Decisión nº 1444 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 28 de Enero de 2016

Fecha de Resolución28 de Enero de 2016
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonentePablo José Solórzano Araujo
ProcedimientoContencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 3316

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1444

Valencia, 28 de enero de 2016

205º y 156º

PARTE RECURRENTE: BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL

REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRENTE: Abogada M.P.H.T., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 189.377.

PARTE RECURRIDA: MUNICIPIO V.D.E.C.

REPRESENTACIÓN JUDICIAL PARTE RECURRIDA: Abogada A.P.P., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 41.669.

MOTIVO DE LA ACCIÓN: RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO CONJUNTAMENTE CON SOLICITUD DE SUSPENSIÓN DE EFECTOS DEL ACTO RECURRIDO.

-I-

ANTECEDENTES

El 05 de mayo de 2015 la abogada M.P.H.T., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 189.377, en su carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL, inscrita por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y estado Miranda el 26 de noviembre de 2002, bajo el N° 35, Tomo 725-A Qto. y cuya transformación en Banco Universal quedó registrada por ante el mismo Registro en fecha 2 de diciembre de 2004, Registro de Información Fiscal (R.I.F.) N° J-30984132-7, según representación que consta en Poder otorgado en fecha 21 de abril de 2015 por ante la Notaría Pública Cuarta de Caracas, municipio Libertador, anotado bajo el Nº 45, Tomo 62, Folios 146 al 148, interpuso Recurso Contencioso Tributario conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos contra el acto administrativo denegatorio tácito que confirmó la Resolución Nº RRc/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, emanado de la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO V.D.E.C..

El 13 de mayo de 2015 se le dio entrada a dicho recurso y se le fue asignado al expediente el Nº 3316. Se ordenación las notificaciones correspondientes de acuerdo a la ley y se solicitó al Alcalde del municipio V.d.e.C., la remisión del expediente administrativo.

Al estar las partes a derecho y cumplirse con las exigencias establecidas en el Código Orgánico Tributario, en horas de despacho el día 27 de julio de 2015 se admitió el recurso y se negó la suspensión de los efectos del acto solicitada; de conformidad con el articulo 274 eiusdem, quedó la presente causa abierta a pruebas.

En fecha 23 de octubre de 2015 se dejó constancia del vencimiento del lapso probatorio, sin que las partes hayan hecho uso de este derecho; y de conformidad con lo establecido en el artículo 281 eiusdem se dio inicio al término para la presentación de informes.

El 03 de diciembre de 2015 se ordena agregar los escritos de informes presentados por las partes, dejando constancia del vencimiento del término para la presentación de los respectivos informes. Se deja constancia de la apertura del lapso para las observaciones; y se deja constancia que la apoderada judicial de la Administración Tributaria consignó mediante Oficio Nº 000467, copia certificada del expediente administrativo, constante de sesenta y cuatro (64) folios útiles.

En fecha 11 de enero de 2016 se dejó constancia del vencimiento del lapso para la presentación de las observaciones en la causa destacando que las partes no hicieron uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa.

-II -

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El apoderado judicial de la contribuyente, en su escrito recursivo, señala lo siguiente:

La fiscalización señaló que procedió a determinar el Impuesto sobre Actividades Económicas correspondiente a los ejercicios investigados 2010, 2011 y 2012, sobre base cierta, visto que el Banco aportó en su totalidad la información necesaria a tales efectos. Sin embargo, señala que el BNC no consideró dentro de la base imponible de este tributo los rendimientos por inversiones en títulos valores “referentes a las cuentas 512.02, Rendimientos de inversiones en títulos disponibles; 512.03 Rendimientos por inversiones en títulos valores mantenidas; 512.04 Rendimientos por colocaciones en el Banco Central de Venezuela; 512.05 Rendimientos por otras inversiones de disponibilidad restringidas y 512.06 Rendimientos por inversiones en otros títulos valores.”

(…)

Ahora bien, al aplicar la metodología referida al caso del BNC, la fiscalización extrañamente señala que aplica una determinación basada en el “sistema de base presunta”, de la cual derivan supuestos ingresos gravables no reportados por el Banco durante los ejercicios 2010, 2011 y 2012. En todo caso, el impuesto liquidado a través del Acta Fiscal Nº AF/2013-076 (Anexo “B”) deriva de la supuesta omisión de ingresos gravables por conceptos de inversiones en títulos valores, los cuales se registran en la partida 512 del Manual de Contabilidad aplicable a las instituciones bancarias. Finalmente la fiscalización liquidó intereses moratorios.”

Como vicios en los que presuntamente incurre el acto administrativo impugnado, señala:

Como se observa en su texto, la Resolución aquí recurrida, Nº Nº RRc/2014-10-010, no aporta una justificación fáctica y jurídica que se compadezca con las defensas expuestas por el Banco, sino que decide la controversia administrativa en términos diferentes a los planteados, dejando así a mi representado, en completo estado de indefensión. (…)

Sobre este particular el Banco alegó tanto en sus descargos como en el Recurso de Reconsideración que tales ingresos no se encuentran sujetos a gravamen municipal dado que: (a) son partidas que se deben excluir, toda vez que, registran operaciones de crédito público y privado; (b) corresponden a operaciones de carácter pasivo (intereses y participaciones societarias); y (c) son ingresos totalmente extraterritoriales por haberse producido fuera de Venezuela.

(…)

…el Municipio Valencia vició de nulidad absoluta la Nº RRc/2014-10-010 por inmotivación, ya que tergiversó las defensas esgrimidas por el Banco y emitió su pronunciamiento sin aportar una base fáctica y jurídica apropiada y referida a la defensa concreta expuesta por mi representado. Así, la decisión de la municipalidad vulneró abiertamente la garantía constitucional del debido proceso que ampara al Banco, ya que la misma no es congruente con el debate procesal planteado.

(…)

De igual forma, como argumento subsidiario el Banco señaló en sus descargos que, en el supuesto negado que los ingresos de la partida 512 resultaran gravables en el Municipio Valencia, sería necesario revisar el coeficiente porcentual utilizado para atribuir a cada agencia una porción de tales ingresos. Ello porque, de la captación de fondos del público deben excluirse una serie de conceptos que, por mandato legal, son destinados a operaciones distintas a la inversiones de tesorería que llevan a los rendimientos gravados en este caso.

Continúa arguyendo sobre la presunta no gravabilidad de los ingresos por inversiones en títulos de crédito y rentas pasivas, en los siguientes términos:

….Las partidas anteriores fueron excluidas por el BNC, visto que se trata de ingresos no sujetos al Impuesto sobre Actividades Económicas por diversos motivos. En algunos casos, son partidas que se excluyen porque registran operaciones de crédito público y privado; y, en otros casos, porque corresponden a operaciones de carácter pasivo que los excluye del gravamen con este tributo municipal al tratarse de intereses y participaciones societarias y, finalmente, tenemos el caso de ingresos totalmente extraterritoriales por haberse producido fuera de Venezuela.

Ciertamente, en todos los supuestos anteriores de operaciones de créditos (bonos públicos y privados) los proventos percibidos por el titular del bono se encuentran excluidos de tributación municipal, ya que:

a) el monto recibido hasta el valor facial del título representa la devolución del capital dado en préstamo;

b) la ganancia obtenida en la venta anticipada del título representa una ganancia de capital; y;

c) los intereses devengados representan rentas pasivas.

Por otra parte, los ingresos por participación en el capital de otras sociedades se encuentran excluidos de gravamen por ser rentas pasivas, mientras que los rendimientos por inversiones ubicadas en el extranjero tampoco se encuentran sujetos al Impuesto sobre Actividades por ser ingresos extraterritoriales.

Asimismo, señala la recurrente lo siguiente:

Cuando se trata de títulos de deuda emitidos por entes públicos venezolanos, así como por entidades privadas, los ingresos percibidos están excluidos de tributación municipal como se verá de seguidas. Estos ingresos no se encuentran sujetos al Impuesto sobre Actividades Económicas puesto que,, por una parte, se trata de operaciones de crédito público (y privado) y, por la otra, constituyen ganancias de capital cuyo gravamen reservado a la República por Constitución de 1999.

(…)

En el presente caso, la pretensión de esta Municipalidad de gravar los ingresos obtenidos por mi representado por la tenencia de Bonos de la Deuda Pública Nacional o las ganancias obtenidas por la compra y reventa de dichos títulos, debe ser interpretada como una forma de de impedir o entorpecer la finalidad perseguida por la gestión financiera del Estado Venezolano, al emitir los referidos instrumentos.

Adicionalmente, arguye la recurrente la no gravabilidad de ingresos por intereses como rendimiento de inversiones en título de deuda pública y privada por tratarse de rentas pasivas, para lo cual expone:

Ciudadano Juez, parece que la Administración Tributaria Municipal, en el caso que nos ocupa, ignora que, los intereses que recibió el BNC como parte de los rendimientos por inversiones en títulos de deuda pública y privada, los registró en la partida 512; e igualmente ignora –lo que es más grave- que dichos intereses no resultan gravables con el Impuesto sobre Actividades Económicas, ya que NO SON EL PRODUCTO DE UNA ACTIVIDAD COMERCIAL O ESPECULATIVA. Por el contrario, constituyen una renta pasiva o fruto civil, visto que se generan sin que BNC realice algún tipo de esfuerzo de intermediación. En este sentido, el artículo 552 del Código Civil, en su segundo aparte, establece que “Los frutos civiles son los que se obtienen con ocasión de una cosa, tales como los intereses de los capitales, el canon de las eufiteusis y las pensiones de las rentas vitalicias” (Resaltados del escrito recursivo).

Por otra parte, la recurrente arguye la no gravabilidad de ingresos por participación accionaria en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habituales, en los siguientes términos:

La Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio V.d.e.C., pretende indebidamente a favor del Municipio y en contra de mi representado, a través de los actos administrativos cuya nulidad aquí se demandan, el gravamen de los ingresos derivados de la participación en el capital de empresas privadas financieras y no financieras del país (partidas 5.1.2.02.1.16.00.01 y 5.1.2.02.1.17.00.01). En otras palabras, en los actos aquí demandados de nulidad, el Municipio Valencia grava dividendos percibidos por el Banco de sus subsidiarias; lo cual es absolutamente improcedente por dos razones fundamentales: (i) se trata de actividades de carácter pasivo, y (ii) no son operaciones que formen parte del giro habitual del Banco.

(…)

Podemos entonces señalar que, a partir del contenido de las normas transcritas, se crea una limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios para gravar el capital, como consecuencia de la atribución de competencia tributaria reservada por el constituyente patrio al Poder Nacional para la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital.

.

Asimismo, señala la improcedencia del gravamen sobre ingresos de fuente extraterritorial, específicamente los reflejados en el Código 5.1.2.02.1.10.00.01, Obligaciones Emitidas Instituciones Financieras. Bonos Internacionales, dada su fuente.

Finalmente, sobre el fondo del asunto, la recurrente denuncia la incorrecta determinación de los ingresos atribuibles a las agencias investigadas y señala lo siguiente:

Visto que las Actividades de Tesorería de BNC se llevan a cabo de manera centralizada en su oficina principal, la fiscalización procedió a determinar los ingresos atribuibles a cada agencia por los rendimientos de inversiones registrados en la partida 512, a través de la obtención de un coeficiente del porcentaje que las captaciones de cada agencia representan en captaciones totales del Banco.

Esta, metodología incurre en una abierta violación del principio de legalidad en materia tributaria establecido en el Art. 317 de la CRBV, pues considera un método de determinación sobre una base presuntiva, creando de esa forma un gravamen cuya cuantía no se corresponde con lo establecido en la Ordenanza del Municipio V.d.E.C., que establece el tributo sobre actividades Económicas.

(…)

Ahora bien, la Administración tributaria del Municipio V.d.E.C., para los periodos 2010, 2011 y 2012, siguiendo el método presuntivo pretende incluir en la base imponible del impuesto sobre actividades económica que rige en esa jurisdicción municipal, ingresos causados por la actividad financiera de nuestro representado en jurisdicción del municipio Libertador del Distrito capital, registrados en las cuentas identificadas con los códigos 512 del manual de contabilidad impuesto por la Superintendencia de Bancos. Los reparos a que se contraen en las resoluciones ya prenombradas, carecen de fundamento legal, puesto a que las diferencias de ingresos brutos provienen de una determinación de oficio sobre base presuntiva, inaplicable al caso de nuestro representado. En efecto, el Banco nacional de Crédito suministró, durante la fiscalización, toda la información requerida a los efectos de evidenciar el estricto cumplimiento de sus obligaciones por concepto de impuesto sobre actividades económicas con el Municipio v.d.E.C..

A este respecto, señala la contribuyente que la Administración incluyó en la base imponible del impuesto sobre actividades económicas, conceptos como Cheques de Gerencia, Encaje Legal, Cartera de Crédito y Efectivo, los cuales arguye deben ser excluidos ya que se trata de cantidades no disponibles para el Banco a los efectos de realizar inversiones; razón por la cual solicita, en caso de ser declarados sin lugar los vicios de nulidad absoluta anteriormente denunciados, que este Tribunal ordene a la Administración Tributaria Municipal “…revisar nuevamente las cantidades a (sic) utilizadas para establecer el porcentaje de ingresos atribuibles a la Agencia CC A.V. 097, en virtud de las exclusiones descritas.”

Arguye la improcedencia de las multas por contravención, en virtud de la nulidad de los reparos formulados.

Concluye con la solicitud de suspensión de efectos del acto recurrido.

-III -

ALEGATOS DEL ENTE RECURRIDO

La Administración Tributaria Municipal en su Escrito de Informes, luego de realizar una breve reseña del caso y de citar y reseñar los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y 191 del Código Orgánico Tributario; así como consideraciones sobre el vicio de inmotivación, señaló lo siguiente: “…La resolución impugnada contiene la relación de los elementos de hecho que ocurrieron en la fase de fiscalización, indicación de los ingresos brutos investigados, periodos de imposición, códigos contables, así como la indicación de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar a la emisión de dicho acto.

Por las razones antes señaladas, considera esta representación judicial satisfecho el requisito previsto en el artículo 18 numeral 5 de la ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al haber expuesto la Dirección de Hacienda de manera suficiente, los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión.

Continúa argumentando la representación municipal en los siguientes términos:

Ciudadano Juez, tal como se observa del acto recurrido, el reparo fiscal formulado a las agencias bancarias correspondiente al BANCO NACIONAL DE CREDITO, C.A. Banco Universal, en especial la que nos ocupa Agencia CC A.V. 097, se originó debido a que la contribuyente, no consideró no declaró en el Municipio Valencia, los rendimientos por inversiones en títulos valores, los rendimientos por inversiones de disponibilidades, así como rendimientos de disponibilidades en BCV, por operaciones bancarias y por rendimientos de disponibilidades restringidas, registradas en las cuentas 512.02; 512.04 y 512.04, todas ellas integrantes de la cuenta 512.

Tales hechos, han sido expresamente aceptados por la accionante, quien de los documentos y escritos presentados, reconoce y defiende que no declaró los ingresos brutos derivados de los códigos de cuentas antes identificados, por lo cual, es evidente, que no cumplió con la obligación de declarar este hecho imponible en las declaraciones correspondientes al Impuesto sobre Actividades Económicas referidas a los periodos fiscales investigados.

En este punto, trae a colación el contenido de los artículos 156 y 183 del texto constitucional, respectivamente. Seguidamente arguye:

Considera esta representación judicial, en p.a. con el criterio sostenido por el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en causas similares, que la distribución de competencias hecha por el contribuyente comprende, en lo que es aplicable al caso de autos, dos aspectos claramente diferenciados: el que se refiere al régimen o capacidad para regular en forma general determinadas actividades y el relativo a la potestad tributaria o capacidad de dictar leyes creadoras de tributos.

(…)

Si el legislador hubiese querido reservar la facultad tributaria de la actividad de la banca al Poder Nacional, la hubiese enumerado expresamente dentro del comentado numeral 12, lo cual no hizo. La expresión final en el numeral 12 in comento que expresa “y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la Ley”, no infiere que la potestad tributaria sobre la actividad económica de la banca esté reservada al Poder Nacional”.

Señala igualmente lo siguiente: “Ahora bien, ciudadano Juez, todas las objeciones hechas por la contribuyente sobre la naturaleza de las operaciones de las cuentas 512, demuestran que la misma confunda (sic) base imponible con el hecho imponible. Los ingresos brutos solo sirven para determinar la base imponible para el cálculo del impuesto sobre las actividades económicas y en ningún momento se refiere a regular el tipo de actividad en sí misma, lo cual corresponde a las leyes nacionales.

(…)

En consecuencia, considerando que de las Actas Fiscales contenidas en los antecedentes administrativos, se desprenden que los ingresos que son invertidos en títulos valores, son captados desde las diferentes agencias ubicadas en el Municipio Valencia, los mismos son válidamente gravables por el impuesto municipal de actividades económicas y así en nombre del Municipio Valencia, solicito sea declarado por este Tribunal.

Seguidamente, cita el artículo 219 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal y el artículo 3 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas y señala:

Considerando las normas, así como de las Actas Fiscales contenidas en los expedientes administrativos, se desprende que los recursos que son invertidos en Títulos Valores (Código 215), son captados por las agencias bancarias de la recurrente, las cuales en parte se encuentran establecidas en jurisdicción de nuestro municipio, vale decir, el hecho imponible ocurre en Valencia, independientemente del cumplimiento de las normas internas y/o manuales a queda sujeta la entidad bancaria, nada vinculante frente a nuestro ordenamiento jurídico tributario.

Siendo, que sin la captación de los recursos, no podrían verse realizadas las operaciones entendidas como actividades económicas de inversión de los mismos y que parte de esta captación de recursos, se lleva a cabo desde las agencias ubicadas en el Municipio Valencia ,es por lo que se considera que tal captación de recursos es determinante para que pueda realizarse desde la ciudad de Caracas las operaciones de inversión en Títulos Valores (Código 512), razón por la cual esta representación judicial considera que los ingresos generados por tales inversiones deben ser consideradas al momento de determinar los ingresos brutos para el cálculo del impuesto a pagar en el Municipio Valencia.

-IV-

DE LAS PRUEBAS

Las partes no hicieron uso del lapso probatorio, sin embargo, aportaron a los autos las siguientes documentales:

POR LA PARTE RECURRENTE:

  1. Copia de Poder otorgado por ante la Notaría Pública Cuarta del municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 21 de abril de 2015, anotado bajo el Nº 45, Tomo 62; documental anexa al escrito recursivo; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  2. Copia de Oficio de Notificación Nº NF/2013-076 de fecha 06 de junio de 2013, dirigida a la recurrente por el Director de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  3. Copia de Auto de Apertura Nº AP/2013-076 de fecha 06 de junio de 2013; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  4. Copia de Acta Fiscal AF/2.013-076 de fecha 06 de junio de 2013; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  5. Copia de Oficio de Notificación Nº NF/2014-07-154 de fecha 08 de julio de 2014, dirigida a la recurrente por el Director de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  6. Copia de Resolución Nº RL/2014-07-154 de fecha 08 de julio de 2014, suscrita por el Director de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia, documental anexa al escrito recursivo; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  7. Copia de Oficio de Notificación Nº NF/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, dirigida a la recurrente por el Director de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  8. Copia de Resolución Nº RRc/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, suscrita por el Director de Hacienda Pública Municipal del municipio Valencia, documental anexa al escrito recursivo; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  9. Copia de Gaceta Municipal de fecha 12 de septiembre de 2000, contentiva de Reforma Parcial de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal; la cual no constituye un medio probatorio.

  10. Copia de Recurso Jerárquico interpuesto pro la recurrente ante el ciudadano Alcalde del municipio Valencia, constante de un (1) folio útil; la cual, por disposición del artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

    POR LA PARTE RECURRIDA:

  11. Copia de Poder otorgado por ante la Notaría Pública Cuarta del municipio V.d.e.C., en fecha 10 de junio de 2015, anotado bajo el Nº 7, Tomo 183, folios desde el 22 al 24; documental anexa al escrito de informes; la cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnada por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

  12. Copia Certificada de Expediente Administrativo constante de sesenta y cuatro (64) folios, consignado por el Síndico Procurador Municipal de Valencia, mediante Oficio Nº 000467, de fecha 27 de julio de 2015; el cual goza de pleno valor probatorio al no ser impugnado por la parte contraria y ser legal, pertinente y conducente respecto de los límites de la controversia planteada, lo cual será determinado en el capítulo siguiente.

    -V-

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    En los términos en los cuales se ha planteado la litis, corresponde al Tribunal analizar la legalidad de la Resolución Nº RRc/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, emanada de la Dirección de Hacienda Pública del Municipio V.d.e.C..

    Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de a.l.a.d. las partes, leídos los fundamentos de derecho de la resolución impugnada, y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

    La recurrente arguye, por una parte, que el acto se encuentra viciado de inmotivación, ya que presuntamente la Dirección de Hacienda del municipio Valencia emitió una decisión que no guarda relación con lo alegado por la recurrente, con lo cual a su decir vulnera las garantías constitucionales del debido proceso y a la tutela efectiva de derechos; y por la otra, denuncia el vicio de falso supuesto debido a los siguientes puntos controvertidos:

    1. La procedencia o no de la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de los ingresos por inversiones en Títulos de Crédito y Rentas Pasivas.

    2. La exclusión del impuesto sobre actividades económicas de los ingresos relacionados con Operaciones de Crédito Público y Privado.

    3. La procedencia o no de la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de los ingresos por intereses como rendimiento de inversiones en Títulos de Deuda Pública y Privada, por tratarse de Rentas Pasivas.

    4. La procedencia o no de la gravabilidad con el impuesto sobre actividades económicas de ingresos por participación accionaria en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habituales.

    5. La procedencia o no del gravamen sobre ingresos de fuente extraterritorial.

    6. La procedencia o no del reparo Fiscal.

    7. La procedencia o no de los intereses moratorios.

    8. La procedencia o no de la multa.

    Concluye denunciando la violación al principio de legalidad, en virtud de la presunta incorrecta determinación por parte de la Administración Municipal de los ingresos atribuibles a las agencias investigadas.

    Para que el acto administrativo sea totalmente válido debe adoptarse conforme a los principios de separación de poderes, de legalidad, de respeto de las situaciones jurídicas subjetivas y de responsabilidad, principios estos que constituyen los fundamentos del Estado de Derecho, a los cuales debe someterse la actividad de la Administración. Cuando ésta, en ejercicio de sus potestades actúa en desconocimiento de algunos de dichos principios, sus decisiones serán susceptibles de ser recurridas en vía administrativa, contencioso administrativa o en este caso Contencioso Tributaria por transgredir el ordenamiento jurídico dentro del cual debe desenvolverse y dependiendo de la gravedad del vicio que comporten podrán ser declaradas nulas o anulables.

    La teoría de los elementos estructurales del acto administrativo, citada solo a efectos ilustrativos, tiene origen francés - al igual que todo el derecho administrativo – y llegó a Venezuela a través de la doctrina, luego fue desarrollada por la jurisprudencia y finalmente fue elevada a rango legal con la promulgación de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (LOPA).

    Así tenemos que en nuestro derecho, podemos distinguir los siguientes elementos del acto administrativo: En primer lugar encontramos la competencia, prevista en los artículos 18 ordinales 1, 2, 7 y 8 y 19 ordinal 4 de la LOPA; En segundo lugar tenemos la forma que en su concepción general, atiende a dos aspectos uno es la forma como expresión de la voluntad de la Administración o motivación, prevista en los artículos 9 y 18 de la LOPA, y el procedimiento administrativo, previsto en los artículos 5, 19 ordinal 4, 48, 67 y 70 de la LOPA; En tercer lugar tenemos el fin, establecido en los artículos 206 de la Constitución y 12 de la LOPA; En cuarto lugar podemos decir que tenemos el objeto, regulado en los artículos 18 ordinal 6 y 19 ordinal 3 de la LOPA; En quinto lugar está la causa, consagrada en los artículos 18 ordinal 5, 62, 89 y 19 ordinal 2 de la LOPA; En sexto, séptimo y octavo lugar encontramos como vicios la discrecionalidad, proporcionalidad y adecuación, señalados en el artículo 12 de la LOPA.

    Cuando un acto administrativo carezca de alguno de estos elementos estructurales, podemos afirmar que se encuentra afectada la legalidad del mismo y por ende su validez, los cuales mutatis mutandis son aplicables al caso de autos, independientemente de que su forma se encuentre establecida en una norma de carácter tributario.

    Así, el vicio de falso supuesto ha sido entendido por la doctrina como aquel que tiene lugar cuando la Administración se fundamenta en hechos inexistentes, o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; o cuando la Administración se apoya en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad, por lo cual es necesario examinar si la configuración del acto administrativo se adecuó a las circunstancias de hecho probadas en el expediente administrativo, de manera que guardaran la debida congruencia con el supuesto previsto en la norma legal.

    Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

    1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

    2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

    3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

    Con relación al alegado vicio de falso supuesto, vale destacar lo expresado por la Sala Político administrativa de nuestro M.T. mediante sentencia número 1831 de fecha 16 de diciembre de 2009, señalando lo siguiente:

    El vicio de falso supuesto se patentiza de dos (2) maneras conforme lo ha expresado reiteradamente este M.T., a saber: Cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, se está en presencia de un falso supuesto de derecho. En ambos casos, se trata de un vicio que por afectar la causa del acto administrativo acarrea su nulidad.

    Por otra parte, es de obligación legal que todo acto administrativo que dicte la Administración, debe ser motivado. Así lo prevé el artículo 9º de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos que textualmente expresa:

    "Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto."

    A su vez el numeral 5 del artículo 18 ejusdem establece:

    "Todo acto administrativo deberá contener:

  13. (...)

  14. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes.

  15. (...)”

    También es oportuno transcribir parcialmente Jurisprudencia de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha veintiséis (26) de Febrero de 2002, sentencia N° 00354, expediente N° 0793, caso: J.O.L.G. vs. Ministro del Interior y Justicia, que textualmente establece:

    "…ha precisado esta Sala en diferentes oportunidades, que toda resolución administrativa resulta motivada cuando contiene los principales elementos de hecho y de derecho, esto es, cuando contemple el asunto debatido y su principal fundamentación legal, de modo que el interesado pueda conocer el razonamiento de la Administración y lo que la llevó a tomar la decisión. En efecto, es doctrina pacifica y jurisprudencia reiterada por este Supremo Tribunal que la insuficiente inmotivación de los actos administrativos, solo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de la sucinta motivación, ciertamente, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. La motivación que supone toda resolución administrativa no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada; pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando estos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. La motivación del acto puede ser anterior o concomitante y puede estar en el contenido de la norma cuya aplicación se trata si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no llegare a prestarles dudas por parte del interesado. (Sentencia Nº 01815, de esta Sala de fecha 3-8-00 )."

    Ahora bien, tanto de los dispositivos legales como la Jurisprudencia anteriormente transcrita se evidencia que todo acto que emane de la Administración para que surta sus efectos legales debe contener, además de la motivación, todos los elementos regulados por la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es decir, que el acto administrativo dictado no debe adolecer de vicios que produzcan los efectos jurídicos de su anulación.

    Se trata de la expresión de los motivos sobre los cuales descansa la decisión de la Administración, de forma tal que la inmotivación solo podría configurarse cuando existe prescindencia total y absoluta de fundamentación en el acto impugnado. No obstante, el anterior requisito, pese a su enunciado formal, está vinculado con el ejercicio del derecho a la defensa del administrado y la garantía del debido procedimiento administrativo, reconocidos en el artículo 49 constitucional, de tal forma que el control judicial ulterior verse sobre la legalidad de aquella valoración de los elementos de hecho y disposiciones jurídicas aplicables plasmadas en el acto administrativo definitivo.

    Debe aclarar este Juzgador que es criterio pacífico y reiterado de la jurisprudencia la improcedencia de la denuncia de manera conjunta de los vicios de inmotivación y falso supuesto, en este sentido, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 1.701 del 25 de noviembre de 2009, caso: “José Manuel Mosquera”, estableció lo siguiente:

    (…) la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación es admisible o viable, siempre y cuando los argumentos respecto al último de los vicios antes mencionados, no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación contradictoria o ininteligible; es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante.

    Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella. (Vid. TSJ/SPA. Sentencia N° 00696 del 18 de junio de 2008, caso: Auto Taller Anfra, S.R.L. vs. Ministerio del Poder Popular para las Industrias Ligeras y el Comercio)

    .

    Conforme al criterio antes transcrito, que acoge este Juzgado Superior, es viable la denuncia y correlativo análisis de los vicios de falso supuesto e inmotivación, en la medida que exista la exposición de los fundamentos de hecho y de derecho del acto administrativo y que resulten de tal forma ambiguos, vagos o inintelegibles que pueda inferirse un vicio de falso supuesto de hecho o de derecho en el razonamiento de la autoridad administrativa, lo cual no puede efectuarse en caso de omisión absoluta del requisito de motivación. Así, como premisa del análisis subsiguiente, debe precisarse que con relación al vicio de inmotivación del acto administrativo, se entiende que conforme a los artículos 9 y 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la motivación es un requisito de forma de los actos administrativos, en ese sentido basta que en la decisión aparezcan sus fundamentos de hecho y de derecho, aunque resulten insuficientes para que se considere cumplido ese requisito.

    Entendido lo anterior, se observa en la Resolución Nº RRc/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, emanada de la Dirección de Hacienda Pública del Municipio V.d.e.C., acto impugnado, que la Administración Tributaria Municipal indicó lo siguiente:

    1.- Con respecto al primer alegato planteado por la contribuyente referido DE LA NO GRAVABILIDAD DE LOS INGRESOS POR INVERSIÓN EN TÍTULOS DE CRÉDITO Y RENTAS PASIVAS; a) Los ingresos relacionados con operaciones de crédito público y privado se encuentran excluidos del Impuesto sobre Actividades económicas, b) De la No gravabilidad de ingresos por intereses como rendimiento de inversión en títulos de deuda pública y privada por tratarse de rentas pasivas, c) De la NO gravabilidad de ingresos por participación accionaria en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habituales: es menester señalar la potestad tributaria municipal establecida en el artículo 179 constitucional:

    (…)

    Del precitado artículo se deriva la potestad tributaria del (sic) los municipios, con respecto a los rubros en él señalados, del cual al presente caso solo incumbe la parte resaltada correspondiente al Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, comercio, servicios, o de índole similar.

    (…)

    En este mismo orden de ideas, se desprende del Acta Fiscal y en especial de los soportes, que los recursos que son invertidos en Títulos Valores (Código 512), son captados en parte por la Agencia, a través de las Actas Fiscales No AF/2013-074, AF/2013-075, AF/2013-076, AF/2013-077 Y AF/2013-078, correspondiente a las Agencias que en ellas se identifican, ubicadas en el Municipio Valencia, Estado Carabobo, que bien generan ingresos brutos los cuales forman parte de la base imponible del impuesto sobre esas actividades económicas, obtenidos desde la agencia, como consecuencia de las operaciones ya descritas (Código 512).

    Considerando la norma y lo antes mencionado el hecho imponible ocurre en Valencia, y a tales efectos esos ingresos deben ser declarados en el Municipio Valencia, independientemente del cumplimiento de normas internas y/o manuales a que queda sujeto la entidad financiera, nada vinculante frente al ordenamiento jurídico, tal como lo prevé el artículo 3 de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas, el cual cito de seguidas:

    (…)

    2.- Con respecto al segundo alegato esgrimido por la recurrente, en cuyo alegato expone como lo que denomina “Determinación Incorrecta De Los Ingresos Atribuibles a Las Agencias Investigadas”, Ya que el coeficiente o porcentaje de participación global en el banco cada una de las agencias investigadas, no se corresponde con la realidad, en virtud de que deben ser excluidos, dado que se trata de cantidades no disponibles para el BNC a los efectos de realizar inversiones, en este sentido es menester indicar que los montos de las captaciones generales o globales del banco, única y exclusivamente se toman a los fines de determinar cuál es la participación de la agencia porcentualmente respecto del monto global de las captaciones, por lo que no afecta en absoluto el porcentaje de participación que tendrías (sic) la agencia si se excluyeran los montos que en el escrito de descargo señala la contribuyente respecto de cheques de gerencia, encaje legal, cartera de crédito y efectivo en virtud de cada una de las agencias aportan para dicho rubro en la medida de su participación.

    (…)

    Hechas las precisiones anteriores y siendo que efectivamente el hecho de haberse captado parte de los recursos invertidos en la adquisición de títulos valores, dentro del Municipio Valencia, es lo que ha dado lugar a que esta Administración Tributaria haya considerado que tales ingresos deben ser tomados en cuenta dentro de los ingresos brutos, para el cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo que no puede considerarse que se haya incurrido en una determinación incorrecta de los ingresos atribuibles a las agencias investigadas, y así se decide.

    Es importante señalar que una cosa es la carencia de motivación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual, el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o no le permite al destinatario conocer las razones de hecho y de derecho que le han dado sentido a una determinada resolución de la Administración, en resguardo del derecho a la defensa del administrado.

    En efecto, la insuficiente motivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por la Administración.

    En el caso bajo estudio, se aprecia que el descargo de la contribuyente, versó, entre otros, sobre la no gravabilidad de los ingresos por inversiones en títulos de crédito y rentas pasivas, sobre la exclusión del impuesto sobre actividades económicas de los ingresos relacionados con operaciones de crédito público y privado, de la no gravabilidad por intereses como rendimiento de inversiones en títulos de deuda pública y privada por tratarse de rentas pasivas, de la no gravabilidad de ingresos por participación accionaría en otras sociedades (dividendos) por tratarse de actividades de carácter pasivo y no habituales y la improcedencia del gravamen sobre ingresos de fuente extraterritorial.

    Sin embargo, de la simple lectura del acto recurrido se aprecia que la motivación de la Administración Tributaria Municipal se fundamentó en la potestad tributaria de los municipios, en su procedencia de acuerdo a la territorialidad del hecho imponible y a la determinación de los ingresos atribuibles a las agencias investigadas, lo cual no se relaciona con los argumentos esgrimidos por la contribuyente, salvo lo relativo a la determinación del coeficiente de determinación de ingresos aplicado, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 18 numeral 5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos e incurriendo así en el vicio de inmotivación. Así se declara.

    Establecido lo anterior, en apego al principio de tutela judicial efectiva, este juzgador pasa a realizar un control integral del acto recurrido, en los siguientes términos:

    Observa este Tribunal que el Impuesto a las Actividades económicas es un tributo que grava el ejercicio habitual de las actividades industriales, comerciales o de servicios que realice una persona natural o jurídica, susceptibles de ser vinculadas con el territorio del Municipio por aplicación de los factores de conexión pertinentes.

    La base imponible que se tomará para la determinación y liquidación del referido impuesto, está conformada por los ingresos brutos obtenidos por el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas de naturaleza similar que se desarrollen en el ámbito territorial del Municipio, o que por su índole se consideren ejercidas en dicha jurisdicción. A tales efectos, se entiende por ingresos brutos, todas las cantidades y proventos que de manera regular reciba el sujeto pasivo por el ejercicio de la actividad económica que explota en la jurisdicción del ente local.

    En tal sentido, la doctrina en general caracteriza este tributo como un impuesto real, periódico y territorial, entendiendo por real, la circunstancia que para su cuantificación se toma en cuenta sólo la actividad que los sujetos pasivos ejercen habitualmente, sin atender a las condiciones subjetivas de los contribuyentes para la fijación de la base imponible ni de la alícuota. Es un impuesto territorial en virtud de recaer, sobre aquellas actividades ejercidas dentro del ámbito físico de la jurisdicción local que lo impone. De tal manera, para que un contribuyente sea sujeto pasivo del aludido tributo, debe existir una conexión entre el territorio del municipio exactor y los elementos objetivos condicionantes del impuesto, esto es, el lugar de la fuente productora y la capacidad contributiva sobre la que recaerá el tributo. (Vid., Sentencia No. 00473 de fecha 23 de abril de 2008, caso: Comercializadora Snacks, S.R.L., ratificada en el fallo No. 00649 del 20 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A.).

    Aprecia quien juzga que la base imponible para el cálculo de este impuesto la constituye el monto de los ingresos brutos efectivamente percibidos durante el ejercicio fiscal correspondiente, por el desarrollo de actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar en Jurisdicción del Municipio V.d.e.C. o que deban considerarse como realizadas en éste de conformidad con las reglas previstas en la Ordenanza Municipal.

    De igual manera, considera que los ingresos efectivamente percibidos durante el ejercicio fiscal son todos los proventos y caudales que de manera regular reciba una persona natural o jurídica, entidad o colectividad que constituya una unidad económica y disponga de patrimonio propio, por el ejercicio habitual de las actividades sujetas a este impuesto, siempre que su origen no comporte la obligación de restituirlos y que no sean consecuencia de un préstamo, mutuo o de otro contrato semejante.

    Ahora bien, el concepto de ingreso bruto no supone una magnitud absoluta, sino relativa, pues está íntimamente vinculado a la actividad económica que ejerce el contribuyente: así, por ejemplo si se trata de una empresa que mueve inventarios, el ingreso bruto estará constituido por el total de sus ventas brutas, mientras que si se trata de un contribuyente que efectúa negocios en nombre de sus clientes, como podría tratarse de un banco u otra institución crediticia, que recibe el dinero de sus depositantes, para prestarlo a terceros y retribuir a aquellos mediante el pago de un interés, en ningún caso podría admitirse como ingreso bruto, a los fines de su gravabilidad, el monto de los depósitos efectuado por los cuenta habientes, como ingreso bruto.

    En este caso, el ingreso bruto estaría constituido por la diferencia entre los intereses cobrados a sus prestatarios (tasas activas) y los intereses pagados a los depositantes (tasas pasivas).

    Ocurre, de igual manera, en el caso de los llamados empresas dedicadas al corretaje de seguros, a las cuales no puede considerársele como ingreso bruto, los montos recibidos por concepto de primas pagadas por los asegurados, e igualmente ocurre con otros ramos de intermediarios de comercio, que trabajan con el dinero de otras personas, tales como los corredores de bolsa.

    Ahora bien, debe insistir este juzgador que el impuesto municipal como el del caso de auto recae siempre sobre el ejercicio de una actividad susceptible de generar ingresos y nunca sobre la renta misma.

    Delimitado lo anterior, y circunscribiendo el análisis al caso concreto, debe este administrador de justicia verificar si los ingresos o rendimientos obtenidos por las operaciones con Títulos de la Deuda Pública Nacional y Privada (Rentas Pasivas), los ingresos por participación accionaría (dividendos) y los ingresos de fuente extraterritorial deben estar o no incluidos en la base imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar.

    Considera este Tribunal que por estar estos ingresos objetados por el recurrente, relacionados con Bonos de la Deuda Pública, se hace necesario realizar algunas consideraciones:

    Por bonos de la deuda pública nacional se entienden aquellos títulos valores que comportan una deuda u obligación crediticia asumida por el Gobierno Nacional, por intermedio del Ministerio del Poder Popular para las Finanzas y garantizada por la República, por medio de los cuales el Estado busca obtener el capital necesario para financiar sus proyectos de inversión y atender compromisos de deuda. Así, tales operaciones de crédito público, tienen por objeto arbitrar fondos o recursos para realizar obras productivas; atender casos de evidente necesidad o de conveniencia nacional y cubrir necesidades transitorias de tesorería; mientras que la deuda pública puede originarse en emisión y colocación de bonos u obligaciones de largo y mediano plazo y letras del tesoro de corto plazo, constitutivas de empréstito interno o externo y las operaciones de tesorería o crédito a corto plazo; por la apertura de crédito con instituciones financieras o industriales nacionales, extranjeras o internacionales; por la contratación de obras servicios o adquisiciones cuyo pago total o parcial se establezca realizar en el transcurso de uno o más ejercicios fiscales posteriores al vigente; por el otorgamiento de garantías; y por la consolidación, conversión o unificación de otras deudas.

    Mediante la emisión de bonos de deuda pública el Estado busca lograr los recursos económicos necesarios para honrar compromisos contraídos (pasivos laborales, financiamientos de proyectos, entre otros), o cubrir deficiencias temporales de liquidez en tesorería nacional; ello así, esta emisión y colocación de bonos de la deuda pública nacional o letras del tesoro, según el caso, debe ser considerada como un empréstito que contrata el Gobierno Nacional que apareja en cabeza de la República la obligación de pago, en un plazo determinado y bajo las condiciones de lugar y modo, de las cantidades representadas por el valor de los bonos y letras al ser éstos rescatados o redimidos.

    La emisión y colocación de los bonos de deuda pública, cuyos rendimientos si bien comportan beneficios para la contribuyente en la oportunidad de ser redimidos o vendidos, constituyen propiamente una devolución del capital invertido por el contribuyente, registrado, anteriormente, como un egreso en su contabilidad.

    Considera el Tribunal que cuando el contribuyente, en este caso en particular, adquiere los bonos de la deuda pública realiza una inversión de capital, se ve en la imperiosa necesidad de analizar sí el ente municipal puede o no gravar los beneficios, rendimientos, intereses, ganancias y cualquier otro provento que se produzca como consecuencia de esa inversión.

    En ese sentido, establece el artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela:

    Artículo 156.- “Es competencia del Poder Nacional:

    1. (..)

    12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción el valor agregado, los hidrocarburos, y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas del tabaco , y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la ley.

    Interpreta este Tribunal que la asignación de competencia contenida en la transcrita disposición constitucional está referida a una potestad tributaria que reserva al Poder Nacional, entre otras materia, la facultad para crear, organizar, recaudar, administrar y controlar el impuesto sobre el capital.

    Luego, considera quien decide que los Municipios, ninguno de ellos, pueden crear un impuesto que, de una u otra manera, pudiera gravar el capital. Reafirma esta interpretación el contenido de los artículos 179 y 180, de la Constitución, en los cuales se establece:

    Artículo 179.-“Los municipios tendrán los siguientes ingresos:

    2. Las tasas, por el uso de sus bienes o servicios; las tasas administrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar, con las limitaciones establecidas en esta Constitución…

    Artículo 180.- “La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades…”

    Se desprende de estas normas constitucionales, una limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios para gravar el capital, como consecuencia de la atribución de competencia tributaria reservada al Poder Nacional para la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital.

    En efecto, el Poder Nacional cuenta con la potestad tributaria originaria definida taxativamente en el artículo 156, numeral 12, de la Constitución, por una parte; por la otra, con una potestad residual que, obviamente, no abarcará lo que ya ha sido atribuido originariamente e incluso por vía de delegación a los Estados o Municipios, señalada en el mismo artículo y numeral. De la misma manera, los Municipios cuentan con una potestad originaria definida en los artículos 180 y 179 eiusdem, pero que, igualmente, se encuentra limitada en cuanto a las materias reservada al Poder Nacional en el artículo 156, numeral 12, antes transcrito.

    Se trata de una potestad tributaria, de lo cual se infiere que cualquier impuesto que pueda afectar, en este caso en particular, al capital, en los términos expresados en dicho numeral, sería violatorio de esa disposición.

    Dentro de los ingresos que los municipios pueden obtener, en ejercicio de las competencias asignadas en los artículos 179 y 180 constitucionales, por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar o actividades económicas, se excluyen, según lo aprecia e interpreta este Tribunal, aquellos que los municipios pretendan exigir con fundamento en una ordenanza en la cual se grave el capital, pues la competencia para la creación, organización, recaudación, administración y control de cualquier impuesto al capital, en los términos expresados en el numeral 12, del artículo 156, de la Constitución, es Reserva Tributaria Del Poder Nacional.

    Ahora bien, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo en sentencia de No 285, de fecha 04 de marzo de 2004, caso: “Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia”, dejó asentado que no pueden confundirse las potestades de regulación con las de tributación. Lo hizo al interpretar el primer párrafo del artículo 180 de la Constitución.

    En esa oportunidad la Sala declaró, con carácter vinculante, que ese artículo vino a dar fin a la discusión sobre competencias tributarias implícitas. Para la Sala, la norma es clara: “la potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras atribuidas al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades”; sin embargo, –agrega este Tribunal, ello no implica que los municipios también puedan ejercer competencia alguna sobre la potestad tributaria reservada al Poder Nacional.

    El artículo 180 –y así lo destacó la Sala en la referida sentencia- constituye una de las novedades constitucionales de 1999: la expresa distinción entre potestades tributarias y potestades reguladoras. Luego, advierte el Tribunal que los municipios pueden gravar cualquier actividad económica que se desarrolle en su jurisdicción, salvo que lo prohíba la Constitución, tal como es el caso de autos. En efecto, existe una norma constitucional (artículo 156, numeral 12) que asigna al Poder Nacional la atribución de la creación, organización, recaudación, administración y control de impuesto al capital. En consecuencia, para este Tribunal, la exclusión expresa establecida en la referida disposición niega, de manera indubitable, la posibilidad de crear, por parte de los municipios, un impuesto municipal sobre ingresos provenientes de actividades lucrativas que se realicen por inversiones de capital, como seria en este caso, los ingresos brutos que se obtengan como consecuencia de inversiones de capital en la adquisición de títulos valores (Bonos de la Deuda Pública), representados esos ingresos brutos en intereses por rendimiento o ganancia por la inversión realizada sobre los referidos bonos de la deuda pública, adquiridos como inversiones de capital.

    Por tal razón, entiende quien juzga que al ser esa competencia una potestad tributaria y no una potestad reguladora existe una limitación de la potestad tributaria de los municipios para gravar los ingresos brutos provenientes de las inversiones de capital en bonos de la deuda pública. Así se declara.

    En tal sentido, resulta oportuno hacer referencia al criterio asumido por la Sala Político Administrativa en un caso similar al de autos, contenido en sentencia No. 03385 de fecha 26 de mayo de 2005, caso: Banco Industrial de Venezuela, C.A., reiterada en el fallo No. 00649 del 20 de mayo de 2009, caso: Corporación Inlaca, C.A.,en el cual señaló respecto a este particular lo siguiente:

    (…) observa esta Sala que por bonos de la deuda pública nacional se entienden aquellos títulos valores que comportan una deuda u obligación crediticia asumida por el Gobierno Nacional, por intermedio del Ministerio de Finanzas y garantizada por la República, por medio de los cuales el Estado busca obtener el capital necesario para financiar sus proyectos de inversión y atender compromisos de deuda. Así, tales operaciones de crédito público para la fecha en que se realizaron las colocaciones en bonos controvertidas en el presente caso, se encontraban reguladas por la Ley de Crédito Público de 1983 (Gaceta Oficial N° 3.253, Extraordinario del 4 de septiembre de 1983), aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, la cual en sus artículos 3, 4 y 5, establecía:

    ‘Artículo 3. -Las Operaciones de Crédito Público tendrán por objeto arbitrar fondos o recursos para realizar obras productivas; atender casos de evidente necesidad o de conveniencia nacional y cubrir necesidades transitorias de tesorería.

    Artículo 4. - La Deuda Pública puede originarse en:

    a) La emisión y colocación de bonos u obligaciones de largo y mediano plazo y letras del tesoro de corto plazo, constitutivas de un empréstito interno o externo y las operaciones de tesorería o crédito a corto plazo;

    b) La apertura de crédito con instituciones financieras, comerciales o industriales nacionales, extranjeras o internacionales;

    c) La contratación de obras, servicios o adquisiciones cuyo pago total o parcial se estipule realizar en el transcurso de uno o más ejercicios fiscales posteriores al vigente;

    d) El otorgamiento de garantías;

    e) La consolidación, conversión o unificación de otras deudas.

    Artículo 5.- Los títulos de la Deuda Pública, emitidos al portador, deberán ser colocados en el mercado por el Banco Central de Venezuela, salvo que la Ley que autorice la respectiva operación prevea otros procedimientos.

    El Banco Central de Venezuela podrá autorizar a tal fin los servicios de cualquier otra persona natural o jurídica de carácter público o privado.’

    De las disposiciones precedentemente transcritas, observa la Sala que mediante la emisión de bonos de deuda pública y/o letras del tesoro nacional el Estado por intermedio del Ministerio de Finanzas, busca lograr los recursos económicos necesario para honrar compromisos contraídos (pasivos laborales, financiamientos de proyectos, entre otros), o cubrir deficiencias temporales de liquidez en tesorería nacional; ello así, esta emisión y colocación de bonos de la deuda pública nacional o letras del tesoro, según el caso, es considerada por el legislador, a tenor de las regulaciones sobre crédito público, como un empréstito que contrata el Gobierno Nacional a través del Banco Central de Venezuela, que apareja en cabeza de la República la obligación de pago, en un plazo determinado y bajo las condiciones de lugar y modo, de las cantidades representadas por el valor de los bonos y letras al ser éstos rescatados o redimidos.

    De allí, juzga este Alto Tribunal, tal como acertadamente lo indicó el a quo, que la emisión y colocación de los bonos de deuda pública que hiciera el contribuyente a través del Banco Central de Venezuela, ostenta el carácter de préstamo efectuado por la entidad bancaria a la República, cuyos rendimientos si bien comportan beneficios para la entidad bancaria, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo, registrado como un egreso en la contabilidad de la contribuyente (…).

    (…) Al respecto, debe esta Sala destacar que como toda obligación, el pago por parte de la República de las cantidades expresadas en los bonos de la deuda pública nacional en poder de la contribuyente, debía realizarse en los mismos términos en que fuera contratada, vale decir, en dólares americanos; sin embargo, por efecto de las restricciones o limitaciones a la libre convertibilidad de la moneda (control de cambios) impuestas por el propio Estado venezolano para la época, dicho compromiso debía atenderse en bolívares y a la tasa de cambio que hubiese sido fijada por el Banco Central de Venezuela para la fecha.

    Derivado de lo anterior, encuentra esta Sala que en esta diferencia en cambio que se produjo al convertir el valor de los bonos a moneda de curso legal, en nada intervino la voluntad de la contribuyente, sino que se produjo como resultado de las propias políticas monetarias y financieras asumidas por el Estado venezolano; motivo por el cual, aun cuando eventualmente se materializó un ingreso para la contribuyente, el mismo sólo puede reputarse a título de devolución de la cantidad dada en préstamo a la República mediante la colocación de los precitados bonos de la deuda pública nacional, siendo improcedente en consecuencia, incluir la cantidad de Bs. 5.149.433.500,00 dentro de la declaración jurada de ingresos brutos del Banco Industrial de Venezuela, C.A., correspondiente al ejercicio fiscal del año 1989. Ello así, resultaba improcedente el reparo formulado a la contribuyente por tal concepto. Así se declara.

    (Destacados del Tribunal).

    Conforme al criterio antes transcrito y con fundamento en lo antes expuesto este jurisdicente estima que los rendimientos obtenidos por la contribuyente Banco Nacional de Crédito, C.A. Banco Universal, como consecuencia de los ingresos, rendimientos y/o intereses obtenidos por las operaciones con Títulos de la Deuda Pública Nacional, los ingresos por participación accionaría (dividendos) y los ingresos de fuente extraterritorial producto de inversiones ubicadas en el extranjero, ostentan el carácter de préstamo efectuado por la sociedad mercantil investigada a la República, los cuales si bien comportan beneficios para la recurrente, constituyen propiamente una devolución del capital otorgado en préstamo y, por tanto, deben excluirse de la base de cálculo del Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar, e igualmente ocurre en los casos de operaciones con Títulos de la Deuda Privada (Rentas Pasivas) por tratase de intermediaciones donde los rendimientos que se produzcan son para los inversionistas tal como se mencionó anteriormente. Así se declara.

    En lo que se refiere a ingresos por participación accionaría en otras sociedades (dividendos), el Capítulo II del Título V de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para los períodos fiscalizados, referido al impuesto sobre ganancias de capital, es decir, sobre el monto de los dividendos percibidos por el contribuyente, establece la proporcionalidad de los gravámenes aplicables.

    De manera que en el presente caso los ingresos percibidos por la contribuyente son rentas sujetas al gravamen previsto en la Ley de Impuesto sobre la Renta, conforme al Artículo 156 numeral 12 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y no están sujetas al gravamen previsto en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, por ser de la competencia del Poder Nacional. Así se declara.

    Al ser ilegal el reparo por vía de consecuencia los intereses moratorios y la multa también son ilegales. Así se decide

    Ante las precedentes consideraciones, se declara la nulidad absoluta de la Resolución Nº RRc/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, emanado de la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO V.D.E.C.. Así se establece.

    Por las mismas razones, resulta inoficioso entrar a conocer sobre el segundo aspecto alegado por la representación judicial de la contribuyente accionante, referido a la legalidad del coeficiente utilizado por la Administración Tributaria Municipal para determinar los ingresos por inversiones atribuibles a las Agencias investigadas. Así se declara.

    -VI -

    DECISIÓN

    Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

  16. CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos, interpuesto por la abogada M.H.T., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 189.605, en su carácter de apoderada judicial de la sociedad mercantil BANCO NACIONAL DE CRÉDITO, C.A. BANCO UNIVERSAL, inscrita por ante el Registro Mercantil Quinto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y estado Miranda el 26 de noviembre de 2002, bajo el N° 35, Tomo 725-A Qto. y cuya transformación en Banco Universal quedó registrada por ante el mismo Registro en fecha 2 de diciembre de 2004, Registro de Información Fiscal (R.I.F.) N° J-30984132-7, según representación que consta en Poder otorgado en fecha 21 de abril de 2015 por ante la Notaría Pública Cuarta de Caracas, municipio Libertador, anotado bajo el Nº 45, Tomo 62, Folios 146 al 148, contra el acto administrativo denegatorio tácito que confirmó la Resolución Nº RRc/2014-10-0110 de fecha 03 de octubre de 2014, emanado de la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO V.D.E.C..

  17. Se declara la NULIDAD ABSOLUTA de la Resolución Nº RRc/2014-10-010 de fecha 03 de octubre de 2014, emanado de la Dirección de Hacienda Pública Municipal de la ALCALDÍA DEL MUNICIPIO V.D.E.C..

  18. CONDENA al pago de las costas procesales al MUNICIPIO V.D.E.C., en una cifra equivalente al dos por ciento (2%) del monto del reparo de conformidad con lo dispuesto en el artículo 334 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis.

    Notifíquese de la presente decisión al ciudadano Síndico Procurador del Municipio V.d.e.C., con copia certificada, de conformidad con el artículo 153 de la Ley Orgánica del Poder Público Municipal. Notifíquese igualmente al ciudadano Alcalde del Municipio V.d.e.C.. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

    Dado, firmado y sellado en la Sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintiocho (28) días del mes de enero de dos mil dieciséis (2016). Año 205° de la Independencia y 156° de la Federación.

    El Juez,

    Abg. P.J.S.A..

    La Secretaria

    Abg. Pellegrina Severino

    En la misma fecha se cumplió lo ordenado.

    La Secretaria,

    Abg. Pellegrina Severino

    Exp. N° 3316

    PJSA/PS/yc

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