Decisión nº 819 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Noviembre de 2007

Fecha de Resolución21 de Noviembre de 2007
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 21 de noviembre dos mil siete (2007).

197º y 148°

SENTENCIA N° 819

ASUNTO ANTIGUO: 607

ASUNTO NUEVO: AF47-U-1990-000004

Vistos con Informes del Fisco Nacional.

En fecha 05 de diciembre de 1990, interpone recurso contencioso tributario el abogado A.R.R., venezolano, mayor de edad, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 696, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente C.A. LA SEGURIDAD, R.I.F. N° J-00021410-7, inscrita en el Registro de Comercio que era llevado por el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal, el 12 de mayo de 1943, bajo el N° 2.135, contra la Resolución identificada con las siglas y números HJI-100-00843, de fecha 02 de octubre de 1989, emitida por la Dirección Jurídico Impositiva del Ministerio de Hacienda, la cual declaró improcedente el recurso jerárquico interpuesto contra los actos administrativos contenidos en el Acta Fiscal N° HRCF-CEF-03-01 de fecha 27-02-1986 y la Resolución de Culminación de Sumario Administrativo N° HRCF-SA-120 de fecha 14-04-1989, emanadas por la Dirección de Control de Fiscalización de Ministerio de Hacienda, impone a la prenombrada recurrente a pagar la cantidad de UN MILLON QUINIENTOS OCHENTA Y UN MIL CINCUENTA Y UN BOLIVARES CON CINCUENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs.1.581.051,55) y en consecuencia confirmó los actos administrativos in commento.

En fecha 08 de mayo de 1991, se recibió el recurso contencioso tributario interpuesto por ante Tribunal (Distribuidor) Superior Primero de lo Contencioso Tributario, al cual se le asignó el Asunto Antiguo N° 607, ahora asunto Nuevo AF47-U-1990-000004. Así mismo se dictó auto de entrada en esa misma fecha y se ordenó notificar a los ciudadanos Procurador, Contralor General de la República y a la contribuyente C.A. LA SEGURIDAD, a los fines de la admisión o inadmisión del recurso.

Así, el ciudadano Contralor General de la República fue notificado en fecha 10 de mayo de 1991, la contribuyente C.A. LA SEGURIDAD fue notificada el 14 de mayo de 1991 y el ciudadano Procurador General de la República fue notificado en fecha 12 de mayo de 1991, siendo las correspondientes Boletas de Notificación consignadas en el expediente judicial en fechas 13, 16 y 23 de mayo de 1991, respectivamente.

El día 27 de mayo de 1991 se dictó auto, admitiendo el presente recurso contencioso tributario.

En fecha 17 de junio de 1991, se dictó auto de conformidad con lo establecido en el artículo 182 del Código Orgánico Tributario (1982), declarándose la causa abierta a pruebas.

El día 18 de septiembre de 1991, el Tribunal dictó auto de conformidad con el artículo 184 del Código Orgánico Tributario (1982), dejando constancia que se daba inicio al lapso de la relación del presente procedimiento.

En fecha 02 de octubre de 1991, se fijó el decimoquinto (15) día de despacho inmediato siguiente, para que tuviera lugar el acto de informes.

En fecha 10 de octubre de 1991, presentó escrito de Informes la abogada N.R.M., actuando en representación del Fisco Nacional, estando dentro de la oportunidad legal establecida en la Ley.

La ciudadana abogada J.d.C.B.N., actuando en representación del Fisco Nacional, solicita en fecha 13 de agosto de 1993, se dicte sentencia en el presente juicio.

Por auto de fecha 16 de septiembre de 1993, se avocó en la presente causa la ciudadana Jueza Provisoria de este Órgano Jurisdiccional, Dra. N.P.P..

El ciudadano R.M.R., actuando en representación del Fisco Nacional, solicitó en fecha 14 de noviembre de 1994, se dicte sentencia en el presente juicio.

En fecha 25 de julio de 1996, el abogado A.R.R., actuando como apoderado judicial de la contribuyente C.A. LA SEGURIDAD, se acogió al beneficio de la Ley de Remisión Tributaria. Y en fecha 25 de julio de 1996, este Tribunal, dictó auto de conformidad con el artículo 7 de la Ley de Remisión Tributaria, ordenando suspender el presente proceso, hasta tanto el sujeto activo de la relación jurídica tributaria (SENIAT), expida el finiquito previsto en dicha Ley.

Mediante Oficio N° GCE/99/175 de fecha 25 de enero de 1999, emanado del Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), se envía a este Órgano Jurisdiccional, la decisión administrativa, a través de la cual se declaró improcedente la solicitud de remisión tributaria solicitada por la referida recurrente y ordenó la continuación del procedimiento.

En fecha 13 de marzo de 2004, se dictó auto a través del cual se avoca de la presente causa, la abogada Yasminy R.C., Jueza Temporal de este órgano Jurisdiccional, ordenándose notificar a los ciudadanos Procurador, Contralor, Fiscal General de la República, Gerencia Jurídica Tributaria del Seniat y a la contribuyente C.A. LA SEGURIDAD, a los fines de que las partes puedan ejercer el derecho establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil. De igual manera las respectivas boletas de notificación in commento, fueron consignadas en fecha 29 de marzo de 2004.

Mediante diligencia presentada en fecha 13 de octubre de 2006, la representación de Fisco Nacional consignó copia simple del documento poder de donde se desprende su cualidad para actuar en el presente proceso.

El 07 de junio de 2007, se dictó auto de avocamiento para el conocimiento y decisión de la presente causa, por parte de la abogada L.M.C.B. y en este misma fecha, se publicó cartel a las puertas del Tribunal.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La representación judicial de la contribuyente en su escrito recursorio esgrime los siguientes argumentos argumentos:

  1. Gastos extraterritoriales.

    La contribuyente incluyó como deducción en el renglón todos los demás gastos causados o pagados normales y necesarios hechos en el país con el objeto de producir la renta, por un monto total de Bs. 17.093.346,86, la cantidad de Bs. 446.709,78, por concepto de suscripciones y compra de llaveros en el exterior. La fiscalización rechazó su deducción, por considerar que los mismos no cumplen con el requisito de territorialidad, exigido por el artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

    Sostiene la recurrente, que en todo caso no puede confundirse el procedimiento de calificación de una partida en gastos con la amortización del mismo según lo expresado. En tal virtud, mi representada considera que la adquisición de los referidos bienes en el exterior no corresponden a la calificación fiscal de gastos extraterritoriales y por consiguiente la deducción del costo de dichos bienes en un solo ejercicio, es perfectamente admisible en vista de la exclusión del principio de la territorialidad a aquellas erogaciones que corresponden a la adquisición de bienes en el exterior, a tenor de la norma citada.

  2. Intereses sobre depósitos de ahorro y préstamo.

    La contribuyente en la declaración de rentas del ejercicio 01/01/80 al 31/12/80, en la parte de la conciliación incluyó la suma de Bs. 608.812,92, por concepto de intereses sobre depósitos en entidades de ahorro y préstamo, los cuales corresponden a ingresos exonerados.

    La fiscalización actuando de conformidad con el artículo 3 del Decreto N° 900, de fecha 12/12/80, el cual exonera el pago de impuesto sobre la renta, los intereses de los depósitos de ahorro y bonos de ahorro, cuando en su totalidad no excedan de Cien Mil Bolívares (Bs. 100.000,00), rechazó la cantidad de Bs. 508.812,92 y los transfirió a los ingresos gravables.

    La representación de la Administración Tributaria considera que no tuvo elementos de juicios suficientes para decidir, sin embargo la accionante alega que en el acto de pruebas aportará la documentación suficiente que le permite justificar los extremos fiscales para considerar no gravable la cantidad reparada.

  3. Liberalidades.

    La fiscalización repara la cantidad de Bs. 279.046,67, solicitada por la contribuyente como deducción por concepto de liberalidades, por no cumplir con los requisitos establecidos en el parágrafo decimotercero del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

    En relación al reparo identificado bajo el concepto de liberalidades, la contribuyente no hace objeción al respecto. A tal efecto manifiesta.

    La empresa declaró una pérdida en el ejercicio de Bs. 13.196.682,15, por lo cual dichas liberalidades no exceden de los porcentajes establecidos en la ley y por tanto, no procede dicha deducción.

  4. Deducciones imputadas a ingresos gravables que corresponden a ingresos exonerados en el país.

    La fiscalización basa su argumentación partiendo del hecho de haber presentado la contribuyente, la declaración de rentas correspondiente al ejercicio 01/10/80 al 31/12/80, conciliando la cantidad de Bs. 33.448.304,64, por concepto de ingresos no gravables, en la cual se encuentra incluida la partida de ingresos por rentas exoneradas, por la cantidad de Bs. 24.648.218,89, la diferencia de Bs. 8.800.085,75, corresponde a ingresos no gravables.

    Al respecto, trae a colación lo que prevé la Ley de Impuesto sobre la Renta en su artículo 2, 33 y 35, como refuerzo a sus alegatos esgrimidos en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario.

    Continua alegando la representación de la contribuyente que esto revela la intención del legislador, explícitamente en el citado artículo 15 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, de no distribuir proporcionalmente las deducciones comunes a ingresos gravables y exentos o exonerados, como lo había previsto el proyecto de Ley, sino dejar al Ejecutivo Nacional, al otorgar el incentivo, variar la forma de determinar los elementos de costos y deducciones comunes a ingresos gravables y exentos o exonerados.

  5. Gastos en el exterior.

    Alega la representación de la contribuyente, que su representada considera que la adquisición de revistas y llaveros está ajustada a derecho, a tenor del artículo 35, letra “a” de la Ley de Impuesto sobre la Renta, debido a que dichos bienes están destinados a la producción de la renta y continua señalando, que aún en el caso de que su representada ha registrado dichos egresos como deducciones y no como costos, por lo que solicita que estos desembolsos sean revisados a los fines de que sea admitida la rebaja de dichos egresos como costos a los fines de la determinación de la renta bruta.

  6. Intereses sobre depósitos en entidades de ahorro y préstamo.

    La representación de la contribuyente alega que su representada considera que el reparo es improcedente y debe anularse por cuanto lo recibido de las entidades de ahorro y préstamo no se tipifica como intereses, sino como “dividendos”, lo cual se prueba con el texto impreso en las Libretas de Ahorro, las que serán consignadas con la finalidad de probar que el reparo formulado es improcedente.

    III

    ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

    La representación del sujeto activo de la presente relación jurídico tributaria en su escrito de informes, expone en defensa de los actos administrativos recurridos lo siguiente:

  7. Gatos Extraterritoriales.

    En relación a este reparo la representación fiscal observa que, la recurrente incluyó en el rubro todos los demás gastos causados o pagados normales y necesarios hechos en el país con el objeto de producir la renta, la cantidad de Bs. 446.789,78, por concepto de suscripciones y compra de llaveros en el exterior. Al respecto alega que, dicha deducción fue objetada por la fiscalización, por considerar que los mismos no cumplen con el requisito de territorialidad exigido por la Ley de Impuesto sobre la Renta para que proceda su deducción, de conformidad con el artículo 39 ejusdem.

    En defensa del reparo la representación fiscal trae a colación la falta de prueba en relación a la vinculación existente entre esos gastos con la función del negocio y relación de la empresa, además de que dichos gastos no cumplen con el requisito de territorialidad.

  8. Reparo referido a intereses sobre depósitos de ahorro y préstamo.

    La contribuyente rechaza tal reparo por considerar que dichos intereses corresponden a dividendos a tenor de los contratos que se celebraron con las entidades de Ahorro y Préstamo. El apoderado de la recurrente afirma en su escrito recursorio, que la recurrente en el lapso probatorio aportaría la documentación suficiente que le permita desvirtuar el reparo, y revisadas las actas que conforman el expediente, afirma la representación fiscal que no consta ninguna prueba tendiente a desvirtuar el reparo.

  9. Reparo identificado como deducciones imputadas a ingresos gravables que corresponden a ingresos exonerados en el país.

    La representación del sujeto activo en su escrito de informes esgrime lo siguiente: “La recurrente en su escrito recursivo alega una serie de argumentos con los cuales pretende desvirtuar el reparo formulado bajo el concepto de Deducciones imputables a ingresos gravables que corresponden a ingresos exonerados en el País, concretándose la controversia al régimen de exoneraciones establecidos en los artículos 14 y 15 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

    En este sentido observa que, de las normas arriba señaladas se desprende que la exoneración va dirigida al impuesto o gravamen y esto se aplica sobre el enriquecimiento neto que viene siendo la base imponible. Así mismo en los artículos 33, 35, y 39 ejusdem, se establece cuales son los costos y/o deducciones que permiten deducir de los ingresos brutos obtenidos, para determinar el enriquecimiento neto.

    Como se evidencia la contribuyente incurre en el error de considerar que la Ley se refiere a ingresos brutos, cuando hace referencia a los intereses provenientes de actividades exoneradas, y ello se debe a que la recurrente no se ha percatado que la base, sobre la cual recae la exoneración es el impuesto.

    En cuanto al alegato hecho por la representación de la contribuyente, según el cual no existe ninguna norma legal para efectuar el ajuste determinado por la fiscalización.

    A este respecto la representación fiscal considera que la norma legal contenida en el artículo 15, exige que se determine el enriquecimiento gravable; a menos que el Ejecutivo Nacional decide variar esta forma. En este sentido alega, que la Administración Tributaria en ningún momento está sustituyendo al Ejecutivo Nacional, en la determinación de los gastos que deben corresponder a los ingresos exonerados.

    En este sentido señala, que una vez que una deducción se imputa, a un ingreso exonerado, para obtener el enriquecimiento, cuyo gravamen está exonerado, se deduzcan de nuevo de los ingresos gravables, pues se estaría en presencia de un doble beneficio de exoneración, y que es lo que erróneamente la contribuyente pretende disfrutar, obteniendo de este modo una doble ventaja la cual sería, por una parte, la exoneración de Ley , y por la otra, parte una disminución impositiva por lo que respecta al enriquecimiento gravable, lo que no puede ser desde el punto de vista tributario, y así pido se declare.

  10. Del procedimiento de determinación sobre base presunta.

    La representación fiscal sobre el punto de la determinación sobre base presunta, especifica que procedió de conformidad con los artículos 114 y 115 del Código Orgánico Tributario, por cuanto la recurrente no proporcionó los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta, obligando de esta forma a los funcionarios fiscales a determinar los gastos imputables a ingresos gravables y los gastos imputables a los ingresos exonerados, sobre la base presunta, evidenciándose, ya que no lleva la contribuyente registros contables que permitan la determinación sobre base cierta.

    IV

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Este Tribunal pasa de inmediato a decidir la pretensión de nulidad del acto administrativo recurrido por la representación de la contribuyente y contradicha por los apoderados judiciales del sujeto activo de la presente relación jurídico tributaria.

    En primer término, la representación de la contribuyente rechaza el reparo correspondiente a gastos extraterritoriales por concepto suscripciones de revistas técnicas y compra de llaveros.

    En cuanto a la discusión acerca de la deducibilidad de gastos efectuados por concepto de adquisición en el exterior de libros y revistas técnicas, estima este Tribunal que aún cuando se trata de material que podría estar destinado al uso de personal venezolano y podría resultar de cierto provecho en el desempeño de sus labores, lo cierto es que los parámetros adoptados por el legislador del Impuesto sobre la Renta en la normativa aplicable para el período investigado, en el contexto de la cual existía un sistema eminentemente territorial para la medición del enriquecimiento gravable, no permiten considerar como deducibles dichas erogaciones.

    En efecto, el artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, de fecha 01 de julio de 1978, aplicable en razón del tiempo establecía que:

    ...para obtener el enriquecimiento neto, se harán de la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento

    (Subrayado del Tribunal).

    La Sala Político-Administrativa de la antigua Corte Suprema de Justicia, en sentencias de fechas 30 de julio de 1992 y 28 de octubre de 1993 (ambas en casos de “Exxon Service Venezuela Inc”), y 19 de diciembre de 1996 (caso “Bariven, C.A.”), ha insistido en este criterio, ratificado posteriormente por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante fallo de fecha 20 de noviembre de 2003 (caso “Santa F.D.C. of Venezuela, C.A.”), en el que se expresó lo que a continuación se transcribe:

    ...hay que distinguir este elemento de territorialidad cuando se trata de definir la gravabilidad de un ingreso, y cuando se trata de definir la deducibilidad del gasto. En el primer caso basta con que una cualquiera de las causas que lo originan ocurra dentro del territorio nacional, aunque el ingreso se genere en el Exterior, para que aquél se considere gravable en Venezuela. Pero tratándose de gastos deducibles, éstos deben realizarse íntegra y efectivamente dentro del territorio nacional para determinar la procedencia de su deducción

    .

    De esta forma, tratándose de gastos de naturaleza netamente extraterritorial, la cual por demás no fue cuestionada –y mucho menos desvirtuada con pruebas por la contribuyente accionante, resulta forzoso a este Tribunal declarar procedente el reparo formulado por este concepto, y así se declara.

    Seguidamente observa este Tribunal que, la Administración Tributaria rechazó en el ejercicio investigado la conciliación por la cantidad de Bs. 608.812,92, por concepto de intereses sobre depósitos en entidades de ahorro y préstamo, los cuales corresponden a ingresos exonerados según la representación de la contribuyente.

    La representación de la contribuyente alega en su escrito recursorio que dicha cantidad corresponde a intereses generados por una cuenta de ahorro que éste mantenía en una entidad financiera de carácter nacional, y que en la oportunidad legal correspondiente, es decir, en el lapso de pruebas consignaría todo los medios de prueba idóneos para desvirtuar la pretensión fiscal.

    Este Tribunal observa, que la doctrina nacional ha sido conteste en cuanto al deber de las partes de demostrar, a través de los medios probatorios idóneos sus respectivas afirmaciones o pretensiones deducidas en el recurso contencioso tributario, en este sentido G.G.Q. ha expresado lo siguiente:

    El principio del tema o necesidad de la prueba, como uno de los principios generales de la prueba judicial, esta comprendida en la regla que ordena al juez atenerse a lo alegado y probado en autos, de conformidad con el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, por lo cual los hechos que sirven de fundamento al juez para su decisión, deben estar demostradas por las pruebas aportadas al proceso.

    (Gilberto Guerrero, Objeto de la Prueba Judicial Civil y su Alegación, editado por el Tribunal Supremo de Justicia, Pág. 37).

    En este sentido también el doctrinario L.R., en el libro “ La Carga de la Prueba” ha analizado el tema probatorio in commento, exponiendo lo siguiente:

    En el proceso documental, el demandante tienen que estar en situación de probar, mediante documentos, todos los hechos que son necesarios para fundar su derecho; si no ofrece la prueba que le incumbe con los medios de prueba admisibles o no logra suministrar la prueba completamente con estos medios, se rechaza la demanda como inadmisible en la forma procesal elegida, aun cuando el demandado no comparece o reconoce como verdaderas las afirmaciones de la demanda o no las discute o sólo formula objeciones infundadas o inadmisibles. Carga subjetiva de la prueba.

    (La Carga de la Prueba. Editorial E.J.A. Buenos Aires 1956, Págs.11 y ss.)

    En este sentido este Tribunal observa, que la representación judicial de la contribuyente no presentó las pruebas que desvirtuaran las pretensiones fiscales deducidas en las actos administrativos recurridos y de esta manera enervar la presunción de veracidad de dichos actos, ya que ofreció traer al expediente las pruebas pertinentes a los fines de desvirtuar el reparo, referido a intereses sobre depósitos de ahorro y préstamo, lo que no hizo por lo que este Tribunal confirma dicho reparo. Así se declara.

    En el acto administrativo recurrido la Administración Tributaria entre la deducciones solicitadas por la contribuyente C.A. LA SEGURIDAD, en su anexo A-300 N° H-79-0611481, relativo a la declaración de Rentas Definitiva, correspondiente al ejercicio 01-01-80 al 31-12-80, impugna la cantidad de Bs. 379.046,67, por concepto de liberalidades por no cumplir con los requisitos establecidos en el parágrafo decimotercero del artículo 39 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

    La representación de la contribuyente en su escrito contentivo del recurso contencioso tributario, folio siete (7) del expediente judicial, expresa textualmente lo siguiente:

    En relación al reparo identificado bajo el concepto de liberalidades, la contribuyente no hace objeciones al respecto

    .

    Como consecuencia de lo afirmado por la representación de la contribuyente, manifestando que no le hace objeciones al reparo con respecto al rechazo de las deducciones por concepto de liberalidades, este Tribunal confirma el reparo referido a liberalidades. Y así declara.

    En la Resolución recurrida la Administración Tributaria rechaza las deducciones imputadas a ingresos gravables que corresponden a ingresos exonerados en el país por Bs. 246.482,18. En este sentido, este Tribunal observa que la actuación fiscal motiva dichos reparos aduciendo que la recurrente incurre en gastos comunes en la obtención de rentas gravables y rentas exoneradas, y concluye que la contribuyente está en la obligación de determinar los elementos de costos y deducciones comunes a ingresos gravables y exentos o exonerados.

    En este sentido, el actuar de la Administración Tributarias tiene como fundamento lo dispuesto en el artículo 15 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, de fecha 17 de mayo de 1978, el cual establece lo siguiente:

    A los fines de la determinación de los enriquecimientos exentos o exonerados del Impuesto sobre la Renta, se aplicarán las normas de la presente Ley determinantes de los ingresos, costos y deducciones de los enriquecimientos gravables.

    En los casos de exoneración, el Ejecutivo Nacional al otorgar el incentivo podrá variar la forma de determinar los elementos de costos y deducciones comunes a ingresos gravables y exentos o exonerados.

    Así establecido el presupuesto de hecho en las actas fiscales hay que tomar en cuenta que todo ingreso necesariamente supone costos y deducciones como está previsto en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, dicha Ley trae excepciones como los contemplados el los artículos 45, referido a los enriquecimientos netos como sueldos, salarios, emolumentos, dietas, gastos de representación, 48 y siguientes en los casos de rentas presuntas y 79 ejusdem, referido a los ingresos provenientes de ganancias fortuitas.

    De lo anteriormente expuesto, se evidencia que la contribuyente, no se encuentra en presencia de algunos de los casos de excepción previstos en la Ley in commento, motivo este por el cual la contribuyente a debido imputar a los ingresos sujetos a exoneración las deducciones causadas por este concepto, e imputar de esta misma manera a los ingresos gravables las deducciones correspondientes a estos.

    Del análisis de las actas procesales que cursan en autos se observa que la contribuyente no discriminó en su contabilidad las deducciones imputadas a los ingresos, es decir, aplicó las deducciones indiscriminadamente a los ingresos gravables y a los exonerados, obteniendo de esta forma una distorsión en los ingresos que conlleva a una disminución de éstos y en consecuencia también se disminuye el impuesto a pagar, por todo lo anteriormente expuesto este Tribunal considera procedente el reparo en referencia. Y así se declara.

    Por último la representación de la contribuyente, solicita la nulidad de la Resolución recurrida, en virtud de que la Administración Tributaria procedió a la determinación de la obligación tributaria de conformidad con el procedimiento sobre base presunta.

    En este sentido este Tribunal observa que, la determinación del tributo tiene por objeto establecer el acaecimiento de la obligación tributaria, y en caso afirmativo le corresponde al contribuyente fijar su cuantía y proceder al pago dentro del lapso establecido en la ley. Ahora bien esto no quiere decir que la Administración deje de estar facultada para detectar, investigar, y cuantificar el tributo al igual que para sancionar su ocultamiento o distorsión.

    La Administración Tributaria procedió a levantar el Acta Fiscal N° HRCF-CEF-03-01 de fecha 27 de febrero de 1986, de la que derivó la determinación de la obligación tributaria a cargo de la contribuyente, y como se desprende de ésta, la Administración Tributaria fijo los parámetros a utilizar para la realizar la actuación que quedó plasmada en dicho acto administrativo y paso a motivar su actuación de la siguiente manera:

    De las normas legales antes citadas, se desprende claramente el principio general, de que todo ingreso conlleva gastos para su obtención y que estos deben deducírseles para determinar el enriquecimiento neto, sujeto a gravamen de conformidad con la Ley de Impuesto sobre la Renta. Este principio no es aplicable a las rentas señaladas en los artículos 45 y 79 ejusdem, tales como: sueldos, salarios, gastos de representación, etc. Y demás remuneraciones similares, los premios de loterías, hipódromos, y demás ganancias de análoga naturaleza, las cuales no admiten deducciones, no encontrándose los ingresos percibidos por la contribuyente entre los enunciados anteriormente; pero cualquier otro tipo de ingreso, para, obtener el enriquecimiento neto deben rebajársele las deducciones respectivas.

    Y en virtud de que la contribuyente incurre en gastos comunes en la obtención de rentas gravables y exoneradas, y hasta la fecha, el Ejecutivo Nacional no ha modificado la forma de determinar dichos elementos comunes a ambas rentas, se concluye que la contribuyente está en la obligación de determinar su enriquecimiento neto sujeto a exoneración, tomando en consideración la porción correcta de dichos gastos comunes aplicables a los ingresos generadores de enriquecimientos exonerados.

    “La fiscalización procede a determinar las deducciones imputables a los ingresos brutos para obtener el enriquecimiento neto, cuyo gravamen está exonerado, toda vez que la contribuyente no lo ha hecho tomando como base el esfuerzo que conlleva la obtención de los ingresos brutos y de acuerdo a su naturaleza, agrupado en dos rubros tales ingresos, tal como aparecen diferenciados en el Código de Cuentas para compañías de seguros.

  11. - Ingresos por inversiones en carteras de valores.

  12. - Ingresos por créditos otorgados sobre cartera de Crédito y

    para la Ejecución de Programas Especiales de

    Financiamiento y otros.

    El Doctrinario H.B.V. en cuanto a la determinación de oficio ha expuesto lo siguiente:

    “Tanto si la declaración o información no se presentan, como si ellas son excluídas, la Administración fiscal debe llevar a cabo el acto de determinación procurando seguir un trámite que cumpla en la mejor medida posible el doble objetivo de recaudación eficaz y derechos individuales garantizados. Para lograr ello, el procedimiento determinativo debe desenvolverse en diversas etapas.

    La determinación sobre base presuntiva procede cuando el fisco se ve imposibilitado de obtener los elementos certeros necesarios para conocer con exactitud si la obligación tributaria sustancial existe, y -en su caso- cuál es su dimensión pecuniaria. Puede suceder porque el contribuyente no presentó la declaración jurada, porque no aportó los datos que le eran requeridos, porque no presentó los comprobantes necesarios, o por que estos no merecieron fe, o por que no se pudo obtener datos por otra vía. En estos casos, la determinación se hace en mérito a los hechos y circunstancias conocidas que por su vinculación o conexión normal con circunstancias fácticas que las leyes tributarias respectivas prevén como “hechos imponibles”, que permitan inducir la existencia y cuantía de la obligación. Es decir que la determinación se practica sobre la base de indicios o presunciones discretas y razonablemente aplicados. ( H.B.V., Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario, Ediciones Depalma, Buenos Aires, Argentina, Páginas.339 y 351.)

    En este sentido el Tribunal Supremo de Justicia ha establecido lo siguiente en cuanto al procedimiento de determinación sobre base presunta:

    Los referidos sistemas de determinación administrativa, según lo prescrito en el artículo 124 eiusdem, debían llevarse a cabo, sobre base cierta, con apoyo a los elementos que permitan conocer en forma directa los hechos generadores del tributo, y sobre base presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que, por su vinculación o conexión normal con el hecho generador de la obligación, permitan determinar la existencia y cuantía de la misma; estableciéndose de seguida (artículo 125) que la determinación sobre base presunta sólo procede si el contribuyente no proporciona los elementos de juicio necesarios para practicar la determinación sobre base cierta y a la administración tributaria le fuere imposible obtener por sí misma dichos elementos, todo lo cual permite a esta Sala apreciar que la estimación presuntiva constituye un procedimiento por demás excepcional de determinación de la renta y, por tanto, sometida a los supuestos y requisitos de forma y fondo dispuestos por la ley.

    (Sentencia emanada del Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político-Administrativo, caso Contraloría General de la República, Exp. N° 14.894 de fecha 29 de enero de 2002.)

    De lo anteriormente expuesto se evidencia palmariamente que, la contribuyente al momento de presentar su declaración definitiva de rentas no determinó su enriquecimiento sujeto a exoneración, tomando en consideración la porción correcta de dichos gastos, incurriendo en el error de aplicar como deducción a la renta bruta los gastos comunes, tanto los exonerados como los gravables, alterando de esta forma la naturaleza jurídica de los ingresos gravables y exonerados, razón esta que lleva a la Administración Tributaria a proceder a la determinación sobre base presuntiva, para cuantificar la auténtica deuda que tenía la contribuyente para el ejercicio gravable investigado rechazando en consecuencia la cantidad liquidada por la contribuyente. En consecuencia de lo expuesto esta Juzgadora desecha el alegato presentado por la representación del sujeto pasivo de la presente relación jurídico tributario. Y así se declara.

    Finalmente, esta juzgadora pasa a pronunciarse con respecto a la condenatoria en costas procesales a la contribuyente SEGUROS LA SEGURIDAD C.A., de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

    En efecto, dispone el artículo 327:

    Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

    Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

    Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

    PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

    .

    Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18).

    En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa señala que, en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

    De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

    Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

    A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

    El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

    (Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

    En el caso sub examine se observa, que fue vencida totalmente la contribuyente SEGUROS LA SEGURIDAD C.A , razón por la cual este Tribunal, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, condena en costas procesales al mencionado sujeto activo de la relación jurídica procesal instaurada, por ser el medio previsto por el legislador para resarcir a la parte que resulte vencedora en el proceso, por los gastos en que se vio obligada a incurrir para acceder a esta jurisdicción contencioso tributaria, para ejercer su derecho a la defensa.

    En mérito de lo expuesto, se condena en costas procesales a la contribuyente SEGUROS LA SEGURIDAD C.A, en un cinco por ciento (5%), del cuantum determinado por la Administración Tributaria en la Resolución recurrida. Así se decide.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto el 05 de diciembre de 1990, por el abogado A.R.R., mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° 16.345, e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 696, actuando en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente SEGUROS LA SEGURIDAD, C.A. antes identificada.

    En consecuencia:

    i) Se confirma el acto administrativo de contenido tributario N° HJI-100-00843, de fecha 02 de octubre de 1989, emanado de la Dirección Jurídico Impositivo, del Ministerio de Hacienda.

    ii) Se condena en costas a la contribuyente SEGUROS LA SEGURIDAD, C.A., por una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del acto administrativo recurrido

    Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese al Fiscal General de la República, a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), así como a la contribuyente SEGUROS LA SEGURIDAD, C.A., de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el artículo parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

    Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 02 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiún (21) días del mes de noviembre de dos mil siete (2007).

    La Jueza Suplente,

    L.M.C.B.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    En el día de despacho de hoy veintiuno (21) de noviembre de dos mil siete (2007), siendo las dos y treinta de la tarde (2:30 pm), se publicó la anterior sentencia.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    ASUNTO ANTIGUO: 607

    ASUNTONUEVO: AF47-U-1990-000004

    LMCB/JLGR/jlgr.

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