Decisión nº 1726 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Mayo de 2015

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 15 de mayo de 2015

205º y 156º

ASUNTO : AP41-U-2013-000494

SENTENCIA DEFINITIVA No. 1726

Se inicia este proceso con el escrito presentado en fecha 21 de noviembre de 2013 (folios 1 al 77), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributarios de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través del cual los ciudadanos abogados BURT HEVIA e I.R., titulares de la cédulas de identidad Nos. 15.027.711 y 18.915.233 e inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nos. 119.225 y 178.196 en su carácter de apoderados judiciales de la empresa BRISTOL-MYERS DE VENEZUELA, S.C.A, sociedad anónima originalmente inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Aragua, en fecha 08 de octubre de 1958, bajo el N° 130, Tomo 17-A., cuya última modificación estatutaria quedó inserta por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital, en fecha 06 de noviembre de 2002, bajo el N° 45, Tomo 172-A-Sgdo, e inscrita por ante el Registro de Información Fiscal bajo el No. J-00076573-1, facultados por documento poder autenticado ante la Notaría Pública Tercera del Municipio Chacao del Estado Miranda (folios 32 al 42), en fecha 19 de noviembre de 2013, bajo el N° 30, Tomo 186 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, a través del cual interpusieron recurso contencioso tributario contra la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0568 de fecha 30 de septiembre de 2013 (folios 45 al 63), emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución del Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-2009-097 de fecha 30 de septiembre de 2009 (folios 64 al 76), dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital y notificada el 21 de octubre de 2009, a través del cual determina a la contribuyente obligación tributaria, multa e intereses moratorios, discriminados así: i) por Impuesto no retenido sobre compras de bienes y recepción de servicios a contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de DOSCIENTOS DIECISIETE MIL CIENTO TREINTA Y CUATRO BOLÍVARES CON CINCUENTA Y NUEVE CENTIMOS (Bs. 217.134,59), ii) multa calculada conforme al artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, para los períodos impositivos mayo y junio de 2004, reflejando la cantidad total de NOVECIENTOS SESENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES CON VEINTICINCO CENTIMOS (Bs. 966.996,25), calculada tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria (U.T) en cincuenta y cinco Bolívares (Bs. 55,00) conforme con lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y la cantidad de DOSCIENTOS SETENTA MIL NOVECIENTOS SESENTA Y TRES BOLÍVARES CON OCHENTA Y UN CENTIMOS (Bs. 270.963,81), por concepto de intereses moratorios conforme con el artículo 66 ejusdem, para un monto total de BOLÍVARES UN MILLON CUATROCIENTOS CINCUENTA Y CINCO MIL NOVENTA Y CUATRO CON SESENTA Y CINCO CENTIMOS (Bs 1.455.094,65).

La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), previa distribución asignó su conocimiento a este Tribunal Superior, siendo recibido el 21 de noviembre de 2013, y se le dio entrada mediante auto de fecha 26 de noviembre de 2013 (folios 78 al 79), por lo que se ordena librar boletas de notificación de ley, las cuales fueron debidamente practicadas tal y como consta a los folios 89 al 94, respectivamente.

Por sentencia interlocutoria de fecha 07 de febrero de 2014 (folios 95 al 97), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día siguiente al de la citada fecha, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha 21 de febrero de 2014 (folios 98 al 191), la ciudadana abogada L.L., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el No. 149.624 en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de promoción de pruebas, haciendo valer la prueba de exhibición del expediente administrativo y documentales, el cual fue agregado a los autos el 24-02-2014 (folio 192).

En fecha 07 de marzo de 2014 (folios 193 y 194), este Tribunal admitió las pruebas promovidas por la parte recurrente en el capitulo II, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, salvo su apreciación en la definitiva e Inadmitió la referida al Capitulo I.

Vencido el lapso probatorio, mediante auto se dejo constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 07-04-2014, tendría lugar la oportunidad para que las partes presenten en sus respectivos informes (folio 195).

El 29-04-2014 (folios 02 al 46 pieza 2), la ciudadana abogada LINOZKA M.G.C., inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 68.355, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consigna escrito de informes.

El 29-04-2014 (folios 47 al 176 pieza 2), compareció la ciudadana abogada LINOZKA M.G.C., actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, quien consigna copia del poder que acredita su representación y copia certificada del expediente administrativo.

El 05-05-2014 (folios 177 al 187 pieza 2), la ciudadana abogada I.R.L., actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de informes.

El 15-05-2014 (folios 188 al 208 pieza 2), la ciudadana abogada L.L., actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de Observaciones a los Informes.

En fecha 16 de mayo de 2014 (folio 209 pieza 2), el Tribunal dijo “Vistos”.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Manifiesta que la resolución impugnada se encuentra viciada de ilegalidad por falso supuesto de derecho al considerar exigible la obligación por parte de BRISTOL-MYERS de declarar el Impuesto al Valor Agregado en carácter de responsable solidario.

   Alega que el vicio denunciado derivó de la errada interpretación del artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual establece las obligaciones de los agentes de retención, por lo cual debe declararse la nulidad absoluta de la Resolución 0568 de conformidad con los artículos 25 de la Constitución Nacional y 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Señala que si el agente de retención no practicó la retención, responderá solidariamente con el contribuyente, por lo que la responsabilidad solidaria establecida en el Código Orgánico Tributario de 2001 es en el sentido de responder por la totalidad del impuesto, pero sólo si el contribuyente del impuesto no cumple con sus obligaciones tributarias al respecto.

   Explana que si hubiese existido una obligación tributaria por concepto de Impuesto al Valor Agregado, la Administración Tributaria debió haber formulado el reparo a los contribuyentes de dicho impuesto y haber otorgado a éstos su derecho a la defensa como únicos titulares del interés legítimo personal y directo; y una vez que el acto administrativo haya quedado firme y los contribuyentes no hayan pagado las supuestas obligaciones tributarias, cabría entonces exigir el cumplimiento a la recurrente en su carácter de responsable solidario como agentes de retención que no practicó la retención y supuestamente estaba obligada a ello.

   Sostiene que para que proceda la solidaridad establecida en el mencionado artículo 1 de la Providencia en concordancia con el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, es necesario que se compruebe no sólo el acaecimiento del hecho imponible sino que verifique estos supuestos: i) los contribuyentes a los que la recurrente les ha supuestamente debido de retener no declararon y pagaron el Impuesto al Valor Agregado, ii) que se le otorgue el derecho a la defensa de dichos contribuyentes en la determinación efectuada por la Administración Tributaria, y iii) que la Administración Tributaria agotó todos los medios y acciones de cobro contra dichos contribuyentes del impuesto.

   A tal efecto, hizo referencia a las jurisprudencias de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario.

   Denuncia que la resolución recurrida está afectada por el vicio de falso supuesto de derecho al considerar que BRISTOL-MYERS fue sujeto agente del ilícito tipificado en el artículo 112 numeral 3 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Luego de analizar el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, concluye que la recurrente no tenía deber legal alguno de retener las cantidades exigidas por la Administración Tributaria, con lo que mal podrá considerarse como agente dañoso del ilícito tipificado en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia la Resolución 0568 constituye un falso supuesto de Derecho, por cuanto no se ha verificado el hecho típico de la mencionada disposición legal y la hace nula.

   Alega que la determinación de la supuesta y rotundamente negada responsabilidad penal tributaria de BRISTOL-MYERS por medio del acto impugnado, está radicalmente viciada de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al suponer falsamente que la recurrente cometió intencionalmente los ilícitos tributarios tipificados en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, sin prueba de cargo alguna que desvirtuara la garantía fundamental de la presunción de inocencia, consagrada en el numeral 2 del artículo 49 de la Constitución, e igual vulnera por falta de aplicación de los artículos 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 60 del Código Penal, por lo cual supone la Nulidad insanable de la Resolución impugnada.

   Señala que correspondía a la Administración Tributaria la actividad probatoria de cargo para determinar más allá de toda duda razonable, la posible existencia de una conducta dolosa o culposa imputable a BRISTOL-MYERS, en virtud del principio de presunción de inocencia y nada de ello fue realizado en el presente caso, por lo que resulta indispensable declarar inocente a BRISTOL-MYERS en razón de la impretermitible aplicación del numeral 2 del artículo 49 constitucional, de manera que la resolución impugnada es nula, en virtud de lo previsto en los artículos 25 de la Constitución y 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Manifiesta que en el supuesto negado que se entendiese que el hecho que se le imputa ilegalmente a BRISTOL-MYERS es punible, entonces el acto administrativo contenido en la Resolución impugnada objetada está radicalmente viciado de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al suponer falsamente punible a título culposo el ilícito tipificado en el artículo 112, numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

   Explana que de acuerdo con la garantía constitucional innominada de culpabilidad, cuya formulación expresa recoge el artículo 61 del Código Penal y, supletoriamente a la materia tributaria, el artículo 79 del mencionado Código, únicamente los hechos cometidos intencionalmente (a titulo de dolo) son susceptibles de punición, ya que los ilícitos cometidos culposamente únicamente lo serán en la medida en que la ley lo establezca expresamente, cuestión que no ocurre en el caso del ilícito antes mencionado, ilegítimamente imputado a BRISTOL-MYERS.

   Sostiene que la resolución recurrida está viciada de falso supuesto de derecho, al interpretar erróneamente la administración tributaria que BRISTOL-MYERS debe intereses moratorios, tanto por la improcedencia de los conceptos de reparo, como por la falta de comprobación del carácter culposo del supuesto retardo en el pago de la obligación tributaria supuestamente incumplida, lo que origina una indebida aplicación del artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, que acarrea la nulidad del acto administrativo impugnado de acuerdo con lo previsto en el artículo 240 numeral 1 y artículo 240 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Alega que la Administración Tributaria aplicó indebidamente el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 a la determinación de las multas impuestas a BRISTOL-MYERS, ya que pretende la actualización monetaria de tales penas con base en el valor de la Unidad Tributaria (UT) vigente para la fecha de la emisión de la Resolución impugnada, y no la vigente para el momento de acaecimiento de los hipotéticos hechos punibles cometidos por la recurrente.

   Concluye que a raíz de la improcedencia de las multas impuestas a BRISTOL-MYERS en el presente caso, aplica la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de derecho excusable conforme a lo previsto en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario, puesto que la recurrente en tal caso habría incurrido involuntariamente en dicho error, al considerar que no debía realizar retención alguna durante los períodos fiscalizados.

   Solicita la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado y se declare con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente.

   En el escrito de observaciones a los informes presentados por la República, ratifica todos los argumentos expuestos en el escrito recursivo.

2. La República

   La representación de la República en su escrito de informes ratificó los fundamentos fácticos y jurídicos del acto recurrido, confirmando sus términos.

   Con relación al falso supuesto de derecho, al considerar exigible la obligación por parte de BRISTOL-MYERS de declarar el Impuesto al Valor Agregado en carácter de responsable solidario, cita los artículos 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, 1, 3 4 y 9 de la Providencia Nº 1455 aplicable “rationae temporis”, y manifiesta que todos aquellos contribuyentes calificados como especiales para la fecha de entrada en vigencia de dicha Providencia, estaban en el deber de cumplir con la normativa prevista en este instrumento, por lo que la recurrente durante los periodos de imposición mayo y junio 2004, realizó operaciones de compra de bienes muebles corporales y recepción a contribuyentes ordinarios, por lo cual estaba obligada a retener el Impuesto al Valor Agregado para los ejercicios fiscales mayo y junio 2004.

   Posterior a la transcripción del artículo 1221 del Código Civil alega que la normativa citada prevé que de no realizarse la retención o percepción a que hubiere lugar, el agente responderá solidariamente con la contribuyente, consagrando así el principio de solidaridad del agente de retención en el cumplimiento de las obligaciones que les son propias a tal condición. Así, la obligación de retener está asignada a los pagadores o deudores, quienes de acuerdo con la ley responden solidariamente con la contribuyente por el pago del impuesto que debió haber retenido en el momento del pago o abono en cuenta, traduciéndose en que puede exigirse el cumplimiento de la obligación tributaria a la contribuyente o al agente de retención, sin necesidad que la Administración Tributaria tenga que soportar la carga de probar el cumplimiento de la misma.

   A tal efecto, luego de traer a colación el criterio de la Sala Política Administrativa en sentencia del 26 de agosto de 2004, caso Cementos Caribe, C.A y sentencia del 20 de junio de 2007 caso Banco Caracas, C.A; aduce que la solidaridad presenta la ventaja para el acreedor de relevarlo de la necesidad de perseguir separadamente y por su cuota proporcional a cada uno de los deudores, obteniendo de una manera expedita el tributo que genera la operación involucrada.

   A.l.a.2.y. 27 del Código Orgánico Tributario 2001 y manifiesta que si se acepta que deba recurrirse primero al deudor principal y además probar que éste generó impuesto por pagar en el ejercicio económico de que se trate, se estaría liquidando efectivamente el sistema de retenciones, por lo que solicita sea desestimado el alegato de errada interpretación del artículo 27 ejusdem referente a la responsabilidad solidaria.

   Con respecto al falso supuesto de derecho al considerar que BRISTOL-MYERS DE VENEZUELA, S.C.A fue sujeto agente del ilícito tipificado en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario por su indebida aplicación, señala que la Administración actuó conforme a la ley cuando aplicó la sanción del artículo 112 del Código Orgánico Tributario por no retener o no percibir los fondos, con el 100% al 300% del tributo no retenido o no percibido aplicado en materia de retenciones del Impuesto al Valor Agregado, entendiéndose que la expresión relativa a la graduación porcentual de la sanción no es precluyente, vale decir, que no necesariamente debe esperarse el cumplimiento del mes para aplicar la sanción, sino que dicha expresión, va referida a los casos de conductas omisivas de la obligación en forma reiterada, a fin de mantener un debido equilibrio y resguardar los derechos fundamentales del contribuyente.

   En relación al falso supuesto de derecho, donde la Administración Tributaria estimó que BRISTOL MYERS DE VENEZUELA, S.C.A cometió intencionalmente los ilícitos tipificados en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, sin la debida aplicación de los artículos 49 numeral 2 de la Constitución, 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 60 del Código Penal, manifiesta que la Administración Tributaria realizó la determinación de la infracción, la cual es normada en el numeral 3 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo tanto si los abogados de la recurrente querían desvirtuar o encuadrar la conducta de su defendido de una u otra forma debieron agotar la fase probatoria, hecho que no ocurrió, pues no promovieron ninguna prueba.

   En cuanto al falso supuesto de derecho denunciado por la recurrente al considerar punibles los hechos cometidos por BRISTOL-MYERS DE VENEZUELA, S.C.A, por la falta de aplicación de los artículos 49 numeral 2 de la Carta Magna, 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 y 61 del Código Penal, la abogada de la República señala la carencia de conocimientos en la materia tributaria por parte de los abogados de la recurrente, los cuales pretenden ubicar la defensa de su cliente en normas de contenido penal las cuales no aplican al caso, ya que en materia de retenciones se encuentra tipificada en el Código Orgánico Tributario y las leyes especiales que al respecto se refieren.

   Arguye que la resolución recurrida no está viciada de falso supuesto de derecho, ni incumplimiento al debido proceso, por cuanto la Administración Tributaria realizó la determinación de la sanción conforme al artículo 112 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Con relación al falso supuesto de derecho, al interpretar erróneamente la Administración Tributaria que BRISTOL-MYERS DE VENEZUELA, S.C.A debe intereses moratorios, la representación Judicial de la República luego de hacer mención de varias sentencias emanadas de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, enfatizó que en el presente caso la obligación de pagar intereses moratorios surgió en el momento en que venció el lapso establecido para liquidar y pagar el impuesto por parte de la recurrente, por lo tanto al ser confirmados como ciertos los supuestos de hecho que dieron origen a la resolución impugnada, toda vez que no efectuó la retención y enteramiento del impuesto dentro de los plazos legales, el cálculo de los mismos se encuentran ajustados a derecho.

   Por otra parte, con relación a la denuncia de la recurrente sobre la inconstitucionalidad en la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 a los fines de la actualización monetaria de la cuantía de las sanciones, posterior a la transcripción parcial de algunas sentencias dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, manifiesta que el prenombrado artículo dispone que las multas establecidas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (UT) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la unidad tributaria (UT) que estuviere vigente para el momento del pago, no la vigente para el momento de la comisión de los ilícitos como pretende la recurrente, por lo que la Administración Tributaria realizó el cálculo de las multas conforme a la ley.

   Sostiene que conforme a los criterios jurisprudenciales reproducidos parcialmente, el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 no viola el Principio de Irretroactividad de la Ley.

   Alega con referencia a la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, que el error identificado como causa de la infracción tributaria exime de responsabilidad penal, cuando el infractor haya demostrado fehacientemente que incurrió en el mismo de buena fe y no por falsedad consciente ni por negligencia, por consiguiente, es criterio de la Administración, que el solo dicho de los interesados no basta para demostrar que han incurrido en un error de hecho o de derecho, pues se requiere que tal circunstancia esté debidamente comprobada, para que el error invocado resulte excusable.

   Esgrime que la recurrente no logró demostrar la procedencia del error de derecho excusable invocado, pues no consignó la evidencia de haber desplegado una conducta normal, razonable y diligente, indispensables para la configuración de esta eximente.

   Solicita que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente, en caso contrario, se exime a la Administración Tributaria del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para actuar, y en aplicación del criterio sentado en Sentencia Nº 1238 de la Sala Constitucional del 30-09-2009, Caso: J.I.R..

   III

   FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO

   La Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0568 de fecha 30 de septiembre de 2013 (folios 45 al 63), emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución de Sumario Administrativo Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DSA-2009-097 de fecha 30 de septiembre de 2009 (folios 64 al 76), dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del la Región Capital y notificada el 21 de octubre de 2009, a través del cual determina a la contribuyente obligación tributaria, multa e intereses moratorios, discriminados así: i) por Impuesto no retenido sobre compras de bienes y recepción de servicios a contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de DOSCIENTOS DIECISIETE MIL CIENTO TREINTA Y CUATRO BOLÍVARES CON CINCUENTA Y NUEVE CENTIMOS (Bs. 217.134,59), ii) multa calculada conforme al artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, para los períodos impositivos mayo y junio de 2004, reflejando la cantidad total de NOVECIENTOS SESENTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y SEIS BOLÍVARES CON VEINTICINCO CENTIMOS (Bs. 966.996,25), calculada tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria (U.T) en cincuenta y cinco Bolívares (Bs 55,00) conforme con lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, y la cantidad de DOSCIENTOS SETENTA MIL NOVECIENTOS SESENTA Y TRES BOLÍVARES CON OCHENTA Y UN CENTIMOS (Bs. 270.963,81), por concepto de intereses moratorios conforme con el artículo 66 ejusdem, para un monto total de BOLÍVARES UN MILLON CUATROCIENTOS CINCUENTA Y CINCO MIL NOVENTA Y CUATRO CON SESENTA Y CINCO CENTIMOS (Bs 1.455.094,65).

   La Administración Tributaria al realizar la fiscalización constató que el agente de retención durante los períodos fiscales mayo y junio 2004 no retuvo el impuesto sobre compra de bienes y servicios a contribuyente ordinarios del Impuesto al Valor Agregado, por lo que le determinó a la empresa BRISTOL MYERS DE VENEZUELA, S.C.A. pago de impuesto, intereses moratorios y multas por los ilícitos tributarios de acuerdo a lo previsto en los artículos 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar la procedencia o no de los siguientes argumentos: i) Vicio de falso supuesto al considerar que la recurrente tiene el carácter de responsable solidario, ii) Vicio de falso supuesto de derecho por la errada aplicación del artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001 vigente para ese momento, y la falta de aplicación de los artículos 49 numeral 2 de la Carta Magna, 60 y 61 del Código Penal, iii) Vicio de falso supuesto al considerar que la recurrente debe los intereses moratorios, iv) Inconstitucionalidad por la aplicación el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 a los fines de la actualización monetaria de la cuantía de las sanciones, v) Eximente de responsabilidad Penal tributaria relativa al error de derecho excusable.

   Previo al pronunciamiento sobre el fondo del asunto, debe señalarse que en el caso de autos fue solicitada medida de suspensión de efectos de conformidad con lo establecido en el 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, no obstante visto que la causa se encuentra en estado de dictar la sentencia de mérito, esta juzgadora considera inoficioso emitir pronunciamiento con relación a la referida medida.

   Delimitada la litis, este Tribunal Superior pasa a decidir bajo las siguientes consideraciones:

   i) Vicio de falso supuesto al considerar que la recurrente tiene el carácter de responsable solidario.

   Aprecia esta juzgadora que la recurrente manifiesta que la resolución impugnada se encuentra viciada de ilegalidad por falso supuesto de derecho al considerar exigible la obligación por parte de BRISTOL-MYERS de declarar el Impuesto al Valor Agregado en carácter de responsable solidario, ya que si el agente de retención no practicó la retención, responderá solidariamente con el contribuyente, por lo que la responsabilidad solidaria establecida en el Código Orgánico Tributario de 2001 es en el sentido de responder por la totalidad del impuesto, pero sólo si el contribuyente del impuesto no cumple con sus obligaciones tributarias al respecto. El vicio denunciado derivó de la errada interpretación del artículo 27 del Código Orgánico Tributario el cual establece las obligaciones de los agentes de retención, por lo cual debe declararse la nulidad absoluta de la Resolución 0568 de conformidad con los artículos 25 de la Constitución Nacional y 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario.

   En orden a lo indicado, este Tribunal estima necesario transcribir lo dispuesto en los artículos 1, 3 y 10 de la P.A. N° SNAT/2002/ 1.455 del 29/11/2002, dictada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), los cuales establecen:

   Artículo 1:

   Se designan responsables del pago del impuesto al valor agregado, en calidad de agentes de retención, a los contribuyentes a los cuales el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) haya calificado como especiales.

   Los contribuyentes especiales fungirán como agentes de retención del impuesto al valor agregado generado cuando compren bienes muebles o reciban servicios de proveedores que sean contribuyentes ordinarios de este impuesto.

   Parágrafo Único: A los efectos de esta Providencia se entiende por

   proveedores a los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado que vendan bienes muebles o presten servicios, ya sean con carácter de mayoristas o minoristas.

   Artículo 3.- El monto a retenerse será el que resulte de multiplicar el precio facturado de los bienes y servicios gravados por el setenta y cinco por ciento (75%) de la alícuota impositiva. (…)

   Artículo 10.- El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de terceros, en su totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios:

1. Las retenciones que sean practicadas entre los días 1° y 15 de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco días hábiles siguientes a la última de las fechas mencionadas, conforme al cronograma previsto en el parágrafo único de este artículo.

2. Las retenciones que sean practicadas entre los días 16 y último de cada mes, ambos inclusive, deben enterarse dentro de los primeros cinco (5) días hábiles del mes inmediato siguiente, conforme al cronograma previsto en el parágrafo único de este artículo.

   Por su parte, el Código Tributario de 2001 estableció los supuestos de responsabilidad solidaria estipulado en el artículo 28:

   Artículo 28.- Son responsables solidarios por los tributos derivados de los bienes que administren o dispongan:

1. Los padres, los tutores y los curadores de los incapaces;

2. Los directores, gerentes o representantes de las personas jurídicas y demás entes colectivos con personalidad reconocida;

3. Los que dirijan, administren o tengan la disponibilidad de los bienes de los entes colectivos que carecen de personalidad jurídica;

4. Los mandatarios, respecto de los bienes que administren o dispongan; y

5. Los síndicos y liquidadores de las quiebras y los liquidadores de sociedad.

   Parágrafo Único: La responsabilidad establecida en este artículo sólo se hará efectiva cuando el responsable hubiese actuado con dolo o culpa grave, y se limitará al valor de los bienes que se administren o dispongan.

   Del artículo precedentemente transcrito se desprende con claridad que el legislador tributario, a los fines de proteger los intereses del Fisco, señaló quienes son los calificados para estar considerados como responsables solidarios de la obligación del pago de los tributos que las leyes le atribuyeran a sus representados.

   Del mismo modo, la norma citada establece que el responsable solidario en su gestión administrará los recursos encomendados dando cumplimiento a los deberes fiscales; en caso contrario, se hará efectiva su responsabilidad solidaria cuando haya actuado con dolo o culpa grave; limitada dicha responsabilidad a los bienes que se administren o dispongan. (Vid. Sentencias Nros. 00300 y 01107 de fechas 15 de febrero y 27 de junio de 2007, respectivamente, casos: W.L.G.A. y J.H.D.P.).

   En efecto, conforme a la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia “la responsabilidad solidaria viene dada por la vinculación directa entre el sujeto sobre el cual se verificó el hecho imponible y aquel que sin tener el carácter de contribuyente debe por disposición expresa de ley, cumplir con las obligaciones atribuidas a estos”. (Sentencia Nº 1.341 de fecha 31 de julio de 2007, caso: J.V.B.R.).

   Adicionalmente, debe reiterar este Tribunal el criterio sostenido por la Sala Politico-Administrativa, en la sentencia N° 01162 de fecha 31 de agosto de 2004, caso: Cementos Caribe, según el cual ‘(…) en la figura de la solidaridad regulada especialmente tanto en el Código Orgánico Tributario, como en el Código Civil, el obligado solidariamente lo está ‘al lado’ o ‘junto’ al contribuyente, de manera que la Administración puede legítimamente exigir el cumplimiento de la misma al uno o al otro de manera disyuntiva, o mejor, indistintamente a cualquiera de los dos obligados (…)’.

   Ahora bien, en el caso de autos la sociedad de comercio BRISTOL MYERS DE VENEZUELA, S.C.A. tiene el carácter de agente de retención, de acuerdo a lo previsto en el artículo 1 de la citada P.A. SNAT/2002/ 1455 del 29/11/2002, en vista de su condición de sujeto pasivo distinto a personas naturales y calificada como contribuyente especial por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por tanto, la referida empresa tiene la obligación de retener el Impuesto al Valor Agregado, cuando compre bienes muebles o reciba servicios de proveedores que sean contribuyentes ordinarios de este impuesto, y su incumplimiento podrá ser sancionado con multa, de acuerdo a lo previsto en los artículos 112 y 113 del Código Orgánico Tributario de 2001

   La situación jurídica de los “Agentes de Retención” ha sido analizada en diversas oportunidades por el Tribunal Supremo de Justicia, y se ha establecido que esta figura jurídica surge como un mecanismo creado por el legislador tributario con el fin de facilitar la recaudación impositiva. De allí que en los casos en los cuales la Ley o el Reglamento señalan a un sujeto como agente de retención, éste tiene que cumplir con su deber de retener y enterar el tributo detraído en los plazos normativamente previstos.

   En este sentido, para asegurar el funcionamiento de la retención como instrumento legal de recaudación, el legislador ha establecido mecanismos de control fiscal, y en tal sentido ha previsto una serie de consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención deja de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúa parcialmente, o con retardo.

   En efecto, el Código Orgánico Tributario de 2001 prevé diferentes sanciones para las distintas modalidades de incumplimientos en las que pueden incurrir el agente de retención, y también se establecen otras consecuencias que si bien, en primer término, no poseen naturaleza sancionatoria, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto obligado, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente.

   Así, en el artículo 27 del citado Código Orgánico Tributario de 2001 disponía:

   Artículo 27.- Son responsables directos en calidad de agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente.

   Los agentes de retención o de percepción que lo sean por razón de sus actividades privadas, no tendrán el carácter de funcionarios públicos.

   Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el fisco por el importe retenido o percibido. De no realizar la retención o percepción, responderá solidariamente con el contribuyente.

   El agente es responsable ante el contribuyente por las retenciones efectuadas sin normas legales o reglamentarias que las autoricen. Si el agente enteró a la Administración lo retenido, el contribuyente podrá solicitar de la Administración Tributaria el reintegro o la compensación correspondiente”. (Resaltado de este Tribunal).

   Por consiguiente, los agentes de retención o la percepción son responsables directos, cuando ellos efectúan la retención o percepción del tributo correspondiente; pero responderán solidariamente con el contribuyente, en los casos en que no realicen la retención o la percepción a que estaban obligados.

   Asimismo, el artículo 21 eiusdem prevé que los efectos de la solidaridad en materia tributaria son los mismos establecidos en el Código Civil; en consecuencia, la Administración Tributaria frente al incumplimiento del deber de retención, puede reclamar indistintamente el impuesto al valor agregado al contribuyente o al agente de retención; pero si alguno de ellos hubiese satisfecho el impuesto al T.N., ese pago libera al otro deudor quien era solidariamente responsable. (Sala Político-Administrativa sentencia Nro. 01066 del 3 de agosto de 2011, caso: AGRI, C.A.)

   De esta forma, la solidaridad establece un ‘doble vínculo obligacional’ cuyo único objetivo es el pago del tributo; por eso, la exigencia de cumplimiento a cualquiera de ambos sujetos vinculados no amerita sino el puro y simple acaecimiento del hecho imponible y la consecuente falta de cumplimiento de la prestación tributaria, por lo que considera esta juzgadora que no se puede relajar la ley tributaria por la autonomía de voluntad de las partes, mucho menos se puede dejar de cumplir con sus obligaciones tributarias aún cuando sean formales, razón por la cual éste Órgano Jurisdiccional desecha el alegato esgrimido por la recurrente en cuanto a Improcedencia del alegato de la recurrente sobre la responsabilidad solidaria. Así se declara.

   ii) Vicio de falso supuesto de derecho por la errada aplicación del artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001 vigente para ese momento, y la falta de aplicación de los artículos 49, 2 de la Carta Magna, 60 y 61 del Código Penal,

   Observa esta sentenciadora que la recurrente alega que la resolución impugnada está radicalmente viciada de nulidad, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al suponer falsamente que cometió intencionalmente los ilícitos tributarios tipificados en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, sin prueba de cargo alguna que desvirtuara la garantía fundamental de la presunción de inocencia, consagrada en el numeral 2 del artículo 49 de la Constitución, e igual vulnera, por falta de aplicación, los artículos 79 del Código Orgánico Tributario de 2001, 60 y 61 del Código Penal, por lo cual supone la nulidad insanable de la Resolución impugnada, ya que correspondía a la Administración Tributaria la actividad probatoria de cargo para determinar, más allá de toda duda razonable, la posible existencia de una conducta dolosa o culposa imputable a BRISTOL-MYERS, en virtud del principio de presunción de inocencia y nada de ello fue realizado en el presente caso, por lo que resulta indispensable declarar inocente a BRISTOL-MYERS en razón de la impretermitible aplicación del numeral 2 del artículo 49 constitucional, de manera que la resolución impugnada es nula, en virtud de lo previsto en los artículos 25 de la Constitución y 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Al respecto, se hace necesario verificar lo estipulado en el artículo 112 numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001:

   Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:

1. Por omitir el pago de anticipos a que está obligado, con el diez por ciento al veinte por ciento (10% al 20%) de los anticipos omitidos.

2. Por incurrir en retraso del pago de anticipos a que está obligado, con el uno punto cinco por ciento (1.5 %) mensual de los anticipos omitidos por cada mes de retraso.

3. Por no retener o no percibir los fondos, con el cien por ciento al trescientos por ciento (100% al 300%) del tributo no retenido o no percibido.

4. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50 al 150%) de lo no retenido o no percibido…”(…) (Resaltado del Tribunal)

   De la norma transcrita se puede inferir, el deber de los agentes de retención o de percepción, de enterar las cantidades de dinero en las oficinas de fondos nacionales dentro de los plazos establecidos en las normas, y en consecuencia si incumple con la obligación de retener o percibir el Impuesto por las compras de bienes y servicios realizadas a los contribuyentes ordinarios será sancionado con multa.

   Esta Juzgadora, considera necesario señalar que la obligación de efectuar la retención se encuentra expresamente en la norma especial tributaria y su fundamento reposa en la importancia que tiene para la República la figura de la retención de impuesto, ya que ésta constituye un instrumento legal de recaudación cuyo propósito primordial es asegurar la percepción periódica del tributo, por consiguiente, los agentes de retención o la percepción son responsables directos, cuando ellos efectúan la retención o percepción del tributo correspondiente; pero responderán solidariamente con el contribuyente, en los casos en que no realicen la retención o la percepción a que estaban obligados.

   Observa esta juzgadora que en el presente caso, se evidencia que la misma recurrente admite no haber efectuado la retención a la cual se encontraba obligada, motivo por el cual este Órgano Jurisdiccional estima que la Administración Tributaria no interpretó erradamente el artículo 112 numeral 3 Código Orgánico Tributario 2001, ni violó los artículos 49 numeral 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ni 60 y 61 del Código Penal, razón por la cual resulta para esta Sentenciadora, la actuación de la Administración Tributaria conforme a derecho, al imponer a la mencionada contribuyente, la multa prevista en el referido artículo 112 numeral 3 eiusdem; Así se declara.

   iii) Vicio de falso supuesto al considerar que la recurrente debe los intereses moratorios.

   Observa esta juzgadora que la recurrente alega que la Resolución recurrida liquidó a BRISTOL-MYERS intereses moratorios por el supuesto retardo en el cumplimiento de una obligación que no recae sobre la compañía, con fundamento en lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001, sin que en modo alguno tales normas resulten aplicables al caso de autos.

   Por su parte la representación del Municipio alega que en la obligación de pagar intereses moratorios surgió en el momento en que venció el lapso establecido para liquidar y pagar el impuesto por parte de la recurrente, por lo tanto al ser confirmados como ciertos los supuestos de hecho que dieron origen a la resolución impugnada, toda vez que no efectuó la retención y enteramiento del impuesto dentro de los plazos legales.

   En ese sentido, resulta necesario transcribir lo contenido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001:

   Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (Resaltado del tribunal)

   A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.

   Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial.

   De la norma transcrita se advierte el supuesto en que el contribuyente está obligado a pagar intereses de mora cuando ocurra extemporaneidad en el pago de la obligación tributaria, que esos accesorios se causarán de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria. (Sentencia Nº 0191, de fecha el 09 de marzo de 2009, emanada de la Sala Constitucional).

   En consecuencia, al verificarse en el caso bajo análisis la procedencia de la mora tributaria surgida durante los períodos regidos por el Código Orgánico Tributario de 2001, esto es, el retardo en el cumplimiento de una obligación, los intereses moratorios comienzan a computarse desde el vencimiento del plazo para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda.

   En base a las consideraciones anteriores, observa este Tribunal que en el caso bajo análisis se desprende que la recurrente no efectuó la retención y enteramiento de impuesto sobre compras de bienes y recepción de servicios a contribuyentes ordinarios del Impuesto al Valor Agregado en su condición de agente de retención, para los periodos de imposición mayo hasta junio de 2004, razón por la cual incurrió en el incumplimiento de una obligación tributaria; por consiguiente, este Tribunal Superior considera procedente la determinación de dichos intereses realizado por la Administración Tributaria de acuerdo a lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide

   iv) Inconstitucionalidad, por la aplicación del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 a los fines de la actualización monetaria de la cuantía de las sanciones.

   Aprecia esta juzgadora que la recurrente manifiesta que la Administración Tributaria aplicó indebidamente el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 a la determinación de las multas impuestas a BRISTOL-MYERS, razón por la que pretende la actualización monetaria de tales penas con base en el valor de la unidad tributaria vigente para la fecha de la emisión de la Resolución impugnada, y no la vigente para el momento de acaecimiento de los hipotéticos hechos punibles cometidos por la recurrente.

   Por su parte, la representación de la República alega que la Administración Tributaria realizó el cálculo de las multas conforme a la ley, por cuanto las multas establecidas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (UT) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la unidad tributaria (UT) que estuviere vigente para el momento del pago, no la vigente para el momento de la comisión de los ilícitos como pretende la recurrente.

   Al respecto, estima esta sentenciadora que en relación al valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse para el cálculo de las sanciones impuestas, se debe destacar que la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario de 2001, cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, se encuentra estipulada en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establece:

   Artículo 94:

   …

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   De la lectura de la norma transcrita se desprende que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.

   En este sentido, con relación al valor en bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, recientemente la Sala Político Administrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia cambió el criterio anterior, señalando mediante sentencia número 00815 del 04 de junio de 2014, lo que a continuación se transcribe parcialmente:

   …En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.

   En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.

   Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.

   Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara…

   De conformidad con el criterio expuesto y a.e.c.d. artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, se observa que para el caso de las multas previstas en ese Código Orgánico Tributario, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y a los efectos del pago, se tomará en cuenta para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago de la multa respectiva, todo ello con la finalidad que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.

   Como consecuencia de lo que antecede, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente y, por lo tanto, la Unidad Tributaria aplicable será la que esté vigente al momento del pago. Así se declara.

   Asimismo, en consonancia con el criterio jurisprudencial transcrito, este Tribunal ratifica que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, no viola los principios de legalidad tributaria, ni de tipicidad, ni de irretroactividad de las leyes tributarias, como afirma la recurrente. Así se decide.

   v) Eximente de responsabilidad Penal tributaria relativa al error de derecho excusable.

   Observa esta juzgadora que la recurrente alega la eximente de responsabilidad penal tributaria relativa al error de derecho excusable conforme a lo previsto en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, puesto que habría incurrido involuntariamente en dicho error, al considerar que no debía realizar retención alguna durante los períodos fiscalizados.

   Ahora bien, la norma prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, dispone lo siguiente:

   Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:

   (…)

4. El error de hecho y de derecho excusable;

   (…)”.

   Vista la precedente transcripción, este Tribunal considera que dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias números 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A. y 00794 del 28 de julio de 2010, caso: C.A. Editora El Nacional, entre otras).

   De allí que, contrariamente a lo expuesto por la contribuyente, con vista a las normas aplicables y a los reiterados criterios de la Sala Político Administrativa no existen razones justificadas para que la empresa recurrente realizara una errónea interpretación de los dispositivos normativos en referencia, pues no se verificó en autos que por desconocimiento la recurrente se haya apartado radicalmente de los preceptos que informan el ordenamiento jurídico tributario, razón por la cual a juicio de este Tribunal Superior resulta improcedente la eximente alegada. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil BRISTOL-MYERS DE VENEZUELA, S.C.A, contra la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2013-0568 de fecha 30 de septiembre de 2013, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia: