Decisión nº 075-2011 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 2 de Agosto de 2011

La recurrente presentó las siguientes declaraciones:

Periodo Declaración N° Fecha

Agosto 94 0167712 15-09-94

Septiembre 94 0544189 17-10-94

Octubre 94 0496258 15-11-94

Noviembre 94 0541590 15-12-94

Diciembre 94 0541681 15-01-95

Enero 95 0544191 17-02-95

Febrero 95 0546458 23-03-95

Marzo 95 0548966 18-04-95

Abril 95 1034633 16-05-95

Mayo 95 0999949 14-06-95

Junio 95 0653448 12-07-95

Julio 95 243365 13-08-95

Agosto 95 298521 14-09-95

Septiembre 95 0193114 18-04-96

Octubre 95 0342321 03-06-96

Noviembre 95 0594006 07-08-96

Diciembre 95 10-01-96

Enero 96 15-02-96

Febrero 96 792126 18-03-96

Marzo 96 17-04-96

Abril 96 17-05-96

Mayo 96

Declaración Sustitutiva 0275698

21-06-96

09-10-96

Junio 96

Declaración Sustitutiva 22-07-96

09-10-96

Julio 96

Declaración Sustitutiva 15-08-96

09-10-96

Agosto 96

Declaraciones Sustitutivas 18-09-96

09-10-96

22-07-97

Septiembre 96 18-10-96

Octubre 96 16-12-96

Diciembre 96 15-01-97

Enero 97 19-02-97

Febrero 97 21-03-97

Marzo 97 21-04-97

Abril 97 15-05-97

Mayo 97 17-06-97

Junio 97 17-07-97

Julio 97 21-08-97

Agosto 97 19-09-97

En fecha 11 de mayo de 1998 la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central levantó Acta Fiscal GRTI-RCE-DFE-OI-M-ICSVM-058-01, notificada en esa misma fecha, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, para los ejercicios comprendidos entre el mes de agosto 1994 y julio 1997 (ambos inclusive); por asentar en el libro de compra las facturas que están registradas en la contabilidad las cuales no coinciden con los créditos fiscales contenidos en las respectivas declaraciones; ajustó créditos fiscales originados en facturas que no poseen el número de registro de información fiscal (R.I.F.) y otros créditos fiscales rechazados en razón de que las facturas presentadas no llenan los extremos previstos en la Ley y el Reglamento respectivo.

Contra la referida Acta Fiscal la recurrente presentó en fecha 03 de julio de 1998 escrito de descargos, de conformidad con lo establecido en el Artículo 146 del Código Orgánico Tributario.

Posteriormente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central Sector de Tributos Internos Maracay del SENIAT emitió en fecha 02 de julio de 1999, la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-99-0000017, notificada el 27 de julio de 1999, que confirmó las objeciones fiscales levantadas y emitió las planillas de liquidación respectivas.

Inconforme con esa decisión, en fecha 31 de agosto de 1999, ejerció Recurso Contencioso Tributario ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), la cual constituye el objeto de la presente decisión.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente:

   Exponen los representantes judiciales en su escrito libelar, lo siguiente:

   INVALIDACIÓN DEL ACTA FISCAL

   Al respecto alega que el Acta de Determinación GRTI-RCE-DFE-01-M-ICSVM-058-01 es inválida y sin efecto legal alguno, debido al transcurso de un año desde la fecha del vencimiento del lapso para interponer el escrito de descargos y el momento de notificación de la Resolución respectiva, todo esto conforme lo previsto en los artículos 145, 146 y 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, rationae temporis. Esto significa que los actos administrativos levantados en ocasión de la investigación fiscal respectiva quedan anulados de pleno derecho.

   INCOMPETENCIA DE LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE CONTRIBUYENTES ESPECIALES

   En este punto señala que la Resolución N° 32 sobre la “Organización, Atribuciones y Funciones del SENIAT” fue dictada por un funcionario sin competencia plena para ello, pues la normativa idónea para la organización, técnica, funcional, administrativa y financiera del Servicio, requiere, de acuerdo a los artículos 10 del Decreto 363 y 6 del Decreto 310, que debía emanar conjuntamente con el Ministro de Hacienda por ser el SENIAT un Servicio Autónomo Sin Personalidad Jurídica, adscrito a ese Despacho Ministerial.

   Observa de este modo, que este Órgano Jurisdiccional no tiene competencia para declarar la nulidad por inconstitucional e ilegalidad de la Resolución N° 32 ya referida, pero si puede por efecto de la competencia que le otorga el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil (Control Difuso de la Constitucionalidad), pronunciarse sobre el particular, desaplicando una normativa en un caso concreto cuyo contenido sea inconstitucional y por ende ilegal.

   Concluye, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, fue creada por Resolución de un órgano que no tenía competencia para ello; esto significa que la mencionada Resolución está viciada de nulidad absoluta, por lo tanto todo lo contenido en ella es absolutamente nulo, por lo que el Acta Fiscal objeto de impugnación, así como la Resolución Culminatoria que la confirma, están viciadas de nulidad absoluta, por ilegitimidad del órgano del cual emana, lo que conlleva a la incompetencia del mismo, por lo tanto no pueden surtir efecto legal alguno, de conformidad con el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA DEFENSA

   La recurrente en su escrito de descargos promovió prueba de experticia contable, considerándola no evacuada por lo siguiente:

1. - Se nombra para evacuar dicha prueba a una persona que no es contador, cuando la prueba promovida requiere de ese conocimiento contable.

2. - El nombramiento del supuesto experto se hace sin la intervención del contribuyente ni de sus apoderados.

3. - Desconoce, el contenido del dictamen o el resultado de la revisión fiscal, lo cual le imposibilita saber, si dicho informe, cumple con lo establecido en el artículo 1425 del Código Civil.

   En conclusión estima, que la prueba de experticia contable promovida no fue evacuada y, en consecuencia, vicia dicha Resolución de nulidad absoluta.

   LA ADMINISTRACIÓN INCURRIÓ EN UN ERROR MATERIAL

   Exponen, la recurrente que la Administración Tributaria, al levantar el Acta Fiscal, cometió una serie de errores de cálculo, los cuales fueron detectados y denunciados en su debida oportunidad al presentarse el escrito de descargos.

   De la lectura de la Resolución, se observa que los errores de cálculo denunciados no fueron estudiados, incurriendo el ente tributario en un vicio de inmotivación, al no considerar todas las defensas alegadas en los descargos; las supuestas correcciones efectuadas por el decidor, señaladas en la página 18 de la Resolución Culminatoria en cuanto al cuadro demostrativo del impuesto a pagar no explica cómo se obtienen los montos corregidos, lo que considera deja en estado de indefensión a la recurrente, al realizar nuevos créditos y nuevos débitos incorporados sin fundamento alguno.

   DEFICIENTE MOTIVACIÓN

   Al respecto observa, que en toda P.A. debe haber una perfecta correspondencia entre los motivos y la decisión tomada, en el sentido de que ésta tenga coherencia con los hechos y el derecho que la respaldan, y se proteja el derecho a la defensa de los administrados.

   En el presente caso observa, la Resolución está viciada de nulidad por falta de motivación, pues no fueron consideradas todas las defensas alegadas.

   Estima igualmente que la Resolución tiene una motivación deficiente, por cuanto los créditos reflejados en las declaraciones no están registrados en el Libro de Compras no es causa suficiente para declararlos improcedentes. El registro de las operaciones en el referido Libro no es esencial para la validez y procedencia de los créditos.

   EN CUANTO A LOS CREDITOS RECHAZADOS POR ESTAR AMPARADOS EN FACTURAS QUE NO POSEEN EL NÚMERO DEL R.I.F.

   Sostiene que, las facturas rechazadas como elementos de prueba para solicitar la recurrente los créditos, cumplen con todos los requisitos exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (artículos 28, 33 y 48) y su Reglamento (artículos 54 y 62), pues estas son facturas emitidas por contribuyentes ordinarios del impuesto, son originales, fidedignas, no presentan adulteraciones y en ellas el monto del impuesto está indicado en partida separada; por tanto, aduce el acto administrativo por medio del cual la Administración rechaza los créditos porque las facturas no tengan un dato de los señalados en el artículo 63 del Reglamento, es un acto ilegal al no existir norma alguna considerando indispensable estos datos.

   Concluye, que la negativa a reconocer la procedencia de los créditos con fundamento en el Artículo 63 del Reglamento de la Ley de ICSVM, es consecuencia de una errónea e incorrecta interpretación de las normas pertinentes, y conduce a una imposición injusta e ilegítima de una sanción pecuniaria a la recurrente.

   Solicita la inaplicación de cualquier norma de la Ley de ICSVM o de su Reglamento, con la errada aplicación por parte de la Administración Tributaria, se traduzca la posibilidad de rechazar los créditos fiscales por la existencia de facturas que no hubieren cumplido con los datos formales para su emisión, ya que dichas normas violan el artículo 163 de la Constitución al establecer una sanción distinta a la prevista en el Código Orgánico Tributario.

   EN CUANTO A LOS CRÉDITOS RECHAZADOS POR LA NO TENENCIA DE LAS FACTURAS EN ORIGINAL

   Al respecto señala que el artículo 33 de la Ley de ICSVM en su tercer párrafo, así como el artículo 54 del Reglamento, explican el pago del impuesto a las ventas se puede comprobar por medio de documentos equivalentes a las facturas, esto significa que la demostración de la obligación tributaria no se limita a las mismas.

   Infiere, que la Ley y su Reglamento permiten la deducción del crédito, es decir, reconocen la existencia del pago del impuesto y por lo tanto su derecho a recobrarlo, con la presentación de una documentación adecuada que contenga el monto del impuesto separado del precio, valor o contraprestación de la operación. La norma no limita a la presentación de una factura, pues permite documentos equivalentes, y destaca encontrándose en toda la libertad de demostrar que pagó el impuesto y, en consecuencia, tiene derecho a los créditos, utilizando todos los recursos probatorios no vetados expresamente por la Ley, de conformidad con los artículos 1354 del Código Civil y el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil.

   EN CUANTO A LOS INTERESES MORATORIOS

   Del simple análisis del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, infiere, que tales accesorios comienzan a correr únicamente cuando las cantidades adeudadas por concepto de impuesto han sido previamente liquidadas y adquieren el carácter de exigibles.

   DE LAS MULTAS IMPUESTAS

   No están de acuerdo con la determinación de las multas, por cuanto los reparos en los cuales se fundamentan no se ajustan a derecho, es decir, no son procedentes, lo que trae como resultado la improcedencia de las sanciones impuestas. En tal sentido precisa que el cálculo de las multas no se ajusta a derecho, ya que la Administración aplicó la agravante de la reiteración sin haberse emitido un acto previo como antecedente de la infracción, y a todo evento, de ser procedente, debió aplicarse anual y no mensualmente.

   En el presente caso, al considerarse no procedentes los reparos formulados, aduce que no se causó ningún impuesto a pagar, no se causó daño alguno, y el Fisco Nacional no se vio desmejorado o perjudicado patrimonialmente.

   Concluye que la situación de la recurrente encuadra con lo dispuesto en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, considerando las multas de ser procedentes deberán aplicarse bajando de la media a la mínima.

2. - De la Administración Tributaria:

   Por su parte, el abogado Migderbis Moran, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 48.950, representante del Fisco Nacional, difiere de los anteriores argumentos:

   INVALIDACIÓN DEL ACTA FISCAL

   En tal sentido observa: El procedimiento sumario se abrió con el Acta de Determinación GRTI-RCE-DFE-OI-M-ICSVM-058-01, notificada el 11 de mayo de 1998, a partir del día hábil siguiente comenzó a transcurrir el lapso de 15 días previsto en el artículo 145 del COT el cual concluyó el 01 de junio de 1998.

   Posteriormente en fecha 01 de junio de 1998, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, dictó auto decretando el secreto sumarial por un plazo de 15 días hábiles, contados a partir del 02 de junio de 1998, de conformidad con lo establecido en el Artículo 148 del Código Orgánico Tributario, el cual concluyó el 22 de junio de 1998, comenzando el día 23 de junio de 1998 el lapso de 25 días hábiles, para la presentación de los descargos, y culminó el 29 de julio de 1998.

   Ello así el lapso de un (1) año del cual disponía la Administración para dictar y notificar válidamente la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo comenzaba a transcurrir el 30 de julio de 1998 y finalizó el 29 de julio de 1998, siendo la referida Resolución notificada el 27 de julio de 1998, en tal razón fue dictada y notificada dentro del lapso precitado.

   INCOMPETENCIA DE LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS DE CONTRIBUYENTES ESPECIALES

   Observa como punto previo que el acto recurrido está suscrito por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central conjuntamente con el Jefe del Sector de Tributos Internos Maracay, y no, como de forma errada lo hace el apoderado de la recurrente en referencia a la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales.

   En cuanto a la supuesta incompetencia, señala que, el Ministro si se encontraba habilitado legalmente para delegar sus atribuciones, de conformidad con lo previsto en el artículo 20 numeral 25 de la Ley Orgánica de la Administración Central. Las normas sobre la organización, atribuciones y funciones del SENIAT no constituyen funciones esenciales del Ministro, razón por la cual son perfectamente delegables, tal como lo hizo mediante Resolución N° 2802 del 20 de marzo de 1995, en la cual se encuentra el Reglamento del SENIAT. En ejercicio de ello el Superintendente Nacional Tributario al dictar la Resolución N° 32 organizando el Servicio en referencia y atribuyendo competencia a sus órganos, tal y como sucedió en el caso del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central, quien ostentaba investidura para ser titular de tal órgano y proferir el acto administrativo objeto de la presente impugnación.

   VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA DEFENSA

   Rechaza por falso, el presente alegato, ya que en ningún momento, la Administración cercenó el derecho a la defensa, pues en cada acto impugnado se dejó constancia de los fundamentos utilizados para decidir, de manera que su destinatario conociera con precisión las razones de la Administración; señalándose, adicionalmente, los medios de impugnación de los cuales se podía valer en caso de disconformidad con los actos dictados, todo en cumplimiento de las exigencias establecidas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (Artículos 18 y 73).

   Asimismo, el contribuyente en su escrito de descargos presentado en fecha 03 de julio de 1998, en el capítulo de las pruebas manifiesta “promovemos experticia contable… para que sea evacuada por el funcionario o funcionarios que tenga a bien nombrar la Administración”. Conforme a dicho pedimento se designó al ciudadano A.P., con el cargo de fiscal de nacional de hacienda, quien en fecha 23 de octubre de 1998, presentó informe fiscal, por lo que mal podría la recurrente solicitar la improcedencia de dicha experticia.

   ERROR MATERIAL DE LAS OBJECIONES FISCALES

   Como consecuencia del resultado de la experticia, considera la representación de la República que, mal podría alegar la contribuyente el pretendido error material, pues en la práctica de la experticia se revisaron todos los renglones que conforman el rechazo de los créditos fiscales, arrojando como resultado, la ratificación del contenido del Acta de Determinación GRTI-DFE-01-M-ICSVM-058-01 de fecha 11 de mayo de 1998.

   DEFICIENTE MOTIVACIÓN

   Señala que mal podría hablarse de inmotivación, cuando la contribuyente ha podido apreciar los fundamentos de hecho y derecho que llevaron a la Administración Tributaria a plantear las objeciones fiscales, pues tuvo pleno acceso al expediente administrativo levantado a tal efecto, motivo este que desvirtúa por sí solo el argumento planteado.

   En lo atinente al rechazo efectuado por la actuación fiscal, a través del cual consideran improcedentes los créditos fiscales, en base a la no coincidencia de los registros asentados en el libro de compras con los reflejados en las declaraciones objeto de dichos reparos, la Administración Tributaria se fundamentó en el contenido del Artículo 33 de la Ley de ICSVM, concatenando esta disposición con lo preceptuado en los artículos 59 y 79 del Reglamento regente para la materia, que obligan a todo contribuyente a elaborar un resumen mensual al finalizar cada período de imposición en los libros de compras y ventas, que deben coincidir con los datos presentados en los formularios de las declaraciones. Por consiguiente, debe en cada una de las declaraciones dejar expresa constancia de los débitos fiscales que consten en las facturas emitidas en el período correspondiente, así como las sumas de los impuestos soportados y trasladados como créditos fiscales.

   RECHAZO DE CREDITOS FISCALES (facturas que no reúnen los requisitos y falta de facturas originales)

   En este orden de ideas señala, que el cumplimiento de las formalidades en las facturas deviene en un requisito de procedencia a los fines de ejercitar el derecho a deducir créditos fiscales del Impuesto a las Ventas (artículo 28 Ley de ICSVM). Por tanto, la ausencia de lo cualesquiera de los requisitos o formalidades que prevé la normativa antes citada en lo atinente a las facturas, tiene como consecuencia la pérdida, de pleno derecho, de la deducción del crédito fiscal en el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   IMPROCEDENCIA DE LOS INTERESES MORATORIOS

   Afirma que, habiendo nacido la obligación de pagar desde el momento mismo en que se produjo el hecho generador, y no habiéndose efectuado el pago dentro del término establecido, el cual se encuentra desde el día en que se hace exigible el pago, es decir, a partir del vencimiento del lapso para la presentación de la declaración, concluyendo que los intereses moratorios se causan desde que vence el plazo para el pago sin que éste último se hubiese realizado. A tal efecto señaló la Sentencia del 07 de abril de 1999 caso: C.M.S..

   DE LAS MULTAS IMPUESTAS

   En este punto señala que en el presente caso, está presente la reiteración de infracciones tributarias establecida en el Artículo 75 del Código Orgánico Tributario 1994 y, como consecuencia de ello, procedente la circunstancia agravante prevista en el numeral 1 artículo 85 del citado Código; en tanto que las multas determinadas fueron aumentadas en un 5%, a partir del período de imposición septiembre de 1994 hasta el mes de julio de 1997, en forma progresiva hasta un máximo de 200% en virtud de la agravante determinada, todo de conformidad con lo establecido en los artículos 37 del Código Penal, 75 y 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Razón por la cual se debe considerar improcedente tal petición.

   Respecto a la primera atenuante alegada (no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad), señala que la materialización del ilícito de contravención no requiere un comportamiento doloso por parte del infractor, puesto que el elemento configurativo de esta infracción tributaria es la culpa.

   En lo atinente a la atenuante prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, mediante la cual sostiene la recurrente que las declaraciones fueron presentadas en forma voluntaria, se observa que no se dio cumplimiento oportuno a los referidos deberes formales exigidos y la presentación de las declaraciones no es un acto espontáneo pues el mismo obedecería a la solicitud por parte de la fiscalización.

   Inherente al argumento de la recurrente de buena conducta tributaria previa a los periodos reparados, la representación de la República considera que la norma es clara al establecer esa condición durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se produjo su primer ilícito fiscal, recaído en el mes de agosto de 1994, por consiguiente, solicita se deseche por impertinente, el alegato esgrimido con fundamento en el numeral 4 artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   PUNTO PREVIO

   1. DE LA INVALIDACIÓN DEL ACTA FISCAL

      Efectuada la lectura del expediente y examinados los alegatos expuestos por la parte recurrente, así como por el órgano emisor del acto, este Tribunal advierte que, con prioridad a la revisión de la legalidad del acto, resulta de obligado examen el punto previo atinente a la validez o no del Acta de Determinación GRTI-RCE-DFE-01-M-ICSVM-058-01 por haber transcurrido más de un año desde la fecha del vencimiento del lapso para interponer el escrito de descargos y el momento de notificación de la Resolución respectiva, según lo previsto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994.

      En razón de lo anterior se debe destacar que los Artículos 145, 146, 148 y 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su validez temporal, establece:

      Artículo 145.- En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, con actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha Acta

      El presente caso se trata de un procedimiento Sumario iniciado con el Acta de Determinación GRTI-RCE-DFE-OI-M-ICSVM-058-01 de fecha 11 de mayo de 1998, notificada en esa misma fecha; así tenemos que el lapso previsto en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario de 1994 (15 días hábiles) para el allanamiento comenzó a transcurrir el día hábil siguiente a la notificación de la mencionada Acta de Determinación.

      Asimismo, los Artículos 146, 148 y 151 ejusdem, establecen:

      Artículo 146.- Vencido el plazo establecido en el artículo inmediato anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Tercera de este Capítulo.

      En caso de que la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o jurisdiccional.

      Artículo 148.- Al ordenarse el Sumario administrativo, podrá disponerse el secreto de las actuaciones durante un plazo que no podrá exceder de quince (15) días hábiles, transcurrido el cual regirá lo dispuesto en el artículo 138 de este Código y comenzará a correr el plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular descargos, previstos en el artículo 146.

      Artículo 151.- La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

      Si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

      Los elementos probatorios acumulados en el Sumario, así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y demás excepciones que considere procedentes.

      A la luz de lo antes expuesto tenemos que en fecha 01 de junio de 1998, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central Area de Sumario Administrativo, dictó auto decretando el secreto sumarial, durante el lapso de quince (15) días hábiles contados a partir del 02 de junio de 1998; tal y como se evidencia del folio 246 del presente expediente. Por tanto el lapso de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos según el artículo 146 del referido Código comenzó el día 23 de junio de 1998, el cual concluyó el 29 de julio de 1998

      Es generalmente aceptado por la Doctrina que cuando la Ley dice que un acto debe cumplirse dentro de o en determinado lapso, el acto debe efectuarse necesariamente antes de que transcurra, porque de otro modo no ocurriría dentro sino después del lapso, contra la voluntad del legislador. El Artículo 151 del Código Orgánico Tributario, ya transcrito, establece que la Administración debe dictar la Resolución Culminatoria del Sumario en un plazo máximo de un (1) año; si se notifica un día siquiera después, se tendrá como concluido el Sumario, y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno. Ese lapso de caducidad de un (1) año, en el caso de autos, es de hacer notar que dicho lapso comenzó el 30 de julio de 1998 finalizando el día 29 de julio de 1999 siendo el acto administrativo recurrido, es decir, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo GRTI-RCE-SM-ASA-99-0000017, de fecha 02 de julio de 1999, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Central Sector de Tributos Internos Maracay del SENIAT, notificada el 27 de julio de 1999, tal como se observa del original de la misma, la cual cursa en el folio setenta y dos (72) del presente expediente, por lo que se evidencia que la Resolución Culminatoria del Sumario fue dictada y notificada válidamente. Así se declara.

   2. DE LA INCOMPETENCIA DE LA GERENCIA REGIONAL DE TRIBUTOS INTERNOS

      Con respecto al alegato formulado por la recurrente respecto a la incompetencia de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), esta Juzgadora debe hacer énfasis en lo previsto en el Artículo 94 de la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), el cual prevé lo siguiente:

      Artículo 94.- “Las Gerencias Regionales de Tributos Internos estarán a cargo de los Gerentes Regionales de Tributos Internos, quienes se asimilarán para los efectos correspondientes, a Los Administradores de Rentas y de Inspectores Fiscales Generales de Hacienda con las atribuciones previstas en el Título V, Capítulos III y IV. Títulos X, XI, XII, de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, así como las contempladas en los Artículos 57, 72, 107, 108, 112, 113, 114, 115, 116, 133, 134, 135, 137, 138, 139, 142, 143, y 228 del Código Orgánico Tributario, el artículo 151 de la Ley Orgánica de Aduanas y el artículo 459 y siguientes del reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas; y, tiene además las siguientes funciones:

      Dirigir, planificar, coordinar, supervisar, controlar y evaluar las actividades relacionadas con la gestión administrativa y técnica de las áreas y Divisiones a su mando, e impartir las instrucción para la ejecución de las funciones y actividades correspondientes;

      La aplicación de los procedimientos establecidos en los procesos de recaudación, cobro, devolución y/o compensación de los tributos internos;

      Difundir las normas tributarias para los contribuyentes de su jurisdicción, organizar y prestar la asistencia del contribuyente;

      Divulgar internamente la aplicación de las normas del régimen tributario, así como también las normas técnicas, administrativas e instrucciones en general emanadas por el nivel central o normativo;

      Controlar la recaudación de los tributos internos, las consignaciones y los documentos de los mismos, conforme a los convenios establecidos con las entidades autorizadas para tal fin;

      La recepción de los lotes de declaraciones de impuestos y demás documentos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, su archivo y mantenimiento correspondiente;

      Preparar y suministrar la información estadística y demás informes de actividades necesarios para la planificación, control y evaluación de los resultados de la Gerencia Regional, los Sectores y Unidades de su jurisdicción;

      Organizar, programar, coordinar y ejecutar las medidas relativas a la prevención y represión de ilícitos e infracciones tributarias previstas en las distintas leyes fiscales;

      Determinar los tributos internos y sus accesorios de conformidad con lo previsto en el Código orgánico Tributario;

      Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;

      Dirigir, coordinar, supervisar, ejecutar controlar en su jurisdicción las funciones de fiscalización, determinación, liquidación e inspección en materia aduanera, de acuerdo a las instrucciones impartidas por el nivel central o normativo;

      Coordinar la recepción, tramitar y decidir las solicitudes de admisibilidad de las deducciones por concepto de donaciones, efectuadas por los contribuyentes de su jurisdicción, así como conocer y decidir todas las peticiones interpuestas por los administrados, relacionados con las materias de su competencia;

      Conocer y declarar las prescripciones alegadas, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 41 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y su Reglamento;

      Recibir, tramitar y decidir los recursos previstos en el Código Orgánico Tributario, interpuesto por los contribuyentes sometidos a su jurisdicción conforme al ordenamiento jurídico;

      Autorizar la emisión y anulación de planillas de liquidación derivadas de ajustes en las declaraciones presentadas por los contribuyentes;

      Aplicar los procedimientos fiscales conforme a la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, el Código Orgánico Tributario en concordancia con las normas específicas de la materia y demás normas y procedimientos, e instruir el expediente respectivo;

      Ejercer la facultad prevista en el artículo 114 del Código Orgánico Tributario;

      Aplicar las normas relativas a la revisión de oficio de los actos administrativos conforme a las normas previstas el Código Orgánico Tributario y la Ley de Orgánica de Procedimientos Administrativos;

      Generar la información de soporte para los juicios de yacencia ante los tribunales de la jurisdicción correspondiente, de acuerdo a lo establecido en el capitulo III, sección 2 del Código Civil Venezolano;

      Tramitar y evacuar oportunamente las consultas formuladas tanto por los órganos de la administración tributaria como por los contribuyentes que tuvieren un interés personal, legítimo y directo, en cuanto a la interpretación y aplicación de las normas tributarias a casos concretos;

      Compilar y clasificar la legislación, la doctrina y la jurisprudencia tanto administrativa como tributaria;

      Tramitar y autorizar las solicitudes, prórrogas, fraccionamientos y plazos que sean solicitados por parte de los contribuyentes, conforme a la normativa vigente para el pago de los derechos adeudados al fisco nacional;

      Conocer, decidir, registrar y llevar a cabo los reintegros y compensaciones solicitados por los contribuyentes conforme a la normativa vigente;

      Administrar, ejecutar y controlar el presupuesto de gastos asignado a la Gerencia Regional llevar los registros contables de conformidad con las disposiciones administrativas y fiscales vigentes;

      Recabar informaciones de terceros y estructurar un banco de datos codificado y clasificado a novel regional, con la finalidad de que se elaboren planes de fiscalización;

      Elaborar, ejecutar, supervisar y controlar el plan operativo de la Gerencia Regional, de acuerdo a los lineamientos y procedimientos establecidos por la Oficina de Planificación;

      Controlar la administración de los bienes muebles y cumplir con las formalidades establecidas para la incorporación y desincorporación de dichos bienes de acuerdo a las normas que se dicen para tal efecto;

      Autorizar las marquillas para cigarrillos y fósforos, otorgar, cancelar, o revocar los registros la fabricación de cigarrillos, picadura de tabaco y fósforo;

      Autorizar la instalación, cambios o modificaciones de Almacenes Fiscales y Sistemas Cerrados de Producción en las industrias productivas de especies gravadas;

      Administrar, organizar y controlar los depósitos de materias y especies fiscales;

      Aplicar los procedimientos de licitaciones de acuerdo a lo establezca el nivel central o normativo y demás normas o instructivos vigentes;

      Aplicar los sistemas de organización y administración financiera, de acuerdo a las normas y procedimientos establecidos por el nivel central o normativo y demás providencias establecidas en el ordenamiento jurídico;

      Aplicar el sistema profesional de recursos humanos, de acuerdo a las normas y procedimientos establecidos por el nivel central o normativo y demás providencias establecidas en el ordenamiento jurídico;

      Firmar los actos y documentos relacionados con la funciones de su competencia;

      Representar en la jurisdicción al Superintendente Nacional Tributario en los actos y las oportunidades que él le señale; y,

      Las demás que se le atribuyan.”

      Del precedente Artículo se colige que los Gerentes Regionales de Tributos Internos incluyendo los de Contribuyentes Especiales, tienen diversas atribuciones legales, de esta forma, en la esfera de su competencia podrán practicar procedimientos fiscales, determinar los tributos internos y sus accesorios, practicar las notificaciones, requerir información a terceros, imponer sanciones por incumplimiento de deberes formales, entre otras facultades.

      En consecuencia, esta Sentenciadora deduce, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central posee amplias facultades, incluso algunas de éstas han sido distribuidas a otros órganos subordinados a su competencia, la cuales se han desconcentrado para el mejor desenvolvimiento de la Administración Tributaria Nacional, al respecto se observa que el Artículo 94 numerales 9, 10, 14 y 34 de la Resolución número 32, Sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por ejemplo, le confiere la facultad de determinar los tributos y sus accesorios, ejecutar la funciones de fiscalización, determinación, liquidación, recaudación e inspección de los tributos internos, instruir los expedientes respectivos, así como las previstas en el Artículo 112 del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial N° 4.727 Extraordinario de fecha 27 de mayo de 1994.

      No obstante lo anterior, para solucionar el asunto planteado en el presente expediente, se deben observar otras normas que en conjunto otorgan una visión amplia, las cuales permiten a los funcionarios fiscales actuar conforme a la Ley, respetándose así el Principio de la Legalidad, toda vez que no es esa Resolución la única regulatoria del ente desconcentrado encargado de la recaudación.

      De este modo se puede observar que el Código Orgánico Tributario de 1994, instrumento que prevé la creación del ente, y el que verdaderamente le otorga las competencias al ente recaudador, y de la Resolución 32 se puede verificar que se cumplen características propias de la competencia y de principios de organización administrativa que hacen que la falta de una firma carezca de relevancia al ser el Superintendente el único con facultades para dictar la mencionada Resolución.

      Conforme a la doctrina calificada la competencia es indelegable y además con base al Texto Constitucional debe ser otorgada por Ley en sentido formal, esto nos sugiere que siendo el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), un ente con autonomía funcional conforme al Código Orgánico Tributario de 1994, es el máximo jerarca de la institución quien tiene que organizar la forma en que se van a ejecutar las competencias que otorga el Código Orgánico Tributario mediante un acto que a la final distribuye y asigna facultades, por ello quien pretenda denunciar el vicio de incompetencia con miras a anular el acto debe señalar la violación de la norma con fuerza de Ley que atribuye la competencia a uno u otro ente y no una norma de rango sublegal como lo es la Resolución, ya que, si la competencia deviene por Ley, la Resolución 32 es solo un acto de distribución de las competencias asignadas. La incompetencia debe partir de la norma con rango legal que la otorga o la que en principio le asigna las competencias al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en este mismo sentido, en el mencionado Código se establecen las facultades y deberes de la Administración Tributaria y dentro de estas la recaudación de los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios y la aplicación de las leyes tributarias y tareas de fiscalización y control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, induciendo a su cumplimiento voluntario, entre otras, por lo que asignada la competencia de recaudación y de aplicación de leyes tributarias a un ente específico, no queda otra obligación legal que crear el ente y distribuir entre sus distintas dependencias las facultades a ejercer y así lo hizo el Ejecutivo, quiere decir que una vez establecida la competencia, una vez determinado el ente que la ejerce a través del Código Orgánico Tributario, faltaría distribuir entre las diferentes Gerencias que la conforman tales competencias, en razón del Principio de Autoorganización Administrativa, por lo cual no tiene justificación válida que el Ministro de Hacienda, sea quien tiene que organizar un ente con autonomía funcional y mucho menos es relevante que el Ministro respectivo la firme.

      La autonomía funcional comprende entre otros aspectos la falta de subordinación al ente al cual esta adscrito con relación al manejo de sus competencias, si existiera una verticalidad absoluta, sólo por citar un ejemplo las decisiones tomadas por el Superintendente Tributario, serían recurribles en jerárquico ante el Ministro de Hacienda (Hoy Ministerio de Finanzas), por lo que no siendo absoluta la relación vertical no puede existir incompetencia por el grado, al otorgarle la competencia una Ley de manera directa y de naturaleza orgánica como lo es el Código Orgánico Tributario. Así se declara.

      Derivado de lo anterior, y siendo que en criterio de este Tribunal la Resolución N° 32 de fecha 24 de marzo de 1995, no resulta ilegal ni inconstitucional, por lo que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central es perfectamente competente para formular el reparo, y por lo tanto debe concluirse que no está afectada de nulidad la Resolución impugnada por lo que los órganos de la Administración Tributaria creados por ella, que dictaron los actos recurridos, resultan perfectamente válidos y con plenos efectos legales, motivo por el cual se desestima el alegato del recurrente en cuanto a que se declare la nulidad de los actos recurridos por el vicio de incompetencia. Así se declara.

      DEL FONDO DE LA CONTROVERSIA

      Resuelto como ha sido el punto previo y, visto el planteamiento de la presente causa, expuesta por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis, i) La violación del derecho a la defensa, ii) La inmotivación del acto recurrido, iii) El rechazo de los créditos fiscales por estar amparados en facturas que no poseen el número del R.I.F., iv) El rechazo de los créditos fiscales por la no tenencia de las facturas originales, v) La procedencia o improcedencia de los Intereses Moratorios, vi) De las multas impuestas, vii) La reiteración, y viii) Las circunstancias atenuantes.

      Así delimitada la litis, pasa el Tribunal a decidir con fundamento en las consideraciones siguientes:

      i) Denuncia la recurrente que, en el proceso de determinación tributaria se violó su derecho a la defensa, por cuanto al evacuarse la prueba de experticia solicitada por la recurrente en el escrito de descargos, en su criterio, la tramitación de la misma no se ajustó a derecho, pues se nombró a una persona que no es contador, y el nombramiento se hace sin la intervención de la contribuyente; así como tampoco tiene conocimiento del dictamen lo que le imposibilita saber si se cumplió con el Artículo 1425 del Código de Procedimiento Civil, concluyendo que la prueba de experticia contable promovida no fue evacuada y en consecuencia vicia el acto recurrido y lo hace absolutamente nulo.

      Al respecto, la representación judicial de la República rechaza, por falso, el alegato de indefensión esgrimido por la recurrente, ya que en ningún momento, la Administración cercenó el derecho a la defensa de la contribuyente, pues en cada acto impugnado se dejó constancia de los fundamentos utilizados para decidir, de manera que su destinatario conociera con precisión las razones de la Administración; señalándose, adicionalmente, los medios de impugnación de los cuales se podía valer en caso de disconformidad con los actos dictados, todo en cumplimiento de las exigencias establecidas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. (artículos 18 y 73). La Gerencia ordenó la practica de la experticia en los términos solicitados y, en fecha 23 de octubre de 1998 presentado el Informe Fiscal (Experticia) explanando las conclusiones pertinentes, por lo que en su criterio no existe violación del Derecho a la Defensa, por cuanto la administración tributaria actuó apegada a la Ley y los requerimientos de la recurrente.

      De esta forma se debe precisar, que el marco normativo regulador de la prueba de experticia dentro del Derecho Procesal venezolano está previsto en el Artículo 451 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, siendo en definitiva una actividad de índole procesal realizada por personas especializadas, en principio, previo mandato judicial, relativa a hechos que requieren para su reconocimiento, de conocimientos especiales, mediante la cual se suministra a un órgano de decisión, argumentos o razones para la formación de su convencimiento respectos de hechos cuyo entendimiento escapa de las aptitudes del común de las personas y del propio juzgador.

      No debe pasar por alto este Tribunal, que la Administración Tributaria en fecha 16 de septiembre de 1998 designó al funcionario A.P., cédula de identidad N° V.-6.444.835 para evacuar la prueba de experticia (folio 432 del expediente) solicitada en los descargos y, luego, el 30 de septiembre de ese año, dictó Resolución de Autorización de Experticia RCE-SM-ASA-22-ICSVM-98 notificada a la recurrente el día 02 de octubre de 1998 (folio 430 del presente expediente). Finalmente, el 23 de octubre de 1998 consignó el Informe Fiscal GRTI-RCE-SM-ASA-22-ICSVM-98 en el Área de Fiscalización Sector de Tributos Internos – Maracay Región Central del SENIAT (Folios 494 al 496).

      Así las cosas, vistos los puntos que son objeto de controversia en el presente juicio de conformidad con las alegaciones formuladas en el escrito recursivo, aprecia quien aquí decide que no existe afectación alguna del Derecho a la Defensa de la recurrente, toda vez que los puntos de hecho sobre los cuales versó la experticia, están relacionados con aquellos indicados en el escrito de descargos, evidenciándose también que la Administración Tributaria producto de esa misma experticia pudo comprobar fehacientemente las objeciones fiscales formuladas.

      Es por ello que en criterio de esta Juzgadora el dictamen presentado cumple con los requisitos de validez esenciales establecidos en los Artículos 453 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, y aunado a ello, la recurrente en sede administrativa no impugnó la tramitación de dicha prueba, a pesar de encontrarse a derecho con plena posibilidad de acceder al expediente de este asunto en sede administrativa y conocer las actuaciones que se producían, incluso los puntos sobre los cuales se pronunció el experto, resultan congruentes con parte de los hechos debatidos, con lo cual no existe quebrantamiento sustancial de su derecho a la defensa. De otro lado, el objeto del dictamen resulta pertinente con el objeto del debate y no hubo objeción de la recurrente conforme lo establecido en el Artículo 453 eiusdem de tal suerte que quedara puesto de manifiesto en sede administrativa la inconformidad de la parte promovente de la prueba, por lo que debe desestimarse la denuncia planteada en este punto, toda vez que conforme los razonamientos precedentes, no se patentiza violación de su Derecho a la Defensa o al Debido Proceso, con relación a la evacuación de la prueba de experticia de marras, puesto que incluso en dos oportunidades fue notificado del auto que la ordena y de la designación del mismo, debiendo este Tribunal desechar tales denuncias. Así se decide.

      ii) De la inmotivación del acto recurrido

      En tal sentido, expone la recurrente, las supuestas correcciones elaboradas por la Administración, señaladas en la página 18 de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, no explica como se obtienen los montos corregidos, también señala deficiente motivación ya que el registro de las operaciones en el libro de compras no es esencial para la validez y procedencia de los créditos no siendo causa suficiente para declararlos improcedentes. Por su parte, el abogado de la República, menciona una serie de elementos dirigidos a desvirtuar el vicio denunciado.

      En este orden de ideas, la motivación es indudablemente uno de los elementos que conforman el acto administrativo. A través de ello se le permite al interesado conocer las razones que privaron para dictar la decisión, lo cual, es el elemento básico para elevar los recursos que sean pertinentes. En tal sentido, ésta es un medio para el ejercicio del derecho a la defensa; y, en ese mismo orden de ideas, limita la posibilidad de arbitrariedades por parte de la Administración y al mismo tiempo, facilita el control del acto por parte de los órganos jurisdiccionales.

      Ahora bien, en el derecho venezolano la necesidad de la motivación no es objeto de duda alguna, en tal sentido la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos señala:

      Artículo 9°.- Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

      Se infiere de la norma anterior, la exigencia de que los actos administrativos de carácter particular deben estar motivados, es decir, deben expresar formalmente las razones de hecho y de derecho en el cual la Administración se ha fundamentado para emitir su manifestación de voluntad en un caso concreto; la única excepción a la regla es que se trate de actos de simple trámite. Asimismo, es importante señalar lo establecido en el Artículo 18 numeral 5 eiusdem, relativo a la motivación del acto, a saber:

      Artículo 18.- Todo acto administrativo deberá contener:

      (Omissis)

      5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…

      Asimismo, el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis y actualmente en su Artículo 191, dispone la misma obligación que tiene la Administración Tributaria de motivar sus actos, de esta forma, de las normas supra transcritas, se evidencia que no existe duda alguna sobre la motivación del acto ni tampoco sobre el contenido del mismo, lo cual se encuentra constituido por tres elementos, claramente determinados: i) Expresión sucinta de los hechos; ii) Señalamiento de las razones alegadas por las partes en el curso del procedimiento administrativo, y iii) Fundamentos legales pertinentes que sustenten el acto dictado.

      El administrado tiene derecho a conocer las razones de hecho y de derecho que fundamentan el acto administrativo de contenido tributario. Así pues, no basta con que estas razones existan, sino que las mismas deben ser expresadas, lo contrario supone una vulneración flagrante del derecho a la defensa y por ende la nulidad del acto.

      Es importante advertir, que la inmotivación no sólo existe cuando hay ausencia total de expresión de las razones de hecho y de derecho en la cual se fundamenta el acto, sino también cuando estas razones han sido expresadas de una manera insuficiente o con tal grado de confusión que dificultan su aprehensión por el administrado.

      Los anteriores razonamientos han sido desarrollados por la Sentencia número 01930, de fecha 27 de julio de 2006, dictada por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, señalando lo siguiente:

      ´(…) la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, (…)´

      No obstante, también ha expresado la Sala que:

      ´Ahora bien, tanto la doctrina moderna como la jurisprudencia de esta Sala han señalado respecto del vicio de inmotivación (dentro del cual puede ubicarse el vicio de contradicción), que el mismo se produce no sólo cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de la decisión, sino que, paralelamente, existen otros supuestos que al incidir de manera negativa sobre los motivos del fallo los eliminan, deviniendo así en inexistentes, por lo que tales errores producen la inmotivación total, pura y simple.

      En este sentido, la jurisprudencia de la Sala ha sostenido en anteriores oportunidades (ver sentencias Nos. 02273 del 24/11/2004, caso: Ferro de Venezuela, C.A., y 04233 del 16/6/2005, caso: Manufacturers Hanover Trust Company), que tales circunstancias pueden ocurrir bajo las siguientes hipótesis: (…)

      1) La ininteligencia de la motivación en razón de contener razones vagas, generales, ilógicas, impertinentes o absurdas.

      2) El defecto de actividad denominado silencio de prueba´. (Sentencia N° 06420 del 1° de diciembre de 2005. Exp. N° 2003-0939) (Destacado de la Sentencia).´

      Las consideraciones expuestas en la precitada sentencia ponen de manifiesto que la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante (…)

      (Subrayado añadido).

      De la sentencia parcialmente transcrita, se observa que la exigencia que la ley le impone a la Administración, consiste en que los actos que emite, deberán ser motivados, es decir, deben contener el fundamento expreso de la determinación, toda vez que tal requerimiento ampara los intereses de los administrados, ya que les permite conocer las razones fácticas y jurídicas que dan origen a la decisión y le permitirá a su vez, oponer las razones que juzgue adecuadas ante ese acto que lesiona sus intereses.

      A tenor de la normativa transcrita y de Sentencias emanadas de nuestro M.T. y los Contencioso Tributarios, el vicio de inmotivación solo produce la nulidad del acto que se encuentra afectado por él, cuando el destinatario, en este caso el recurrente, no ha tenido posibilidad de conocer las razones de hecho y derecho en que se fundamenta.

      Ahora bien, aplicando lo precedentemente expuesto al caso de autos, observa este Tribunal que la Resolución recurrida, indica que es una investigación a la referida recurrente en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor de los períodos impositivos de agosto 1994, julio 1997, ambos inclusive, en donde los fiscales actuantes determinaron que BODEGAS LUEDIAZ, C.A. es contribuyente ordinario del impuesto en cuestión, determinó créditos fiscales improcedentes con fundamentación de hecho y de derecho así como ajustes a los créditos fiscales de mayo 95, noviembre 95 y diciembre 96 y, en consecuencia, impone multa conforme el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 y exige el pago de los intereses moratorios conforme al Artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, calculados, presuntamente, con base a la tasa máxima activa bancaria mensual fijada por el Banco Central de Venezuela e incrementada en 3 puntos porcentuales, igualmente indica el monto y los días de mora; indicando finalmente los recursos que procedían contra el mismo así como el término para ejercerlo.

      Ahora bien, este Tribunal observa que la contribuyente alega la inmotivación del acto recurrido así como motivación deficiente del mismo; sin embargo, a lo largo de su escrito recursorio, expuso sus defensas de manera explícita, demostrando el conocimiento, a cabalidad, de las consideraciones de la Administración Tributaria, que a su juicio, afectaban sus derechos. Razón por la cual este Tribunal estima que los actos recurridos no adolecen del vicio de inmotivación, en cuanto a la motivación deficiente se señala que la recurrente de autos se encuentra en pleno conocimiento del fundamento de las razones en las que se basó la Administración Tributaria, pudiendo en consecuencia desplegar, sin vulneración alguna, su derecho a la defensa siendo impertinente tal alegato. Así se declara.

      iii) Del rechazo de los créditos fiscales por estar amparados en facturas que no poseen el número del R.I.F. del emisor:

      Este reparo se formula por cuanto a juicio de la Administración Tributaria, la contribuyente dedujo créditos fiscales originados en facturas que no poseen el número de Registro de Información Fiscal (R.I.F.) del emisor, esto es, no cumplen con los requisitos establecidos en la ley, específicamente el señalado en el literal e) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, que es del tenor siguiente:

      Artículo 63.- “Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

      (Omissis)

      e) Número de inscripción del emisor en el Registro de Contribuyentes…

      Al respecto, este Tribunal observa:

      La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, dictó en fecha 10 de diciembre de 2008 la sentencia N° 01570, referente al incumplimiento en las facturas de las formalidades legales, entre otros, los requisitos establecidos en el literal e), del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, observando lo siguiente:

      (…) Las normas previstas tanto en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor como en el artículo 63 de su Reglamento, que reflejan una continuidad de lo que el legislador patrio contempló en el Reglamento Parcial N° 1 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1993, expresamente disponen:

      Artículo 28.-…omissis…

      Artículo 63.- Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes: Omissis

      Si bien del argumento fiscal se observa que el rechazo a la deducción de los créditos fiscales deviene en función de que las facturas de las cuales el órgano fiscal dedujo los créditos fiscales conforme al anexo que reflejan las operaciones comerciales realizadas por la empresa Galletera Tejerías, S.A., omitieron lo contemplado en los literales a), d), e), f), h), j), k), l), m), n) y p), del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cierto es que no todas las disposiciones allí establecidas ocasionan la pérdida del derecho a la deducción de dichos créditos, pues por vía jurisprudencial se ha sostenido que de todas ellas las esenciales son las consagradas en los literales d) y e)…

      Así, tomando en cuenta el criterio jurisprudencial anteriormente citado, este Tribunal considera que el incumplimiento del requisito previsto en el literal e) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, conlleva al rechazo del crédito fiscal correspondiente. Por tal motivo, procede la deducción de los créditos fiscales rechazados por la Administración Tributaria. Así se declara.

      iv) En cuanto al rechazo de los créditos fiscales por la no tenencia de las facturas originales, se observa:

      La Administración Tributaria formula este reparo por cuanto a su juicio, la contribuyente registró adquisición o importación de bienes muebles o servicios pero no suministró la documentación que amparara y respaldara los registros efectuados.

      Al respecto este Tribunal observa:

      Tanto el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor como el Impuesto al Valor Agregado en Venezuela, adoptan para la determinación del mayor valor incorporado en cada una de las fases del circuito económico, el método de “sustracción sobre base financiera”, en su modalidad de “crédito de impuesto” o “impuesto contra impuesto”, en virtud del cual, el sujeto pasivo sólo está obligado a pagar al Fisco, a título de impuesto, la cantidad que resulte de restar del monto de los impuestos (débitos fiscales) repercutidos en el respectivo período de imposición, los impuestos (créditos fiscales) soportados por él con motivo de la importación o adquisición de bienes y servicios gravados.

      En este orden de ideas, la deducción del impuesto soportado por los sujetos pasivos es la que va a permitir, dentro del procedimiento técnico de aplicación de este impuesto, que el gravamen recaiga, exclusivamente, sobre el valor agregado en cada una de las etapas del circuito de producción, distribución y comercialización, garantizando así la neutralidad del tributo en el tráfico interno de bienes y servicios.

      A diferencia de la traslación o repercusión del impuesto que, tiene carácter obligatorio, la deducción del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y/o al Valor Agregado soportado es un derecho del contribuyente que éste, evidentemente, tratará de ejercer en todo caso, por ser el mecanismo que le va a permitir, desde el punto de vista económico, la “recuperación efectiva” del impuesto soportado por él en sus importaciones o adquisiciones de bienes y servicios.

      Ahora bien, el derecho a la deducción del impuesto repercutido en las ventas o prestaciones de servicios o pagado con motivo de la importación, está condicionado al cumplimiento de diversos requisitos subjetivos, objetivos y formales, que, a su vez, comportan una serie de limitaciones al derecho a la deducción.

      Así la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y la Ley Impuesto al Valor Agregado, indican en sus artículos 33 y 35, respectivamente, los requisitos para la procedencia de la deducción del crédito fiscal soportado por el contribuyente, de los cuales se desprende: i) que se trate de un contribuyente ordinario, ii) que se trate de egresos vinculados con la actividad económica del contribuyente e invertidos en operaciones gravadas, iii) que estén documentados, iv) que el monto del impuesto soportado coincida con el que es legalmente exigible y v) que hayan sido efectivamente soportados por el contribuyente.

      De esta forma, se observa que es requisito indispensable para el aprovechamiento del crédito fiscal, el que éste se encuentre debidamente documentado, quedando abierta la posibilidad de que la deducción proceda en tanto exista un documento, aún distinto a la factura, que permita evidenciar la verificación de uno de los eventos temporales definidos en la Ley como hecho imponible. Entonces, el derecho al crédito fiscal surgirá con la sola verificación del hecho imponible, solo que este derecho no podrá ser ejercido hasta tanto el contribuyente haya recibido la factura o documento equivalente respectivo.

      En este sentido, la emisión de la factura constituye el presupuesto necesario para el nacimiento, por una parte, del derecho del contribuyente ordinario en su condición de prestador de servicios de resarcirse del impuesto pagado o soportado en la adquisición de bienes y servicios necesarios para mantener su actividad prestataria del servicio y, por la otra, del adquiriente de los servicios para utilizar tal importe como crédito fiscal.

      Así, la emisión de las facturas o documentos equivalentes, es absolutamente obligatorio, debido a que si no se emite la factura correspondiente:

      i. Se desconoce la cuantía de la deuda, incluso, es posible que no exista la deuda porque puede haberse efectuado la rescisión del contrato que causa la prestación.

      ii. Aunque el deudor frente al Fisco –que en este caso es el contribuyente ordinario del impuesto– quisiera pagar, se verá imposibilitado a aceptar con carácter liberatorio la suma entregada unilateralmente, no pudiendo extender el correspondiente justificativo liberatorio del impuesto, como en este caso, es la factura donde se acredite que el receptor del servicio ha cancelado el monto correspondiente.

      iii. No podrá determinarse en forma clara el total del impuesto causado en el período de imposición porque no se conoce con exactitud el monto de los débitos fiscales provenientes de la actividad.

      iv. El Fisco acreedor del tributo no podrá obligar al contribuyente ordinario a que le entregue la suma debida por cuanto no es líquida ni exigible.

      La factura (o documento análogo) tiene en la mecánica de aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y del Impuesto al Valor Agregado una importancia fundamental, pues no solo es el instrumento a través del cual se realiza la repercusión del impuesto, sino también, el documento justificativo del derecho a la deducción.

      No obstante, debe considerarse que en aquellos supuestos en los cuales no se proceda a la emisión de la factura por negativa del proveedor, cierre de la empresa u otro supuesto semejante, o ésta se haya extraviado y no pueda ser sustituida, deberá admitirse la deducción del crédito por cualquier documento. De esta forma, en tanto exista cualquier documento que permita evidenciar la existencia del derecho al crédito fiscal, deberá admitirse su deducibilidad.

      En opinión del escritor J.C.F.F., en “La traslación del Impuesto al Valor Agregado y los Requisitos de Deducibilidad del Crédito Fiscal”. Imposición al Valor Agregado (IVA) en Venezuela, Pág. 734:

      …el incumplimiento de los requisitos formales establecidos en la Ley o su reglamentación para la impresión o emisión de las facturas, o la pérdida o destrucción del original, no impide al contribuyente ordinario deducir el crédito fiscal soportado en la operación, siempre que pueda demostrar, a través de otros medios de prueba, la efectiva repercusión del impuesto…

      (Subrayado añadido)

      De lo transcrito se evidencia la necesidad de comprobar, a través de cualquier medio de prueba (factura o documento equivalente), el crédito fiscal soportado, para de esta manera obtener el derecho a la deducción correspondiente.

      Ahora bien, se observa que en el presente caso la recurrente no produjo las facturas, ni presentó documentos equivalentes que soportaren dichos créditos fiscales, contraviniendo lo establecido en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y la Ley Impuesto al Valor Agregado, en sus artículos 33 y 35, respectivamente.

      En este orden de ideas, es necesario destacar que la manera de demostrar la existencia del crédito es tan amplia que incluso se ha establecido jurisprudencialmente que el hecho de que una factura o documento equivalente no cuente con todos los requisitos exigidos en la Ley no impide su deducción, así se observa que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha establecido en sentencia 04581, de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro, lo siguiente:

      Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

      (…) ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

      (Subrayado añadido)

      Del fallo jurisprudencial parcialmente transcrito, se evidencia que en el procedimiento contencioso tributario existe libertad de prueba, contando el recurrente con la oportunidad de promover no sólo las facturas sino cualquier documento equivalente que demuestre el crédito fiscal, aún sin la necesidad de que cumpla con la totalidad de los requisitos legales exigidos.

      Se observa que la factura fiscal o documento equivalente constituye un elemento de importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual, pueden advertirse los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal; elemento que no fue aportado por la recurrente en el presente caso, por lo que no demostró efectivamente la existencia de los mismos.

      De este modo, considera este Tribunal que durante del presente proceso contencioso tributario, no fueron sustentados o soportados los elementos probatorios necesarios que demostraran su origen y procedencia.

      En virtud de lo expuesto, a juicio de este Tribunal resulta improcedente la deducción de los créditos fiscales solicitada por la recurrente, por cuanto no es posible deducir créditos fiscales cuando éstos no hubieren sido soportados en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio del tributo en referencia y no hayan sido probados de manera plena a través de la documentación de respaldo necesaria, a saber, facturas, comprobantes de pago, vouchers, etc., tal y como ocurre en el presente caso. Así se declara.

      v) De los intereses moratorios:

      Con respecto a los intereses moratorios liquidados en el presente caso, este Tribunal estima oportuno transcribir parcialmente el criterio expuesto por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 191 de fecha 09 de marzo de 2009, caso: Municipio V.d.E.C., en la que indicó la temporalidad del criterio dictado por la misma Sala, en el caso: Telcel, C.A.

      En atención a lo expuesto, este Tribunal considera que en el caso de autos, al tratarse de períodos fiscales comprendidos desde agosto de 1994 hasta julio de 1997, resulta aplicable el Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que en atención a la norma contenida en el artículo 59 del mencionado Código, no están dados los supuestos contemplados para la determinación de intereses moratorios, ya que el acto cuestionado no se encuentra firme, razón por la cual resulta improcedente su exigibilidad. Así se declara.

      vi) De las multas impuestas, y vii) De la reiteración

      Sobre el tema, la Administración señala que se configura la agravante de la reiteración. Por su parte, la recurrente señala que el cálculo de las multas no se ajusta a derecho. Al efecto, observa este Tribunal:

      En cuanto al planteamiento referido a la errada interpretación por parte de la Administración del Código Orgánico Tributario al emitir varias sanciones en lugar de considerar una infracción continuada que amerita la aplicación de una sola sanción, se evidencia de la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-99-0000017 de fecha 02 de julio de 1999 que la Administración Tributaria procedió a aplicar la sanción de acuerdo a lo establecido en el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario con multa aplicada en su término medio para el primer periodo aumentado en un 5% para cada período posterior en razón de la reiteración (Artículo 75 ejusdem) para los períodos de agosto 1994 hasta julio 1997, según se evidencia de los folios números 67 al 69 del presente expediente, imponiendo Multa por cada mes fiscalizado.

      Visto lo anterior, quien aquí decide observa que aunque la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante Decisión N° 948 de fecha 13 de agosto de 2008, señaló: “que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos periodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos períodos de imposición, vale decir, mes a mes…”, en virtud de lo cual la Sala reconsideró, “el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas (…) estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen en ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado…”.

      Sin embargo, en fecha 28 de enero de 2009, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia se pronunció respecto a la solicitud de aclaratoria de la Sentencia arriba transcrita, señalando la aplicabilidad en el tiempo del nuevo criterio, que los requerimientos de éste “deben ser exigidos para los casos futuros, respetando las circunstancias fácticas e incluso de derecho que existan para el momento en el cual se haya presentado el debate”.

      En tal sentido, aprecia este Tribunal, que el criterio que se encontraba vigente para el momento de la interposición del Recurso Contencioso Tributario consistía en la aplicación de la sanción por una sola vez en virtud de lo dispuesto en el Artículo 99 del Código Penal, referido al delito continuado (ver, entre otras, sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003 y sentencia N° 00474 del 12 de mayo de 2004); por lo tanto, esta Sentenciadora considera que la Administración Tributaria debía aplicar para el presente caso, por ser incoado su Recurso con anterioridad al cambio de criterio señalado, una sola sanción y con el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se cometió la misma, en aplicación del Artículo 99 del Código Penal. Así se declara.

      viii) Las circunstancias atenuantes.

      Ahora bien, la contribuyente invocó asimismo las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2, 3 y 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

      Sin embargo, vista la declaratoria de interpretación de la figura del delito continuado para el caso de autos, resulta inoficioso conocer lo referente a la graduación de la sanción, toda vez que ésta será impuesta como una sola. Así se decide.

      V

      DECISIÓN

      En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil BODEGAS LUEDÍAZ, C.A., contra la Resolución GRTI-RCE-SM-ASA-99-0000017, de fecha 02 de julio de 1999, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la región Central Sector de Tributos Internos Maracay del SENIAT, notificada el 27 de julio de 1999. En consecuencia:

      1) Se confirman los reparos formulados.

      2) Se revocan los intereses moratorios.

      3) Se revoca el cálculo de la multa impuesta en la Resolución recurrida.

      4) Se ordena a la Administración Tributaria recalcular la multa impuesta en atención a los términos en que se dictó el presente fallo.

      Por cuanto ninguna de las partes resultó totalmente vencida, no procede la condenatoria en costas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

      La presente decisión tiene apelación, por cuanto su cuantía excede de las quinientas Unidades Tributarias (500 U.T.).

      Publíquese, regístrese y notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, a la recurrente y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de acuerdo a lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

      Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los dos (02) días del mes de agosto del año 2011.- Años 201º de la Independencia y 152º de la Federación.

      LA JUEZ,

      M.Y.C..

      LA SECRETARIA SUPLENTE,

      E.C.P..

      La anterior decisión se publicó en su fecha a las 8:44 a.m., y se ordenó su impresión en dos (2) ejemplares a un mismo tenor, para ser agregados al expediente y al Copiador de Sentencias Definitivas de este Tribunal.

      LA SECRETARIA SUPLENTE,

      E.C.P..

      Asunto No. AF44-U-1999-000085.-

      Asunto Antiguo No. 1349

      MYC/ar.-