Decisión nº 0378 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 22 de Mayo de 2007

El 16 de febrero de 2004, la administración municipal emitió el Acta Fiscal Nº DH-AF-013-2003, con el objeto de practicar una auditoria de carácter fiscal a fin de verificar la naturaleza de las actividades económicas realizadas en el Municipio Guacara, así como los ingresos brutos percibidos por la contribuyente durante el período comprendido entre el 01 de enero de 1998 y el 31 de diciembre de 2003 para el cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio y comprobar la situación de los impuestos sobre inmuebles urbanos comprendido entre los años gravables desde 1998 al 2003. En esa misma fecha, la contribuyente fue notificada del acta fiscal ante mencionada.

El 15 de abril de 2004, la contribuyente presentó ante la administración municipal escrito de descargos.

El 07 de junio de 2004, el Director de Hacienda del Municipio Guacara dictó el auto N° DH-001-06-2004, mediante el cual ordenó la apertura del lapso probatorio acordando el término de 15 días hábiles contados a partir de la notificación de dicho acto. En esa misma fecha la recurrente fue notificada del auto antes mencionado.

El 07 de julio de 2004, se venció el lapso probatorio ante la Administración Tributaria, sin que la recurrente presentara prueba alguna.

El 26 de julio de 2004, la contribuyente presentó ante la administración tributaria, escrito de promoción de pruebas presuntamente de forma extemporánea.

El 18 de agosto de 2004, el Director de Hacienda del Municipio Guacara emitió la Resolución N° DHR-013-2003, mediante la cual resolvió formular reparo fiscal por concepto de impuestos causados y no liquidados, sanciones e intereses moratorios en el ramo de impuestos sobre actividades económicas de industria y comercio, servicios o de índole similar, y por diferencia de impuestos sobre inmuebles urbanos de los ejercicios fiscales 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003 y 1997, 1999, 2001 y 2003, respectivamente, por un monto total de bolívares seiscientos noventa y cuatro millones setecientos nueve mil ochocientos sesenta y seis con cincuenta y un céntimos (Bs.694.709.866,51).

El 01 de septiembre de 2004, la contribuyente fue notificada de la Resolución N° ° DHR-013-2003.

El 22 de septiembre de 2004, la contribuyente interpuso ante la administración municipal el recurso de reconsideración contra la resolución antes mencionada.

El 25 de julio de 2005, la administración tributaria municipal emitió la Resolución N° DHR-013-2005, mediante la cual resolvió: 1) declarar sin lugar el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución N° DHR-013-2003 del 18 de agosto de 2004, la cual confirma y ratifica el reparo fiscal, sanciones e intereses moratorios por concepto de impuestos causados y no liquidados en el ramo de impuestos sobre actividades económicas de industria y comercio, servicios o de índole similar de los ejercicios fiscales 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, y 2) ratificar el reparo fiscal por concepto de diferencia de impuestos sobre inmuebles urbanos causados y no liquidados, sanciones e intereses moratorios de los ejercicios fiscales 1997, 1999, 2001 y 2003 por un monto total de bolívares setecientos veinte millones setecientos diecisiete mil doscientos trece con dieciséis céntimos (Bs.720.717.213,16).

El 29 de agosto 2005, la contribuyente presentó ante la administración municipal recurso jerárquico contra el silencio negativo en decidir el recurso de reconsideración.

El 11 de enero de 2006, la contribuyente presentó ante el tribunal recurso contencioso tributario de nulidad ante el silencio administrativo a su recurso jerárquico.

El 16 de enero de 2006, el tribunal dió entrada recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 17 de julio de 2006, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario mediante sentencia interlocutoria N° 0689.

El 02 de agosto de 2006, la administración tributaria consignó mediante oficio Nº A-01505-2006 expediente administrativo, contentivo de mil trescientos tres (1303) folios útiles.

El 03 de agosto de 2006, se venció el lapso de promoción de pruebas, el apoderado judicial de la contribuyente presentó su respectivo escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho.

El 27 de septiembre de 2006, se dictó auto de admisión de pruebas y se fijó fecha y hora para el acto de nombramiento de los expertos.

El 29 de septiembre de 2006, tuvo lugar el acto de nombramiento del experto contable designado por la contribuyente. En esa misma fecha, se acordó librar boletas de notificación a los expertos designados por este tribunal.

El 04 de octubre de 2006, se juramentó el ciudadano M.P., experto designado por el tribunal, quien presentó carta de aceptación.

El 05 de octubre de 2006, se juramentó el ciudadano U.C., experto designado por el tribunal, quien presentó carta de aceptación. Se dejó constancia que el experto nombrado por la recurrente no compareció al acto de juramentación y en consecuencia el tribunal procedió a la designación de otro experto.

El 09 de octubre de 2006, se juramentó el ciudadano J.J., experto designado por el tribunal, quien presentó carta de aceptación.

El 02 de noviembre de 2006, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 08 de noviembre de 2006, se revocó por contrario imperio el auto del 02 de noviembre de 2006.

El 04 de diciembre de 2006, el ciudadano U.C., actuando en su carácter de experto, mediante diligencia explanó el desinterés de la contribuyente en la evacuación de la prueba de experticia contable solicitada en el escrito de pruebas. En esa misma fecha, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 18 de enero de 2007, se venció el término para presentar informes y ambas partes presentaron sus correspondientes escritos. Se dio inicio al lapso para las observaciones.

El 30 de enero de 2007, se venció el término para presentar observaciones y ambas partes presentaron sus correspondientes escritos. Se declaró concluida la vista de la causa y se dio inicio al lapso para dictar sentencia.

El 02 de abril de 2007, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fijó un lapso adicional de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

En el extenso escrito del recurso contencioso tributario de nulidad constante de ciento quince páginas, lleno de múltiples repeticiones de similares argumentos y con profusión de opiniones doctrinarias y jurisprudencia, además de la trascripción exacta del contenido del Acta Fiscal N° DH-AF-013-2003 del 16 de febrero de 2004, los representantes judiciales de la contribuyente explanaron ampliamente sus fundamentos y pretensiones del recurso contencioso tributario de nulidad contra el silencio negativo del ciudadano Alcalde del Municipio Guacara, relativo al recurso jerárquico interpuesto el 29 de agosto 2005, contra los actos administrativos contenidos en el Acta Fiscal N° DH-AF-013-2003 del 16 de febrero de 2004 emitida por la Lic. Antonia Rojas y el Lic. Gustavo E. Bastidas, auditores fiscales de la Alcaldía de Guacara, la Resolución N° DHR-013-2005 del 18 de agosto de 2004 emitida por el Econ. G.C., Director de Hacienda, y la Resolución N° DH-NF-013-2005 del 25 de julio de 2005, suscrita por la Lic. Antonia Rojas, Directora de Hacienda, en las cuales se determinaron impuestos, intereses, recargos y multa por Bs.720.717.213,16.

La contribuyente afirma que procedió a interponer el 22 de septiembre de 2004, recurso de reconsideración ante la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía de Guacara y luego la administración tributaria admitió el referido recurso y ordenó la apertura del lapso probatorio por lo que la recurrente presentó escrito de promoción de pruebas el 26 de julio de 2004.

Posteriormente, el 25 de julio de 2005, la administración tributaria municipal emitió la Resolución N° DHR-013-2005, en la cual declararon sin lugar el recurso de reconsideración interpuesto.

Afirman los representantes judiciales de la contribuyente que la sola afirmación de la Administración Tributaria Municipal de establecer el plazo para los descargos administrativos baste para garantizar el derecho constitucional a la defensa.

Aducen los representantes judiciales de la contribuyente que la administración tributaria municipal incurrió en los siguientes vicios: incompetencia manifiesta de los funcionarios actuantes para practicar las labores de fiscalización quienes usurparon las funciones del Alcalde del Municipio Guacara, violación a la defensa y al debido proceso y prescripción y nulidad del acta fiscal por violación del artículo 191 del Código Orgánico Tributario, falso supuesto al considerar dentro de la base imponible todos los ingresos obtenidos a nivel nacional, violación de la potestad tributaria de los municipios donde ejerce sus actividades económicas, improcedencia de la gravabilidad de ingresos obtenidos por el desarrollo de actividades no habituales y que no constituyen la actividad principal de la empresa, inconstitucionalidad del gravamen al tránsito de mercancías, error en la determinación de la base imponible por errada aplicación de la base legal, improcedencia de la gravabilidad de los descuentos incluidos dentro de la misma factura, violación al principio de territorialidad y capacidad económica, improcedencia de la aplicación retroactiva de la ordenanza de impuesto a las actividades económicas, improcedencia del impuesto sobre inmuebles urbanos pretendido por las funcionarios actuantes, improcedencia de la sanción por existencia del eximente de responsabilidad penal tributaria y error de derecho excusable.

Los apoderados judiciales de la recurrente alegan que los actos recurridos fueron suscritos por autoridades manifiestamente incompetentes, quienes usurparon las funciones del ciudadano Alcalde del Municipio Guacara ya que de conformidad con lo establecido en la Ley Orgánica de Régimen Municipal el funcionario competente para ejercer las funciones relativas al funcionamiento de la Administración Tributaria incluyendo las funciones de fiscalización y determinación es el Alcalde. Según los recurrentes, las funciones del Alcalde pueden ser delegadas, pero tal delegación no consta en el expediente administrativo, además de no observarse en el mismo su identificación, nombramiento, designación, aceptación y juramentación del cargo. Se fundamentan en el artículo 68 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar vigente.

En relación con la obligación tributaria por concepto de Patente de Industria y Comercio, cuyo cobro pretende la administración tributaria municipal, correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos entre el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998 y el 01 de octubre de 1998 hasta el 30 de septiembre de 1999, el lapso de prescripción se inició el 1° de enero del siguiente ejercicio de cada uno de los comprendidos en dichos períodos. En base a lo anterior, la contribuyente afirma que el ejercicio fiscal 1997-1998 prescribió el 1ero de enero del año 2003 y el ejercicio 1998-1999 el 1ero de enero del año 2004.

En cuanto a la obligación tributaria correspondiente al impuesto sobre inmuebles urbanos, el ejercicio fiscal correspondiente al período 1997 -1998, se comenzó a verificar la prescripción a partir del 1° de enero de 1999, siendo así que a la fecha de la notificación del acta fiscal recurrida habían transcurrido más de cinco años y por lo tanto operó con creces el lapso previsto para verificarse la prescripción.

En el presente caso, la administración tributaria municipal violó de manera insubsanable el derecho al debido proceso y el derecho a la defensa, contenidos en los artículos 60 ordinal 5° y 68 de la Constitución de 1961 y el artículo 49 de la Constitución de 1999, toda vez que le impusieron a la recurrente sanciones e intereses en el acta fiscal, lo que no le permitió la posibilidad de ejercer su derecho a la defensa antes de ser sancionada y ello vulneró de manera flagrante el debido proceso y la presunción de inocencia y ello produce la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados.

En el acta fiscal recurrida se impuso de una vez las supuestas multas, mismas que debieron ser determinadas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, luego de analizar las defensas expuestas y determinar la procedencia o no de los tributos y con ello violó el artículo 191 del Código Orgánico Tributario, lo cual vició de nulidad dicha Acta Fiscal y además generó la violación del artículo 49 del texto constitucional, ya que sancionó a su representada sin ser oído previamente.

Los actos administrativos están viciados en su causa por incurrir los supuestos funcionarios actuantes en el falso supuesto de considerar como base imponible todos y cada uno de los ingresos brutos obtenidos por la recurrente a nivel nacional y en distintos municipios del país, considerando en consecuencia que la misma dejó de declarar la totalidad de los ingresos brutos obtenidos durante los períodos auditados, ello en el caso del impuesto de patente, pues para el impuesto sobre inmuebles urbanos, erradamente consideraron dentro de su jurisdicción inmuebles ubicados en otros territorios municipales, específicamente un terreno ubicado en el municipio Valencia, estado Carabobo e inmuebles por su destinación ubicados en Valencia, S.T.d.T., estado Miranda y en el municipio Iribarren del estado Lara. Según la recurrente los funcionarios actuantes cometieron errores materiales en sus cálculos para determinar el valor aplicable a los inmuebles urbanos.

La contribuyente reconoce que declaró el tributo por concepto de las ventas realizadas en y desde la planta de producción ubicada en Guacara, pero las que fueron efectuadas en y desde otras sedes o establecimientos fueron declaradas donde correspondía, pues no se configuró el hecho imponible sobre las ventas extraterritoriales, toda vez que falta uno de los elementos esenciales como es la base imponible o base de cálculo misma, que fue obtenida en una jurisdicción municipal distinta al Municipio Guacara. Este proceder del Municipio Guacara violaría la potestad tributaria de otros entes municipales, crearía una doble tributación, violaría el principio de capacidad contributiva y tendría carácter confiscatorio.

De acuerdo a la normativa constitucional, los municipios no pueden establecer impuestos o contribuciones sino sobre las materias que le están asignadas en la Constitución. Igualmente el Fisco Municipal pretende gravar supuestos ingresos obtenidos por ventas realizadas fuera de su jurisdicción, lo que es lo mismo, se trata de un impuesto arancelario interno o de aduanas, que debe cancelar la contribuyente por traspasar los límites territoriales o las fronteras de la jurisdicción, violando de manera flagrante los preceptos contenidos en los artículos 18 y 136 numeral 8 de la Carta Fundamental de 1961 y 156 numeral 12 y 183 de la Constitución de 1999.

Según la opinión de los recurrentes, cuando la Alcaldía de Guacara pretende gravar actividades residuales como la venta de materiales y equipos (activos) y servicios prestados a clientes en el municipio Guacara, en otros municipios del país y en el exterior, las cuales no constituyen la actividad principal de la empresa y que no son realizadas de manera habitual, incluyendo dentro de la base imponible todos y cada uno de los supuestos ingresos obtenidos; está estableciendo de manera disfrazada un impuesto a los ingresos brutos, a la venta y al capital que está reservado con exclusividad al Poder Nacional por la Constitución del año 1961 y 1999.

Afirman los representantes judiciales de la contribuyente que la Alcaldía de Guacara viola el principio de capacidad contributiva y pretende una doble o múltiple imposición sobre un mismo hecho cuando grava a BOC GASES DE VENEZUELA, C.A., por la totalidad de las ventas aún las no realizadas en el municipio Guacara. Igualmente, el fiscal actuante erradamente intenta gravar como ingresos brutos el monto total de la factura, sin tomar en cuenta los descuentos realizados.

Los apoderados judiciales de BOC GASES DE VENEZUELA, C.A. afirman que la administración tributaria municipal violó el precepto constitucional de legalidad y certeza tributaria, e incurrió en un error al aplicarle a su representada una ordenanza que entró en vigencia luego de haberse iniciado el período impositivo, infringiendo además su derecho de conocer con anterioridad bajo que modalidad le correspondía pagar sus impuestos.

Respecto al principio de proporcionalidad, los recurrentes alegan que la administración no tomó en cuenta los postulados establecidos para aplicar las sanciones ya que impuso la multa del 200% sobre los reparos efectuados e infringió así dicho principio.

Invocan asimismo el error de hecho excusable previsto en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario y que “...para el supuesto siempre negado de que nuestra representada deba cancelar impuesto alguno, tuvo y tiene razones de sobre para defender los argumentos y razones aquí expuestas...”.

Rechaza la contribuyente los intereses moratorios. Puesto que dichos intereses sólo se causan sobre hechos ciertos líquidos y exigibles, lo cual no ha ocurrido en forma alguna en el caso de autos.

III

ALEGATOS DE LA ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GUACARA

Asegura la Alcaldía de Guacara que la contribuyente BOC GASES DE VENEZUELA, C.A., estableció sus instalaciones industriales en la jurisdicción del municipio Guacara y es en él donde lleva a cabo su actividad industrial por las actividades enmarcadas en el clasificador de actividades bajo el N 41.02.01, es decir, por la producción y distribución de gas natural, la cual tiene una alícuota del 1,00 % y un mínimo tributable de 5 U.T. Es un hecho no controvertido que la base imponible que utilizó el fisco municipal de Guacara, por concepto de industria y comercio, está constituida por la totalidad de los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente, derivados de su actividad industrial efectuada en su planta ubicada en la jurisdicción del referido municipio. No se trata que el municipio Guacara esté extendiendo su potestad tributaria más allá de jurisdicción territorial, ni que implique una doble tributación, pues de lo que se trata es el cobre de un impuesto que nació en cabeza de la recurrente.

En relación al impuesto sobre inmuebles urbanos, los auditores fiscales actuaron correctamente al levantar el Acta Fiscal impugnada, al tomar en cuenta, inmuebles propiedad de la contribuyente en el municipio Guacara, los cuales fueron inscritos por ella en el registro catastral que a tales efectos lleva la Dirección de Catastro de la Alcaldía de Guacara, en el formato “Ficha Catastral” de esa dirección y a los cuales el municipio las asignó números catastrales, inmuebles éstos que se corresponden con los que fueron objeto de fiscalización.

Al respecto de la incompetencia de los auditores fiscales designados la administración alega que no es cierto que en el expediente administrativo no consten los actos delegatorios de los funcionarios actuantes en la fiscalización realizada, esto es, Lic. Antonia Rojas y el Lic. Gustavo E. Bastidas, ni tampoco es cierto que no conste su identificación ya que se pueden apreciar en las resoluciones Nº 052-2003 del 01-8-2003 y Nº 139-2002 del 16-8-2002.

Sobre la prescripción alegada por la contribuyente en el ramo de impuesto sobre patente de industria y comercio, la representación de la administración tributaria afirma que de acuerdo a lo establecido en los artículos 51, 53 y 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable a los supuestos de hecho del presente caso, la prescripción para la obligación tributaria es de seis años y no de cuatro. El artículo 51 del referido código, establece como excepción a la prescripción de cuatro años, convirtiéndola en seis, cuando la contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que están obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la administración tributaria no pudo conocer el hecho.

El acta fiscal fue levantada el día 16 de febrero de 2004, por lo que para la fecha 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, habían trascurrido cinco años un mes y quince días y desde el 01 de octubre de 1998 al 30 de octubre de 1999 trascurrieron cuatro años, un mes y quince días por lo que se desprende claramente que no operó la prescripción.

Con respecto a la defensa de la prescripción de las obligaciones tributarias en el ramo de impuestos sobre inmuebles urbanos correspondiente a los años 1998 y 1999, se puede observar como en el Acta Fiscal que impugna la recurrente se declara que las fiscalización procedió a tomar los valores determinados por la Dirección de Catastro, la cual realizó, de conformidad con el artículo 30 de la Ordenanza de Impuesto sobre Inmuebles Urbanos, la estimación de oficio del valor de los bienes inmuebles urbanos propiedad de la contribuyente, correspondiente a los años desde 1997 al 2003, ante la ausencia de la declaración jurada por parte de la contribuyente sobre los datos del inmueble de su propiedad.

Consta en el expediente administrativo que la Alcaldía de Guacara cumplió con todas y cada una de las fases del procedimiento de fiscalización y determinación tributaria establecida en el artículo 84 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal del Municipio Guacara del 18-09-1996, aplicable rationae temporis, y en el cual se regula el procedimiento que debe seguir el Alcalde para la determinación de oficio o la verificación de la exactitud de las declaraciones de los contribuyentes o a perseguir las infracciones del ordenamiento jurídico tributario municipal y aplicar las sanciones correspondientes; en consecuencia la Alcaldía dio cumplimiento al debido proceso y permitió el ejercicio por parte de la contribuyente de su derecho a la defensa ya que en el acta fiscal levantada por el auditor actuante se da un plazo de 15 días a la contribuyente para que presente sus descargos y pruebas.

Sobre la extralimitación en el contenido del Acta Fiscal impugnada, la simple enunciación en ella de las sanciones e intereses sin haber sido liquidadas, no es razón suficiente para pretender que hubo violación del derecho a la defensa, y de que se violó la presunción de inocencia, máxime cuando en resoluciones posteriores fueron determinadas y liquidadas por las instancias superiores de la administración tributaria municipal.

Para la recurrente, existen limitaciones a la potestad tributaria municipal y una de ellas es la prohibición de gravar actividades realizadas en forma aislada, que no constituyen su giro comercial ni su actividad principal. Alega la administración que no existe en la Ordenanza que regula el impuesto sobre patente de industria y comercio ninguna disposición que permita excluir al contribuyente industrial los ingresos que obtengan por venta de materiales, equipos y servicios prestados al cliente.

Acerca de los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente en virtud de las exportaciones que de sus productos y servicios realiza, si se acogiera el criterio esgrimido ello podría traer como consecuencia que en el caso que se exporte la totalidad de la producción, el municipio no cobraría nada por dicho concepto, quedando en consecuencia la empresas liberadas de toda obligación tributaria por concepto de patente de industria y comercio.

Al respecto de los descuentos, se observa que la fiscalización realizada por los Auditores Fiscales del municipio Guacara dieron cumplimiento a los artículos 8, 9 y 10 de la Ordenanza de Impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios e índole similar, tomando en cuenta la totalidad de los ingresos brutos obtenidos sin hacer deducciones de ninguno de los ramos que constituyen el ingreso, como expresamente lo dispone el artículo 9 de la citada ordenadaza que regula este impuesto. No existe en la Ordenanza ninguna disposición que permita excluir de los ingresos brutos los descuentos y sólo el artículo 47, literal “a”, autoriza a deducir las devoluciones, indemnizaciones y deudas incobrables comprobadas.

La Ordenanza de Impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios e índole similar, publicada el 01-11-2002 y que entró en vigencia el 01-10-2003 para el período 1-10-2002 al 30-09-2003, es bastante clara al establecer que los contribuyentes que tengan su ejercicio fiscal distinto con el año civil, deben autoliquidar a través de una liquidación parcial definitiva el impuesto causado a la fecha 31-12-2002, por lo cual niega que le haya aplicado retroactivamente la citada ordenanza.

La Dirección de Hacienda del Municipio Guacara en ningún modo violó el principio de la proporcionalidad, por cuanto la contribuyente en forma reiterada omitió impuestos a favor del fisco municipal para los ejercicios fiscales desde 1998 hasta el año 2003, pues de conformidad con el artículo 94 de la Ordenanza de Impuesto sobre actividades económicas, la contribuyente presentó declaraciones con omisiones, no declarando los ingresos brutos correspondientes a varios períodos fiscales, de conformidad con los artículos 8, 10, 39 y 47 ejusdem, esto sin dejar de lado que incumplió con su obligación de presentar las declaraciones juradas de los datos de los inmuebles de su propiedad a los fines del cálculo del impuesto sobre inmuebles urbanos.

Resulta improcedente a todas luces la solicitud de la contribuyente de que se le aplique la eximente de responsabilidad penal tributaria por cuanto ésta no fundamenta en su escrito cual es el contenido de las normas de la Ordenanza, o los criterios jurisprudenciales o doctrinarios que la indujeron en el error en que incurrió de omitir la declaración de los ingresos que el fisco municipal determinó que había omitido, o las que la indujeron a no presentar las declaraciones juradas de los datos de los inmuebles de su propiedad.

Asimismo rechaza el argumento de la improcedencia de los intereses moratorios por cuanto en el artículo 62 de la ordenanza de impuesto sobre actividades económicas, como en otras normas, se hace referencia al pago de los mismos cuando hayan transcurrido los períodos de pago de los impuestos, sanciones y accesorios, sin que la contribuyente haya satisfecho sus obligaciones.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, luego de apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, y con todo el valor que de los mismos se desprende, el tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

En primer lugar, debe decidir el juez lo relativo a la incompetencia de funcionarios aducida por los representantes judiciales de la contribuyente. Al respecto afirman que los funcionarios actuantes son manifiestamente incompetentes, porque usurparon las funciones del ciudadano Alcalde del Municipio Guacara, ya que de conformidad con lo establecido en la Ley Orgánica de Régimen Municipal el funcionario competente para ejercer las funciones relativas al funcionamiento de la Administración Tributaria incluyendo las funciones de fiscalización y determinación es el Alcalde. Según los recurrentes, las funciones del Alcalde pueden ser delegadas, pero tal delegación no consta en el expediente administrativo, además de no observarse en el mismo su identificación, nombramiento, designación, aceptación y juramentación del cargo. Se fundamentan en el artículo 68 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar vigente.

Por su parte la Alcaldía del Municipio Guacara rechaza las pretensiones de la contribuyente puesto que los funcionarios actuantes en la fiscalización realizada, la Lic. Antonia Rojas y el Lic. Gustavo E. Bastidas, están suficientemente autorizados según se pueden apreciar en las resoluciones Nº 052-2003 del 01-8-2003 y Nº 139-2002 del 16-8-2002.

Observa el juez que corren insertas en los folios 84 y 87 de la novena pieza del expediente las resoluciones números 052-2-2003 del 31 de julio de 2003 y 139-2002 del 16 de agosto de 2002 en las cuales el Alcalde del Municipio Guacara, ciudadano J.M.F.S. designa a los ciudadanos A.M.R.H., cédula de identidad N° V-7.097.007 como coordinadora de auditores de la Alcaldía del Municipio Guacara, y G.E.B.S., cédula de identidad N° V-7.095.620 como auditor fiscal de Hacienda de la misma Alcaldía, por lo cual el juez necesariamente declara que dichos ciudadanos tienen competencia para realizar las auditorias fiscales a BOC Gases de Venezuela, C. A. Así se decide.

En cuanto a la prescripción, alega la recurrente que el cobro de impuesto de patente de industria que pretende la administración tributaria municipal, correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos entre el 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998 y el 01 de octubre de 1998 hasta el 30 de septiembre de 1999, su lapso de prescripción se inició el 1° de enero del siguiente ejercicio de cada uno de los comprendidos en dichos períodos. En base a lo anterior, la contribuyente afirma que el ejercicio fiscal 1997-1998 prescribió el 1ero de enero del año 2003 y el ejercicio 1998-1999 el 1ero de enero del año 2004. En cuanto a la obligación tributaria correspondiente al impuesto sobre inmuebles urbanos, el ejercicio fiscal correspondiente al período 1997 -1998, se comenzó a verificar la prescripción a partir del 1° de enero de 1999, siendo así que a la fecha de la notificación del acta fiscal recurrida habían transcurrido más de cinco años y por lo tanto operó con creces el lapso previsto para verificarse la prescripción.

Por su parte, la Alcaldía del Municipio Guacara rechaza la pretensión de la contribuyente y expresa que de acuerdo a lo establecido en los artículos 51, 53 y 54 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable a los supuestos de hecho del presente caso, la prescripción para la obligación tributaria es de seis años y no de cuatro. El artículo 51 del referido código, establece como excepción a la prescripción de cuatro años, convirtiéndola en seis, cuando la contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que están obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la administración tributaria no pudo conocer el hecho. El acta fiscal fue levantada el día 16 de febrero de 2004, por lo que para la fecha 01 de octubre de 1997 al 30 de septiembre de 1998, habían trascurrido cinco años un mes y quince días y desde el 01 de octubre de 1998 al 30 de octubre de 1999 trascurrieron cuatro años, un mes y quince días por lo que se desprende claramente que no operó la prescripción. Con respecto a la defensa de la prescripción de las obligaciones tributarias en el ramo de impuestos sobre inmuebles urbanos correspondiente a los años 1998 y 1999, se puede observar como en el Acta Fiscal que impugna la recurrente se declara que las fiscalización procedió a tomar los valores determinados por la Dirección de Catastro, la cual realizó, de conformidad con el artículo 30 de la Ordenanza de Impuesto sobre Inmuebles Urbanos, la estimación de oficio del valor de los bienes inmuebles urbanos propiedad de la contribuyente, correspondiente a los años desde 1997 al 2003, ante la ausencia de la declaración jurada por parte de la contribuyente sobre los datos del inmueble de su propiedad.

En referencia a la prescripción del impuesto de patente de industria correspondiente a los ejercicios 1997-1998 y 1998-1999, la contribuyente acepta que han transcurrido más de cuatro años en ambos, por lo cual la controversia se concreta a definir si en el presente caso opera la prescripción de 4 años a la de 6 años, todo de conformidad con el Código Orgánico Tributario de 1994 vigente rationae temporis.

A tal efecto, considera el juez necesario transcribir el contenido de los artículos 51, 53 y 54 del mencionado código.

Artículo 51. La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumpla con las obligaciones de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.

Artículo 53. El término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se efectuó el pago indebido.

Artículo 54. El curso de la prescripción se interrumpe:

1. Por la declaración del hecho imponible.

2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva.

3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.

4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.

5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.

6. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la Obligación Tributaria y determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

Parágrafo Único. El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la Obligación Tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiere el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios.

De acuerdo con el artículo 51 hay tres causales por las cuales la prescripción se extiende a 6 años: 1) Cuando el contribuyente o responsable no cumpla con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes; 2) Cuando no cumplan con declarar el hecho imponible; 3) Cuando no presenten las declaraciones tributarias a que esta obligados y; 4) Cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho imponible. El juez no encuentra en el expediente ninguna evidencia de que la contribuyente incurrió en alguna de las causales a que se refiere dicho artículo. De hecho, la Alcaldía reconoce que la contribuyente presentó las declaraciones, aunque opina que con omisiones de los impuestos declarados en otros municipios, lo cual no es causal taxativa del artículo in comento, ni significa que no presentó las declaraciones, confirmado por la propia Alcaldía, cuando su representante legal en el escrito de informes (folio 49 de la duodécima pieza textualmente expresa: “…los Auditores Fiscales declaran que la contribuyente omitió declarar parte de sus ingresos brutos en la declaración de ingresos brutos correspondiente a los ejercicios fiscales del 01-10-1997 al 30-09-1998, y del 01-10-1998 hasta el 30-09-1999…”. (Subrayado por el juez). Queda confirmado que la contribuyente si efectuó la declaración, aunque haya sido con omisión parcial de los ingresos brutos. Por otro lado, es evidente que como consecuencia de lo anterior, la contribuyente si tuvo conocimiento del hecho imponible y es evidente que también está inscrita en los registros de la Alcaldía, por todo lo cual el juez declara que los ejercicios 1997-1998 y 1998-1999 están prescritos en cuanto al impuesto de patente de industria, de conformidad con lo establecido en el primer párrafo del artículo 51 eiusdem. Así se decide.

En cuanto al impuesto sobre inmuebles urbanos, la administración tributaria alega que no fueron declarados por la contribuyente, lo cual haría aplicable la causal de no presentar las declaraciones a que estaba obligada.

La contribuyente liquidó los impuestos sobre bienes urbanos con números catastrales 06-02-01-55-06-01 y 06-02-01-55-06-02 correspondiente a los años gravables 1998, 1999, 2000, 2001 y 2002 y a partir del 2003 la Alcaldía de Guacara ajustó el valor del impuesto en virtud de que la contribuyente omitió presentar declaraciones para su actualización y con base a informe de la Oficina Municipal de Catastro del 29 de enero de 2003, identificado con el N° 4337.

La contribuyente no presentó prueba alguna, en las oportunidades procesales que tuvo para hacerlo, como eran pruebas de las declaraciones de los inmuebles urbanos u otro documento que demostrara sus pretensiones, por lo cual el juez necesariamente declara que no opera en este caso la prescripción por estar esta establecida en seis años. Así se decide.

La recurrente afirma que el Municipio Guacara pretende gravar el impuesto sobre inmuebles urbanos que están fuera de su jurisdicción. Aducen que los inmuebles están ubicados en el Municipio Valencia, en S.T.d.T., Municipio Independencia del Estado Miranda y en el Municipio Iribarren del Estado Lara.

Los auditores fiscales al levantar el Acta Fiscal impugnada, tomaron en cuenta inmuebles propiedad de la contribuyente en el municipio Guacara, los cuales fueron inscritos por ella en el registro catastral que a tales efectos lleva la Dirección de Catastro de la Alcaldía de Guacara, en el formato “Ficha Catastral”, a los cuales el municipio las asignó números catastrales, inmuebles éstos que se corresponden con los que fueron objeto de fiscalización, por lo cual los recurrentes deben probar que alguno de ellos está fuera de la jurisdicción del Municipio Guacara y en que lugar pagaron los correspondientes impuestos. La fiscalización tomó los valores que determinó la Dirección de Catastro por omisión de la declaración ni un registro de valúos, de conformidad con el artículo 30 de la Ordenanza de impuesto sobre inmuebles urbanos ante la ausencia de declaración jurada a la cual estaba obligada de conformidad con el artículo 27 de la Ordenanza de Impuesto sobre Inmuebles Urbanos, publicada en la Gaceta Municipal número extraordinario del 16 de agosto de 1994 los cuales establecen:

Artículo 27. Además de la inscripción del inmueble en el Catastro Inmobiliario del Municipio, las personas obligadas a satisfacer el impuesto previsto en la presente Ordenanza, deberán enviar a la División de Catastro Municipal, en el curso de los primeros Dos (2) (sic) meses de cada Dos (2) (sic) años una declaración jurada contentiva de los datos que se requieren para la determinación exacta del impuesto.

Artículo 30. Para los fines de la liquidación del presente impuesto, el Municipio, por intermedio de la Dirección de Catastro, justipreciará las propiedades inmobiliarias urbanas formando al efecto un registro de avalúos. En tanto se realice al avalúo, la Dirección de Catastro Municipal, establecerá el impuesto tomando como base el valor de las declaraciones juradas presentadas por los propietarios. Cuando no se tenga ninguno de estos recaudos, la Dirección de catastro hará la estimación de oficio y la liquidación la realizará la Dirección de Hacienda Municipal.

Los recurrentes no aportaron prueba alguna sobre la ubicación física de estos inmuebles, ni promovieron pruebas del registro de dichos inmuebles en otros municipios, ni los pagos de impuestos en los mismos y tampoco el motivo por los cuales los declararon en el Municipio Guacara si correspondían a otros municipios, o si los declararon en otros municipios, que no sea su simple afirmación de que es así, limitándose a solicitar que la Alcaldía de Guacara remita el listado que supuestamente le fue suministrado, por lo cual el juez forzosamente declara ajustado a derecho el reparo efectuado a los inmuebles urbanos determinado por la Alcaldía del Municipio Guacara. Así se decide.

Afirman los representantes judiciales de la contribuyente que la Administración Tributaria Municipal violó de manera insubsanable el derecho al debido proceso y el derecho a la defensa, contenidos en los artículos 60 ordinal 5° y 68 de la Constitución de 1961 y el artículo 49 de la Constitución de 1999, toda vez que le impusieron a la recurrente sanciones e intereses en el acta fiscal, lo que no le permitió la posibilidad de ejercer su derecho a la defensa antes de ser sancionada y ello vulneró de manera flagrante el debido proceso y la presunción de inocencia y ello produce la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados. En el acta fiscal recurrida se impuso de una vez las supuestas multas, mismas que debieron ser determinadas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, luego de analizar las defensas expuestas y determinar la procedencia o no de los tributos y con ello violó el artículo 191 del Código Orgánico Tributario, lo cual vició de nulidad dicha Acta Fiscal y además generó la violación del artículo 49 del texto constitucional, ya que sancionó a su representada sin ser oído previamente.

Por su parte, la Administración Tributaria expresa sobre la extralimitación en el contenido del Acta Fiscal impugnada, que la simple enunciación en ella de las sanciones e intereses sin haber sido liquidadas, no es razón suficiente para pretender que hubo violación del derecho a la defensa, y de que se violó la presunción de inocencia, máxime cuando en resoluciones posteriores fueron determinadas y liquidadas por las instancias superiores de la administración tributaria municipal.

Sobre este aspecto el juez observa que la dominada acta fiscal no es un acto administrativo que causa estado, sino una incidencia dentro de la vía administrativa que finaliza en la resolución culminatoria del sumario, en la cual están contenidas todas las infracciones, motivación y decisión que configuran dicho acto, y contra la cual la contribuyente puede ejercer y de hecho ejerció los correspondientes recursos, por lo cual necesariamente el tribunal decide que la inclusión de posibles intereses y sanciones en el acta fiscal, no causan estado y solo lo hace la correspondiente resolución; el objeto del recurso contencioso tributario lo es el acto que agota la vía administrativa, la resolución final, por lo cual en el acta fiscal aludida no se configura ninguna violación al debido proceso ni al derecho a la defensa como pretende la contribuyente. Así se decide.

De igual forma, y como consecuencia de que el acto impugnado es el que causa estado el juez no considera en el acta fiscal recurrida que impuso de una vez las supuestas multas, mismas que debieron ser determinadas en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, no hubo violación alguna al contenido del artículo 191 del Código Orgánico Tributario, ni del artículo 49 del texto constitucional. Así se decide.

La contribuyente aduce que los actos administrativos están viciados en su causa por incurrir los supuestos funcionarios actuantes en el falso supuesto de considerar como base imponible todos y cada uno de los ingresos brutos obtenidos por la recurrente a nivel nacional y en distintos municipios del país, y en el impuesto sobre inmuebles urbanos, erradamente consideraron dentro de su jurisdicción inmuebles ubicados en otros territorios municipales, específicamente un terreno ubicado en el municipio Valencia, estado Carabobo e inmuebles por su destinación ubicados en Valencia, S.T.d.T., estado Miranda y en el municipio Iribarren del estado Lara. La contribuyente reconoce que declaró el tributo por concepto de las ventas realizadas en y desde la planta de producción ubicada en Guacara, pero las que fueron efectuadas en y desde otras sedes o establecimientos fueron declaradas donde correspondía, pues no se configuró el hecho imponible sobre las ventas extraterritoriales, toda vez que falta uno de los elementos esenciales como es la base imponible o base de cálculo misma, que fue obtenida en una jurisdicción municipal distinta al Municipio Guacara. El Fisco Municipal pretende gravar supuestos ingresos obtenidos por ventas realizadas fuera de su jurisdicción, lo que es lo mismo, se trata de un impuesto arancelario interno o de aduanas, que debe cancelar la contribuyente por traspasar los límites territoriales o las fronteras de la jurisdicción, violando de manera flagrante los preceptos contenidos en los artículos 18 y 136 numeral 8 de la Carta Fundamental de 1961 y 156 numeral 12 y 183 de la Constitución de 1999. Según la opinión de los recurrentes, cuando la Alcaldía de Guacara pretende gravar actividades residuales como la venta de materiales y equipos (activos) y servicios prestados a clientes en el municipio Guacara, en otros municipios del país y en el exterior, las cuales no constituyen la actividad principal de la empresa y que no son realizadas de manera habitual, incluyendo dentro de la base imponible todos y cada uno de los supuestos ingresos obtenidos; está estableciendo de manera disfrazada un impuesto a los ingresos brutos, a la venta y al capital que está reservado con exclusividad al Poder Nacional por la Constitución del año 1961 y 1999. Igualmente afirman que dicho municipio pretende falsamente gravar exportaciones y transporte de mercancías como realizadas en el mismo.

Por su parte, la Alcaldía del Municipio Guacara alega que en la Ordenanza que regula el impuesto sobre patente de industria y comercio no existe ninguna disposición que permita excluir al contribuyente industrial los ingresos que obtengan por venta de materiales, equipos y servicios prestados al cliente. Acerca de los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente en virtud de las exportaciones que de sus productos y servicios realiza, si se acogiera el criterio esgrimido, ello podría traer como consecuencia que en el caso que se exporte la totalidad de la producción, el municipio no cobraría nada por dicho concepto, quedando en consecuencia la empresas liberadas de toda obligación tributaria por concepto de patente de industria y comercio. Sobre los descuentos, observan que la fiscalización realizada por los auditores fiscales del municipio Guacara dieron cumplimiento a los artículos 8, 9 y 10 de la Ordenanza de Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios e Índole Similar, tomando en cuenta la totalidad de los ingresos brutos obtenidos sin hacer deducciones de ninguno de los ramos que constituyen el ingreso, como expresamente lo dispone el artículo 9 de la citada ordenadaza que regula este impuesto. No existe en la Ordenanza ninguna disposición que permita excluir de los ingresos brutos los descuentos y sólo el artículo 47, literal “a”, autoriza a deducir las devoluciones, indemnizaciones y deudas incobrables comprobadas.

Acerca de los ingresos brutos de la actividad industrial, ha sido el criterio continuo y reiterado de este tribunal que la contribuyente debe declarar en el lugar en el que tiene su establecimiento permanente, la totalidad de los ingresos brutos de la industria, tanto en su jurisdicción como en la de otros municipios, pues lo que realmente se está gravando es la actividad industrial en su totalidad como hecho imponible, constituyendo los ingresos brutos la base imponible. Existe una diferencia fundamental entre el hecho imponible y la base imponible.

La sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García definió claramente el alcance del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el sentido que no deben confundirse las potestades de regulación con las de tributación, caso contrario debido a la amplia enumeración de materias del artículo 156 in comento, prácticamente no tendrían materia tributaria que regular los concejos municipales.

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 180, primera parte, establece las bases de la potestad tributaria municipal, y la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García la interpretó en los siguientes términos: “… En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque el Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios constitucionalmente reconocidos…“.

La Alcaldía de Guacara pretende incluir dentro de la base imponible los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente por el ejercicio de actividades comerciales desarrolladas fuera del ámbito de dicho municipio, con lo cual supuestamente manipula el principio de territorialidad e intenta extender la vigencia de sus leyes a hechos imponibles acaecidos fuera de su jurisdicción.

La contribuyente reconoce que canceló el tributo por concepto de las ventas realizadas en y desde la planta de producción ubicada en Guacara, pero las que fueron efectuadas en y desde otras sedes o establecimientos fueron declaradas donde correspondía, pues no se configuró el hecho imponible sobre las ventas extraterritoriales, toda vez que falta uno de los elementos esenciales como es la base imponible o base de cálculo misma, que fue obtenida en una jurisdicción municipal distinta al Municipio Guacara. Este proceder del Municipio Guacara violaría la potestad tributaria de otros entes municipales, crearía una doble tributación, violaría el principio de capacidad contributiva y tendría carácter confiscatorio.

De acuerdo a la normativa constitucional, según los representantes judiciales de la contribuyente, los municipios no pueden establecer impuestos o contribuciones sino sobre las materias que le están asignadas en la Constitución. Igualmente el Fisco Municipal pretende gravar supuestos ingresos obtenidos por ventas realizadas fuera de su jurisdicción, por exportaciones y por transporte de mercancías, lo que es lo mismo, se trata de un impuesto arancelario interno, aduanas, que debe cancelar la contribuyente por traspasar los límites territoriales o las fronteras de la jurisdicción, violando la potestad tributaria de otros entes municipales, crearía una doble tributación y tendría carácter confiscatorio. Rechaza igualmente la inclusión en los ingresos brutos las exportaciones y transporte de mercancías.

A tal efecto, ha sido el criterio reiterativo y continúo de este tribunal, que los contribuyentes industriales deben incluir dentro de los ingresos brutos, la totalidad de las ventas de la empresa en todo el territorio nacional.

La controversia se concreta definir si, como consecuencia que la contribuyente fábrica en su establecimiento fabril en Guacara todos sus productos, debe o no declarar en los ingresos brutos de la base imponible, la totalidad de las ventas en dicho municipio, o debe declararlas en cada municipio del país de acuerdo a las ventas que realice en cada uno de ellos.

Es un hecho aceptado por las partes que la actividad industrial la ejerce la contribuyente completamente en la jurisdicción del Municipio Guacara del Estado Carabobo y que la activad comercial de distribución de los productos la ejerce en dicho municipio y a través de otras sedes en otros municipios y cada una de las cuales paga su correspondiente impuesto de patente.

El criterio pretendido por la contribuyente no es adecuado pues en el caso hipotético que la fábrica no distribuya sus productos en el Municipio Guacara, se estaría en el absurdo de que la contribuyente no pagaría impuestos en dicho municipio a pesar de tener la fábrica y sede principal en el mismo.

Es un hecho incontrovertido que todas las industrias deben vender lo que fabrican y por el sólo hecho de la venta no deben considerarse que están en una actividad comercial, pues de lo contrario no tendría sentido que la ordenanza diferenciara ambas actividades. Por este motivo, considera el juez que la actividad de la contribuyente es industrial para todos los fines de la misma y que debe incluir en los mismos todos los ingresos brutos, incluyendo las exportaciones, los servicios de transporte y otros ingresos no autorizados por la respectiva ordenanza. Así se decide.

Una vez decidida la incidencia anterior, debe el juez entrar a conocer si la contribuyente debe ser sometida a los impuestos municipales por la actividad comercial de hecho en otros municipios, en adición a los impuestos por la fabricación de sus productos en el Municipio Guacara, lo que configuraría una doble imposición según la contribuyente. No cabe duda al juzgador que la actividad principal de fabricación la ejerce la contribuyente en el Municipio Guacara y en ella debe cancelar sus impuestos municipales con base a los ingresos brutos totales, ya que es un hecho notorio que es una fábrica de magnitudes importantes que tiene el uso y goce de todas las facilidades que el Municipio Guacara establece para las empresas establecidas en él y que la actividad de la contribuyente es de tal magnitud que representa un importante consumo de las facilidades que suministra dicho municipio a sus habitantes. Entiende el juez que el problema a resolver para la contribuyente, como sería la doble tributación, no se generaría en el Municipio Guacara, en el cual tendría que utilizar como base imponible sus ingresos brutos totales, independiente de donde los despacha y a través de que sedes lo hace. La contribuyente no tiene otras sedes en las cuales fabrique sus productos sino en el municipio Guacara. La solución para la contribuyente es definir con los diferentes municipios en los cuales tiene sedes comerciales, la deducción de los impuestos pagados en el Municipio Guacara.

Al respecto, es importante transcribir la solución que la novísima Ley Orgánica del Poder Público Municipal da a este problema:

Artículo 221. Cuando las actividades de comercialización se ejecuten a través de varios establecimientos permanentes o bases fijas, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada establecimiento en función de su volumen de ventas.

Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue.

Cuando se trate de un contribuyente industrial que venda los bienes producidos en otros municipios distintos al de la ubicación de la industria, el impuesto pagado por el ejercicio de actividades económicas en el Municipio sede de la industria, podrá deducirse del impuesto a pagar en el Municipio en que se realiza la actividad comercial. En caso que la venta se realice en más de un municipio sólo podrá deducirse el impuesto pagado por el ejercicio de la actividad industrial proporcional a los bienes vendidos en cada Municipio. En ningún caso la cantidad a deducir podrá exceder de la cantidad de impuesto que corresponda pagar en la jurisdicción del establecimiento comercial.

Si se trata de servicios prestados o ejecutados en varias jurisdicciones municipales, los ingresos gravables deberán ser imputados a cada una de ellas, en función de la actividad que en cada una se despliegue. En el caso de servicios que sean totalmente ejecutados en una jurisdicción diferente a aquéllas, en la cual el prestador tenga el establecimiento permanente destinado a funcionar exclusivamente como sede de administración; al Municipio en el cual se ubique la sede de administración, le corresponderá establecer un mínimo tributario fijado en función de criterios con los servicios prestados por el Municipio a ese establecimiento permanente. En el caso de servicios contratados con personas naturales, se considerarán prestados únicamente en el Municipio donde éstas tengan una base fija para sus negocios. (Subrayado por el juez).

Interpreta el juzgador que la solución que el legislador da al problema, similar al de esta causa, no hace otra cosa que reconocer que las industrias deben tomar como base imponible en la declaración en la sede en la cual fabrican sus productos, el total de los ingresos brutos y que deben ahora deducir en los declaraciones de los diferentes estados lo que pagan en el municipio Guacara según la ley vigente, y antes de su vigencia acordar con los diferentes municipios como deben ser gravadas sus actividades comerciales en cada uno de ellos.

De acuerdo como expresamente lo dispone el artículo 9 de la ordenadaza que regula este impuesto, no existe ninguna disposición que permita excluir de los ingresos brutos los descuentos y otros ingresos no habituales y que no constituyen la actividad principal de la empresa y sólo el artículo 47, literal “a”, autoriza a deducir las devoluciones, indemnizaciones y deudas incobrables comprobadas. Adicionalmente, la contribuyente no demuestra que alguna actividad sea habitual o no, siendo por ejemplo, la venta de chatarra una actividad que es generada en forma constante por todas las empresas industriales, para recuperar desperdicios y hacer más eficiente la producción además de reducir los costos. De igual manera, la actividad de transporte es una actividad complementaria de la producción, indispensable para la colocación de los productos en el mercado y si es ejercida por la misma contribuyente debe ser incluida en los ingresos brutos, puesto que la ordenanza no permite hacer ninguna otra deducción que no sean las establecidas en el artículo 47, literal “a”, es decir las devoluciones, indemnizaciones y deudas incobrables comprobadas. De nuevo confunden los recurrentes el hecho imponible con la base imponible, ya suficientemente aclarada en la presente causa. El Municipio no está gravando la actividad de transporte ni la de exportación, sino la actividad industrial, siendo la base imponible los ingresos brutos con únicamente las deducciones permitidas por la ordenanza.

Es forzoso por lo tanto para el juez, de conformidad con los razonamientos anteriores, decidir que la contribuyente debe incluir en su base imponible en el Municipio Guacara, el total de sus ingresos brutos, independiente de otras sedes comerciales en las cuales no tiene establecimientos dedicados a la fabricación de sus productos, ni puede excluir ninguno de los ingreso brutos que no están autorizados por la ordenanza. Así se decide.

En sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García se definió claramente el alcance del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el sentido que no deben confundirse las potestades de regulación con las de tributación, caso contrario debido a la amplia enumeración de materias del artículo 156 in comento, prácticamente no tendrían materia tributaria que regular los concejos municipales. El numeral 12 excluye de la tributación municipal los gravámenes a las importaciones y a las exportaciones.

Sin embargo, las ordenanzas municipales gravan la actividad industrial o comercial ejercida por un contribuyente dentro de su territorio, la actividad en este caso es la de fabricación, ejercida en el Municipio Guacara por la contribuyente, no está la administración tributaria gravando las ventas de exportación. Para definir este caso, es necesario retrotraernos a la vieja disquisición doctrinal entre actividad gravable y base imponible. Para ello debemos referirnos necesariamente a la sentencia de la extinta Corte Suprema de Justicia en pleno, del 14 de diciembre de 1983, caso Becoblohm Puerto Cabello, C. A., con ponencia de la Dra. J.C.d.T., la cual estableció: “… La sucesión de operaciones, ingresos o ventas que constituyen la base imponible, en lo que se refiere a la Patente de Industria y Comercio) no son las que causan el impuesto; ellos sólo sirven de referencia para el cálculo del mismo…”.

Reafirma su criterio la Sala cuando expresa: “… establecido lo anterior debe advertirse entonces que el ´hecho imponible´ en la ´patente´ es la realización de actividades comerciales o industriales durante determinado año y la ´base imponible´ es el monto de las ventas, operaciones o ingresos obtenidos por el contribuyente durante el ejercicio que abarca la declaración correspondiente…”.

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 180, primera parte, establece las bases de la potestad tributaria municipal, y la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García la interpretó en los siguientes términos: “… En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque el Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios constitucionalmente reconocidos… “.

En este caso el municipio tiene la libertad de elegir la base imponible para exigir el pago de impuestos sobre las actividades económicas ejercidas en su domicilio, y es innegable que en el domicilio de la contribuyente en el Municipio Guacara se fabricaron los productos de exportación, actividad económica gravada, así como se fabricaron los productos para ventas nacionales. La contribuyente puede o no exportar lo que fabrica, dependiendo de los vaivenes del mercado, pero al ejercer la actividad de fabricación en el municipio y haber establecido la municipalidad que la base imponible son las ventas, resulta forzoso para este juzgador declarar que todas las ventas de la producción industrial de la contribuyente deben ser incluidas en la base imponible para el pago del impuesto de patente de industria. Así se decide.

Los apoderados judiciales de BOC Gases de Venezuela, C.A. afirman que la administración tributaria municipal violó el precepto constitucional de legalidad y certeza tributaria, e incurrió en un error al aplicarle a su representada una ordenanza que entró en vigencia luego de haberse iniciado el período impositivo, infringiendo además su derecho de conocer con anterioridad bajo que modalidad le correspondía pagar sus impuestos.

La Alcaldía del Municipio Guacara afirma que la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios e Índole Similar, publicada el 01 enero de 2003, afirma que los contribuyentes que tengan su ejercicio fiscal distinto con el año civil, deben autoliquidar a través de una liquidación parcial definitiva el impuesto causado a la fecha 31 de diciembre de 2002, por lo cual niega que le haya aplicado retroactivamente la citada ordenanza.

Al respecto es preciso declarar que el impuesto municipal sobre actividades económicas se determina por períodos, por lo cual la vigencia de una ordenanza que modifique la cuantía del tributo deberá aplicarse a partir del período siguiente a aquel en que haya entrado en vigencia el cambio, independiente de que el impuesto se pague por trimestres anticipados.

La administración tributaria municipal reconoce que la publicación de la nueva ordenanza fue 01 de noviembre de 2002, sin embargo pretende aplicarla a partir del 01 de octubre de 2002. Por otro lado, en la página 26 del Acta Fiscal N° DH-AF-013-2003, los fiscales actuantes afirman que la nueva ordenanza entró en vigencia a partir del 01 de enero de 2003 (folio 146 de la primera pieza), de igual forma, en la Resolución N° DHR-013-2005, en el folio 188 de la primera pieza, claramente expresa la administración tributaria que dicha ordenanza entró en vigencia el 01 de enero de 2003. Sin embargo, el ejercicio fiscal de la contribuyente correspondiente al período del 01 de octubre de 2002 al 30 de noviembre de 2003, ya había comenzado para la contribuyente para el momento en que se publicó dicha ordenanza.

A tal efecto, el artículo 9 del Código Orgánico Tributario expresa:

Artículo 9. Las reglamentaciones y demás disposiciones administrativas de carácter general, se aplicarán desde la fecha de su publicación oficial o desde la fecha posterior que ellas mismas indiquen. (Subrayado por el juez).

La Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios e Índole Similar, publicada el 01 de noviembre de 2002 entró en vigencia el 01 de enero de 2003, y aun cuando cambió el ejercicio gravable de anual a mensual, ya el ejercicio de la contribuyente estaba en curso, por lo cual, dicha ordenanza no se aplica a dicho período.

Con base en los fundamentos expuestos, el tribunal declara que la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios e Índole Similar, publicada el 01 de noviembre de 2002, no se aplica al ejercicio económico de la contribuyente que se inició el 1° de octubre de 2002 y culminó el 30 de septiembre de 2003. Así se decide.

Respecto al principio de proporcionalidad, los recurrentes alegan que la administración no tomó en cuenta los postulados establecidos para aplicar las sanciones ya que impuso la multa del 200% sobre los reparos efectuados e infringió así dicho principio.

La Dirección de Hacienda del Municipio Guacara afirma en ningún modo violó el principio de la proporcionalidad, por cuanto la contribuyente en forma reiterada omitió impuestos a favor del fisco municipal para los ejercicios fiscales desde 1998 hasta el año 2003, pues de conformidad con el artículo 94 de la Ordenanza de Impuesto sobre actividades económicas, la contribuyente presentó declaraciones con omisiones, no declarando los ingresos brutos correspondientes a varios períodos fiscales, de conformidad con los artículos 8, 10, 39 y 47 ejusdem, esto sin dejar de lado que incumplió con su obligación de presentar las declaraciones juradas de los datos de los inmuebles de su propiedad a los fines del cálculo del impuesto sobre inmuebles urbanos.

Observa el juez que la contribuyente no pudo demostrar el hecho de la no declaración jurada de los datos de los inmuebles de su propiedad y se limita a manifestar su rechazo a la gradación de la pena sin demostrar o exponer cuales son las atenuantes o falta de agravantes en las cuales fundamenta su petición, constituyendo la falta de declaración, en opinión de este juzgador un hecho grave de conformidad con los literales 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el numeral 3 del artículo 95 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo cual el tribunal no pueda valor la afirmación de la recurrente y forzosamente confirma la sanción impuesta por la administración tributaria municipal. Así se decide.

Invocan los recurrentes el error de hecho excusable previsto en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario y que “...para el supuesto siempre negado de que nuestra representada deba cancelar impuesto alguno, tuvo y tiene razones de sobre para defender los argumentos y razones aquí expuestas...”.

Según la Alcaldía del Municipio Guacara resulta improcedente a todas luces la solicitud de la contribuyente de que se le aplique la eximente de responsabilidad penal tributaria por cuanto ésta no fundamenta en su escrito cual es el contenido de las normas de la Ordenanza, o los criterios jurisprudenciales o doctrinarios que la indujeron en el error en que incurrió de omitir la declaración de los ingresos que el fisco municipal determinó que había omitido, o las que la indujeron a no presentar las declaraciones juradas de los datos de los inmuebles de su propiedad.

Observa el tribunal que los apoderados judiciales de la contribuyente en forma simple y sin fundamento legal alguno alegan la eximente de responsabilidad penal tributaria (seis líneas – folio 109) de conformidad con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

Ante la ausencia de fundamentos y pruebas sobre la solicitud de los recurrentes, el tribunal forzosamente debe descartar su pretensión y declara que no existe el error de derecho excusable, pues del contenido de sus argumentos en el resto del recurso, es evidente que procedió a actuar en forma consciente y en algunos casos no puede inclusive desconocer su obligación de declarar los inmuebles urbanos y los ingresos brutos para efectos de la base imponible del impuesto sobre actividades comerciales. Así se decide.

Rechaza la contribuyente los intereses moratorios, puesto que dichos intereses sólo se causan sobre hechos ciertos líquidos y exigibles, lo cual no ha ocurrido en forma alguna en el caso de autos.

La alcaldía del Municipio Guacara confirma los intereses moratorios, por cuanto en el artículo 62 de la ordenanza de impuesto sobre actividades económicas, como en otras normas, se hace referencia al pago de los mismos cuando hayan transcurrido los períodos de pago de los impuestos, sanciones y accesorios, sin que la contribuyente haya satisfecho sus obligaciones.

Al respecto considera el juez necesario transcribir extractos de la sentencia N° 5891 del 13 de octubre de 2005 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la cual se hace referencia explícita al artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente rationae temporis a la causa que nos ocupa.

…Referente al artículo 59 del Código Orgánico Tributario publicado el 1994, su redacción es igualmente similar a lo que fuera ordenado en los artículos 60 de los Códigos de 1982 y 1992, y ello se evidencia en lo que respecta a cuando comienza la obligación a pagar intereses moratorios y la falta de requerimiento por parte de la Administración Tributaria.

Respecto a cuando comienza la obligación de pagar intereses moratorios, el artículo 59 del Código Orgánico Tributario publicado el 1994 señala que la falta de pago de la obligación principal, dentro del término establecido para ello, hace surgir la obligación de pagar intereses de mora. La norma incorpora la frase “…desde la fecha de su exigibilidad…”¸ ratificando lo que ha interpretado la Sala y que se encuentra reseñado en la sentencia transcrita, de la obligatoriedad en cumplir con el término dado para el pago de la obligación principal. Así, el cálculo de los intereses moratorios comienza desde el vencimiento del término dado para declarar y pagar, es decir, desde su exigibilidad, hasta la extinción total de la deuda, independientemente de los recursos administrativos o judiciales interpuestos, “…pues éstos inciden sobre los efectos (ejecutividad y ejecutoridad) del acto de determinación de la obligación tributaria y no sobre la situación jurídica acaecida.”.

Referente a la afirmación de la falta de requerimiento por parte de la Administración Tributaria, tal como se explicó en la sentencia transcrita, la mora atiende a la falta de pago en el término establecido, por lo tanto, es independiente a que hubiere habido actuación de ella para hacer líquida la deuda o para requerir el pago, según se trate.

En consecuencia, en toda obligación tributaria principal que haya nacido bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, igualmente el cómputo de los intereses moratorios comenzará luego del vencimiento establecido para su pago (declarar y pagar). Así se declara.

Conforme a lo expuesto precedentemente, esta Sala encuentra que están dados los supuestos contemplados en las disposiciones legales antes descritas, de ahí que resulta procedente el pago de los intereses moratorios por aportes calculados de conformidad con los artículos 60 del Código Orgánico Tributario de 1982 y 1992 y artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigentes para los períodos revisados, pero la misma debe adecuarse al monto de los reparos confirmados conforme a los términos expuestos en la presente decisión. Así se declara…

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En el mismo orden de ideas se expresa el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001:

Artículo 66. La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a la tasa máxima activa bancaria incrementada en veinte por ciento (20 %), aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes.

A los efectos indicados, la tasa será la máxima activa bancaria fijada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario inmediato anterior. La Administración Tributaria deberá publicar dicha tasa dentro de los diez (10) días continuos anteriores al inicio del mes. De no efectuar la publicación en el lapso aquí previsto se aplicará la última tasa máxima activa bancaria que hubiera publicado la Administración.

Parágrafo Único: Los intereses moratorios se causarán aun en el caso que se hubieren suspendido los efectos del acto en vía administrativa o judicial. (Subrayado por el juez).

Una vez traspasado el lapso para el cumplimiento previsto en la Ley para la extinción de la obligación tributaria, surge de manera automática el comienzo del período de mora, el cual tiene como presupuesto, la tardanza, el retraso o la falta de puntualidad en el pago de la deuda tributaria.

Así las cosas, cuando la contribuyente es deudora frente a la administración tributaria, el cómputo de los intereses moratorios comienza luego del vencimiento establecido para el pago de la deuda tributaria, sin que se haya efectuado, es decir, las cantidades adeudadas al Fisco generan interés de mora desde el día siguiente al de su vencimiento, independiente de los plazos o de los recursos que la recurrente haya interpuesto. Esta ha sido la jurisprudencia pacifica y continua de nuestro M.T..

Por las razones expuestas, el tribunal confirma los intereses moratorios calculados sobre la obligación tributaria desde el vencimiento del plazo para pagar hasta la extinción total de la deuda. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por BOC GASES DE VENEZUELA C.A., anteriormente denominada GASES INDUSTRIALES DE VENEZUELA C.A., contra el silencio negativo del acto administrativo contenido en la Resolución Nº DHR-013-2005 del 25 de julio de 2.005, emanada de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GUACARA del Estado Carabobo, mediante la cual resolvió: 1) declarar sin lugar el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución N° DHR-013-2003 del 18 de agosto de 2004, la cual confirma y ratifica el reparo fiscal, sanciones e intereses moratorios por concepto de impuestos causados y no liquidados en el ramo de impuestos sobre actividades económicas de industria y comercio, servicios o de índole similar, de los ejercicios fiscales 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, y 2) ratificar el reparo fiscal por concepto de diferencia de impuestos sobre inmuebles urbanos causados y no liquidados, sanciones e intereses moratorios de los ejercicios fiscales 1997, 1999, 2001 y 2003, todo para un monto total de bolívares setecientos veinte millones setecientos diecisiete mil doscientos trece con dieciséis céntimos (Bs.720.717.213,16).

2) COMPETENTES los funcionarios, ciudadanos Lic. Antonia Rojas y el Lic. Gustavo E. Bastidas, para actuar en la fiscalización de BOC GASES DE VENEZUELA, C.A. por estar suficientemente autorizados según las resoluciones Nº 052-2003 del 01-8-2003 y Nº 139-2002 del 16-8-2002 emitidas por el Alcalde del Municipio Guacara.

3) PRESCRITOS para BOC GASES DE VENEZUELA C.A., los ejercicios fiscales 1997-1998 y 1998-1999 para efectos del impuesto de patente de industria y comercio, de conformidad con lo establecido en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994.

4) IMPROCEDENTE la aplicación a BOC GASES DE VENEZUELA C.A. de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios e Índole Similar, publicada el 01 de noviembre de 2002, al ejercicio económico de la contribuyente que se inició el 1° de octubre de 2002 y culminó el 30 de septiembre de 2003.

5) IMPROCEDENTES las deducciones efectuadas por BOC GASES DE VENEZUELA C.A a los ingresos brutos declarados por la producción industrial vendida en otros municipios, exportaciones, transporte y otras deducciones, de conformidad con los términos de esta decisión.

6) CONFIRMA el reparo efectuado por la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GUACARA al impuesto sobre inmuebles urbanos propiedad de BOC GASES DE VENEZUELA C.A.

7) PROCEDENTE la graduación de la pena determinada por la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GUACARA, de conformidad con los literales 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y el numeral 3 del artículo 95 del Código Orgánico Tributario de 2001.

8) IMPROCEDENTE la eximente de responsabilidad penal tributaria y el error de hecho excusable alegados por BOC GASES DE VENEZUELA C.A.

9) PROCEDENTE el cómputo de los intereses moratorios desde el día siguiente al vencimiento de la obligación tributaria, independiente de los plazos o de los recursos que la recurrente haya interpuesto, de conformidad con los términos de la presente decisión.

10) ORDENA a la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO GUACARA a emitir nuevas planillas de pago, incluyendo el cálculo de intereses y sanciones, de conformidad con los términos y condiciones de la presente decisión.

11) EXIME a las partes de las costas procesales por no haber sido totalmente vencidas en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión mediante oficio a los ciudadanos Síndico Procurador del Municipio Guacara y Contralor General de la República con copia certificada y Alcalde del Municipio Guacara y mediante boleta de notificación a la Representante de la contribuyente BOC GASES DE VENEZUELA C.A. Líbrense los oficios y la boleta correspondiente. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintidós (22) días del mes de mayo de dos mil siete (2007). Año 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez Titular

Abg. J.A.Y.G.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. N° 0700

JAYG/yg