Decisión nº 1671 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 20 de Septiembre de 2011

Fecha de Resolución20 de Septiembre de 2011
EmisorJuzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario
PonenteJavier Sanchez Aullon
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 20 de Septiembre de 2011

201º y 152º

Asunto Nº AF41-U-2003-000023 Sentencia Nº 1671

Asunto antiguo Nº 2228

VISTOS

, con Informes de las partes.

En horas de despacho del día nueve (09) de octubre de 2003 el abogado M.A.I., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 48.523, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente “C.A. DE CEMENTOS TÁCHIRA” sociedad de comercio domiciliada en Caracas e inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal (hoy Distrito Capital) y Estado Miranda, el diez (10) de noviembre de 1944, bajo el Nº 2529, expediente Nº 1165; interpuso recurso contencioso tributario de conformidad con lo previsto en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2900 de fecha veintiocho (28) de agosto de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual se estableció a cargo de la mencionada compañía la obligación de pagar los montos y conceptos siguientes:

i. Doce Millones Seiscientos Ochenta y Nueve Mil Setenta y Ocho Bolívares (Bs.12.689.078,00), actualmente expresados en Doce Mil Seiscientos Ochenta y Nueve Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 12.689,08) por los aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar para los períodos fiscales comprendidos desde el segundo trimestre del año 1998 hasta el primer trimestre del año 2002, infringiendo lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

ii. Diez Millones Novecientos Doce Mil Seiscientos Siete Bolívares (Bs. 10.912.607,00), ahora expresados en Diez Mil Novecientos Doce Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs.10.912,61), por sanción de multa equivalente al Ochenta y Seis Por Ciento (86%) de los aportes omitidos del Dos Por Ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie.

Mediante auto de fecha quince (15) de octubre de 2003, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Asunto Nº AF41-U-2003-000023 y se ordenó la notificación de las partes.

Estando las partes a derecho, según consta a los folios 56 al 63 ambos inclusive, del expediente judicial, en fecha seis (06) de agosto de 2004 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

El veintitrés (23) de agosto de 2004 la abogada R.M.A. inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 75.964 actuando con el carácter de apoderada judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), consignó escrito de promoción de pruebas acompañado con el expediente administrativo y copia certificada del poder que acredita su representación.

Mediante auto de fecha el dos (02) de septiembre de 2004 se admitieron los medios probatorios promovidos cuanto ha lugar en derecho y salvo su apreciación en la definitiva.

El dos (02) de octubre de 2005, siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de Informes comparecieron por una parte, la abogada R.M.A. supra identificada, actuando con el carácter de apoderada judicial del INCE, quien consignó conclusiones escritas en dieciocho (18) folios útiles; y por la otra, el abogado M.A.I., antes identificado, actuando con el carácter de apoderado de la parte recurrente, el cual presentó Escrito de Informes constante de seis (6) folios útiles.

Vencido el lapso para la presentación de las observaciones escritas sobre los informes de la parte contraria, en fecha quince (15) de noviembre de 2004 el Tribunal dejó constancia que las mismas no hicieron uso de ese derecho, por lo que seguidamente dijo “VISTOS” y entró en la oportunidad procesal de dictar sentencia.

El treinta (30) de septiembre de 2008 la abogada E.M.E., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 106.979, actuando con el carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), solicitó mediante diligencia se dictara sentencia y consignó copia del documento poder que acredita su representación.

En fecha once (11) de mayo de 2011 el abogado J.R.S. inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 70.411, actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente consignó diligencia en la cual señaló su nuevo domicilio procesal y solicitó se dictara sentencia en la presente causa.

En fecha primero (1°) de agosto de 2011, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha seis (06) de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día cuatro (04) de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"... el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho este comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso. Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

En la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal pasa a pronunciarse acerca del recurso contencioso tributario de autos tomando en atención lo siguiente:

-I-

ALEGATOS DE LAS PARTES

Alegatos de la recurrente

Manifiesta el apoderado judicial de la contribuyente que la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con el Nº 2900 de fecha veintiocho (28) de agosto de 2003, no apreció la totalidad de las defensas alegadas por su representada en el escrito de descargos, específicamente las relacionadas “(…) con la eximente de sanción solicitada en el Escrito de Descargos, ya que el INCE en ninguna parte de la Resolución analiza y aprecia tales argumentos (…)”

Alega que la Resolución antes descrita grava las utilidades pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, vigente en razón del tiempo, lo cual a su juicio es ilegal.

Al respecto señala que “(…) el ordinal 1° del artículo 10 de la ley del (sic) INCE, establece un gravamen del 2% sobre los sueldos y salarios de los trabajadores de la empresa. Asimismo, debe mencionarse que sólo el numeral 2° (sic) del artículo 10 citado, prevé un gravamen para las utilidades, cuyos sujetos pasivos son los trabajadores de la Empresa y no así el numeral 1° (sic) del mencionado artículo, el cual no dispone que las utilidades estén gravadas con la contribución patronal del 2%. En tal sentido, la actuación fiscal pretende un gravamen del 2,5% sobre las utilidades, gravamen este que no establece la Ley, pues el mismo solamente se refiere a una contribución del ½% por parte de los trabajadores.”

En este orden de ideas, expresa que “(…) existe una doble tributación jurídica que la Ley del (sic) INCE no consagra, puesto que, aun cuando se trata de dos sujetos pasivos distintos, estamos en presencia de una misma empresa y un mismo concepto de utilidades, que resultaría doblemente gravado al imponérsele el medio por ciento (½%) previsto en la Ley y adicionarle el dos por ciento (2%) que pretende el INCE (…)”.

Asimismo, sostiene que “(…) no deberían incluirse las utilidades en el concepto de remuneraciones de cualquier especie consagrado en el numeral 1° (sic) del artículo 10 de la Ley del INCE, tal y como comúnmente lo ha señalado el INCE, pues se vulnera el principio de legalidad tributaria establecido en el artículo 224 de la Constitución Nacional derogada (artículo 317 de la nueva Constitución Nacional) y desarrollado en el artículo 4 del COT anterior (3 del nuevo COT), ya que se está concluyendo que la base imponible es ilimitada y su definición habrá de quedar en manos del funcionario revisor o del propio contribuyente.”

Adicionalmente, afirma que el INCE también gravó las horas extras pagadas al personal y considera el representante judicial de la recurrente, que tal concepto no forma parte del salario normal y no está sujeto al aporte del 2% de dicha institución.

En tal sentido, expresa que: “Las horas extras, como de su denominación se desprende, es un concepto que le cancela (sic) mi representada a su personal de forma eventual y no concurrente, con lo cual está excluido del salario normal y no forma parte de la base imponible para determinar las contribuciones al INCE (…)”

Con fundamento en lo expuesto, solicita que en el supuesto negado de no ser anulados los reparos formulados a la aportante “C.A. CEMENTOS TÁCHIRA”, la multa impuesta a través de la Resolución recurrida se revoque por cuanto existe una circunstancia eximente de la responsabilidad penal tributaria conforme a lo previsto en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001, relativa al error de derecho excusable “(…) por cuanto hay una interpretación controvertida entre el INCE y [su] representada sobre si deben gravarse o no las utilidades. En efecto, debe tomarse en cuenta el error de derecho en que pudo haber incurrido [su] representada al interpretar el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del (sic) INCE y considerar, por ejemplo, que las utilidades no eran gravables con la contribución de 2%, mas aun, cuando la misma jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia y del hoy Tribunal Supremo de Justicia lo ha establecido.”

Finalmente, expone “Que el criterio pacífico y reiterado de nuestro M.T.-vinculante para el INCE y para los contribuyentes- ha sido el de considerar improcedente el gravamen de las utilidades con la contribución patronal del 2%. Por lo tanto solicito a los fines de evitar que el INCE continúe levantando este tipo de reparos (que por lo demás lo que hacen es congestionar innecesariamente la administración de justicia), que se condene en costas a éste, ya que no tiene razones para continuar debatiendo este asunto y hacer incurrir a mi representada y a muchos contribuyentes, en la generación de costos innecesarios en la defensa y tramitación de esos procesos.”

Alegatos del ente recurrido

La representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en el escrito de informes consignado ante este Órgano Jurisdiccional realizó las siguientes consideraciones:

En lo que respecta al supuesto vicio del procedimiento por falta de análisis de las defensas alegadas por la contribuyente en su escrito de descargos, el ente recurrido expresa: “(…) que en el mencionado acto se hace una descripción sucinta, luego de su análisis, de los descargos formulados por el contribuyente en el capítulo II de la misma declarando parcialmente procedente el escrito de descargos por considerar, al analizar los soportes contables de la empresa, que hay errores de calculo (sic) en los montos gravados de las partidas vacacionales y utilidades pagadas a los trabajadores por lo que se procedió a realizar los ajustes correspondientes, tal como se muestra en la forma de modificación y/o ajuste Nº 043493-043494 de fecha: 11 de agosto de 2003 (…)”

También alega con relación a las utilidades que: “(…) la corte formuló su criterio con respecto a las utilidades contractuales o convencionales que sí pueden ser ofrecidas al trabajador como una contraprestación a su labor ordinaria, sea por vía de una cantidad fija o con un tanto por ciento en las utilidades de la empresa; de esta manera el Supremo Tribunal estableció que independientemente de la aleatoriedad que pueden tener las utilidades convencionales o contractuales, las mismas forman parte del salario ya que éste, en su noción o concepto amplio, está igualmente conformado por elementos variables.

(…) Con la entrada en vigencia de la norma en comento [el Reglamento de la Ley del Trabajo de 1974], las utilidades convencionales bajo el imperio de la Ley del Trabajo y su reglamento perdieron el carácter aleatorio para convertirse en una garantía que definitivamente las convirtió en salario (…)

Del mismo modo se adhiere al criterio sostenido por la consultoría jurídica del mismo instituto el cual establece: “(…) si el patrono, en virtud de un contrato individual o colectivo (…) conviene en pagar por concepto de utilidades a sus trabajadores una suma superior a dos (2) meses, es indudable que tal pago, antes que una utilidad de carácter legal, es claramente una utilidad convencional o contractual, por mas que en el contrato se le haya denominado legal, y por lo tanto se debe tener en cuenta para calcular el salario (…)”.

Asevera que “(…) no hay duda en cuanto a su inclusión como parte de los conceptos a los cuales se debe aplicar el gravamen del 2% del ya nombrado artículo 10 ordinal 1° de la Ley sobre el INCE, no porque las mismas constituyan o no salario recibido por el trabajador, sino porque las utilidades conforman una remuneración pagada al personal que trabaja para la empresa.”

Con respecto a las horas extras señala que: “(…) estos conceptos sí forman parte de lo que la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa en su artículo 10, ordinal 1°, denomina remuneraciones de cualquier especie (…)”

Por último, con relación a la eximente de responsabilidad invocada por la empresa recurrente relativa al error de derecho excusable sostiene que “(…) es procedente tal eximente siempre y cuando el error sea invencible, es decir que el contribuyente debe agotar todo los medios para conocer la aplicabilidad e interpretación de una norma en concreto como consultando a la administración sobre el criterio adoptado por ésta en cuanto al aspecto controvertido o dudoso. De ahí a nuestro entender que para que proceda la eximente invocada, el error de derecho debe ser invencible para que sea causa excluyente de la responsabilidad por infracciones.”

- II -

MOTIVACION PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por el apoderado judicial de la sociedad mercantil “C.A. DE CEMENTOS TÁCHIRA”, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario y los argumentos expuestos por la representación judicial del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); este Tribunal delimita la controversia en decidir sobre la legalidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2900 de fecha veintiocho (28) de agosto de 2003, emanada del Instituto mencionado, y por lo tanto determinar: 1) Por aportes del 2% por la cantidad de Doce Millones Seiscientos Ochenta y Nueve Mil Setenta y Ocho Bolívares (Bs.12.689.078,00), actualmente expresada en Doce Mil Seiscientos Ochenta y Nueve Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 12.689,08).

Por el acto recurrido, se confirma parcialmente los reparos formulados y se ordena imponer las siguientes multas: a) Por la aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario, la cantidad de Diez Millones Novecientos Doce Mil Seiscientos Siete Bolívares (Bs. 10.912.607,00), ahora expresada en Diez Mil Novecientos Doce Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs.10.912,61) equivalente al Ochenta y Seis Por Ciento (86%) del monto del tributo omitido.

Delimitada así la litis, este Tribunal pasa a decidir y al respecto observa:

De la gravabilidad de las utilidades y horas extras pagadas a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE

El apoderado judicial de la contribuyente sostiene que la Resolución impugnada aplicó en forma indebida la normativa dispuesta en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE por lo que considera “(…) no deberían incluirse las utilidades en el concepto de remuneraciones de cualquier especie consagrado en el numeral 1° (sic) del artículo 10 de la Ley del (sic) INCE, tal y como comúnmente (sic) lo ha señalado el INCE (…)”

Por su parte, la representante del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), indica que “(…) no hay duda en cuanto a su inclusión como parte de los conceptos a los cuales se debe aplicar el gravamen del 2% del ya nombrado artículo 10 ordinal 1° de la Ley sobre el INCE, no porque las mismas constituyan o no salario recibido por el trabajador, sino porque las utilidades conforman una remuneración pagada al personal que trabaja para la empresa.”

Con vista en los anteriores alegatos este Tribunal observa que es menester precisar si la Administración Tributaria Parafiscal incurrió o no en un falso supuesto de derecho al interpretar el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE.

Por lo tanto, resulta imperioso traer a colación lo que la doctrina ha sostenido sobre el falso supuesto, el cual puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho afectando lo denominado por ésta como la “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, analizando el modo en el cual los hechos fijados en el procedimiento, se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Así, las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina, son las siguientes:

a) La ausencia total y absoluta de hechos: Se presenta cuando la Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logra demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

b) Error en la apreciación y calificación de los hechos: Ocurre cuando los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

c) Tergiversación en la interpretación de los hechos: Tiene lugar cuando existe un error en la apreciación y calificación de los hechos de forma extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma. (Tomado de Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alva srl. Caracas 2001)

Asimismo, este Tribunal acoge el criterio que respecto al vicio de falso supuesto estableciera la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01117, de fecha diecinueve (19) de septiembre del 2002, en los términos que se expresan a continuación:

(…) A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

En armonía con lo anterior, resulta pertinente destacar lo que sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, ha dejado sentado de manera pacífica la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha cinco (05) de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha cuatro (04) de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del veintidós (22) de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), entre otras decisiones, donde se estableció:

(Omissis)

Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.’ (Destacado de la Sala)

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así, de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores.

(Omissis)

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el ordinal 1 (sic) del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a ‘remuneraciones de cualquier especie’, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas.

(Destacado del Tribunal).

A partir del criterio sostenido por nuestro m.T., contenido en la transcripción que antecede y aplicado al caso de autos, tomando como base las alegaciones aducidas por las partes en el presente caso, observa este Juzgado que la Administración Tributaria Parafiscal incurrió en un falso supuesto de derecho, pues conforme fue apreciado por la contribuyente las utilidades no forman parte del salario normal, en virtud de tratarse de una remuneración complementaria, por ende, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

Con relación a la inclusión o no de las horas extras en la base imponible del aludido aporte del Dos Por Ciento (2%) establecido en la norma citada, la contribuyente alega que “Las horas extras, como de su denominación se desprende, es un concepto que le cancela (sic) mi representada a su personal de forma eventual y no concurrente, con lo cual está excluido del salario normal y no forma parte de la base imponible para determinar las contribuciones al INCE (…)”.

Frente a lo cual la Administración parafiscal afirma que “(…) estos conceptos sí forman parte de lo que la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa en su artículo 10, ordinal 1°, denomina remuneraciones de cualquier especie (…)”.

Con base en lo expresado por las partes, este Juzgado reproduce las consideraciones efectuadas sobre la no gravabilidad de las utilidades, en el sentido de que dichos conceptos (horas extras y utilidades) no están incluidos dentro de las definiciones de salario y sueldos, ni regidos por el rubro “remuneraciones de cualquier especie”; pues se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a recompensar o beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo (vid. Sentencias Nos. 00422 de fecha 1º de abril de 2009, caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A. y 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A.). En consecuencia, el ente parafiscal incurre en el vicio de falso supuesto de hechos y de derechos, por lo que se declara la nulidad absoluta del acto administrativo contenido en la Resolución Nº 2900, emanado de la Gerencia General de Finanzas, el cual es objeto de impugnación en el presente recurso. Y así se declara.

En razón de lo expuesto anteriormente, este Tribunal en relación a las demás obligaciones tributarias accesorias contenidas en la Resolución objeto de impugnación, concernientes a las multas impuestas, son declaradas nulas, por cuanto el acto administrativo se encuentra viciado de falso supuesto, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Así se decide.

De la condenatoria en costas

La representación judicial de la contribuyente solicitó la condenatoria en costas del ente recurrido “a los fines de evitar que el INCE continúe levantando este tipo de reparos (que por lo demás lo que hacen es congestionar innecesariamente la administración de justicia), que se condene en costas a éste, ya que no tiene razones para continuar debatiendo este asunto y hacer incurrir a mi representada y a muchos contribuyentes, en la generación de costos innecesarios en la defensa y tramitación de esos procesos.”

Sobre el particular, es preciso traer a colación el artículo primero (1°) del Decreto con Rango y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), según el cual “el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales y tributarias de la República Bolivariana de Venezuela ”, razón por la que es aplicable a la causa bajo examen el criterio establecido en la sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Nro. 1238 de fecha treinta (30) de septiembre de 2009 (caso: J.I.R.D.), conforme el cual “se considera que el enunciado normativo de prohibición de condenatoria en costas a la República encuentra una justificación constitucional por lo que debe prevalecer como Privilegio procesal cuando ésta resulta vencida en los juicios en que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos (…)”

En tal sentido, debe prevalecer como privilegio procesal la prohibición de condenatoria en costas al INCE cuando éste resulte vencido en los juicios en los que haya sido parte.

En consecuencia, se desestima la solicitud de condenatoria en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) formulada por la contribuyente. Así se declara.

-III-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “C.A. DE CEMENTOS TÁCHIRA” contra el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2900 de fecha veintiocho (28) de agosto de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En consecuencia:

Se ANULA la Resolución antes identificada mediante la cual se impuso a la mencionada sociedad mercantil la obligación de pagar la cantidad de Doce Millones Seiscientos Ochenta y Nueve Mil Setenta y Ocho Bolívares (Bs.12.689.078,00), actualmente expresada en Doce Mil Seiscientos Ochenta y Nueve Bolívares con Ocho Céntimos (Bs. 12.689,08) por concepto de aportes del Dos Por Ciento (2%) de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie dejados de pagar para los períodos fiscales comprendidos desde el segundo trimestre del año 1998 hasta el primer trimestre del año 2002, así como la multa accesoria a ésta impuesta por el monto total de Diez Millones Novecientos Doce Mil Seiscientos Siete Bolívares (Bs. 10.912.607,00), ahora expresado en Diez Mil Novecientos Doce Bolívares con Sesenta y Un Céntimos (Bs.10.912,61).

NO PROCEDE la condenatoria en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), conforme fue explicado en la parte motiva de esta decisión.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

La presente decisión no tiene apelación en los términos descritos en el artículo 278 eiusdem.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinte (20) días del mes de septiembre de dos mil once (2011). Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Suplente,

Abg. G.A.B.P..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos y veintiséis minutos de la tarde (2:26 p.m.)------------------------------------

El Secretario Suplente,

Abg. G.A.B.P.

ASUNTO Nº AF41-U-2003-000023.-

Asunto antiguo Nº 2228.-

JSA/dbmm.-

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