Decisión nº 060-2011 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 23 de Junio de 2011

En fecha 28 de abril de 2003, la recurrente fue notificada del contenido de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº RL/2003-03-043, fechada 17 de marzo de ese mismo año, emanada de la Dirección de Hacienda Pública del Municipio V.d.E.C., contentiva del reparo formulado a la contribuyente por la suma de bolívares tres millones novecientos setenta y siete mil doscientos veintinueve sin céntimos (Bs. 3.977.229,00), equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cantidad de bolívares fuertes tres mil novecientos setenta y siete con veintitrés céntimos (BsF. 3.977,23) y multa por la suma de bolívares dos millones novecientos ochenta y dos mil novecientos veintiuno con setenta y cinco céntimos (Bs. 2.982.921,75) equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cantidad de bolívares fuertes dos mil novecientos ochenta y dos con noventa y dos céntimos (BsF. 2.982,92) por presuntas diferencias entre el monto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio causado y no liquidado, durante el período comprendido entre el 2 de noviembre de 1999 y el 30 de abril de 2002.

Inconforme con la situación planteada, la representación judicial de la sociedad financiera Banco Nacional de Crédito, C.A. (BNC), ejerció contra la referida Resolución el presente recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

2.1.- De la recurrente:

La representación de la contribuyente al ejercer el recurso contencioso

tributario, alega que el acto administrativo objeto de impugnación se encuentra viciado en su objeto y en su causa, por cuanto, en el primer caso, invade la esfera de competencias del Poder Nacional, al pretender gravar el diferencial cambiario originado por el ajuste mensual sobre los activos de la recurrente, expresados en moneda extranjera; y en segundo caso, por omitir la aplicación de las circunstancias eximentes y atenuantes de responsabilidad penal tributaria establecidas en el Código Orgánico Tributario (1994) aplicable por razón del tiempo.

En ese mismo orden de ideas, sostiene que el acto administrativo es de ilegal ejecución y por tanto se encuentra viciado por tanto de la causal de nulidad prevista en el numeral 3 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos pues, en su criterio, la Municipalidad pretende gravar con el Impuesto de Patente de Industria y Comercio una materia reservada a la competencia nacional, y no municipal, tal y como es el caso de las rentas y frutos civiles, conceptos estos a los que corresponden los ingresos obtenidos por intereses, diferencial cambiario, dividendos, arrendamientos, entre otros, ello en virtud de la prohibición contenida en el artículo 183, numeral 1, de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Al respecto señala que, aun cuando los Municipios tienen autonomía normativa en las materias de su competencia, la determinación de los tributos por ellos previstos deben ajustarse al marco jurídico general, siendo en el presente caso que la materia gravada es de estricta reserva legal; aunado al hecho que tal imposición municipal estaría vulnerando la estructura organizacional de los diferentes niveles políticos territoriales prevista en el Texto Fundamental.

Denuncia además, la incursión del acto recurrido, en el vicio de incompetencia de rango constitucional, pues gravar la renta derivada del diferencial cambiario, no es una atribución de los Municipios, sino que precisamente éstos últimos no tienen idoneidad para crear ni recaudar impuestos sobre la renta; por lo cual, a su juicio, al ente recurrido pretender crear o gravar un impuesto cuyo hecho imponible es la renta, se materializaría el vicio de usurpación de funciones.

Al respecto indica, que la percepción de intereses, dividendos, diferencial cambiario, y el producto de arrendamientos, entre otras rentas, es ajena al hecho generador del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC); al tratarse, a su entender, de ingresos cuyo origen no se relaciona con o en el ejercicio de una actividad de comercio industrial y, por tanto, su naturaleza constituye frutos civiles, es decir tales manifestaciones de riqueza no son susceptibles de ser consideradas como hechos generadores del referido impuesto.

En ese sentido invoca el contenido de numerosas decisiones que establecieron, a su parecer, claros criterios jurisprudenciales respecto a éste tema, tanto de los Tribunales Superiores en lo Contencioso Tributario, como también de la Cúspide de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Finalmente, arguye, la improcedencia de la multa aplicada en su contra en virtud del reparo formulado, ello con base a los razonamientos expuestos ut supra, y así solicita sea declarado por este Órgano Jurisdiccional; y en el supuesto por ella negado que los mismos fueren desestimados por este Órgano Jurisdiccional, solicita sea considerado el error de derecho excusable por equívoca interpretación de la normativa que rige la materia, lo cual es una causal de eximente de responsabilidad penal tributaria, a tenor de lo dispuesto en los artículos 79, literal “c” y 84 numeral 4 del Código Orgánico Tributario (1994).

2.2.- De la Administración Tributaria Municipal:

La participación de la Alcaldía del Municipio V.d.E.C., durante este proceso judicial, consistió únicamente en la remisión del expediente administrativo que guarda relación con la presente causa.

III

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Una vez analizados los autos y demás recaudos incluidos en el expediente, esta Sentenciadora puede sintetizar que la litis se circunscribe a dilucidar si la Dirección de Hacienda Pública del Municipio V.d.E.C. detenta potestad para gravar a la sociedad financiera Banco Nacional de Crédito, C.A. (BNC), con el otrora Impuesto Sobre Patente Industria y Comercio (IPIC), hoy Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) por presuntas contradicciones entre el monto de dicho impuesto causado y no liquidado, durante el período comprendido entre el 2 de noviembre de 1999 y el 30 de abril de 2002, derivado de cantidades dinerarias obtenidas como consecuencia del diferencial cambiario o sí, por el contrario, se atribuyó funciones reservadas al Poder Nacional, en materia de rentas y frutos civiles.

En aras de la resolución de lo planteado, resulta imperioso trae a colación aspectos tan elementales como el hecho generador (hecho imponible) del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC), hoy Impuesto a las Actividades Económicas (IAE), el cual consiste en el ejercicio de la industria o el comercio en, o desde un determinado Municipio; en efecto, la Cúspide de la Jurisdicción Contencioso Administrativa ha sido del criterio que este impuesto no grava las ventas, ni los ingresos brutos, ni el capital, sino el ejercicio de actividades comerciales o industriales con fines lucrativos.

Frente a este hecho generador, se colocan los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente durante el período fiscal correspondiente, como elemento cuantitativo de la examinada imposición municipal; siendo que la conjugación de esos elementos pone de manifiesto el carácter real y objetivo de la exacción, entendiéndose por tales que el tributo recae sobre el ejercicio de la actividad lucrativa y no sobre las condiciones personales de los contribuyentes, ni sobre los bienes fabricados o comercializados en o desde un territorio local.

En el presente caso, la tributación municipal recae sobre actividades lucrativas, y el hecho generador asignado constitucionalmente al creador de los ingresos municipales, es el contemplado en el numeral 2 del artículo 179 del Texto Fundamental, el cual reza lo que se transcribe parcialmente a continuación:

Artículo 179. Los Municipios tendrán los siguientes ingresos: (…)

2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística. (…) (Destacado del Tribunal).

   La disposición constitucional ut supra transcrita, debe interpretarse conjuntamente con lo establecido en el numeral 1 del artículo 183 eiusdem, el cual se transcribe parcialmente a continuación:

   Artículo 183. Los Estados y los Municipios no podrán: (…)

1. Crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional. (…) (Destacado del Tribunal).

   Ya nuestro M.T. se ha pronunciado de manera reiterada sobre el asunto planteado, es decir, sobre la facultad que tienen los Municipios para crear o establecer tributos respecto a las personas o bienes que se encuentren en su jurisdicción, tomando en cuenta, claro está, los límites previstos en las normativas constitucionales a los otros entes políticos territoriales, vale decir, República y Estados.

   De la revisión de las actas procesales que componen la presente causa, es posible evidenciar que la representación judicial de la parte recurrente argumentó que los ingresos obtenidos por diferencial cambiario no pueden ser gravados por la municipalidad recurrida mediante el otrora Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC), hoy Impuesto a las Actividades Económicas, toda vez que ello sería una invasión en la esfera competencial de Poder Nacional, materializándose además el vicio de usurpación de competencias.

   Visto que la Administración Tributaria Municipal formuló el reparo fiscal a cargo de la contribuyente sobre aquellos ingresos obtenidos por diferencia en cambio, esta Juzgadora considera necesario advertir que el presente análisis se circunscribe a determinar la posibilidad o no de su gravamen con el impuesto sobre patente de industria y comercio, ya que tanto el Fisco Municipal como la contribuyente están contestes respecto a la naturaleza de tales ingresos.

   Siendo ello así y a los fines debatidos, se estima necesario reiterar que la base de cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio está conformada por todos los provechos obtenidos por el ejercicio habitual y en territorio del municipio de que se trate, de actividades industriales o comerciales.

   El carácter habitual de la actividad que desarrolla el contribuyente en el municipio de que se trate, ostenta un carácter predominante a los efectos del impuesto objeto de análisis, ya que los proventos que puedan generar determinadas actividades aisladas o casuísticas, no podrán ser gravadas por el referido tributo por no estar conectadas con el giro comercial, industrial o de servicios para el que se encuentra autorizado un contribuyente en un determinado ente local, en relación directa con el clasificador de actividades que contienen las Ordenanzas reguladoras del tributo.

   En ese sentido, resulta pertinente traer a colación el criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 26 de mayo de 2005, número 03385 (caso: Banco Industrial de Venezuela), respecto a la gravabilidad de la utilidad cambiaria generada por el vencimiento de una obligación contratada en moneda extranjera a los efectos del tributo municipal objeto de análisis. En dicho fallo, se señaló lo siguiente:

   De allí, juzga este Alto Tribunal, tal como acertadamente lo indicó el a quo, que la emisión y colocación de los bonos de deuda pública que hiciera el contribuyente a través del Banco Central de Venezuela, ostenta el carácter de préstamo efectuado por la entidad bancaria a la República, cuyos rendimientos si bien comportan beneficios para la entidad bancaria, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo, registrado como un egreso en la contabilidad de la contribuyente. Ahora bien, éstas cantidades dadas en préstamo a la República fueron registradas en divisa extranjera bajo el tipo de cambio que estaba vigente para el momento en que fueron realizadas las colocaciones en bonos (Bs. 4,30 por Dólar); sin embargo, al ser redimidos los bonos de deuda pública adquiridos por la contribuyente, la paridad cambiaria había variado, situándose la divisa norteamericana a los tipos de cambio de Bs. 37,85 y 38,15, por Dólar para dichas fechas (06 y 09 de septiembre de 1989), originándose en consecuencia, una diferencia cambiaria para las fechas de rescate.

   Tal utilidad cambiaria es objetada por la representación municipal, toda vez que en su opinión “Cuando al accionante se le reintegra lo equivalente a los bonos, se hace en moneda de curso legal y no en dólares americanos como debía ser, (...).. En este caso la operación debió ser por la misma cantidad en dólares y no en bolívares , y de esto obtuvo ganancia; y no fue en intereses, ya que fue como una conversión de dólares americanos de EEUU. A (sic) bolívares, obteniendo una diferencia que se tiene como un incremento en ganancia.”. Al respecto, debe esta Sala destacar que como toda obligación, el pago por parte de la República de las cantidades expresadas en los bonos de la deuda pública nacional en poder de la contribuyente, debía realizarse en los mismos términos en que fuera contratada, vale decir, en dólares americanos; sin embargo, por efecto de las restricciones o limitaciones a la libre convertibilidad de la moneda (control de cambios) impuestas por el propio Estado venezolano para la época, dicho compromiso debía atenderse en bolívares y a la tasa de cambio que hubiese sido fijada por el Banco Central de Venezuela para la fecha.

   Derivado de lo anterior, encuentra esta Sala que en esta diferencia en cambio que se produjo al convertir el valor de los bonos a moneda de curso legal, en nada intervino la voluntad de la contribuyente, sino que se produjo como resultado de las propias políticas monetarias y financieras asumidas por el Estado venezolano; motivo por el cual, aun cuando eventualmente se materializó un ingreso para la contribuyente, el mismo sólo puede reputarse a título de devolución de la cantidad dada en préstamo a la República mediante la colocación de los precitados bonos de la deuda pública nacional, siendo improcedente en consecuencia, incluir la cantidad de Bs. 5.149.433.500,00 dentro de la declaración jurada de ingresos brutos del Banco Industrial de Venezuela, C.A., correspondiente al ejercicio fiscal del año 1989. Ello así, resultaba improcedente el reparo formulado a la contribuyente por tal concepto. Así se declara.

   (Destacado propio).

   En atención a lo precedentemente expuesto, este Tribunal considera que las ganancias obtenidas por la contribuyente, en el caso bajo análisis, tienen un carácter eventual al no ser el producto de la actividad que representa su giro industrial o comercial en el Municipio.

   Por el contrario, dichas operaciones equivalen a rentas pasivas, obtenidas como consecuencia de las políticas monetarias y financieras del Estado Venezolano sin voluntariedad o intervención de la contribuyente, razón por la cual, aun cuando constituyeron un ingreso para la sociedad mercantil BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. (BNC), deben ser excluidas de la base de cálculo del impuesto sobre patente de industria y comercio.

   Aunado a lo anterior, se constata que dichos diferenciales obtenidos por operaciones de tipo cambiario no pueden ser catalogados como ingresos generados por una actividad industrial ni comercial, en virtud de no ser el resultado de la transformación de un bien en otro o de la intermediación entre el productor y comerciante o entre comerciantes y consumidores, ni la prestación de un servicio.

   En definitiva, debido a que las ganancias generadas por diferencias en cambio no encuadran en de la explotación autorizada por el Municipio en y desde su jurisdicción territorial, no existe la relación directa y necesaria que se debe materializar entre hecho y base imponible (Vid. sentencia N° 01579 del 20 de septiembre de 2007.SPA-TSJ), concluyendo que son frutos civiles no sujetos a imposición por el impuesto sobre patente de industria y comercio.

   Fundamentado a lo anterior, esta Sentenciadora declara procedente la denuncia efectuada por la representación judicial de la contribuyente, en consecuencia, se declara la nulidad del reparo formulado sobre los ingresos obtenidos por la empresa recurrente producto del diferencial cambiario, conforme lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario; como la multa impuesta por dicho concepto, por ser esta última de carácter accesoria, debiendo por tanto correr la misma suerte que la principal. Así se decide.

   IV

   DECISIÓN

   En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad financiera BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A., (BNC), (antes BANCO TEQUENDAMA, C.A.) contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº RL/2003-03-043, emanada de la Dirección de Hacienda Pública del Municipio V.d.E.C., contentiva del reparo formulado a la contribuyente por presuntas diferencias entre el monto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC) causado y no liquidado, durante el período comprendido entre el 2 de noviembre de 1999 y el 30 de abril de 2002; y, en virtud de la presente decisión nula y sin efecto legal alguno.

   Se exime de costas procesales al Municipio V.d.E.C., de acuerdo al criterio sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 517 de fecha 03 de junio de 2010. Caso: DISTRIBUIDORA DE MOTORES CORDILLERA ANDINA COMPAÑÍA ANÓNIMA (DIMCA, C.A.) vs. Municipio San C.d.E.T..

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la contribuyente, así como a los ciudadanos Alcalde y Sindico Procurador del Municipio V.d.E.C., a tenor de lo dispuesto en el artículo 277 del Código Orgánico tributario, en concordancia con lo previsto en el artículo 152 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal.

   Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintitrés (23) días del mes de junio del 2011. Años 201° de la Independencia y 152° de la Federación.-

   La Juez,

   M.Y.C.L.

   La Secretaria,

   K.U..

   La anterior decisión se publicó en su fecha a las 10:32 a.m. y se ordenó su impresión en dos (2) ejemplares a un mismo tenor, para ser agregados al expediente y al Copiador de Sentencias Definitivas de este Tribunal.

   La Secretaria,

   K.U..-

   Asunto No. AF44-U-2003-000118.- Exp. No. 2147.-MYC/gc.-