Decisión nº 020-2010 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 2 de Agosto de 2010

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto subsidiariamente al recurso jerárquico, por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el 04 de diciembre de 2002, posteriormente remitido a este Juzgado mediante oficio N° SAT-GTI-RCO-DJT-ARCJ-2005-005199, de fecha 27 de mayo de 2005, recibido por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos Civil (URDD), en fecha 31 de mayo de 2005, distribuido a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental en la misma fecha, incoado por el ciudadano G.G.U., titular de la cédula de identidad N° V-1.309.988, actuando con el carácter de vicepresidente ejecutivo-gerente general de la sociedad mercantil Blindados Centro Occidente, C.A., identificada en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-00091987-9, domiciliada en la calle 39 entre carreras 22 y 23, Edificio Lemmo, Local 4, Barquisimeto, Estado Lara, asistido por el abogado S.A.B., inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 12.530, en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-S-2002-0275, de fecha 21 de octubre de 2002, notificada el 30 de octubre de 2002, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ordenándose darle entrada al archivo de este Tribunal Superior mediante auto de fecha 07 de junio de 2005, bajo el Nº KP02-U-2005-000245, ordenándose oficiar a la parte recurrida en la presente causa.

El 06 de julio de 2006, la Dra. L.P. se abocó al conocimiento de la presente causa, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil. Asimismo, se recibió oficio N° SNAT/INTI/GTI/RCO/DT/1000/2006-008297, de fecha 03 de julio de 2006, contentivo del expediente administrativo llevado a la parte recurrente en la presente causa, ordenándose darle entrada y agregarlo.

El 10 de julio de 2006, se ordenó notificar a las partes involucradas en la presente causa. El 11 de octubre de 2006, se recibió oficio N° SNAT/INTI/GTI/RCO/DT/1000/2006-009267, de fecha 09 de octubre de 2006, emanado de la Gerencia Regional del (SENIAT).

El 09 de octubre de 2006, el Alguacil Accidental consigna la boleta de notificación dirigida a la parte recurrente, debidamente firmada el 03 de octubre de 2006.

El 26 de octubre de 2006, los abogados L.C.G.P. y H.E.T.A., inscritos en el Inpreabogado bajo el N° 58.873 y 107.269, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil Blindados Centro Occidente, C.A., presentaron escrito de reforma del presente recurso.

El 01 de febrero de 2007, se recibió diligencia suscrita por el apoderado judicial de la parte recurrente donde solicita se libren las notificaciones de Ley.

El 05 de febrero de 2007, se ordenó efectuar las notificaciones de Ley.

El 10 de mayo de 2007, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la parte recurrida, debidamente firmada y sellada el 19 de marzo de 2007.

El 04 de junio de 2007, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 14 de mayo de 2007.

El 11 de junio de 2007, se recibió la resulta emanada del Juzgado Sexto de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, debidamente cumplida.

El 11 de junio de 2007, se ordenó aperturar una segunda pieza en la presente causa.

El 28 de junio de 2007, la Jueza Temporal de Tribunal Superior, Dra. G.N.L.R., se abocó al conocimiento de la presente causa, procediendo de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, ordenándose notificar a las partes involucradas en la presente causa así como a la Procuraduría General de la República y una vez conste en autos la última de las notificaciones se procederá de conformidad con lo estipulado en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario.

El 20 de septiembre de 2007, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 17 de julio de 2007.

El 26 de septiembre de 2007, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la parte recurrida, debidamente firmada y sellada el 12 de julio de 2007.

El 29 de enero de 2008, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la parte recurrente, debidamente firmada y sellada el 18 de enero de 2008.

El 13 de febrero de 2008, la Dra. M.L.P. reasumió la presente causa en el estado en que se encontraba, sin necesidad de abocamiento de la misma.

El 13 de febrero de 2008, se recibió documento poder que acredita la representación de los abogados sucritos en el, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la parte recurrente.

El 18 de febrero de 2008, se admitió mediante Sentencia Interlocutoria N° 033/2008, el recurso contencioso tributario.

El 19 de febrero de 2008, se ordenó notificar a las partes involucradas en la presente causa así como a la Procuraduría General de la República, a los fines de dar cumplimiento a lo establecido en la Sentencia Interlocutoria N° 033/2008, de fecha 18 de febrero de 2008.

El 10 de marzo de 2008, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la parte recurrente, debidamente firmada y sellada el 04 de marzo de 2008.

El 11 de marzo de 2008, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la parte recurrida, debidamente firmada y sellada el 05 de marzo de 2008.

El 07 de abril de 2008, el apoderado judicial de la parte recurrente solicita se practique la notificación de la Procuraduría General de la República.

El 08 de abril de 2008, se insta al alguacil de este Juzgado a que practique la notificación de la Procuraduría General de la República.

El 09 de abril de 2008, el Alguacil consigna boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 24 de marzo de 2008.

El 28 de abril de 2008, se dejó constancia que el 25 de abril de 2008, venció el lapso de promoción de pruebas, señalándose a su vez que solo la parte recurrente hizo uso de tal derecho.

El 07 de mayo de 2008, se dicto auto pronunciándose sobre la admisibilidad de las pruebas presentadas por el apoderado judicial de la parte recurrente.

El 13 de junio de 2008, se deja constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas y se da inicio al término para presentar informes.

El 10 de julio de 2008, el abogado A.M., identificado supra, presentó escrito de informes.

El 11 de julio de 2008, la abogada V.C., identificada supra, presentó escrito de Informes.

El 14 de julio de 2008, la representación fiscal presentó escrito de informes.

El 30 de julio de 2008, el apoderado judicial de la recurrente presentó escrito de observación a los informes consignados por la representación fiscal.

El 30 de octubre de 2008, se acordó diferir la publicación de la sentencia para dentro de los 30 días continuos siguientes.

El 13 de enero de 2010, la juez temporal se abocó al conocimiento de la causa y ordenó notificar a las partes.

Notificadas las partes y la Procuraduría General de la República, se agregaron las resultas de dichas notificaciones a los autos y el 15 de junio de 2010, la parte recurrente solicitó se dictara sentencia en la presente causa.

II

Alegatos de las Partes

A.- Parte recurrente:

Los apoderados judiciales de la sociedad mercantil recurrente fundamentan el recurso interpuesto en los siguientes argumentos:

- En relación al rechazo de deducciones por haber sido enterado con retardo las retenciones efectuadas, estableció:

Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma los reparos formulados por la representación fiscal, relativos al rechazo de costos y deducción por las cantidades de Bs. 345.801.083,00, Bs. 143.872.755,00, Bs. 217.653.707,00 y Bs. 64.177.512,00, para los ejercicios fiscales 01 de octubre de 1996 al 30 septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997; 01 de enero de 1998 al 31 de diciembre de 1998; 01 de enero de 1999 al 31 de diciembre de 1999 y 01 de enero de 2000 al 31 de diciembre de 2000, respectivamente, por haber realizado el enteramiento de las retenciones sobre estos pagos en forma tardía.

Que al rechazarse la deducción del gasto, por no retener o enterar con retardo las cantidades retenidas, se genera un aumento de la renta neta gravable del contribuyente en calidad de agente de retención y por ende, un aumento del impuesto a pagar, gravándolo así en exceso a su capacidad contributiva, es decir, la inadmisibilidad del gasto por incumplimiento de la normativa legal y reglamentaria en materia de retenciones, no determina una renta real, sino que la misma es producto de una interpretación errónea según la cual el gasto cuya retención no se haya efectuado o se haya enterado con retardo, debe ser considerado como un ingreso fiscal el cual aumenta la renta.

Que el rechazo del gasto, aunado a las sanciones como agente de retención, constituye una doble sanción por una misma falta, con lo cual se estaría violando el principio constitucional “Nos bis in idem”, el cual se fundamenta en al artículo 60, ordinal 8° de la Constitucional Nacional de 1961, según el cual nadie puede ser condenado dos veces por los mismos hechos, hoy consagrado en el numeral 7 del artículo 49 de la vigente Constitución.

Que al rechazar la actuación fiscal los gastos deducidos por nuestra representada, genera una situación de hecho ilegal, ya que el Fisco estaría efectuando el cobro del impuesto de manera doble, es decir, grabando una misma renta dos veces, en un primer momento en cabeza del beneficiario del pago, mediante la retención y en un segundo momento en cabeza de nuestra representada, a través del aumento de su renta gravable en virtud del rechazo de la deducción del gasto cuyo pago se encontraba sujeto a retención, incrementándose así la recaudación fiscal de una manera indebida.

- Respecto al rechazo de pérdidas trasladables provenientes del ajuste por inflación, expresó:

Que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), confirma las objeciones formuladas por la fiscalización por los montos de Bs. 147.057.760,72; Bs. 307.756.732,87; Bs. 214.134.838,01; Bs. 498.809.807,61 y Bs. 338.110.835,46, en relación con los ejercicios fiscales 01 de octubre de 1996 al 30 septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997; 01 de enero de 1998 al 31 de diciembre de 1998; 01 de enero de 1999 al 31 de diciembre de 1999 y 01 de enero de 2000 al 31 de diciembre de 2000, respectivamente, por concepto de traslado de pérdidas improcedentes provenientes de ajustes por inflación.

Que es del criterio de la citada Gerencia que la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable a los ejercicios reparados autoriza el traslado de las perdidas provenientes de la explotación económica hasta los tres (03) ejercicios subsiguientes al ejercicio en que se hubieran producido, entendiendo como pérdidas de explotación únicamente aquellas que resulten después de restar a los ingresos brutos, los costos y las deducciones permitidas por la Ley, y no las pérdidas originadas por el procedimiento de ajuste por inflación.

Que resulta contrario a derecho concluir como lo pretende la fiscalización, que las pérdidas generadas por le reajuste por inflación fiscal no son pérdidas de explotación, en consecuencia, la pérdida originada por aplicación del referido sistema de ajuste por inflación, debe ser considerada una pérdida de explotación y cuyo derecho a trasladarla a los tres (03) ejercicios subsiguientes, nace de lo previsto en al artículo 56 de la Ley vigente para el ejercicio reparado (artículo 55 de la Ley actual), el cual tiene como finalidad la justicia y equidad en la medición de la capacidad contributiva.

Que si la norma prevé que los saldos a deudores o acreedores provenientes del reajuste por inflación disminuyen o aumentan el enriquecimiento o pérdida del ejercicio, queda evidenciado la carencia de asidero o sustento legal alguno sobre el cual la fiscalización pretenda fundamentar su pretensión de considerar improcedente el traslado de las pérdidas fiscales, bajo el argumento que las mismas no son propias de su actividad económica habitual, siendo que esta pretensión es contraria al espíritu y propósito del legislador en materia de ajuste por inflación.

-En relación al rechazo de créditos provenientes del Impuesto a los Activos Empresariales, estableció:

Que en relación al rechazo de las rebajas por concepto de créditos de activos empresariales por las cantidades de Bs. 12.796.020,19, Bs. 25.704.974,25 y Bs. 33.598.328,87, correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1998, 1999 y 2000, la Gerencia confirma lo expuesto por la fiscalización en el sentido que tales créditos fueron rebajados indebidamente por la recurrente.

- Que la Gerencia Regional observa de la revisión de las declaraciones de rentas correspondientes a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1998, 1999 y 2000, así como también, de las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales de los ejercicios fiscales 01 de octubre de 1995 al 30 septiembre de 1996; 01 de octubre de 1996 al 30 de septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997; 01 de enero de 1998 al 31 de diciembre de 1998, 1999 y 2000, se evidencia que el único crédito trasladable en materia de Impuesto a los Activos Empresariales es la cantidad de 2.196.728,66, cancelado en la declaración definitiva de rentas N° 1400068217-0 de fecha 17 de diciembre de 1999, correspondiente al ejercicio fiscal 01 de enero de 1998 y que no existen otros créditos de Impuesto a los Activos Empresariales a rebajar en las declaraciones definitivas de rentas de los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1998, 1999 y 2000.

- Respecto a la improcedencia de la sanción establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, expresó:

Que en nombre de la recurrente solicitamos la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el literal “C” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, (actualmente numeral 4° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente), aplicable a los ejercicios investigados, relativa al error de derecho excusable.

Que las objeciones formuladas a cargo de la recurrente no implican una disminución ilegítima de ingresos causadas con intención, por cuanto su posición, estuvo fundamentada en la interpretación establecida por la doctrina y la jurisprudencia y de ninguna manera se tuvo la intención de causar daño alguno.

- En relación a la improcedencia de los intereses moratorios, estableció:

Que la Administración Tributaria pretende el pago de unos intereses moratorios que no proceden, en virtud que la recurrente no adeuda nada a la Tesorería Nacional, ya que cumplió con sus obligaciones de pago de Impuesto Sobre la Renta durante los períodos fiscalizados.

Que en el supuesto negado que este Juzgado declarara procedente alguno de los reparos, no es procedente la aplicación de los intereses moratorios hasta la fecha de la formulación del reparo, por cuanto existían cantidades líquidas que no hubieren sido pagadas por nuestra representada en su oportunidad y sobre las cuales se hubieran liquidado dichos intereses.

- Respecto de la no ejecución del acto administrativo notificado, expresó:

Que al presente caso aplica la imposibilidad de ejecución de los actos administrativos que no se encuentran definitivamente firmes, en virtud que la resolución recurrida no es un acto administrativo que pueda ser ejecutado por la propia Administración Tributaria, que no contiene una obligación líquida y exigible y que la misma ha sido recurrida, debemos concluir forzosamente que se tarta de un acto administrativo sobre el cual no procede el solicitar la ejecución de sus efectos.

Sobre la desaplicación del artículo 263 del Código Orgánico Tributario en cuanto a la no suspensión de efectos del acto administrativo recurrente, estableció que si este Juzgado considera lo estipulado en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario se interpreta que es posible ejecutar dichos actos sin que previamente se determine si los mismos son válidos o no, solicitándole a este Tribunal que declare no aplicable la referida n.d.C.O.T. en lo que se refiere a la no suspensión automática de los efectos del acto recurrido, para actos administrativos de la naturaleza del de autos, pues en tal caso la aplicación de dicha norma violaría principios constitucionales elementales de nuestra representada, relacionados directamente con los derechos humanos.

Que en relación a la procedencia de la suspensión de efectos del acto administrativo en el presente caso, expresó que está demostrado tanto el “Fumus Bonis Juris” como el “Periculum in Damni”, pero ello no quiere decir que en nuestro criterio sea necesario demostrar ambos extremos, visto que en nuestra opinión el artículo 263 del Código Orgánico Tributario es claro en el sentido que solo uno de los extremos debe cumplirse para que proceda la suspensión de efectos del acto administrativo.

B.- Representación De La Administración Tributaria Nacional:

La representación de la República argumenta en su escrito de informes lo que a continuación se precisa:

- En relación al rechazo de deducciones por haber sido enterado con retardo las retenciones efectuadas, estableció:

Que a los reparos por retenciones efectuadas y enteradas fuera del plazo para los ejercicios fiscales coincidentes con los años económicos y civiles 01 de octubre de 1996 al 30 septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997 y 1998, así como también, los plazos previstos en la Resolución N° 1.382 del 03 de diciembre de 1998, publicada en Gaceta Oficial N° 36.599 de fecha 09 de diciembre de 1998, para el ejercicio fiscal coincidente con el año 1999 por las cantidades de Bs. 345.801.083,00; Bs. 143.872.775,00; Bs. 217.653.707,00 y Bs. 64.177.510,00, respectivamente, pagadas por concepto de honorarios profesionales, intereses, servicios, publicidad y propaganda, arrendamiento de bienes muebles y arrendamiento de bienes inmuebles, la contribuyente incumplió con el deber de enterar el impuesto retenido dentro de los tres (03) primeros días hábiles del mes siguiente aquel en que se efectuó el pago o abono en cuenta, para los ejercicios fiscales identificados supra, tal como se evidencia en las planillas de retenciones (forma 11 y 13), es decir, enteró fuera del plazo legalmente establecido los estipulado en el artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente al 01 de julio de 1994.

Que el reparo de los costos y/o deducciones solicitados por la contribuyente en sus declaraciones definitivas de rentas para los ejercicios fiscales 01 de octubre de 1996 al 30 septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997; 01 de enero de 1998 al 31 de diciembre de 1998 y 1999, es la consecuencia de no haber cumplido con el requisito de admisibilidad para la deducción de egresos y gastos consagrados en el Parágrafo Sexto del artículo 78 y 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente al 01 de julio de 1994 y 22 de octubre de 1999, respectivamente.

Que la Administración Tributaria tan solo aplicó las disposiciones legales contenidas en el Código Orgánico Tributario, las cuales buscan penalizar una conducta antijurídica, todo ello en concordancia con su potestad sancionadora, y no como es interpretado por la administrada en cuanto a que dichas cantidades se originan de la facultad de recaudación de los tributos de la Administración, y en la cual se debe atender al principio de proporción de la riqueza en que debe contribuir cada persona, por ende mal podría alegarse que se ha lesionado alguna garantía o derecho, pues quedó evidenciado que las normas violentadas son claras en cuanto a su aplicación y alcance.

- Respecto al rechazo de pérdidas trasladables provenientes del ajuste por inflación, expresó:

Que en relación al reparo fiscal por traslado de pérdidas improcedentes por las cantidades de Bs. 147.057.760,72; Bs. 307.756.732,87; Bs. 214.134.838,01; Bs. 498.809.807,61 y Bs. 338.110.835,46, correspondientes a los ejercicios fiscales 01 de octubre de 1996 al 30 septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997; 01 de enero de 1998 al 31 de diciembre de 1998; 01 de enero de 1999 al 31 de diciembre de 1999 y 01 de enero de 2000 al 31 de diciembre de 2000, respectivamente, dichas pérdidas se generaron como producto de los ajustes por inflación de los ejercicios fiscales 1995-1996, 1996-1997 y 1998, según se evidencia de las declaraciones definitivas de rentas Nros. H-96-016478, H-96-769434, H-97-031757569, H-2000-0019315 y H-00-0460207, debiendo ser trasladadas solo aquellas pérdidas no compensadas que se originan por la explotación hasta los tres (03) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieran sufrido, de conformidad con lo establecido en los artículos 56 y 131 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente al 01 de julio de 1994 y 22 de octubre de 1999, respectivamente, en concordancia con el artículo 124 de su Reglamento vigente al 24 de mayo de 1993.

Que los saldos deudores del ajuste por inflación no son de explotación y por ende no son propios de la actividad económica habitual de la contribuyente, sino que resulta de aplicar el procedimiento referido al reajuste regular previsto en la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente al 01 de julio de 1994 y consecuencialmente no trasladables, en virtud que la referida Ley solamente autoriza trasladar hasta los tres (03) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieran sufrido las pérdidas provenientes de la explotación económica que realizan los contribuyentes, es decir, las pérdidas netas de exportación, que resultan de restar a los ingresos brutos los costos y deducciones permitidas por la Ley.

- En relación a la improcedencia de la sanción establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, estableció:

Que esta Representación Fiscal concluye que cada vez que se alegue las circunstancias eximentes de responsabilidad penal, esta deberá ser probada satisfactoriamente por quien la alegue y las pruebas, evidentemente, deben constar en el expediente, en caso contrario procederá la aplicación de la sanción que corresponda, según la infracción cometida.

Respecto al supuesto negado que se le imponga alguna sanción a la recurrente, sean tenidas en consideración las atenuantes previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, expresó:

Que las obligaciones accesorias o deberes formales, entre los cuales se incluye el deber de declarar y pagar el tributo oportunamente, tienen un carácter instrumental o adjetivo y su incumplimiento constituye por ende una contravención por omisión de disposiciones tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración, surgiendo por efecto del acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el contribuyente, en la cual es la omisión de carácter patrimonial.

- Respecto al argumento que la recurrente no cometió violación de normas tributarias durante los tres (03) años anteriores a los períodos reparados, expresó:

Que se pretende alegar la existencia de la atenuante prevista en el numeral 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, en cuanto a la misma, esta Representación observa que del expediente judicial no se detecta la presencia de ninguna otra circunstancia que atenué la pena aplicada, pues, en todo momento ha quedado demostrado fehacientemente el haberse cometido la infracción por parte de la contribuyente, razones suficientes para ser objeto de la imposición de la sanción recurrida.

- En relación a las circunstancias atenuantes establecidas en los numerales 2 y 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, estableció:

Que con respecto a la existencia de la atenuante prevista en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario de 2001, en cuanto a la misma, esta Representación considera necesario aclarar y hacer del conocimiento que del expediente judicial no se detecta la presencia de ninguna otra circunstancia que atenué la pena aplicada, pues, en todo momento ha quedado demostrado fehacientemente el haberse cometido la infracción por parte de la contribuyente, razones suficientes para ser objeto de la imposición de la sanción recurrida.

- Respecto a la improcedencia de los intereses moratorios, expresó:

Que por cuanto la contribuyente presentó las declaraciones definitivas de rentas para los ejercicios fiscales 01 de octubre de 1996 al 30 septiembre de 1997; 01 de octubre de 1997 al 31 de diciembre de 1997; 01 de enero de 1998 al 31 de diciembre de 1998 y 1999 y les practicó retenciones de impuesto que los grava, pero los enteró fuera del plazo legalmente establecido contraviniendo lo establecido en la norma, se procedió así a la liquidación de intereses moratorios, desde el vencimiento del plazo para enterar impuestos retenidos hasta la fecha de cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

III

Consideraciones para decidir

Planteada la controversia en los términos que anteceden, corresponde a este Tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia:

A.-Punto previo

Cursante a los folios 266 al 315 de este expediente, con fecha 26 de octubre de 2006, corre inserta la reforma del recurso contencioso tributario interpuesto por los apoderados judiciales de la firma mercantil recurrente Blindados Centro Occidente S.A., ejercido originalmente en forma subsidiaria en sede administrativa, en contra del acto administrativo contenido en la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2002-275 emitida en fecha 21 de octubre de 2002 y notificada el 20 de octubre de 2002, respecto a la cual este tribunal se pronunciará al fondo. Asimismo, este Tribunal estima pertinente señalar que no se pronunciará sobre la suspensión de los efectos del acto solicitada por resultar inoficioso, en virtud de que el presente juicio se encuentra ya en etapa de sentencia. Así se declara.

B.- De los vicios denunciados:

Efectuadas las consideraciones previas, procede este tribunal a pronunciarse al fondo del presente asunto, analizando los vicios delatados por la recurrente, de acuerdo con los razonamientos de hecho y de derecho que se exponen a continuación:

1. En cuanto al carácter sancionatorio del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y la violación del principio non bis in ídem: Denuncia la representación de la recurrente que el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, norma aplicable en razón del tiempo y conforme a la cual se rechaza la deducción de gastos por falta de retención del impuesto o por enteramiento extemporáneo, tiene un eminente carácter sancionatorio porque impone una sanción al contribuyente, por ende, alega que su aplicación en el presente caso constituye una violación a la garantía constitucional del non bis in ídem. En tal sentido, sostiene la recurrente que:

   …la Gerencia ratifica el criterio según el cual la exigencia de retener y enterar el impuesto dentro de los lapsos previstos en la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento, debe tenerse como un requisito para la deducibilidad del gasto o del costo y bajo ningún concepto, la pérdida de la deducción por no practicar la retención y/o enterar fuera del plazo reglamentario los impuestos retenidos debe tenerse como una sanción tributaria. La citada Gerencia Regional fundamenta el rechazo de los pagos efectuados por la empresa por no haber dado estricto cumplimiento a la normativa legal y reglamentaria referida al enterramiento del impuesto retenido, en virtud de lo dispuesto en el parágrafo sexto del Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 –que pasó a ser el parágrafo sexto del Artículo 88 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1999…

   De acuerdo con lo señalado por la recurrente, el asunto a dilucidar está referido a considerar si la retención efectuada y enterada fuera de los plazos legales, constituye un obstáculo para deducir los egresos y gastos en los cuales hubieren incurrido los contribuyentes del impuesto sobre la renta, a los fines de la determinación de la renta neta.

   Partiendo de ello y a los fines de efectuar el análisis correspondiente, conviene citar lo establecido en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente a partir del 1 de julio de 1994, norma aplicable en razón del tiempo y cuyo tenor es el siguiente:

   Artículo 78: Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 32, 35, 65 y 66 de esta Ley, están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el reglamento fijará normas que regulen lo relativo a esa materia. (omissis)

   Parágrafo Sexto: Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento, solo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación

   La citada disposición fue recogida por el legislador patrio, en idénticos términos, en el artículo 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta publicada en Gaceta Oficial Nº 5390 de fecha 22 de octubre de 1999, el cual prevé:

   Artículo 87: Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a los que se contrae el parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 31, 34, 64 y 65 de esta Ley, están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta bruta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tales propósitos el Reglamento fijará normas que regulen lo relativo a esta materia. (omissis)

   Parágrafo Sexto: Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento, solo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su reglamentación

   Por su parte, el artículo 21 del Decreto Nº 1.808, dispone que “Los impuestos retenidos de acuerdo con las reglas establecidas en la Ley y este Reglamento, deberán ser enterados en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales dentro de los tres (3) primeros días hábiles del mes siguiente a aquel en que se efectuó el pago o abono en cuenta…”.

   De las disposiciones legales transcritas, se determina que como requisito de admisibilidad para la deducción de ciertos gastos, se exige que los sujetos obligados frente a la Administración Tributaria procedan a cumplir las condiciones dispuestas legalmente por el legislador, a los efectos de poder realizar las deducciones del Impuesto sobre la Renta y obtener en forma definitiva la determinación de la renta neta.

   En este orden, la posibilidad de deducción de los egresos y gastos que operan por efecto de la retención del Impuesto Sobre la Renta depende, en principio, de la retención efectiva que debe hacer el agente de retención así como de su enteramiento oportuno en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales.

   En consonancia con lo anterior, resulta pertinente traer a colación lo sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia a través de innumerables decisiones, tal como la que se cita en esta oportunidad publicada con el Nº 374 en fecha 1 de marzo de 2007, en la cual se expresó lo siguiente:

   …Al efecto, esta Sala observa que el criterio asumido hasta el presente, de forma pacífica y reiterada ha sido el esbozado en la sentencia N° 216 dictada por la Sala Político-Administrativa Especial Tributaria de la entonces Corte Suprema de Justicia en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: La Cocina, C.A.), posteriormente confirmada por los fallos Nos. 00886 de fecha 25 de junio de 2002 (Caso: Mecánica Venezolana, C.A., MECAVENCA), y 02974 de fecha 20 de diciembre de 2006, (caso: Banco Venezolano de Crédito, S.A.C.A.), según el cual, el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, porque no es un castigo o sanción, sino que es la consecuencia de no haber cumplido con un requisito de admisibilidad de la deducción consagrado en la Ley de Impuesto sobre la Renta, a los efectos de lograr una exacta determinación de la renta sujeta a impuesto.

   No puede sostenerse, que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un hecho independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación. (...)

   Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78, parágrafo sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, no posee naturaleza punitiva ni viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados por no haberse efectuado la retención ni enterado el importe retenido dentro de los lapsos establecidos en la Ley…

   .

   De acuerdo con la referida sentencia, el rechazo de la deducibilidad del gasto por falta de retención o en su defecto por su enteramiento tardío, no tiene carácter sancionatorio ni punitivo porque simplemente se trata de un requisito que junto con la necesidad y normalidad del gasto, representa una condición que permite su deducción de la base del Impuesto Sobre la Renta, en consecuencia, tal señalamiento debe ser rechazado por este tribunal y así se determina.

   En cuanto a la violación del principio non bis in ídem, aduce la recurrente lo que seguidamente se transcribe:

   …siendo el parágrafo sexto del artículo78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, una norma punitiva, el rechazo del gasto, aunado a las sanciones como agente de retención, constituye una doble sanción por una misma falta, con lo cual se estaría violando también el principio constitucional “Non bis in idem”, el cual tiene su fundamento en el artículo 60, ordinal 8º de la Constitución Nacional de la República de Venezuela de 1961, según el cual nadie puede ser condenado dos veces por los mismos hechos, hoy consagrado en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela…”

   En este orden, es importante destacar que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 02303 de fecha 24 de octubre de 2006, con relación a la garantía del principio non bis in idem ha expresado lo siguiente:

   …el principio non bis in idem impone por una parte la prohibición de que, por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta, por entrañar esta actuación una inadmisible reiteración en el ejercicio del ius puniendi del Estado, o de la potestad sancionadora concebida de manera autónoma en el Derecho Administrativo, ya que este principio se erige como una garantía esencial del derecho al debido proceso el cual conforme al enunciado del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, resulta aplicable a todas las actuaciones judiciales y administrativas. De allí que este principio se manifiesta también en el derecho administrativo sancionador como límite a que el administrado sea sancionado dos veces por un mismo hecho.

   Ahora bien, conforme a la jurisprudencia de esta Sala cabe indicar que la prohibición pesa siempre en relación con un mismo tipo de responsabilidad, es decir, si se trata de un hecho que da lugar a una sanción administrativa, está excluida la posibilidad de aplicar varias veces la misma, pero cuando se trata de un hecho que siendo susceptible de responsabilidad administrativa, además lo es penal y civil, cada una de estas responsabilidades subsisten de forma individual e independiente, sin que la existencia de una de ellas necesariamente excluya la aplicación de la otra; se insiste, lo que se proscribe es que por autoridades de un mismo orden y a través de procedimientos distintos se sancione repetidamente una misma conducta…

   De acuerdo con lo expresado por la Sala y atendiendo al señalamiento de la recurrente, debe este Tribunal observar que ha sido criterio reiterado de nuestra jurisprudencia que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención no tiene carácter punitivo, puesto que no se trata de un castigo o sanción que se imponga al administrado, sino de una consecuencia derivada de no haber cumplido con uno de los requisitos de admisibilidad para la deducción de tales egresos y gastos, de conformidad con lo previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta y en la determinación de la renta sujeta a impuesto.

   En consonancia con ello, este tribunal constata que para los períodos fiscales 01-10-1996 al 30-09-1997, 01-10-1997 al 31-12-1997, 01-01-1998 al 31-12-1998 y 01-01-1999 al 31-12-1999, revisados por la Administración Tributaria Nacional a través del procedimiento de fiscalización autorizado mediante P.A. Nº SAT-GTI-RCO-600-PXXIII-260 de fecha 13 de junio de 2001, se evidenció el enteramiento tardío de las retenciones efectuadas con relación al Impuesto Sobre la Renta, por lo que se produjo la consecuencia lógica y jurídica previsto en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994 y parágrafo sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1999, aplicables para el caso de autos, en razón del tiempo, la inadmisibilidad, es decir, de las deducciones de egresos y gastos para los períodos investigados, en virtud de haber enterado las cantidades retenidas por concepto de Impuesto Sobre la Renta fuera de los plazos legales y reglamentarios, habida cuenta de que tales normas son de cumplimiento obligatorio a los efectos de la admisión de las deducciones de egresos y gastos y no reviste carácter sancionatorio, por consiguiente, al no tener la normativa cuya desaplicación se solicita carácter sancionatorio, no se configura la violación del principio constitucional non bis in ídem, puesto que no se está sancionando dos veces a la contribuyente por lo que se declara sin lugar la desaplicación por control difuso del parágrafo sexto de los artículos 78 y 87 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 1999 respectivamente. Así se declara.

2. En cuanto a la violación del principio de capacidad contributiva denunciado por la representación de la recurrente: Aunado a lo anterior, observa este tribunal que para sustentar la nulidad solicitada, la recurrente aduce que la resolución impugnada está viciada de inconstitucionalidad por cuanto, a su decir, viola el principio de la capacidad contributiva, por lo que se estima conveniente traer a colación lo sostenido por la Sala Político Administrativa con relación a tal principio en sentencia Nº 0440 de fecha 11 de mayo de 2004, en la cual se indica:

   …Asimismo, esta alzada considera conveniente advertir que la referida norma al imponer, como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto ni atenta contra el principio de la no confiscatoriedad, ya que éstos son elementos tomados en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

   En efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponerse la violación del principio de capacidad contributiva ni el de la no confiscación.

   En tal sentido, es criterio de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

   Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible, tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica.

   A tal efecto, esta Sala reitera el criterio sostenido en su sentencia Nº 01996 en fecha 25 de septiembre de 2001, (Caso: Inversiones Branfema, S.A.), en el sentido de que la exigencia de retención y enteramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, tales como intereses de capitales tomados en préstamo, honorarios profesionales, servicios administrativos y publicidad, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enteramiento tardío, tal y como fue advertido en el presente caso por la Administración Tributaria, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción.

   Por otra parte, no debe olvidarse que el derecho a realizar deducciones, como cualquiera otro derecho en la esfera jurídica de los administrados, no puede estimarse como un derecho absoluto, incondicional e ilimitado, sino que por el contrario, se encuentra condicionado y restringido en su ejercicio a determinadas circunstancias preestablecidas en forma clara en la legislación pertinente.

   Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 27, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, no viola el principio de capacidad contributiva ni debe ser considerada una norma de carácter confiscatoria, al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados por haber enterado el importe retenido fuera de los lapsos establecidos en la Ley…

   .

   Cabe destacar que esta interpretación según la cual, la aplicación del Parágrafo Sexto del artículo 27 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, cuyo contenido se corresponde con el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, no obra en detrimento del principio de capacidad contributiva ni del principio de no confiscatoriedad, ha sido ratificada en reiteradas ocasiones por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, verbigracia, en sentencia Nº 00275 de fecha 05 de marzo de 2008, en la cual se estableció lo que de seguidas se transcribe:

   …Por otra parte, respecto al principio de no confiscatoriedad del tributo, este Supremo Tribunal ha sostenido en anteriores oportunidades, específicamente en sentencia Nº 01626 de fecha 22 de octubre de 2003 (Caso: C.A., Seagrams de Margarita), que éste encuentra su fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad del sujeto para contribuir con las cargas públicas.

   Ahora bien, en el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quántum. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y su derecho de propiedad.

   No puede sostenerse, como lo hace la contribuyente recurrente, que por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no deba ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios a objeto de alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación.

   En consecuencia, al no poseer naturaleza sancionatoria la circunstancia antes señalada, resulta en consecuencia improcedente la inaplicación de la norma contenida en el artículo 78 Parágrafo Sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, al caso de autos, en virtud de la reserva que efectúa la norma prevista en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario sobre disposiciones punitivas en materia tributaria. Sobre la base de lo indicado, considera esta Sala que la norma prevista en el aludido artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, no viola el principio de capacidad contributiva de la recurrente cuando permite el rechazo de la deducción de gastos efectivamente pagados por haberse enterado el importe retenido fuera de los lapsos establecidos en la Ley, ni tampoco debe ser considerada una disposición confiscatoria, pues estos aspectos han sido tomados en cuenta por el legislador al momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta en la ley. En consecuencia, esta Sala desecha el alegato de la representación judicial de la empresa contribuyente respecto a la declaratoria de violación del principio de la capacidad contributiva y no confiscatoriedad. Así se declara…

   .

   En efecto, cuando se ha pretendido alegar la violación de las garantías constitucionales como consecuencia de la aplicación del Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el criterio que ha mantenido la Sala Político Administrativa es el de considerar que la exigencia de orden legislativo representada por los requisitos en materia de retenciones del Impuesto Sobre la Renta, cuyo cumplimiento permite que los gastos y egresos puedan ser deducidos a los fines de la determinación de la renta neta del contribuyente, no afecta la capacidad contributiva del sujeto, sosteniendo igualmente que el rechazo de tales deducciones no puede considerarse una sanción, ni mucho menos confiscatorio o desproporcionado, toda vez que las condiciones de admisibilidad de egresos y gastos establecidas en el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicado al presente asunto ratione temporis, han sido prefijadas por el legislador al momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto en cuestión, todo lo cual conduce a este tribunal a concluir que en el caso de autos no se conculcó el principio de capacidad contributiva cuya violación fue denunciada por la recurrente.

   Así pues, al analizar el caso sub lite a la luz de la normativa y los criterios jurisprudenciales citados, este tribunal observa que cursa en autos el expediente administrativo remitido por la Administración Tributaria, de cuyo contenido se desprende que el acto impugnado -Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2002-275 de fecha 21 de octubre de 2002, notificada el 20 de octubre de 2002- se fundamentó en lo establecido en el Acta Nº SAT-GTI-RCO-600-PXXIII-123, que cursa entre los folios 228 al 249 de este expediente judicial, acta que fue emitida y notificada a la recurrente en fecha 28 de septiembre de 2001, en la cual el funcionario fiscal expresó que “…en la investigación fiscal practicada al contribuyente Blindados Centro Occidente S.A. en su carácter de Agente de Retención se determinó, que a los montos por los conceptos citados, les practicó la retención de impuesto que los grava, sin embargo los enteró en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, fuera del plazo legalmente establecido tal como se detalla en los anexos Nº 1, 2, 3 y 4; que forman parte integral de la presente Acta, contraviniendo las disposiciones establecidas en el Artículo 78 Parágrafo sexto (sic) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente partir del 01/07/1994 (sic) y Artículos 20 y 21 de los Decretos Nº 1344 y 1808 vigente (sic) a partir del 01-07-1996 (sic) y 12/05/1997 (sic) respectivamente; Procediendo (sic) la sanción establecida en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente a partir del 01-07-1994 (sic) la cual asciende al monto de 1.477.626,65 bolívares…”.

   Planteado lo anterior y como quiera que la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha expresado pacífica y reiteradamente, que tanto la retención como el enteramiento del impuesto del cual se pretenda deducir gastos y costos, no es sino uno más de los requisitos que junto a la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado exige la ley para su procedencia, es forzoso concluir que el haber retenido el impuesto sobre la renta correspondiente sobre los egresos y gastos en los cuales incurrió el contribuyente y haberlo enterado fuera de los plazos legales, hace inadmisible la deducción que se pretende hacer valer a los fines de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta, toda vez que del cumplimiento de la normativa que regula el mecanismo de retención reviste carácter imperativo, razón por la cual no basta con que la retención se realice y el monto se entere al Fisco, sino que tales actividades deben ser efectuadas dentro de los lapsos legales y reglamentarios correspondientes.

   Al respecto, es conveniente aclarar que tanto la Ley de Impuesto sobre la Renta promulgada en 1994, así como la vigente desde 1999 (ambas aplicables al caso de autos en razón del tiempo), han sido redactadas en idénticos términos y ambas según afirma la recurrente, atentan contra el principio de la capacidad contributiva contenido en el artículo 316 de la República Bolivariana de Venezuela. En tal sentido, la recurrente expresa lo siguiente:

   “…al pretender considerar que la obligación contemplada en el parágrafo sexto del artículo 78 es un “requisito de procedencia” para la deducibilidad del gasto y, en consecuencia, un elemento para establecer la renta imponible, la Administración incurre en una interpretación no ajustada a derecho, que además violenta el principio de capacidad contributiva, consagrada en el artículo 223 de la derogada Constitución Nacional de la República de Venezuela, hoy artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual establece que el sujeto pasivo no debe ser gravado más allá de su capacidad económica, entendiendo ésta como la riqueza producida, la cual en materia de impuesto sobre la renta viene determinada por los incrementos de patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones…”

   Planteado lo anterior, este Tribunal estima necesario examinar lo sostenido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 01070 de fecha 10 de julio de 2003, donde dicha Sala indicó lo siguiente:

   …respecto de la pretendida colisión entre referidas normas y el principio de la capacidad contributiva consagrado en la Constitución Nacional, esta Sala en el precitado fallo de fecha 25 de junio de 2002, expuso su criterio en torno al tema, el cual se reitera en esta oportunidad y se reproduce a continuación:

   Asimismo, la norma prevista en el artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que este es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta.

   A tal efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales y necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

   En tal sentido es criterio de esta Sala, que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

   Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible, tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica.

   Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 78 Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, no viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos efectivamente pagados por haberse enterado el importe retenido fuera de los lapsos establecidos en la Ley…

   De acuerdo con el fallo citado, la obligación de retener, no obra en detrimento de la capacidad contributiva del sujeto, toda vez que éste es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho y la base imponible del impuesto sobre la renta, considerando que el caso de autos, la exigencia estriba en que una vez efectuada la retención que corresponde, surge de pleno derecho la obligación para el responsable en su condición de agente de retención del impuesto sobre la renta, de enterar el importe retenido en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales dentro de los plazos legales y reglamentarios.

   Asimismo, sobre la posible colisión entre la exigencia prevista en la norma cuya desaplicación se solicita y el principio de la capacidad contributiva del sujeto pasivo, es menester señalar que ha sido criterio pacífico y reiterado de la Sala Político Administrativa que el hecho de no admitir la deducción de los egresos efectivamente de pagados no imputables al costo, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

   En efecto, tal como lo ha expresado la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, sentencia Nº 01423 de fecha 08 de agosto de 2007, “…una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal, a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente. De tal manera que pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria, sobre el supuesto de que no obstante ocurrir el hecho imponible no se exige la obligación, por no tener el contribuyente capacidad económica…”.

   En consonancia con lo expuesto, resulta evidente que el rechazo de las deducciones realizadas a la contribuyente por la Administración Tributaria Nacional por no haber enterado ésta las retenciones del Impuesto Sobre la Renta dentro de los plazos legales, no atenta contra la capacidad contributiva del sujeto obligado, toda vez que la obligación tanto de retener el Impuesto Sobre la Renta sobre los egresos y gastos realizados por la contribuyente en su condición de agente de retención como de enterar oportunamente las retenciones efectuadas, constituye un deber establecido en la ley como requisito para la obtención de un beneficio fiscal, requisito que debe ser cumplido para poder deducir el egreso o gasto correspondiente de la base imponible del impuesto mencionado, lo que conduce a este tribunal a declarar sin lugar el vicio de inconstitucionalidad denunciado por la recurrente por la aplicación del Parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

   Con fundamento en lo antes expuesto, este Tribunal considera que las normas previstas en los artículos 78, parágrafo sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 87 de la referida Ley del año 1999, constituyen requisitos de procedencia para la deducción de los gastos efectuados por los contribuyentes, en consecuencia, no violan el principio constitucional de capacidad contributiva, ni ninguna otras normas constitucionales la desaplicación por control difuso, por lo que se declara sin lugar la denuncia efectuada por la recurrente respecto a la trasgresión de este principio. Así se declara.

3. En cuanto al rechazo del traspaso de las pérdidas obtenidas del cálculo del ajuste por inflación: Denuncia la recurrente que la Administración Tributaria no consideró el traslado de las pérdidas derivadas de la aplicación del ajuste por inflación. En tal sentido, sostiene que:

   … es necesario ratificar en esta instancia la ilegalidad del rechazo del traspaso de las pérdidas obtenidas del cálculo del ajuste regular por inflación (…) No cabe dudas de que (sic) en virtud del fenómeno inflacionario por el cual atraviesa nuestro país, resulta inexacto reflejar la medición de las partidas del balance general y del estado de resultados sobre valores históricos y mucho menos medir la Capacidad Contributiva (sic) de las empresas sobre dichos valores, debido a que en muchos casos la inflación es superior en porcentaje al incremento de patrimonio de la empresa de que se trate, con la intención entonces de superar las distorsiones de los valores nominales de los costos históricos, se previó el Sistema de Ajuste por Inflación de las partidas no monetarias del activo y pasivo así como del patrimonio de las empresas que está regulado dentro de las normas contenidas en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, a los fines de determinar el enriquecimiento neto o pérdida ajustada a la realidad sobre una base no distorsionada para ganar la verdadera capacidad contributiva de los contribuyentes…

   Para a.l.p.d. lo expresado por la recurrente, se debe examinar, en primer término, los estatutos sociales de la contribuyente, conforme a los cuales este tribunal observa que Blindados Centro Occidente C.A. puede dedicarse a contratar el traslado de valores y recolectas de dinero efectivo, monedas, oro, plata, platino y otros metales o sustancias preciosas, entre otros y en general, podrá dedicarse a cualquier otra actividad o negocio lícito, según lo decida la Asamblea de Accionistas o la Administración, siempre que dicha actividad sea común o conexa con el objeto principal.

   En este orden y de acuerdo con lo expresado por la recurrente, este tribunal considera oportuno traer a colación lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable en razón del tiempo, el cual establece:

   Artículo 56. Se autoriza el traspaso de las pérdidas netas de explotación no compensadas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubiesen sufrido.

   El Reglamento establecerá las normas de procedimiento aplicables a los casos de pérdidas del ejercicio y de años anteriores.

   Parágrafo Único: Las rentas o pérdidas provenientes de la prestación de servicios bajo relación de dependencia o del libre ejercicio de profesiones no mercantiles, obtenidas por personas no residentes en el país, se excluirán a los fines de las compensaciones y traslado de pérdidas de explotación a que se contrae este artículo

   .

   En sintonía con la citada disposición, la Sala Político Administrativa del Tribunal Suprema de Justicia, en sentencia Nº 00812 de fecha 9 de julio de 2008, expreso lo siguiente:

   “…la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994, aplicable ratione temporis, dispone lo siguiente:

   Artículo 2º. Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que la misma establece

   .

   La norma antes transcrita señala que es necesario el cómputo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente que este procedimiento es aplicable, tanto si el resultado es positivo o si es negativo, es decir, cuando se produzcan ganancias o pérdidas, ya que en ambas situaciones dicho resultado se obtiene luego de restar de los ingresos brutos los costos, las deducciones y los ajustes por inflación.

   En este sentido, la Sala considera necesario reiterar el criterio que sobre el particular asumió en su decisión No. 01165 del 25 de septiembre de 2002, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A., reiterado en los fallos Nos. 01162 del 31 de agosto de 2004 y 00754 del 17 de mayo de 2007, entre otros, en el cual se estableció lo siguiente:

   (…) Tal necesidad de tomar en consideración el ajuste por inflación, es consecuencia de una economía inflacionaria donde no es posible establecer realmente el poder económico del contribuyente, si la renta obtenida según valores monetarios históricos, no es ajustada de acuerdo con la inflación. De esta manera, es posible determinar si la capacidad económica del contribuyente se ha incrementado o disminuido a pesar de la apariencia que proyecta el valor histórico. Con ello, se busca adecuar el gravamen de la renta a la efectiva capacidad económica del contribuyente, dando cumplimiento al mandato previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   En razón de lo anterior, resulta que el enriquecimiento neto gravable no es sólo el resultado de restar de los ingresos, los costos y deducciones permitidos por la Ley según valores históricos, sino que es necesario la confrontación de dicho resultado con la situación del patrimonio expuesto a los efectos de la inflación, para lo cual la Ley de Impuesto sobre la Renta ha previsto el procedimiento denominado “Reajuste por Inflación”, el cual conlleva un segundo cálculo del enriquecimiento patrimonial del contribuyente, pero con la intervención de la corrección monetaria de las partidas del balance patrimonial.

   En consecuencia, los incrementos o disminuciones patrimoniales que se obtengan con el reajuste por inflación sobre las partidas del balance del contribuyente, están referidos a la realidad del sujeto, resultante de la comparación de ingresos contra egresos del ejercicio correspondiente. Dichas disminuciones o pérdidas producto de la exposición del patrimonio a la inflación, producen todas las consecuencias o efectos que las pérdidas originadas de las operaciones del contribuyente en un determinado ejercicio.

   Lo anterior es así, debido a que las pérdidas trasladables del reajuste por inflación y aquellas que se producen en la operación del contribuyente, provienen de una misma realidad y de un mismo hecho imponible, referido a un ejercicio fiscal determinado. En efecto, del análisis de la norma prevista en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta antes transcrito, se observa que el enriquecimiento neto gravable se produce por el incremento patrimonial, bien sea que provenga de la operación económica del contribuyente o de la exposición de su patrimonio a los efectos de la inflación. En consecuencia, la pérdida podrá igualmente provenir de la operación del contribuyente o de la incidencia inflacionaria...

   .

   En razón de las consideraciones antes expuestas, reitera esta Sala, tal como lo decidió el a quo, que el enriquecimiento es el incremento del patrimonio (renta), generado por la operación económica de la contribuyente, luego de restar de los ingresos brutos, los costos, y las deducciones permitidas en la ley, sin perjuicio del ajuste por inflación; que el resultado de la cuenta “Reajuste por Inflación”, sea positivo o negativo, incide sobre el aumento o disminución del enriquecimiento neto gravable, por lo que si luego de aplicar esta partida de conciliación fiscal, surge un aumento de la renta neta gravable, la contribuyente deberá pagar el impuesto correspondiente, en tanto que si ésta disminuye hasta el punto de resultar la renta negativa, tendrá derecho al traspaso de la pérdida fiscal conciliada hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de conformidad con lo previsto en el artículo 56 de la citada Ley de Impuesto sobre la Renta. Con fundamento en los razonamientos anteriormente expuestos, resulta ajustada a derecho la declaratoria del a quo sobre la improcedencia del reparo por la cantidad de Bs. 2.641.217,00, para el ejercicio económico 1997. Así se declara…”.

   Así pues, partiendo de la normativa y sentencias citadas, este tribunal observa que la Administración Tributaria Nacional rechazó el traslado de pérdidas por concepto de reajuste regular por inflación efectuado por la recurrente a través de las Declaraciones del Impuesto Sobre la Renta H-96 Nº 0169478, H-96 Nº 0169434, H-97 Nº 0317569, H-2000 Nº 0019315 y H-00 Nº 0460207, por las cantidades de Bs. 147.057.760,72, Bs. 307.756.732,87, Bs. 214.134.838,01, Bs. 498.809.807,61 y Bs. 338.110.835,46 respectivamente, correspondientes a los ejercicios fiscales 01-10-1996 al 30-09-1997, 01-10-1997 al 31-12-1997, 01-01-1998 al 31-12-1998, 01-01-1999 al 31-12-1999 y 01-01-2000 al 31-12-2000 también respectivamente, por considerar que dichas pérdidas no pueden ser trasladadas, por cuanto a su decir, los saldos deudores del ajuste por inflación no son de explotación y por ende, no son propios de la actividad económica habitual de la contribuyente.

   En este mismo orden, sostiene la Administración Tributaria que el rechazo del traslado de pérdidas de tales cantidades está sustentado en el criterio emitido por la Gerencia de Desarrollo Tributario de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según Oficio Nº HGJT-200-721, de fecha 11 de marzo de 1998, en el cual se indica que:

   …el ajuste por inflación fiscal se refiere al reconocimiento legal de una situación económica que venía afectando las ganancias gravadas con el impuesto, de manera que se estaba aplicando la alícuota tributaria sobre rentas ficticias derivadas de la depreciación monetaria sufridas en los últimos años en el país. Este sistema buscó adecuar la materia imponible del impuesto a la realidad económica de los contribuyentes, de tal forma que el tributo recayera sobre una magnitud que reflejara la verdadera capacidad contributiva de los sujetos.

   Ahora bien, de producirse el traslado de pérdidas derivadas del ajuste por inflación se estaría produciendo de hecho, un doble beneficio para los contribuyentes de este impuesto, a saber:

   - La disminución de la renta gravable del ejercicio ajustado por inflación.

   - La imputación a ejercicios futuros cantidades (sic) previamente ajustados (sic) como rebajas originadas en pérdidas precisamente provenientes del ajuste, con lo cual volvería a rebajarse indebidamente la renta de dichos ejercicios, en consecuencia, se convertiría este Sistema de ajuste en un beneficio fiscal y no en un instrumento de ajustes de la base imponible del tributos (sic) al impacto inflacionario, desvirtuando así la naturaleza de esta institución…

   No obstante, el criterio expuesto debe interpretarse dentro del marco de lo previsto en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable en razón del tiempo, según el cual “Son enriquecimientos netos los incrementos del patrimonio que resulten después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley, sin perjuicio de los ajustes por inflación que la misma establece”.

   De la norma citada se colige que para el cómputo del enriquecimiento neto se requiere, en primer término, restar de los ingresos brutos tanto los costos como las deducciones permitidas por la ley y en segundo lugar, la confrontación de este resultado con la situación del patrimonio del contribuyente expuesto a los efectos de la inflación en el ejercicio de que se trate. Conforme con ello, resulta necesario efectuar el cómputo del ajuste por inflación a los fines de determinar el enriquecimiento neto, siendo evidente tal como lo ha sostenido en forma reiterada la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que el procedimiento del reajuste por inflación es aplicable tanto si el resultado es positivo como si es negativo, es decir, que éste procede independientemente de se produzcan ganancias o pérdidas, ya que en ambas situaciones el resultado se obtiene luego de restar de los ingresos brutos los costos y deducciones y de los ajustes por inflación.

   Asimismo, la referida Sala ha dejado establecido que el enriquecimiento es el incremento patrimonial generado por la operación económica del contribuyente o por la exposición de su patrimonio a la inflación, lo cual implica necesariamente, que la pérdida se identifica con la disminución patrimonial originada igualmente en ambas situaciones, motivo por el cual, partiendo del contenido del artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, es forzoso concluir que la pérdida o disminución patrimonial da lugar a las consecuencias reconocidas por la Ley, entre las cuales se encuentra el traspaso de las mismas hasta los tres (3) años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, de conformidad con lo previsto en el artículo 56 eiusdem, aplicado en el presente asunto en atención a su vigencia temporal.

   De acuerdo con lo previamente señalado, este tribunal concluye que el rechazo del traslado de pérdidas por las cantidades resultantes de la aplicación del ajuste por inflación no se ajusta a derecho, toda vez que donde no distingue el legislador mal puede distinguir el intérprete, por ende, dado que el propio legislador, en el artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, reconoce el efecto del ajuste por inflación y permite el traslado de las pérdidas derivadas de éste hasta los tres años subsiguientes al ejercicio en que se hubieren sufrido, cualquier razonamiento contrario se traduce en el menoscabo de los derechos del contribuyente. En virtud de ello, resulta forzoso para este tribunal declarar con lugar el alegato de la recurrente respecto a la ilegalidad del rechazo de los montos indicados como resultado del ajuste por inflación por las cantidades de Bs. 147.057.760,72, Bs. 307.756.732,87, Bs. 214.134.838,01, Bs. 498.809.807,61 y Bs. 338.110.835,46 correspondientes a los ejercicios fiscales 01-10-1996 al 30-09-1997, 01-10-97 al 31-12-1997, 01-01-1998 al 31-12-1998, 01-01-1999 al 31-12-1999 y 01-01-2000 al 31-12-2000 respectivamente, en consecuencia, se declaran nulos los reparos efectuados a la recurrente por este concepto, de conformidad con lo previsto en el artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 en concordancia con el artículo 56 eiusdem. Así se declara.

5. Con relación al rechazo de los créditos fiscales del Impuesto a los Activos Empresariales efectuado por la Administración Tributaria Nacional: Por otra parte, expresa la recurrente que:

   …nuestra representada declaró y pagó el impuesto a los activos empresariales causado durante los ejercicios investigados, como podrá apreciar este Tribunal de las declaraciones de Impuesto sobre la Renta, así como de las declaraciones de Impuesto a los Activos Empresariales.

   En efecto, no solamente canceló la cantidad de Bs. 2.196.728,66 por concepto de Impuesto a los Activos Empresariales del Ejercicio Fiscal 01/10/95 a 30/09/96; (sic) sino que además canceló esta misma cantidad por concepto de dozavos durante el período siguiente, nueve porciones de las cuales se incluyeron en la declaración correspondiente al ejercicio 01/01/96 a 30/09/97, y dos en la declaración del 01/10/97 a 31/12/97, el saldo restante del impuesto a los activos empresariales causado en esos ejercicios por monto de Bs. 9.495.430,09 y 3.300.590,15, respectivamente, esto es, Bs. 12.796.020,24, fue cancelado mediante la compensación de créditos fiscales provenientes de retenciones de impuesto sobre la renta. El impuesto a los activos empresariales causado en el ejercicio 01/01/98 a 31/31/12/98 de Bs. 12.908.954,06, fue cancelado igualmente mediante compensación con retenciones de impuesto a los activos empresariales, lo que arroja un total de 25.704.974,30 de créditos trasladables.

   Asimismo, la cantidad de Bs. 17.338.784,66 fue cancelada mediante dozavos, e incluidas en la declaración de Impuesto a los Activos Empresariales del ejercicio 01/01/2000 a 31/12/2000, lo que totaliza la cantidad de Bs. 33.548.328,87, como créditos de (sic) provenientes del Impuesto a los Activos Empresariales causado y pagado durante esos años, a través del mecanismo de dozavos y de la compensación, razón por la cual nuestra representada se encontraba plenamente facultada para tomar este impuestos (sic) como crédito a los fines del cálculo del impuesto sobre la renta, a tenor de lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales…

   De lo antes señalado, se observa que con relación al Impuesto a los Activos Empresariales, la recurrente alega que procedió a compensar las cantidades debidas por este concepto a través de las Declaraciones del Impuesto sobre la Renta relacionadas con los ejercicios fiscales 1998, 1999 y 2000, en este orden se determina que la legislación tributaria aplicable a los efectos del análisis que corresponde está concentrada tanto en el Código Orgánico Tributario de 1994, como en la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales vigente ratione temporis.

   Por otra parte, es dable apuntar que con relación a este punto, la representación de la República en su escrito de informes, en nada objeta la defensa alegada por la recurrente, por lo tanto, este tribunal se pronunciará en razón de los elementos probatorios cursantes en autos, respetando en todo la presunción de legalidad que reviste al acto administrativo impugnado.

   Así las cosas, vistas las actas procesales que conforman el presente expediente, este tribunal pudo constatar que tal como lo señaló la Administración Tributaria Nacional en el acto administrativo recurrido, la contribuyente pretendió compensar un excedente de créditos fiscales originados por concepto del impuesto a los activos empresariales causado a través de las Declaraciones del Impuesto Sobre la Renta correspondientes a los ejercicios gravables coincidentes con los años civiles de 1998, 1999 y 2000.

   En este sentido, se procedió a la revisión tanto de las declaraciones mencionadas como de las declaraciones del impuesto a los activos empresariales, relacionadas con los períodos fiscales 01-10-1995 al 30-09-1996, 01-10-1996 al 30-09-1997, 01-10-97 al 31-12-1997, 01-01-1998 al 31-12-1998, 01-01-1999 al 31-12-1999 y 01-01-2000 al 31-12-2000, así como las documentales referentes a los dozavos del impuesto a los activos empresariales pagados por la contribuyente, que rielan a los folios 416 al 427 de este expediente ambos inclusive, generados en el ejercicio fiscal correspondiente al año 1998, por la cantidad de dos millones ciento noventa y seis mil setecientos veintiocho bolívares con sesenta y seis céntimos (Bs. 2.196.728,66).

   Conforme con lo expuesto, observa este tribunal que no consta en autos el pago de los dozavos referidos a los ejercicios fiscales coincidentes con los años 1999 y 2000, situación que no permite apreciar su procedencia, en consecuencia, a falta de elementos probatorios que sustenten la existencia del pago alegado por la recurrente, es forzoso para este tribunal confirmar el rechazo de los créditos fiscales del Impuesto a los Activos Empresariales efectuado por la Administración Tributaria Nacional. Así se decide.

6. Con relación a la eximente de responsabilidad prevista en el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994: Invoca la recurrente la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo. En tal sentido, sostiene:

   …Para el supuesto negado que este Tribunal considere procedente alguno de los reparos formulados, en nombre de nuestra representada solicitamos la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, actualmente numeral 4) del artículo 65 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables a los ejercicios investigados, relativa al error de derecho excusable.

   El error de derecho entendido no como la ausencia de conocimiento sobre la Ley, sino como la tenencia de una idea racional aunque equivocada de la misma, ha sido reconocida (sic) el Código Orgánico Tributario como circunstancia que exime de responsabilidad en atención al tecnicismo y complejidad propios de la legislación tributaria, circunstancias que frecuentemente provocan el surgimiento de conflictos y divergencias interpretativas entre Administración y Administrados, en cuanto al justo alcance de las normas tributarias.

   Esta situación se pone en evidencia en el caso bajo análisis, como se puede apreciar de los argumentos expuestos en defensa de las posiciones asumidas por la empresa, que encuentra apoyo tanto en la doctrina y la jurisprudencia que ha sido citada a lo largo del presente recurso…

   Con relación al error de derecho se pronunció la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia Nº 01859, de fecha 14 de agosto de 2001, en la cual expresó:

   …Al efecto, esta Sala desestima la referida defensa, por cuanto la inteligencia de la norma aplicable sobre los aspectos debatidos, contenida en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, no pudo permitir a la contribuyente incurrir en tan grave equivocación o anomalía de juicio, al punto de excusar su pretensión de compensar sus supuestos créditos tributarios por impuestos retenidos en exceso en concepto de impuesto sobre la renta con la cuota u obligación tributaria en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. De allí que, contrariamente a lo expuesto por los apoderados judiciales de la referida sociedad mercantil, la norma aplicable no es “máximamente oscura y confusa”, por ende, su irregular interpretación tampoco es razonable ni justificable, pues, no por desconocimiento, se apartó radicalmente de los preceptos que informan el ordenamiento jurídico tributario en nuestro país, de lo cual juzga esta alzada la procedencia de las sanciones pecuniarias impuestas a la contribuyente y no a lugar causa eximente alguna. Así se declara…”

   De acuerdo al señalamiento de la recurrente, se tiene que ésta alega el error de derecho que se produjo por la redacción confusa u oscura de una determinada norma jurídica, que impidió su regular interpretación, haciendo que la recurrente incurriera en un error que le sea excusable, por lo que pide sea eximida de responsabilidad penal tributaria, sin haber probado de qué manera la aplicación de las normas del Impuesto sobre la Renta le indujeron en error a los efectos que pudiera cumplir con su obligación no sólo de retener el impuesto mencionado, sino de enterarlo por ante las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales dentro de los plazos legales y reglamentarios, de cuya actividad no se precisa oscuridad alguna, toda vez que la norma luce clara al exigir enterar las retenciones del Impuesto Sobre la Renta dentro de los tres (3) días hábiles siguientes a aquel en que se realizó el pago o el abono en cuenta, de lo cual quien decide juzga la improcedencia de la causa eximente alegada. Así se declara.

   g) En cuanto a las circunstancias atenuantes invocadas por la recurrente con fundamento en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994: Señala la recurrente que “…en el supuesto negado que se rechace el alegato referente a la declaratoria de la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable y se le imponga alguna sanción a nuestra representada, solicitamos que sean tenidas en consideración las atenuantes previstas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con lo establecido en el artículo 337 del Código Orgánico Tributario promulgado el 17 de octubre de 2001, para que la misma le sea impuesta en su límite inferior. (…) las objeciones formuladas a cargo de mí representada no implican una disminución ilegítima de ingresos causada con intención, por cuanto su posición, estuvo fundamentada en la interpretación establecida por la doctrina y la jurisprudencia y de ninguna manera se quiso causar un daño. Por último, solicitamos se aprecie su sentido de colaboración con el funcionario actuante al proporcionársele con celeridad y puntualidad toda la información que requirió en el transcurso de su revisión, lo cual evidencia la total disposición de nuestra representada de facilitar e invertir sus recursos humanos y materiales con la finalidad de demostrar su buena fe y apego a la Ley en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales…”

   De conformidad con la solicitud de la recurrente con relación a la procedencia de las circunstancias atenuantes invocadas, se observa que los períodos revisados están comprendidos entre el 1 de enero de 1996 y el 31 de diciembre de 2000, en consecuencia las circunstancias atenuantes se analizarán en atención a lo establecido en el Código Orgánico Tributario de 1994, bajo cuya vigencia se cometieron los ilícitos tributarios sancionados a través del acto administrativo impugnado.

   A tales efectos, conviene traer a colación lo establecido en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicado ratione temporis, cuyo tenor es el siguiente:

   Artículo 85:

   Son atenuantes:

   (…)

   2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

   (…)

   4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

   5. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.

   En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente a los mismos efectos el grado de cultura del infractor.

   .

   Con relación a las circunstancias atenuantes invocadas, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nº 00262 de fecha 19 de febrero de 2002, expresó:

   …En cuanto a la circunstancia no calificada como atenuante por el tribunal a quo, prevista en el numeral 2 del artículo 85 eiusdem en los términos siguientes “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, advierte la Sala que la misma no es procedente, porque tal y como lo apreció el sentenciador, en el caso de autos, no se configuró el supuesto de imputación de un delito más grave o más dañoso aseverado por la actuación fiscal. Así mismo, para esta Sala tampoco la falta de intención dolosa es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer la respectiva sanción, porque tal hecho es un elemento sustancial de la infracción tipificada como contravención, objeto de esta impugnación. Así se declara.

   En relación a la atenuante por “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, la cual no fue considerada como tal por el a quo, la Sala contrariamente a esa decisión, estima procedente tal circunstancia como modificatoria de la responsabilidad por la infracción tributaria objeto de estudio, por cuanto al ser alegada por la recurrente, no fue sin embargo impugnada por el Fisco Nacional, que se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento, para así contradecirlo; lo cual hace suponer que efectivamente los integrantes de la Sucesión recurrente no cometieron violación de norma alguna en ese tiempo. Así se declara…”

   Así las cosas, en el asunto analizado, dada la solicitud de la atenuante referida a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, tal como ha quedado reseñado en la jurisprudencia parcialmente supra transcrita, la falta de intención dolosa no es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer la respectiva sanción, porque tal hecho es un elemento sustancial de la infracción tipificada como contravención, en el sentido de que se trata del cumplimiento objetivo de deberes formales exigidos a través de normas legales de naturaleza tributaria de cumplimiento obligatorio por parte del contribuyente, siendo en todo caso la infracción que se imputa de carácter subjetivo, pues la intención o dolo del autor (contribuyente), es lo que caracteriza a la misma; así, a los fines de la procedencia de la atenuante en referencia, es necesario demostrar la falta de dolo en dicha conducta, en consecuencia, tal atenuante no puede ser acordada en el presente procedimiento. Así se declara.

   Igualmente solicita la aplicación de la atenuante referida a “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, con relación a la cual, se pronunció la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 01162, de fecha 31 de agosto de 2004, a través de la cual expresó: “…La norma una vez invocada produce tal y como lo exponen los apoderados judiciales de la sociedad contribuyente, la carga de la prueba de parte de la Administración Tributaria de señalar alguna sanción en la cual haya incurrido el infractor, hecho que no fue traído a los autos por el apoderado del Fisco Nacional, con lo cual ocurrió el supuesto fáctico de la norma y por tanto la procedencia de la atenuante genérica detallada en la norma prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico vigente al momento del acaecimiento de la sanción, hecho que fuerza a la Sala a confirmar la sentencia recurrida en cuanto a este punto…”.

   Así pues, de acuerdo con lo señalado en la sentencia parcialmente transcrita, este Tribunal declara procedente la mencionada circunstancia atenuante, toda vez que del expediente judicial no se desprende que una vez alegada por la recurrente la circunstancia atenuante mencionada, hubiese procedido el representante del Fisco Nacional a desvirtuar el hecho que la contribuyente no cometió infracción alguna de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a la revisión fiscal que se analiza en el presente caso, en consecuencia, quien decide considera que todas las sanciones impuestas a través de la resolución recurrida deben ser recalculadas tomando en cuenta la presente declaratoria. Así se decide.

   Por último, respecto a la tercera circunstancia atenuante invocada por la contribuyente prevista en el numeral 5 del referido artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, relativa a “Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores”, se destaca, que al no enterar las retenciones del Impuesto Sobre la Renta dentro de los plazos legales y reglamentarios, al deducirse algunos egresos y gastos, ocasionó un daño al Fisco Nacional, toda vez que al contravenir las normas que consagran el mecanismo de la retención del impuesto sobre la renta en el momento del pago o abono en cuenta, así como a su enteramiento oportuno, tales egresos y gastos por disposición legal no pueden ser admitidos como deducción, situación que modifica el monto correspondiente del Impuesto Sobre la Renta que debe ser calculado una vez efectuadas las retenciones de ley, en virtud de lo cual, se declara improcedente la circunstancia atenuante solicitada. Así se declara.

   h) En cuanto a los intereses moratorios: Por otra parte expresa la recurrente que la Administración Tributaria pretende el pago de unos intereses moratorios que no proceden, puesto que nada adeuda a la Tesorería Nacional, ya que cumplió con sus obligaciones de pago de impuesto sobre la renta durante los ejercicios investigados. En tal sentido, sostiene que:

   … es principio general que el pago de los intereses moratorios sólo corre respecto de obligaciones líquidas y exigibles, en una cifra, en el instrumento del cual resulta la deuda respectiva, o bien cuando con las cifras que muestra dicho instrumento, el Juez puede por sí mismo determinar el monto respectivo. Así aparece consagrado en el Artículo 108 del Código de Comercio, de acuerdo con el cual, las deudas líquidas y exigibles, devengan de pleno derecho el interés corriente en el mercado.(…) En el presente caso concreto y en el supuesto negado de que este tribunal declarara procedente alguno de los reparos, debemos destacar, que no es procedente la aplicación de intereses moratorios hasta la fecha de formulación del reparo, por cuanto no existían cantidades líquidas que no hubiesen sido pagadas por nuestra representada en su oportunidad y sobre las cuales se hubieran liquidado dichos intereses…

   Con relación a los intereses moratorios, este tribunal se acoge al criterio sostenido por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 1490 de fecha 13 de julio de 2007, en la cual se estableció lo siguiente:

   “…Dentro de este orden de ideas, considera la Sala oportuno resumir los criterios que en esta materia han venido siguiendo hasta el presente, la Sala Político Administrativa, la Corte en Pleno y esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines de dilucidar con exactitud el punto objeto de la presente solicitud de revisión, cual es la posible contradicción alegada respecto del criterio aplicado por la Sala Político Administrativa al caso de autos, en lo que refiere a la oportunidad en que se causan los intereses moratorios por incumplimiento del pago de la obligación tributaria principal, los cuales se exponen a continuación:

   1. Mediante decisión dictada el 10 de agosto de 1993 (caso: “MADOSA”) por la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, ésta determinó que la causación de los intereses de mora dependía de la existencia de un crédito tributario líquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

   2. Mediante decisión dictada el 7 de abril de 1999, la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia estableció que la liquidez de la deuda principal no es presupuesto necesario para la obligación de pagar intereses moratorios y que, por lo tanto, éstos son causados una vez ocurrido el vencimiento del plazo para el pago o el plazo dado para autoliquidar, con independencia de los recursos administrativos o judiciales que se hubieren intentado.

   3. Mediante decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, la Corte en Pleno retoma el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en su decisión dictada en 1993 y, en consecuencia, retornó a la “exigibilidad” de la obligación como requisito sine qua non para la causación de los intereses moratorios, los cuales deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo.

   4. El 26 de julio de 2000, la Sala Constitucional, con ocasión de la aclaratoria solicitada por el representante legal del SENIAT respecto de la decisión dictada por la Corte en Pleno el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional ratificó el criterio expuesto en dicho fallo, relativo a la causación de los intereses moratorios desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme los recursos interpuestos.

   5. Mediante decisión dictada el 11 de octubre de 2006, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de los intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago.

   De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: “MADOSA”), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación…”

   De conformidad con el anterior criterio jurisprudencial, es forzoso concluir que la norma vigente para el cálculo de los intereses moratorios en el caso de autos es el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, toda vez que los ejercicios investigados están comprendidos entre el 1 de octubre de 1996 y el 31 de diciembre de 2000, períodos durante los cuales se encontraba vigente el Código Orgánico Tributario de 1994, en cuyo vigor se generó tanto el hecho imponible de la obligación tributaria principal como los intereses moratorios correspondientes.

   Aunado a lo anterior, en virtud del carácter vinculante de las decisiones adoptadas por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, este tribunal se acoge al criterio plasmado en la decisión comentada y declara la improcedencia de los intereses moratorios determinados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada con el Nº SAT-GTI- RCO-600-S-2002-0275 de fecha 21 de octubre de 2002, notificada el 30 de octubre de 2002, dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por un monto de setenta y siete mil seiscientos treinta y cinco bolívares sin céntimos (Bs. 77.635,00), al no ser exigibles hasta tanto quede firme el correspondiente reparo efectuado por la Administración Tributaria Nacional a través del acto administrativo recurrido. Así se declara.

   IV

   Decisión

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario, interpuesto por los abogados L.C.G.P. y H.E.T.A., inscritos en el Inpreabogado bajo los Nº 58.873 y 107.269 respectivamente, en su carácter de apoderados judiciales de la firma mercantil Blindados Centro Occidente S.A. ya identificada, en contra de la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2002-0275 de fecha 21 de octubre de 2002, notificada en fecha 30 de octubre de 2002, emanada de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Por consiguiente, este tribunal declara la nulidad parcial de la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-S-2002-0275 de fecha 21 de octubre de 2002, notificada en fecha 30 de octubre de 2002 y en consecuencia, este tribunal:

   1) Declara procedente la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico tributario de 1994, aplicado ratione temporis.

   2) Declara improcedentes los intereses moratorios calculados por la Administración Tributaria Nacional, por aplicación del criterio vinculante de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia contenido en sentencia Nº 1490 de fecha 13 de julio de 2007.

   3) Anula el rechazo causado por el traslado de pérdidas producto del ajuste por inflación por las cantidades de Bs. 147.057.760,72 (hoy expresados en Bs. 147.057,76), Bs. 307.756.732,87 (hoy expresados en Bs. 307.756,73), Bs. 214.134.838,01 (hoy expresados ahora en Bs. 214.134,83), Bs. 498.809.807,61 (expresados ahora en Bs. 498.809,80) y Bs. 338.110.835,46 (hoy expresados ahora en Bs. 338.110,83) como saldos totales de pérdidas trasladables, imputadas a los ejercicios fiscales 01-10-1996 al 30-09-1997, 01-1097 al 31-12-1997, 01-01-1998 al 31-12-1998, 01-01-1999 al 31-12-1999 y 01-01-2000 al 31-12-2000, respectivamente.

   4) Ordena a la Administración Tributaria Nacional, emitir las planillas de liquidación que corresponda a cargo de la contribuyente Blindados Centro Occidente S.A., como consecuencia de la presente decisión, circunscribiéndose a los términos antes expuestos.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los dos días del mes de agosto del año dos mil diez. Años 200° de la Independencia y 150° de la Federación.

   La Jueza Temporal,

   Abg. Xioely G.T.

   El secretario,

   Abg. F.M..

   En horas de despacho del día de hoy, 2 de agosto de 2010, siendo las dos de la tarde (2:00 p.m.), se publicó la presente decisión.

   El secretario,

   Abg. F.M..