del 30-1294) contentivo del reglamento de Retenciones de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, los impuestos retenidos debían ser enterados dentro de los 3 primeros días hábiles siguientes al mes en que se efectuase el pago o abono en cuenta. Pues según el apoderado de la recurrente, dicho pago fue realizado en octubre de 1997, por lo que la retención debía enterarse a más tardar el 5 de noviembre del mismo año (3 días hábiles del mes siguiente), siendo que tal cantidad fue enterada el 4 de noviembre de 1997, tal y como dice haber probado por medio de la certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 13-11-98, la cual cursa en el expediente a los folios 218 al 219, por haber sido acompañada como anexo 24 del recurso Contencioso Tributario, y por medio del informe emitido por el Banco Mercantil gracias al requerimiento de informes en su oportunidad, concluye que no hubo ningún retardo en el enterramiento. También dice haber probado su cumplimiento, a través de la copia de la declaración PJ-D N° 0928697 anexa a dicha certificación, en donde se puede evidenciar la fecha de pago (Nov. 4/97) en el sello de recepción del banco y en la validación y según informe emitido por el mismo Banco donde reconoce el pago de dicha obligación y la emisión de tal certificación por su parte, el cual cursa en el expediente a los folios 318 a 321.

      Por tanto para la recurrente no existe lugar ni al rechazo del gasto de Bs.1.186.095, ni a los intereses moratorios y multa, ya que dicha retención fue enterada a tiempo.

   4. EL IAE DEDUCIDO FUE PAGADO POR INVERSIONES VENCEMOS

      Señala la recurrente que en los actos objeto de los cuales se solicita la nulidad en el presente proceso, se rechazaron rebajas del impuesto a los activos empresariales pagado durante el ejercicio 1995, por cuanto no se había demostrado el pago del impuesto que pretendía rebajarse. Así el apoderado de la recurrente afirma que en efecto, durante los ejercicios 1996 y 1997 su representada declaró como rebaja el impuesto a los activos empresariales pagado (en calidad de dozavos), correspondiente al ejercicio 1995. Sin embargo, en los Actos Impugnados se pretende rechazar dicha rebaja por cuanto no se comprobó el pago del impuesto a los activos empresariales.

      Alega entonces la recurrente que:

      “…aun cuando el pago de un impuesto es plenamente verificable por parte de la Administración Tributaria, y no obstante la entrada en vigencia de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos que exime al administrado de probar aquellos hechos o circunstancias que reposen en los archivos de la administración requirente; en todo caso mi representada pudo probar dicho pago mediante la certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 29 de mayo de 2000, cuyo original cursa en el expediente bajo el folio 228, por haber sido acompañada como anexo 25 del Recurso Contencioso Tributario. En dicha certificación consta la recepción de todos los dozavos del IAE del ejercicio 95 rechazados por la Fiscalización, los cuales aparecen descritos mediante el número de formulario o planilla, la fecha y el monto exacto de cada pago. Asimismo, el mencionado banco informó a este Tribunal mediante comunicación del 22 de enero de 2001 (folio 318) que los dozavos (Bs. 700.318,42 por cada uno) fueron pagados por mi representada. Estos pagos anticipados de IAE, igualmente constan en el Formulario “Declaración y pago del Impuesto a los Activos Empresariales” presentada para el ejercicio 95, la cual se anexó como Anexo 26 del recurso Contencioso Tributario.”

      Así las cosas, el apoderado de la recurrente señala que quedó plenamente probado el pago del impuesto a los activos empresariales, cuya rebaja había sido incluida en las declaraciones del Impuesto Sobre La Renta y fue rechazado o no considerado por la Administración Tributaria, por lo cual solicitó fuese declare nulo el reparo en cuestión.

      Finalmente solicitó el apoderado de la recurrente a este tribunal, fuese declarada la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados.

      A fin de demostrar las afirmaciones hechas, el apoderado de la recurrente promovió las siguientes pruebas:

   1. Mérito favorable de los autos.

   2. Pruebas documentales.

   3. Exhibición de documentos.

   4. Pruebas de Informes

      De estas pruebas promovidas, admitidas y evacuadas en su totalidad se pretendió probar lo siguiente:

1. - Que la Declaración como unidad económica es procedente.

   Señaló el apoderado de la recurrente que la posibilidad de presentarse bajo una unidad económica solo está condicionada al cumplimiento de las previsiones definidas en la Ley de Impuesto Sobre La Renta, siendo que las mismas fueron cubiertas plenamente por la recurrente y que la administración tributaria, ni en sede administrativa ni durante el proceso contencioso tributario refutó las mismas, debe en consecuencia, declararse que la determinación del Impuesto Sobre La Renta, en forma individual, como se pretende en los actos recurridos, es absolutamente nula y así solicitó fuese declarado.

2. - Que la declaración en Unidades Tributarias es procedente.

   Alega el apoderado de la recurrente que de las documentales presentadas (Actas de ISLR y Resolución) se pudo probar que el rechazo del crédito por Impuesto a los Activos Empresariales y del traspaso de las pérdidas de años anteriores efectuadas durante los ejercicios 1995, 1996 y 1997, se debió a que no se admitió que el enriquecimiento global neto anual fuese determinado y declarado sobre la base de unidades tributarias, ante lo cual simplemente se señaló en esas documentales que no se encontraron soporte de dichas pérdidas, por lo que solicitó la nulidad de los actos recurridos pues pretenden impedir que las pérdidas fuesen trasladables y que los dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales fuesen expresados en unidades tributarias, siendo violatorio de los principios constitucionales que rigen la tributación en Venezuela.

3. - Que el rechazo de deducciones por enterar tardíamente retenciones es una sanción que viola el Código Orgánico Tributario.

   Señala que como ha quedado demostrado que como incumplimiento de una conducta exigida al agente de retención se origina un incremento artificial del enriquecimiento neto gravable del coadyudante de la administración tributaria, siendo esto una doble sanción, lo cual hace que exista una colisión entre la Ley de Impuesto Sobre La Renta y el Código Orgánico Tributario, por su carácter sancionatorio, por lo que basándose en el control difuso de la constitucionalidad previsto en el Código de Procedimiento Civil y en la Constitución, solicitó la desaplicación de dicha sanción.

4. - Que las retenciones fueron enteradas a tiempo.

   Según la recurrente quedó demostrado que los interese de mora y la multa que se generaron por el enteramiento tardío de la retención sobre el pago de Bs. 500.000,00 en el ejercicio de 1996, fueron pagados por la recurrente y en consecuencia nada adeudan en relación a ese reparo.

   De igual forma afirma la recurrente haber probado plenamente que enteró oportunamente la retención por pago de honorarios profesionales por Bs.1.186.095,00 en el ejercicio de 1997.

   De tal manera que, en opinión de la recurrente, quedó demostrado que ni el rechazo del gasto, ni los intereses, ni la multa son procedente.

5. - Que la rebaja del impuesto por el Impuesto a los Activos Empresariales es procedente.

   Afirma la recurrente que de la “Certificación IAE y la Declaración IAE”, así como de la prueba de informes, se evidencia que pagó todos los dozavos del IAE del ejercicio 1995 y que los mismos no fueron considerados para la determinación hecha para los ejercicios 1995, 1996 y 1997 por parte de la administración tributaria en la resolución.

   En las observaciones a las conclusiones escritas presentadas la representación fiscal, el apoderado de la contribuyente ratifican los argumentos expuestos en el escrito del recurso contencioso tributario y en sus informes y se hace consideración especial a la de las actas y de la resolución por nada señalar sobre los motivos del rechazo del crédito por el Impuesto a los Activos empresariales y del rechazo de las pérdidas de años anteriores.

   II

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Con base en la narrativa anteriormente expuesta, el Tribunal para decidir observa:

   Señaló la recurrente, que la actuación de la administración en este caso sufre del vicio de inmotivación, pues “la procedencia de la consolidación nunca fue refutada por la Administración Tributaria, resultando inmotivada la pretensión de desconocimiento de la unidad económica si no existe objeción al cumplimiento de las circunstancias previstas en la LISLR para su existencia”, siendo que la posibilidad de presentarse como una unidad económica sólo viene condicionada y definida por la Ley y no podría la Administración Tributaria arrogarse una facultad que no le ha dado la Ley.

   Así señaló en sus conclusiones:

   De esta forma, aún y en el supuesto negado de que la Administración Tributaria pudiera autorizar o no dicha unidad económica, deberíamos concluir que dicha autoridad nunca rechazó expresa y fundadamente dicha unidad con lo cual esta determinación individual de la Resolución es nula por carecer también de motivación.

   Por otro lado señaló de igual forma que la administración incurrió en el mismo vicio cuando no señala expresamente ni en la Resolución ni en las Actas ISLR nada en sobre el rechazo de crédito por IAE y del traspaso de las pérdidas de años anteriores efectuadas para los ejercicios 95, 96 y 97, según tuvo que “suponer” se debió ”a que la Administración Tributaria no admitió que el enriquecimiento global neto anual fuese determinado y declarado a los fines de la aplicación de la tarifa, en base a la UT”. Así, en la Actas ISLR y en la Resolución se dice “simplemente” no encontrar soporte de dichas pérdidas, ignorando que, se trata de una cantidad de bolívares de créditos fiscales y las pérdidas trasladables que fueron expresados en UT, al momento de ser presentadas en las declaraciones de ISLR de cada ejercicio fiscal.

   Considera entonces el apoderado de la recurrente que los Actos Impugnados deben ser declarados nulos por carecer los mismos de motivación e impedir que las pérdidas trasladables y los dozavos por pagos del Impuesto a los Activos Empresariales sean expresados en unidades tributarias, como lo establece el artículo 229 del COT, lo cual significó que la administración tributaria determinase, para el ejercicio 1996 un impuesto a pagar de Bs.7.666.505.986, multa por Bs.8.049.999.315 e intereses moratorios por reparo por Bs.13.873, siendo que no se encontraron razones en las que sostenga que se generase esta nueva determinación y una obligación tributaria en esos términos, salvo el señalamiento de:

   (i) “que el contribuyente dedujo las rebajas sin estar suficientemente soportados por la documentación correspondiente donde se evidencien los créditos señalados” a pesar de haber tenido las declaraciones de activos empresariales para los ejercicio en cuestión.

   (ii) Que sin dar explicaciones sobre las declaraciones sustitutivas hechas por mi representada, ni de los alegatos expuestos en los descargos, ni hacer comentarios sobre la experticia practicada durante el sumario administrativo, ni de la verificación y revisión que el fiscal actuante hizo, procedió a realizar la siguiente determinación:

   DETERMINACION FISCAL

   EJERCICIO 01-01-97 al 31-12-97

   Enriquecimiento neto s/declaración Bs. 23.694.170.274,00

   Más reparos confirmados Bs. 1.186.095,00

   Pérdida del año anterior Bs. (1.107.445..042,82)

   Total enriquecimiento neto Bs. 22.587.911.326,18

   Impuesto s/tarifas (art 55) Bs. 7.677.189.850,90

   Total Impuesto del ejercicio Bs. 7.677.189.850,90

   Otras rentas:

   Impuesto proporcional Bs. 3.393.738,00

   Impuesto del ejercicio Bs. 7.680.583.588,90

   Menos rebajas

   Impuesto retenido Bs. 3.393.738,00

   Impuesto pagado en exceso en ejercicios anteriores no compensados ni reintegrados Bs. 10.683.865,26

   Total rebajas Bs. 14.077.603,26

   Total de impuesto a pagar Bs. 7.666.505.985,64

   (iii) Que “resultó upara el ejercicio 1997, una disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos”, lo cual dio origen a las siguiente sanciones:

   Ejercicio Impuesto Sanción Multa

   1997 7.666.505.985,64 105% 8.049.831.284,92

   Ejercicio Art. 97 COT Art. 101 COT Total Multas

   1996 0,00 8.333,33 8.333,33

   1997 7.666.505.985,64 105% 8.049.831.284,92

   Ahora bien, la Administración Tributaria no indicó por qué sostiene que:

   (i) el contribuyente dedujo las rebajas sin estar suficientemente soportados por la documentación correspondiente donde se evidencien los créditos señalados.

   (ii) existe un impuesto por pagar.

   (iii) hubo una disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos.

   (iv) existió exigibilidad para que se generaran en consecuencia intereses moratorios, limitándose a imponer las cuantías señaladas.

   Es decir, la resolución culminatoria del sumario, impuso obligaciones tributarias en forma arbitraria, lo cual quedó plenamente probado con las documentales presentadas (Actas de ISLR y La Resolución), cuando la Administración Tributaria no señala expresamente ni en la Resolución ni en las Actas, nada sobre el rechazo de crédito por Impuesto a los Activos Empresariales y ni del traspaso de las pérdidas de años anteriores efectuadas para los ejercicios 1995, 1996 y 1997

   De esta forma considera este tribunal, se impidió a la contribuyente ejercer eficazmente su derecho a la defensa.

   Se considera en Las Actas y en La Resolución que la sola referencia a una obligación tributaria y la intimación a su pago es suficiente motivación.

   Sobre este particular es necesario señalar, el criterio de la extinta Corte Suprema de Justicia en cuanto a la motivación de los actos:

   ...la motivación de los actos administrativos en los casos de supuestos de normas consistentes en conceptos jurídicos indeterminados, en el sentido de que, como se exige su concreción para poder aplicar la norma por medio de un administrativo, la referencia a la disposición, por sí sola, no puede constituir un motivo válido para fundamentar acto administrativo alguno". (Sentencia de la Sala Político Administrativa, del 8 de Octubre de 1987). (Subrayado tribunal).

   La administración tributaria, al emitir Las Actas y La Resolución calcula una disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos por parte de la recurrente, pero no explica de dónde y porqué surge tal disminución y omisión, haciendo la Administración caso omiso a las declaraciones sustitutivas hechas por la contribuyente, a los alegatos expuestos en los descargos, a las resultas de la experticia practicada durante el sumario administrativo, a la verificación y revisión que el fiscal actuante hizo, siendo que ahora pretende la administración tributaria desconocer tales hechos.

   Como puede ingerirse, un simple señalamiento, sin indicar las verdaderas razones por las cuales La Administración Tributaria considera que existe una disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos por parte de la recurrente, equivale a inmotivación del “Acta de Cobro” y constituye al mismo tiempo una violación al principio de la actuación de oficio y al principio inquisitivo contenido en los artículos 53 y 54 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA) y 141 y 149 del COT.

   En efecto, fue la Administración la que emitió Las Actas y La Resolución y si La recurrente, presentó durante la fiscalización los registros contables y comprobantes que lo soportaban, tal como lo reconoce la administración en el folio 40 de la resolución, si además tuvo durante el sumario administrativo la oportunidad de conocer las razones y alegatos de la contribuyente presentados en los descargos, conociendo además las declaraciones sustitutivas presentadas por esta, así como la experticia practicada en la misma sede administrativa, correspondía a la propia Administración profundizar y averiguar los hechos para el mejor conocimiento del asunto antes de emitir La resolución y las Actas, en una evidente contradicción, ya que, como señala la doctrina, existe una presunción de veracidad en favor del administrado o contribuyente, que no puede ser desechada afirmando lacónicamente que “hubo una disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos”.

   En este sentido, al analizar La Resolución y las Actas, podrá ingerirse que las mismas no expresan cómo se llega a la conclusión de que hubo una disminución ilegítima de ingresos tributarios, originada en omisión de ingresos, al contrario, en la documentación entregada por la recurrente a la Administración Tributaria durante el proceso sumario así como de las pruebas practicadas, se ha podido dar una real explicación sobre las conclusiones a las que llegó la Administración sin presumir en dónde estuvieron las razones de los reparos realizados, tal como lo presume la contribuyente en este caso.

   Si la Administración Tributaria tuvo dudas o si consideraba que no eran suficientes los documentos o que requería algún otro, pudo haberlos solicitado, ya que la Administración Tributaria goza de las amplias facultades de investigación, previstas en el artículo 109 y siguientes del Código Orgánico Tributario y especialmente en los artículos 141 y 149 del Código Orgánico Tributario.

   Al respecto, cabe citar al autor A.B.-U.Q., el cual en su trabajo “Las pruebas en el Procedimiento Administrativo Tributario", Ediciones Funeda, Caracas, 1997, señaló:

   La importancia de este principio radica en que, al contrario de lo que ocurre en el procedimiento ordinario, de corte judicial, previsto en el Código de Procedimiento Civil, donde reina el Principio Dispositivo, la Administración Pública, garante del interés público, general o colectivo, a diferencia del Juez Ordinario o de Derecho Común, tutor de intereses privados, tiene el deber de escudriñar la realidad de los hechos, para encontrar la verdad material y decidir en consecuencia, no pudiendo, como aquel, simplemente atenerse a lo alegado y probado en autos. Este principio tiene su manifestación específica, en el dominio probatorio, en otro gran postulado, el denominado Principio de Investigación de la Verdad Real.

   Puede decirse, entonces, que la Administración Pública, en la fase de formación del acto administrativo (pues en la fase de revisión la comparte con el administrado), sin perjuicio de la actividad Probatoria a la cual tiene derecho el administrado, tiene la Carga de la Prueba u “Onus Probandi”.

   Tan es cierta esta afirmación, que el tratadista R.E.C., en una forma por demás categórica e imperativa, señala que “si el órgano instructor no ordena la práctica de la prueba o pruebas que juzgue pertinente deberán tenerse por ciertos los hechos alegados” por los administrados, y, para garantizar el Principio “Audire Alteram Partem” o Principio del Contradictorio y el control de la prueba, el maestro A.G. estima que "es de rigor el traslado y vista a la parte después de haberse producido la prueba pertinente, bajo pena de nulidad".

   Hay pues, una Presunción de veracidad en favor del ADMINISTRADO, antes del dictado del acto administrativo, que debe ser desvirtuada por el órgano administrativo, para poder afectar la esfera jurídica subjetiva de aquel. Por tanto, si bien es cierto que, como regla, la Carga de la Prueba u "Onus Probandi" corresponde a quien afirma o alega, debe admitirse que ello, acorde con las circunstancias, compete a la Administración Pública y/o al administrado, atenuado esto con la previamente aludida presunción de veracidad en favor del administrado, anterior al dictado del acto administrativo, es decir, durante la fase constitutiva del acto administrativo o procedimiento administrativo de primer grado, y con la presunción de veracidad o legitimidad en beneficio de la Administración Pública, posterior a la emisión de la providencia administrativa, durante la fase de revisión o procedimiento administrativo de segundo grado, consecuencia de la revisión oficiosa o del ejercicio de los recursos administrativos (de reconsideración, jerárquico, de revisión).

   En esta presentación de cosas, dado el rigor del Principio de Oficialidad, dentro de la fase de formación del acto administrativo debe haber una etapa de instrucción, donde se ejecuten actos tendentes a proporcionar elementos de juicio, tales como las alegaciones de los interesados, los informes de otros órganos públicos, las alegaciones derivadas de consultas públicas, las pruebas y las alegaciones de los interesados con vista del expediente administrativo". (Subrayado tribunal).

   Esta ausencia de motivación de Las Actas y de La Resolución y la violación del principio de la actuación de oficio o inquisitivo, acarrearía la nulidad de Las Actas y de La Resolución, así lo dispone expresamente los artículos 9, 20 de la LOPA y el artículo 149 del COT y así lo ha destacado la jurisprudencia reiterada de los tribunales y de la Corte Suprema de Justicia y entre ellas cabe citar la sentencia del 14 de noviembre de 1996 de la Sala Especial Tributaria de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, en ella se indicó:

   Ahora bien, esta Sala sostiene la pacífica y reiterada jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia en el sentido de que, la motivación del acto administrativo constituye un elemento esencial para su validez y la cual exterioriza los fundamentos de hecho y de derecho sobre los cuales la Administración Tributaria sostiene dicho acto; de tal manera que los administrados puedan saber el por qué se les priva de sus derechos, y en qué medida se les afecta y, en consecuencia, puedan ejercer el derecho de defensa que consagra la Constitución de la República. La motivación de los actos administrativos no es otra cosa que la exposición de los fundamentos de hecho y de derecho sobre los cuales se apoya el acto administrativo; y que tiene por objeto hacer del conocimiento de la persona afectada, las causas del acto, para que pueda ejercer su derecho de defensa en caso de que el mismo le perjudique.

   (Subrayado tribunal).

   Igualmente, cabe citar la sentencia del 24 de Enero de 1995 de la misma Sala Especial Tributaria, donde se expresó:

   Jurisprudecialmente se ha admitido como principio rector de la actividad fiscalizadora, el que los funcionarios competentes deben agotar los recurso a su alcance para determinar con precisión, sobre datos ciertos y veraces, la renta imponible de los contribuyentes, teniendo siempre presente que su misión es la fijar en sus límites, la capacidad contributiva de aquellos

   . (Subrayado tribunal).

   En virtud de lo antes expuesto, considera este Tribunal que Las Actas y de La Resolución se encuentran viciadas de nulidad, de conformidad con lo previsto en los artículos 9, 53 y 54 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con los artículos 141 y 149 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

   Alega además el apoderado de la recurrente que debió considerar la administración tributaria, tal como lo dispone el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, la existencia del grupo o unidad económica encabezada por la Corporación Vencemos S.A.C.A. de la cual forma parte Inversiones Vencemos, C.A., hoy C.A. Vencemos, debiendo ser considerada esta unidad económica como sujeto pasivo de la obligación tributaria. Por lo que existiendo los supuestos previstos en la ley de Impuesto Sobre La Renta para considerar la existencia de la unidad económica, lo cual en ningún momento del proceso fue refutado por la administración tributaria, debió haberse efectuado la determinación en base a las declaraciones que como unidad económica presentó la Corporación Vencemos S.A.C.A., debiendo haber considerado la administración los resultados del grupo económico, incluyendo los de Inversiones Vencemos, C.A. Hacer lo contrario, como plantea lo hizo la administración tributaria en los actos recurridos, sería una violación al Principio de Legalidad Tributaria prevista en el Código e implicaría obviar la aplicabilidad de una norma que se encontraba en plena vigencia y que no estaba sujeta a reglamentación o requisito administrativo alguno y además sería una violación a la prohibición de gravar dos veces el mismo hecho, en este caso el enriquecimiento neto de la contribuyente, lo cual violaría el Principio de Capacidad Contributiva.

   Contrariamente, la administración tributaria no plantea la inexistencia de los supuestos previstos en el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, para considerar a una unidad económica como sujeto pasivo de la obligación tributaria prevista en dicha ley, sino que alega que dicho artículo prevé una facultad discrecional para la administración tributaria, por lo menos hasta que exista la reglamentación del caso, por lo que no puede permitirse al contribuyente presentar sus declaraciones como parte de una unidad económica.

   Este tribunal deja claro entonces, que la inexistencia del cumplimiento de los supuestos previstos en el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, no forma parte de la litis, siendo el punto de controversia el de la aplicación o no, en forma discrecional por parte de la administración tributaria, al considerar como contribuyente a una unidad económica.

   Así las cosas, este tribunal pasa a analizar el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 22 del Código Orgánico Tributario.

   Señala la Ley de Impuesto Sobre La Renta en el Parágrafo Tercero del artículo 5 lo siguiente:

   Parágrafo Tercero: Para los fines de esta Ley, se podrá considerar que existe una unidad económica y un solo sujeto de impuesto cuando exista alguna de las circunstancias siguientes:

   a) Que exista identidad entre los accionistas o propietarios que ejerzan la administración o integren el directorio de una u otra compañía o empresa.

   b) Que dichas compañías o empresas realicen entre ellas o exploten actividades u operaciones industriales, comerciales o financieras conexas, en una proporción superior al cincuenta por ciento (50%) del total de tales operaciones o actividades.

   En estas situaciones será considerada como titular del conjunto económico, la persona, entidad o colectividad que ejerza directa o indirectamente, la administración del conjunto económico, posea la mayor proporción de capital o realice la mayor proporción del total de las operaciones mercantiles de dicho conjunto; sin perjuicio de la responsabilidad solidaria de las partes integrantes

   .

   Según consta de autos, la recurrente presentó sus declaraciones de Impuesto Sobre La Renta en forma consolidada con la unidad económica encabezada por la Corporación Vencemos S.A.C.A., incluyendo su declaración individual, tal como se evidencia de los folios 235 al 237; 246 al 249, 258 al 261 y 270 al 273 del expediente, pero considerando un solo sujeto pasivo del impuesto, al asumir los supuestos previstos en este artículo.

   Adicionalmente, prevé el Código Orgánico Tributario vigente para los ejercicios en cuestión en su artículo 22, lo siguiente:

   Artículo 22.-Son contribuyentes los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho imponible de la obligación tributaria.

   Dicha condición puede recaer:

   1. En las personas físicas, prescindiendo de su capacidad según el derecho privado.

   2. En las personas jurídicas y en los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de derecho.

   3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional.

   (Subrayado tribunal)

   Así se evidencia que el propio Código prevé la existencia del supuesto de la “unidad económica”, aceptando que pueda existir un sujeto pasivo de una obligación tributaria considerado como tal, siempre que se den las condiciones que la propia norma, en cada caso, prevea.

   De la normativa antes transcrita, considera este Tribunal, que se establecen una serie de supuestos muy precisos no concurrentes, que deben darse para poder considerar que existe una unidad económica y un sujeto pasivo único del impuesto sobre la renta, sin señalar la referida normativa en ningún modo que la Administración Tributaria esté facultada discrecionalmente para determinar si ocurren los supuestos que permiten configurar una unidad económica, mucho menos la remisión, ni expresa ni tácita, de la facultad a la Administración para que esta determine en “unas normas de carácter general, como sería un Reglamento Parcial”, “los supuestos que permitan configurar una Unidad Económica y las circunstancias de modo y tiempo en que deba producirse tal consolidación” tal como fue planteado por la administración tributaria, más aún si especialmente el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, se encuentra ubicado en el Capítulo II del Título I de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, “De los Contribuyentes y las personas sometidas a esta Ley”.

   En consecuencia, este Tribunal observa que, habiendo quedado comprobado plenamente que la Administración Tributaria en modo alguno objetó los supuestos previstos en la norma, sobre la consideración que como grupo o unidad económica hizo la recurrente, observando además este Tribunal que en ningún modo el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta, faculta discrecionalmente a la Administración Tributaria para determinar si ocurren los supuestos que permiten configurar una unidad económica, mucho menos la remisión, ni expresa ni tácita, de la facultad a la Administración para que esta determine en “unas normas de carácter general, como sería un Reglamento Parcial”, “los supuestos que permitan configurar una Unidad Económica y las circunstancias de modo y tiempo en que deba producirse tal consolidación”, aprecia entonces este Tribunal, que la Administración Tributaria debió considerar las declaraciones que como parte de una unidad económica presentó la contribuyente Inversiones Vencemos, C.A., al momento de fiscalizar, reparar e incluso determinar alguna obligación tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta de la recurrente, pues lo contrario sería contravenir el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta y el propio artículo 22 del Código Orgánico Tributario, gravándose doblemente el mismo hecho generador de la obligación tributaria como lo es tener enriquecimiento, siendo ello una violación al Principio de Capacidad Contributiva, por lo que estima este Tribunal que la determinación individual (obviando la unidad económica) efectuada por la Administración Tributaria, viciaron a Las Actas y a La Resolución de nulidad absoluta, de conformidad con lo previsto en el numeral 4, del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el Parágrafo Tercero del artículo 5 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta y el propio artículo 22 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

   A pesar de haber declarado este Tribunal en el presente fallo que existe ausencia de motivación en Las Actas y en La Resolución y que ello conlleva a una la violación del principio de la actuación de oficio o inquisitivo, lo cual acarreó la nulidad de Las Actas y de La Resolución, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 9, 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 149 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal pasa a analizar la situación jurídica planteada sobre la procedencia o no de realizar declaraciones de impuesto reflejadas en Unidades Tributarias.

   Alega la recurrente en su escrito de conclusiones lo siguiente:

   Aún cuando ni en la Resolución ni en las Actas ISLR se señaló expresamente nada en este sentido, según nuestra revisión hemos determinado que el rechazo de crédito por IAE y del traspaso de las pérdidas de años anteriores efectuadas para los ejercicios 95, 96 y 97 de mi representada, se debió tal y como quedó probado, a que la Administración Tributaria no admitió que el enriquecimiento global neto anual fuese determinado y declarado a los fines de la aplicación de la tarifa, en base a la UT. Así, en la Actas ISLR y en la Resolución se dice no encontrar soporte de dichas pérdidas, ignorando que, tal como quedó demostrado, se trata de una cantidad de bolívares de créditos fiscales y las pérdidas trasladables que fueron expresados en UT, al momento de ser presentadas en las declaraciones de ISLR de cada ejercicio fiscal.

   Considera la recurrente que la finalidad de la Unida Tributaria trasciende a la simple actualización del valor de montos, estableciéndose como un instrumento de corrección de valores tributarios que pudieran verse afectados por la inflación, citando como ejemplo el sistema de cálculo de los desgravámenes del Impuesto Sobre La Renta de las personas naturales, que se determinan en Unidades Tributarias, siendo que las personas jurídicas sufren de igual forma el proceso inflacionario, debe de igual forma ser aplicada, en aplicación del Principio de Igualdad ante el tributo, que no implica que el tributo grave por igual a todos, sino que los elementos determinativos de dicha obligación se presenten iguales ante los sujetos pasivos. Considera que no poder trasladar algunas partidas en Unidades Tributarias distorsiona los resultados de los contribuyentes violenta el Principio Constitucional de Capacidad Contributiva de los contribuyentes, el cual es base de nuestro sistema tributario.

   Así las cosas este Tribunal observa que, es una máxima de experiencia que el proceso inflacionario ha sido una variable que ha afectado a la economía del país y en especial al sistema tributario, por lo que tanto para el sujeto activo al liquidar los tributos y ajustar deudas consideradas de valor, como para que el sujeto pasivo pueda lograr tener la más óptima medición de su capacidad contributiva, no tener el mecanismo para ajustar esos valores iría en contra de los principios constitucionales plasmados tanto en el artículo 223 de la Constitución de 1961, como en el artículo 316 de la Constitución de 1999. Es por ello que el legislador dio reconocimiento del efecto de la inflación al crear una unidad de valor que permitiese recoger los ajustes que los procesos de pérdida de valor de nuestra moneda, creando la llamada “Unidad Tributaria” en la reforma del Código de 1994.

   En virtud de lo antes expuesto, este Tribunal observa, que a pesar de la existencia de declaratoria de inmotivación tanto de Las Actas como de la Resolución que se ha realizado en el presente fallo, lo cual haría inocuo un pronunciamiento acerca de la procedencia de efectuar declaraciones de impuesto reflejadas en Unidades Tributarias por parte de la recurrente, considera este órgano jurisdiccional procedente la determinación, declaración y liquidación de tributos en Unidades Tributarias, en cumplimiento de los Principios que rigen el Sistema Tributario Venezolano, entre ellos el Principio de Igualdad y el de Capacidad Contributiva. Así se declara.

   Pasa de seguidas este órgano jurisdiccional a analizar el alegato del apoderado de la recurrente acerca del carácter sancionatorio y por tanto inconstitucional e inaplicable por violar la reserva legal que en esa materia mantiene el Código Orgánico Tributario y el artículo 163 de la Constitución de 1961 (e inclusive la de 1999), que tiene el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta del año 1994, al establecer la posibilidad de rechazar deducciones por no haber enterado de acuerdo a los plazos reglamentarios.

   Señala la recurrente que la norma en comento contiene una sanción pecuniaria y que como consecuencia de un incumplimiento de la conducta exigida al agente de retención, se origina un incremento artificial del enriquecimiento neto gravable y del impuesto del contribuyente, lo cual ha sido el criterio jurisprudencial de nuestros órganos de justicia.

   Plantea por su parte la administración tributaria, el rechazo a la deducibilidad del gasto, fundamentado dicho rechazo en la teoría del requisito de admisibilidad del gasto para poder tenerlo como un gasto deducible, para lo cual el agente de retención, debe enterar las retenciones dentro del lapso establecido en la ley para ello, equiparado a cualquier otro requisito,

   Plantea así la administración en la resolución, la confirmación del criterio sobre el cual, se debe rechazar el gasto del contribuyente por haber enterado tardíamente el impuesto retenido, en virtud de atender dicho rechazo del gasto a una “condición de procedencia” y no una sanción, por lo que procedió a la confirmación del rechazo de dicho gasto.

   Afirma la recurrente que, dicha argumentación parte de circunstancias y condiciones extrañas a los gastos que deduce un contribuyente, pues la función de recaudación corresponde a la Administración quien se apoya en un sujeto coadyudante de la Administración y no en un contribuyente para tal función. Así, la consecuencia de implementar este criterio sería incrementar artificialmente la base imponible del agente de retención, pues cuando éste incumpla su deber, al enterar el impuesto retenido después de la fecha establecida y se le rechace el gasto, se le impondrá una sanción a la misma persona, pero en su cualidad de contribuyente y no de coadyudante de la labor que debe realizar la administración tributaria. En este sentido, argumenta el apoderado de la recurrente, no encontrar relación entre la retención y su enterramiento (como obligaciones tributarias a cumplir por un tercero) con la determinación de la renta base imponible o gravable por el Impuesto Sobre la Renta, lo cual resultaría en un mayor impuesto que no considera la capacidad contributiva del sujeto pasivo del impuesto.

   Plantea que no existe duda ni para la doctrina ni para la jurisprudencia, en calificar como sanción la pérdida de la deducción por incumplimiento de requisitos de retención y otras formalidades, siendo una consecuencia adicional la violación del principio constitucional de la Capacidad Contributiva, consagrado en el artículo 223 de la Constitución de 1961 y artículo 316 de la Constitución de 1999.

   Concluye la recurrente que, en virtud de esta naturaleza sancionadora del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del 1994, dicha norma es inaplicable por violar el artículo 163 de la Constitución de 1961, que consagra la subordinación de las leyes ordinarias (Ley de Impuesto Sobre La Renta) a las leyes orgánicas (Código Orgánico Tributario), por lo que debió prevalecer el Código, el cual señala en la sección tercera del capítulo II del mencionado título III, cuáles son las sanciones aplicables a los contribuyentes que, siendo también agentes de retención, no retuviesen de menos, enterasen con retardo o se apropiasen de los tributos retenidos.

   En conclusión, señala la recurrente que tal situación produce una violación de los principios constitucionales que rigen la tributación, y en especial el de capacidad contributiva, por lo que, en base al control difuso de la constitucionalidad previsto el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y en el 334 de la Constitución de 1999, solicitan que se desaplique las normas que prevén dicha sanción, parágrafo sexto Art. 27 de la de Impuesto Sobre La Renta de 1991 y el parágrafo sexto del Art. 78 de la de Impuesto Sobre La Renta de 199, en el presente caso, todo lo cual lo cual produciría además la nulidad de las Actas y de la Resolución.

   Finalmente señaló el apoderado de la recurrente que nunca existió el supuesto retardo en el enterramiento de las retenciones.

   Puntualiza que la Resolución señaló que la retención por pago de honorarios profesionales (Bs.1.186.095 para el ejercicio 97) fue enterada fuera del plazo previsto en el respectivo reglamento de retenciones. Esto generó, además, intereses de mora por Bs.13.873 y multa por Bs.336.060, por otra parte, la retención tardía sobre el pago de Bs.500.000 (ejercicio 96) generó intereses de mora por Bs.916,50 y multa por Bs. 8.300, de acuerdo con las Actas.

   Señaló que procedió a cancelar la recurrente los conceptos de intereses y multa por retención del ejercicio 1996, “tal y como se detalla en certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 18 de mayo de 2000 la cual cursa en el expediente a los folios 214 al 216, por haber sido acompañada como anexo 23 del Recurso Contencioso Tributario, y como se ratifica según informe emitido por el mismo Banco donde reconoce el pago de dicha obligación y la emisión de tal certificación por su parte, el cual cursa en el expediente a los folios 318 al 321”.

   Acerca de la retención sobre el monto de Bs.1.186.095 pagado en relación al ejercicio 1997 afirma que la misma fue enterada a tiempo de acuerdo con el Decreto 507 del 28-12-1994 (G.O. Ext. N° 4.836 del 30-1294) contentivo del reglamento de Retenciones del ISLR (vigente para ese ejercicio), según el cual los impuestos retenidos debían ser enterados dentro de los 3 primeros días hábiles siguientes al mes en que se efectuó el pago o abono en cuenta.

   Afirma la recurrente que el pago fue realizado en octubre de 1997, y tal y como consta en la Resolución, la retención debía enterarse a más tardar el 5 de noviembre del mismo año, afirmado que se enteró el 4 de noviembre de 1997, “tal y como quedó probado por medio de la certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 13-11-98, la cual cursa en el expediente a los folios 218 al 219, por haber sido acompañada como anexo 24 del recurso Contencioso Tributario, y por medio del informe emitido por el Banco Mercantil gracias al requerimiento de informes hecho” en su oportunidad, afirma que no hubo ningún retardo en el enterramiento.

   Observa el Tribunal que la administración tributaria rechazó la deducción solicitada por la contribuyente por concepto de honorarios profesionales para los ejercicios 1996 y 1997, sobre los cuales se retuvo impuesto extemporáneamente, en uno de esos casos, en contravención de con el Decreto 507 del 28-12-1994 (G.O. Ext. N° 4.836 del 30-1294) contentivo del Reglamento de Retenciones del ISLR.

   Interpretó la administración tributaria que en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta se establece que para la admisibilidad y procedencia de la deducción de un gasto sujeto a retención, ésta (la retención) debe ser necesariamente, efectuada en el momento del pago o abono en cuenta y enterada al fisco nacional en los plazos establecidos.

   Sin embargo considera este Juzgador que la interpretación de la Ley Tributaria no puede limitarse al sentido gramatical sino que ha de buscar el elemento teolológico o intención legislativa, acudiendo para ello a los principios constitucionales que conforman el sistema tributario.

   En este sentido considera este tribunal que al no existir relación jurídica alguna entre la retención y la renta gravable del agente de retención, el rechazar la deducción resulta en un impuesto que no ha tenido en cuenta la capacidad contributiva del sujeto pasivo, de modo que a la postre se constituye en una arbitraria modificación de la ecuación que sirve para determinar la base de cálculo del impuesto sobre la renta.

   Acogiendo este Tribunal dicho criterio resultaría entonces improcedente el rechazo del gasto a la recurrente, por la circunstancia de haber enterado extemporáneamente el impuesto retenido sobre los pagos de esos gastos, pues ello violentaría el Principio Constitucional de Capacidad Contributiva y no estaría acorde con una interpretación de la ley tributaria atendiendo al fin económico de la misma.

   En este punto considera este Tribunal conveniente hacer referencia a la interpretación económica que debe dársele a la Ley Tributaria. En nuestro ordenamiento jurídico existen normas que puntualizan las estructuras de los hechos jurídicos que ocurren las actividades diarias. Entre esta estructura encontramos las normas tributarias en donde algunas veces los particulares han abusado de las mismas en el ánimo de optimizar el pago de sus tributos. Así basada en una INTERPRETACION ECONOMICA DE LA LEY TRIBUTARIA, la propia Corte Suprema de Justicia, en su Sala Político-Administrativa, Sala Especial Tributaria ha señalado que ha existido el Abuso de la Forma Jurídica como mecanismo (junto a la Simulación y al Fraude a la Ley) de manipulación del Hecho Generador, señalando en el caso del Recurso interpuesto por la empresa Hidrocarburos y Derivados (HIDECA), en Sentencia de fecha 03 de Febrero de 1999, lo siguiente:

   “Independientemente de las razones que específicamente han quedado expuestas para confirmar los reparos en los distintos rubros de la rebaja por inversiones, la Sala desea puntualizar que existe un motivo común que da base a todas las objeciones formuladas a la contribuyente. Se trata del abuso de la forma jurídica.

   OMISSI…….

   De los puntos que anteceden deduce esta Sala que las supuestas “inversiones” hechas por la contribuyente no son operaciones verdaderas ni sinceras, es decir que no tienen contenido ni sustancia económica, sino que más bien son subterfugios de mera forma que no pueden tener significación en un impuesto como el que grava la renta, el cual pretende alcanzar la verdadera (y no la aparente) capacidad económica del sujeto pasivo. Las operaciones analizadas, en la forma en que fueron hechas denotan un abuso de la forma jurídica con el propósito fundamental de eludir o atenuar el efecto normal de la ley tributaria, en detrimento de los derechos del Fisco. En tales casos, el Juzgador debe apartarse de la forma de los negocios para atribuirles su verdadero significado y alcance a través de la realidad de los hechos, los cuales demuestran, como dice la Fiscalización que evidencia que la formación del capital en el sector agropecuario venezolano no sufrió incremento alguno por lo cual los reparos se consideran ajustados a derecho, y así se declara.” (Subrayado y negritas tribunal).

   En un sentido muy claro de la Sala de lo que debe ser la INTERPRETACION ECONOMICA DE LA LEY TRIBUTARIA, procedió a determinar cuando el abuso de la forma puede llegar a tergiversar la ley tributaria, puesto que “subterfugios de mera forma” “no pueden tener significación en un impuesto”.

   En el presente caso afirma la Administración que la recurrente no puede hacer uso de su derecho a deducir ciertos pagos efectuados, cuando no realiza la retención a que estaba obligado, pues la retención se erige como una condición de admisibilidad para la deducción del gasto, citando un criterio de la Corte Suprema de Justicia, que con todo respeto es injusto y violatorio al fundamento jurídico de la renta y del hecho imponible definido en la ley de Impuesto sobre la Renta, aludiendo a “condiciones de admisibilidad”, para rechazar costos, lo cual necesariamente nos expone ante una violación a los Principios de Legalidad Tributaria, de Doble Tributación y de No Confiscatoriedad.

   Es decir, es el hecho económico, que corresponde a un hecho generador, que debe generar a su vez los efectos que produce éste, en virtud de su tipificación en la ley - generándose así el Hecho Imponible - debe siempre estar muy por encima de la forma jurídica, pues puede existir un abuso de esta para ocultar los efectos de los hechos imponibles, tal como lo pretende hacer la administración creando estas “condiciones de admisibilidad”, en detrimento de los contribuyentes y en un beneficio ilegítimo del fisco.

   Ahora bien, esta interpretación económica de la ley tributaria, no es una prerrogativa para la Administración Tributaria, es un principio de Derecho Tributario, que busca llegar a la mayor precisión de la realidad económica que produce un hecho generador. Así pues, siguiendo este criterio de la Corte, en el presente caso observa este Tribunal que al pretender la Administración rechazar los costos que se han generado para la recurrente, como ella misma lo ha reconocido, fundándose en unas supuestas condiciones de admisibilidad, que no son tales, por el incumplimiento en el enteramiento de las retenciones hechas por la recurrente fuera en el plazo correspondiente, HA INCURRIDO LA ADMINISTRACION EN UN ABUSO DE LA FORMA JURIDICA PARA TERGIVERSAR EL TRIBUTO, UTILIZANDO SUBTERFUGIOS PARA NO RECONOCER QUE SE PRODUJO EL HECHO IMPONIBLE, QUE SE DETERMINO EL TRIBUTO BASÁNDOSE EN LOS MECANISMOS QUE SEÑALA LA PROPIDA LEY Y QUE ESTE PROCEDER DEFORMA EL EFECTO NORMAL DE LA LEY TRIBUTARIA EN PROVECHO ILEGITIMO DEL FISCO LO CUAL ADEMAS ES VIOLATORIO DEL PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA, APLICANDO LA LEY EN CONTRA DE SU PROPIO Y VERDADERO PROPOSITO.

   Por otro lado quedó plenamente comprobado de autos que la recurrente realizó el pago en octubre de 1997, siendo que la retención debía enterarse a más tardar el 5 de noviembre del mismo año (3 días hábiles del mes siguiente) y habiéndose enterado el 4 de noviembre de 1997, tal y como quedó probado por medio de la certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 13-11-98, la cual cursa en el expediente a los folios 218 al 219, y del informe emitido por el Banco Mercantil, el cual cursa en el expediente a los folios 318 a 321, no hubo ningún retardo en el enteramiento.

   De tal forma, bajo el fundamento antes señalado este Tribunal que, acogiendo el criterio de la Corte Suprema de Justicia, realiza una Interpretación Económica de la Ley Tributaria en el presente caso, concluye que deben revocarse Las Actas y La Resolución, por ser violatorios a los Principios de no Confiscatoriedad, del Principio de Justicia Tributaria, de Capacidad Contributiva por lo cual deberá declarase con lugar el recurso interpuesto por la recurrente. Así se declara.

   Por último alega la recurrente que en las Actas y en la Resolución se rechazaron rebajas de impuesto por el Impuesto a los Activos Empresariales pagado durante el ejercicio 1995. Señala la recurrente que dichas rebajas fueron rechazadas, por cuanto supuestamente no se había demostrado el pago de impuesto a los Activos Empresariales que pretendía rebajarse.

   Afirma la recurrente que, durante los ejercicios 96 y 97 que declaró como rebaja del Impuesto a los Activos Empresariales pagado correspondiente al ejercicio 1995. Sin embargo, la administración tributaria pretende rechazar dicha rebaja por cuanto no se comprobó el pago del el Impuesto a los Activos Empresariales.

   De autos observa este tribunal, que la recurrente pudo probar dicho pago mediante la certificación emitida por el Banco Mercantil en fecha 29 de mayo de 2000, cuyo original cursa en el expediente bajo el folio 228. En dicha certificación consta la recepción de todos los dozavos del Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio 1995 rechazados por la Fiscalización, los cuales aparecen descritos mediante el número de formulario o planilla, la fecha y el monto exacto de cada pago. Asimismo, el mencionado banco informó a este Tribunal mediante comunicación del 22 de enero de 2001 (folio 318) que los dozavos (Bs. 700.318,42 por cada uno) fueron pagados por la recurrente. Estos pagos anticipados del Impuesto a los Activos Empresariales, igualmente constan en el Formulario “Declaración y pago del Impuesto a los Activos Empresariales” presentada para el ejercicio 1995, la cual se anexó como Anexo 26 del recurso Contencioso Tributario.

   En consecuencia, considera este Tribunal que ha quedado plenamente probado el pago del Impuesto a los Activos Empresariales cuya rebaja había sido incluida en las declaraciones de Impuesto Sobre La Renta de la recurrente y fue rechazada o no considerada por la Administración Tributaria. Así se declara.

   DECISIÓN

   Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano F.H.R., venezolano, mayor de edad, casado, abogado en ejercicio, de este domicilio, titular de la cédula de identidad No. 5.544.003, debidamente inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 23.809, actuando en su carácter de apoderado judicial de C.A. VENCEMOS, sociedad mercantil domiciliada en la ciudad de Caracas e inscrita por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 18 de octubre de 1988, bajo el N° 26, Tomo 14-A; habiéndose fusionado con la empresa INVERSIONES VENCEMOS, C.A., según se evidencia de Acta de la Asamblea Extraordinaria de Accionistas de C.A. VENCEMOS, celebrada en fecha 30 de diciembre de 1999, e inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 15 de febrero de 2000, bajo el N° 56, Tomo 22-A Pro; contra los siguientes actos: 1) Actas de Reparo identificadas con las letras y números GRTI-RC-DF-1-1051-000433, GRTI-RC-DF-1-1052-000434, GRTI-RC-DF-1-1052-000436, GRTI-RC-DF-1-1052-000435, todas de fecha 26 de Marzo de 1999 en relación a las declaraciones informativas de rentas correspondientes a los ejercicios 01-10-94 al 31-12-94; 01-01-95 al 31-12-95; 01-01-96 al 31-12-96 y 01-01-97 al 31-12-97, respectivamente; 2) Actas de retención distinguidas con las letras y números GRTI-RC-DF-1-1052-000431 y GRTI-RC-DF-1-1052-000432 para los ejercicios 1996 y 1997, respectivamente, y 3) contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo distinguida con las letras y números SAT/GRTI/RC/DSA/2000-000310, dictada en fecha 04 de abril de 2000. En consecuencia, se declara la nulidad total de los actos administrativos señalados en los términos del presente fallo.

   PUBLIQUESE Y REGÍSTRESE

   Dada, firmada y sellada en la sede del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los cuatro (4) días del mes de marzo del año dos mil cinco (2005). Año 195º de la Independencia y 146º de la Federación.

   LA JUEZA SUPLENTE

   Abog. B.E. OLLARVES HERRERA

   LA SECRETARIA

   V.M.J.

   La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las doce y quince del medio día (12:15.m.)

   LA SECRETARIA

   V.M.J.

   Asunto: AF45-U-2000-000176

   Asunto Antiguo:2000-1519