Decisión nº 063-2012 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 6 de Agosto de 2012

Mediante P.A. Nº GRTI-RC-DF-1052-SIII-97-2293 del 02 de diciembre de 1997 y sustitutivas Nº GRTI-RC-DF-1052-SIII-98-290 del 10 de febrero de 1998 y Nº GRTI-RC-DF-1052-SIV2-98-372, de fecha 12 de marzo de 1998, la Administración Tributaria autorizó a los ciudadanos L.F. y S.R., titulares de las cédulas de identidad Nos. V.-8.507.937 y V.-6.443.287, actuando como Fiscales Nacionales de Hacienda y A.P., cédula de identidad Nº V.-6.359.548 con cargo de Fiscal Nacional de Hacienda, en su carácter de Supervisor, adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), para realizar Investigación Fiscal a BAKER HUGHES, S.A. para los periodos impositivos desde abril de 1996 hasta diciembre de 1997, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Los Fiscales actuantes emitieron Actas de Requerimiento Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-01 del 18 de diciembre de 1997 y Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-02 del 06 de enero de 1998 y Acta de Recepción Nº SAT-GRTI-RC-DF-1052-02 de fecha 07 de enero de 1998; en consecuencia, el 15 de septiembre de 1998, levantaron Acta de Reparo (I.C.S.V.M.) Nº GRTI-RC-DF-1052-001182, en la cual determinaron lo siguiente:

ACTA DE REPARO No. 001182

Periodos Impositivos Abril del 96 a diciembre del 97

CONCEPTO MONTO (Bs.)

Débitos Fiscales No Declarados 453.185.024,00

Créditos Fiscales Rechazados 1.115.644.902,00

Créditos Fiscales a Favor de la Contribuyente (93.528.720,00)

Total Reparo: 1.475.301.206,00

La Contribuyente se ajustó parcialmente y presentó el 06 de octubre de 1998, dentro del plazo de los 15 días hábiles contados a partir de la notificación del Acta Nº 001182, las trece (13) declaraciones sustitutivas correspondientes a los periodos fiscales de septiembre y diciembre 1996, enero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 1997, aceptando totalmente los reparos formulados en el acta antes citada, en cuanto a los periodos de imposición antes señalados y canceló el impuesto correspondiente que se deriva de la aceptación de tales reparos. No obstante, el 11 de noviembre de 1998, BAKER HUGHES, S.A. presentó Escrito de Descargos contra el rechazo de la compensación de créditos fiscales de los meses de junio y noviembre de 1996.

Una vez analizados todos los recaudos que forman parte del expediente, el Acta Fiscal aludida y el Escrito de Descargos de la Contribuyente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital División de Sumario Administrativo del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió la Resolución Sumario Administrativo Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627 de fecha 20 de octubre de 1999, notificada el 29 de octubre de 1999, confirmatoria totalmente del Acta Fiscal Nº GRTI-RC-DF-1052-001182 del 15 de septiembre de 1998, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por los siguientes montos, períodos y conceptos:

Periodos Impuesto Bs. Intereses Compensatorias Bs. Multa Bs.

Junio 1996 33.410.910,00 12.863.200,00 13.682.315,00

Agosto 1996 84.420.000,00 30.813.300,00 37.800.000,00

Septiembre 1996 180.706.129,00 89.684.412,00 207.594.569,00

Noviembre 1996 761.365.444,00 255.057.424,00 379.238.006,00

Diciembre 1996 694.094.467,00 225.580.702,00 356.032.824,00

Enero 1997 58.704.625,00 28.423.136,00 89.854.018,00

Marzo 1997 5.959.398,00 2.747.933,00 10.043.929,00

Abril 1997 57.510.000,00 26.021.555,00 103.223.077,00

Mayo 1997 99.146.210,00 44.552.836,00 193.861.304,00

Julio 1997 2.968.896,00 1.273.985,00 6.646.781,00

Diciembre 1997 1.152.819,00 588.707,00 6.386.489,00

TOTAL 1.979.438.898,00 717.607.190,00 1.404.363.312,00

TOTAL EN Bs.F. 1.979.438,89 717.607,19 1.404.363,31

TOTAL GENERAL Bs.F. 4.101.409,39

El 07 de enero de 2000, el ciudadano M.I., ya identificado, por disconformidad con la Resolución Sumario Administrativo (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627, antes mencionada, ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (DISTRIBUIDOR), ejerció formal Recurso Contencioso Tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente:

   El representante judicial de BAKER HUGHES, S.A., en su escrito libelar expone:

   IMPROCEDENCIA DEL REPARO CORRESPONDIENTE AL MES DE NOVIEMBRE DE 1996

   En este punto señala que, en fecha 21 de agosto de 1997, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital notificó a BAKER HUGHES, S.A. la Resolución Nº SENIAT/GRTI/RC/DR/97-E-000237, de fecha 20 de agosto de 1997, rechaza la compensación solicitada el 16 de diciembre de 1996, la cual fue planteada en un escrito anexo a la Declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor presentada en esa misma fecha, correspondiente al mes de noviembre de 1996.

   Que contra dicha Resolución, la recurrente el 27 de octubre de 1997 interpuso formal recurso contencioso tributario, impugnando la decisión de la compensación opuesta, cuyo trámite cursa en el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, bajo el expediente Nº 985 y, para la fecha, se encontraba esperando Sentencia, afirmando la improcedencia del Acta de Reparo pues tal reparo se encuentra sometido a la revisión de los tribunales de la materia, además de encontrarse suspendidos los efectos de ese acto administrativo, de acuerdo como lo señalan los Artículos 173 y 189 del Código Orgánico Tributario.

   Explica que la obligación de pago del monto de Bs. 700.257.932,00 determinado tácitamente en la Resolución Nº SENIAT/GRTI/RC/DR/97-E-000237, de fecha 20 de agosto de 1997, no es exigible, sino hasta tanto sea decidido en forma definitiva el Recurso interpuesto el 27 de octubre de 1997.

   Concluye este punto al señalar que, el hecho de que la Resolución Sumario Administrativo (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627 de fecha 20 de octubre de 1999, pretenda determinar nuevamente la obligación tributaria, solo que ahora de manera expresa y como producto de una investigación fiscal, e intimar al pago de Bs. 700.257.932,00, debido nuevamente al rechazo de la compensación opuesta por la recurrente, estaría violando las normas del Código Orgánico Tributario, pues se trataría de la duplicación de la intimación al pago de una obligación que ya estaba suspendida, es decir, se le estaría imponiendo dos veces al contribuyente los efectos de un acto administrativo de similar contenido y objeto, de los cuales el primero fue debidamente recurrido en su oportunidad y en consecuencia sus efectos fueron suspendidos.

   IMPROCEDENCIA DEL REPARO CORRESPONDIENTE AL MES DE JUNIO DE 1996

   Al respecto expone que el mismo debe ser dejado sin efecto, por los motivos por los cuales es improcedente el rechazo de la compensación solicitada para el mes de noviembre de 1996.

   FALSO SUPUESTO

   Señala que de las normas citadas en la Resolución Sumario Administrativo (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627 de fecha 20 de octubre de 1999, se desprende que la negativa de las compensaciones opuestas por BAKER HUGHES, S.A. derivan de que ésta supuestamente utilizó créditos fiscales de Impuesto Sobre la Renta, para compensarlos con Impuesto general a la Ventas adeudado por la recurrente.

   Continua, que la motivación jurídica usada por la Administración Tributaria incurre en el vicio de falso supuesto de derecho, pues la recurrente compensó créditos tributarios de Impuesto Sobre la Renta con Impuesto a pagar por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cual es totalmente diferente al fundamento o razón jurídica por la cual se negó la compensación.

   En el caso de autos, el representante de la recurrente alega que, la Administración Tributaria presuntamente apreció erróneamente los hechos o en todo caso incurrió en una errónea fundamentación jurídica, pues declaró la improcedencia de las compensaciones efectuadas por la recurrente, aplicando normas que no se refieren al supuesto de hecho ocurrido, por cuanto lo que hizo la recurrente fue utilizar sus créditos tributarios que tenia por pago en exceso de Impuesto Sobre la Renta, para compensarlos con el monto a pagar por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   Concluye este punto indicando que, el falso supuesto de derecho era inevitable para la Administración, por cuanto no hay ninguna disposición legal que prohíba tal compensación, debido a que están presentes los presupuestos lógicos y necesarios para la procedencia de la compensación, tales como acreencias y deudas recíprocas entre un contribuyente y el mismo sujeto activo, ambas no prescritas, líquidas y exigibles conforme a lo dispuesto en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

   IMPROCEDENCIA DEL RECHAZO DE LA COMPENSACIÓN EN LOS MESES DE JUNIO Y NOVIEMBRE DE 1996

   En el presente caso señala, que la recurrente si tuvo para los meses de junio y noviembre de 1996 una obligación de pago al Fisco Nacional en su propio nombre, correspondiente al impuesto sobre las ventas de esos meses, y también tenía un crédito tributario contra el Fisco Nacional, por lo que la compensación es absolutamente procedente. Considerando que la Administración confunde el modo como funciona el Impuesto Sobre las Ventas consagrado en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor con la retención en materia de Impuesto Sobre la Renta.

   Finaliza señalando que, BAKER HUGHES, S.A. era contribuyente ordinario del Impuesto Sobre las Ventas para la fecha en que se presentaron las declaraciones objeto de reparo y, por tanto, era la deudora del tributo que arrojaron dichas declaraciones dado, conforme a lo dispuesto en el Artículo 41 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que solo los contribuyentes están obligados a pagar el impuesto correspondiente, es decir, el resultante de deducirle a los débitos fiscales los créditos fiscales del periodo de imposición y también tenía un créditos tributario contra el Fisco Nacional, por lo que considera la compensación solicitada absolutamente procedente.

2. - De la Administración Tributaria:

   Por su parte la abogada M.C.D.L.C., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 75.331, en su carácter de representante del Fisco Nacional, expone en el escrito de informes:

   EN LO RELATIVO A LA PROCEDENCIA DE LA COMPENSACIÓN DEL IMPUESTO A PAGAR POR CONCEPTO DE IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO Y A LAS VENTAS AL MAYOR CON EL EXCEDENTE DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA

   Al respecto destaca, que el sujeto pasivo del tributo no puede oponer la compensación sin necesidad de la existencia de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho, es decir, que verifique la existencia, liquidez y exigibilidad, para luego pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta, mediante decisión administrativa recurrible, de conformidad con lo establecido en el aparte in fine del segundo párrafo del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

   Explica que si el contribuyente no aporta a la Administración los documentos que justifican el crédito a ser compensado, ésta deberá verificar en sus archivos las condiciones de los créditos a ser compensados con la consecuente pérdida de tiempo para el contribuyente, por lo cual, el aporte de los soportes del crédito constituye para el sujeto pasivo del tributo una carga procedimental, cuyo incumplimiento solo a él perjudica.

   Observa, en el caso bajo análisis, que la sola interpretación literal del Parágrafo Primero del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario permite concluir, en las propias palabras del legislador, que la compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

   En razón de lo anterior concluye que el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, como impuesto indirecto cuya estructura y traslación prevé la figura del denominado crédito fiscal, no puede ser utilizado para extinguir créditos líquidos y exigibles que tengan los contribuyentes contra el Fisco Nacional, en otras palabras, no procede la compensación como medio de extinción de la obligación tributaria en este impuesto.

   RESPECTO AL FALSO SUPUESTO DE DERECHO

   En este punto reproduce los argumentos explanados anteriormente, pues las normas en cuya interpretación supuestamente yerra sustancialmente la Administración, a su parecer han sido suficientemente analizadas supra, en tal sentido solicita al Tribunal se declare improcedente el alegato de la recurrente relativo al falso supuesto de derecho, pues tal como ha quedado demostrado es inexistente, amén de haberse esgrimido en forma genérica, en el sentido de que apoderado judicial de la recurrente omite señalar cuál es a su juicio la interpretación correcta o en que consiste el error de la interpretación, sino que simplemente se limita a transcribir la opinión del Fisco explanada en el acto impugnado.

   En virtud de que el apoderado judicial de la recurrente, no manifestó disconformidad respecto a los montos determinados a pagar por la Administración Tributaria para los períodos impositivos que a continuación se identifican:

   PERIODO IMPOSITIVO IMPUESTO Bs. MULTA Bs.

   AGOSTO 1996 84.420.000,00 37.800.000,00

   SEPTIEMBRE 1996 180.706.129,00 207.594.569,00

   DICIEMBRE 1996 694.094.467,00 356.032.824,00

   ENERO 1997 58.704.625,00 89.854.018,00

   MARZO 1997 5.959.398,00 10.043.929,00

   MAYO 1997 99.146.210,00 193.861.304,00

   JULIO 1997 2.968.896,00 6.646.781,00

   DICIEMBRE 1997 1.512.819,00 6.386.489,00

   TOTAL 1.127.512.544,00 908.219.914,00

   TOTAL Bs.F. 1.127.512,54 908.219,91

   solicita del Tribunal confirme el quantum de los montos reparados con sus accesorios anteriormente especificados, pues al no haber sido rebatidos, debe entenderse que la recurrente convino en los mismos, de conformidad con lo previsto por el Artículo 173 del Código Orgánico Tributario.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Una vez examinados los alegatos expuestos por la recurrente respecto a la polémica planteada, esta Juzgadora colige que el thema decidendum en el caso en cuestión, está referido a determinar, previo análisis, i) Improcedencia del reparo correspondiente a los meses de junio y noviembre de 1996, ii) Procedencia o no de la Compensación ; y iii) Falso Supuesto de Derecho.

   i) Improcedencia del reparo correspondiente a los meses de junio y noviembre de 1996:

   La Administración Tributaria en la Resolución impugnada, página 15, señala:

   …en cuanto al alegato de la contribuyente de que la fiscalización realizó nuevamente un reparo para el período de noviembre de 1996, esta Gerencia observa que no hubo tal reparo en dos oportunidades diferentes, dado que el reparo a que se refiere la contribuyente no es un reparo, sino que es la respuesta de la Administración Tributaria (SENIAT/GRTI/DR/97-E-000237, de fecha 20.08.97), a la notificación que hiciera la contribuyente para el momento en que presentó la declaración del impuesto a las ventas, correspondiente al periodo del mes de noviembre de 1996, negando la Administración la procedencia de la compensación opuesta de créditos fiscales de impuesto sobre la renta con el impuesto determinado del impuesto a las ventas. Por lo que la contribuyente recurre el acto administrativo antes indicado, en vía jurisdiccional.

   Es así, que el reparo que hiciera la fiscalización sobre el periodo de noviembre de 1996, es procedente en cuanto a que no existe duplicidad de investigación fiscal…

   .

   Al respecto, argumenta el apoderado judicial de la contribuyente que, la Resolución Sumario Administrativo (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627 de fecha 20 de octubre de 1999 se encuentra viciada de nulidad por ser improcedente el reparo referido a los meses de junio y noviembre de 2006, al tratarse de una pretensión improcedente, inútil y fuera de toda legalidad, por no contar con base legal alguna que la sostenga, lo cual representa la duplicación del mismo reparo o de la misma obligación tributaria a cargo de la recurrente, explicado de seguidas:

   En fecha 21 de agosto de 1997, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital notificó a BAKER HUGHES, S.A. la Resolución Nº SENIAT/GRTI/RC/DR/97-E-000237, de fecha 20 de agosto de 1997, mediante la cual rechaza la compensación solicitada el 16 de diciembre de 1996, la cual fue planteada en un escrito anexo a la Declaración de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor presentada en esa misma fecha, correspondiente al mes de noviembre de 1996.

   Contra dicha Resolución, la recurrente el 27 de octubre de 1997 presentó ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, el Recurso Contencioso Tributario mediante el cual se impugnó el rechazo de la compensación opuesta, el cual se encuentra en trámite en el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, bajo el expediente Nº 985, y que para la fecha se encontraba esperando Sentencia, por lo cual considera improcedente que el Acta de Reparo a que se refiere el escrito recursorio formule nuevamente un reparo sobre el mismo concepto y periodo, ya que se encuentra suspendido los efectos de ese acto administrativo, tal como lo señalan los Artículos 173 y 189 del Código Orgánico Tributario…

   Así, este Tribunal observa:

   Por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil y, en especial, la contenida en su Artículo 12, el cual señala, la atención que deben brindarle los Jueces a lo alegado y probado en autos.

   Bajo este contexto, cabe concluir que, al no presentarse prueba alguna dirigida a demostrar la existencia de la Resolución Nº SENIAT/GRTI/RC/DR/97-E-000237, de fecha 20 de agosto de 1997 así como su impugnación, mediante formal Recurso Contencioso Tributario y suspendida su ejecución por remisión del Artículo 189 del Código Orgánico Tributario de 1994, ratione temporis,, se debe desechar la solicitud de nulidad del acto impugnado y, por lo tanto, declararla sin lugar, no sin antes advertir que no existen pruebas que evaluar.

   Por las razones expuestas, se declara improcedente la defensa de la recurrente. Así se decide.

   ii) Procedencia o no de la Compensación del impuesto a pagar por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor con el excedente de Impuesto Sobre la Renta; y iii) falso supuesto de Derecho:

   El problema de la compensación de los impuestos indirectos tiene un precedente importante en la decisión líder de fecha 29 de marzo de 2001, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia caso C.A. Editora El Nacional, la cual dejó por sentado ciertos aspectos que esta sentenciadora comparte. Así, en primer lugar, dicho fallo define la figura de la compensación de la manera siguiente:

   “La compensación es un modo de extinción común a todas las obligaciones que se presenta cuando dos personas recíprocamente deudoras poseen entre sí deudas homogéneas, líquidas y exigibles. A tales efectos, el Código Civil en la norma prevista en el artículo 1.331, dispone lo que a continuación se transcribe:

   Artículo 1.331.- Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes.

   Por medio de la compensación, ambas personas se liberan total o parcialmente de la obligación que tenían, evitando de esta manera el traslado inútil de dinero, riesgos y gastos.

   Asimismo, los requisitos de la compensación legal reconocidos por la doctrina, son los que a continuación se describen:

1. - Simultaneidad: las obligaciones deben existir al mismo tiempo, aunque hayan nacido en momentos diferentes.

2. - Homogeneidad: la deuda que se da en pago debe tener el mismo objeto u objeto similar a la deuda que se desea extinguir. En definitiva, existe homogeneidad cuando las deudas tienen igualmente por objeto una suma de dinero, pero cuando no se trata de dinero, las deudas deben comprender cantidades determinadas de cosas de una misma especie.

3. - Liquidez: El crédito a compensar debe ser líquido, es decir, se debe saber sin duda lo que se debe y la cantidad debida.

4. - Exigibilidad: se excluyen las obligaciones sometidas a término y a condición suspensiva, salvo las excepciones previstas en la Ley.

5. - Reciprocidad: las personas entre las cuales se da la compensación, deben ser recíprocamente acreedoras o deudoras una de otra.

   Asimismo, en la norma prevista en el artículo 1335 del Código Civil, se encuentran dispuestas las restricciones a la compensación en general. Dicha norma dispone lo siguiente:

   Artículo 1335.- La compensación se efectúa cualesquiera que sean las causas de una u otra deuda, excepto en los siguientes casos:

   1º Cuando se trata de la demanda de restitución de la cosa de que ha sido injustamente despojado al propietario.

   2º Cuando se trata de la demanda de la restitución de un depósito o de un comodato.

   3º Cuando se trata de un crédito inembargable.

   4º Cuando el deudor ha renunciado previamente a la compensación.

   Tampoco se admite la compensación respecto de los que se deba a la Nación, a los Estados o a sus Secciones por impuestos o contribuciones (…)En tal sentido, la compensación es aquel medio de extinción de la obligación tributaria en que el contribuyente y el Fisco son recíprocamente deudores y titulares de deudas líquidas, homogéneas, exigibles y no prescritas.

   En el mismo orden de ideas, el Modelo de Código Tributario para A.L., definió la compensación en la norma prevista en el artículo 48, afirmando que puede operar de oficio o a petición de parte, entre los créditos del fisco por tributos con los créditos que el sujeto pasivo tenga por el mismo concepto. En términos similares, se encuentra consagrado dicho modo de extinción de la obligación tributaria en la legislación venezolana, tal como se verificará infra.

   Por último, se observa que el efecto de la compensación es la extinción de ambas deudas como resultado de una determinación tributaria, hasta el importe de la menor, quedando subsistente la mayor por el saldo restante

   .

   En segundo lugar, dicho fallo señala la naturaleza del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y de la procedencia de la compensación opuesta para ese caso en los siguientes términos:

   “De esta manera, corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la procedencia de la compensación en el impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   En tal sentido, es de acotar que el referido tributo constituye un impuesto de tipo valor agregado y, a su vez, un impuesto indirecto.

   Ahora bien, tal como señala el tratadista F.S.d.B. (Lecciones de Derecho Financiero. Décima Edición, sección de publicaciones de la Facultad de Derecho, Madrid, 1980, pág. 177), se está en presencia de impuestos directos, “cuando la norma jurídica tributaria establece la obligación del pago del impuesto a cargo de una determinada persona, sin conceder a ésta un derecho legal a resarcirse, a cargo de otra persona que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, de la suma pagada por la primera al ente público acreedor”, a su vez, el impuesto es indirecto, “cuando la norma jurídica tributaria concede facultades al sujeto pasivo del impuesto para obtener de otra persona, que no forme parte del círculo de obligados en la relación jurídica tributaria, el reembolso del impuesto pagado al ente público acreedor”.

   Así las cosas, la Sala Constitucional de este Tribunal Supremo de Justicia, en decisión de fecha 21 de noviembre de 2000, caso: H.C.C., ha delimitado la naturaleza del impuesto de tipo valor agregado, por lo cual, esta Sala cita in extenso la doctrina judicial contenida en dicho fallo:

   (...)el referido tributo es un impuesto “indirecto”, “real”, “objetivo” e “instantáneo”, creado para gravar la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, aplicable en todas las etapas del circuito económico y que opera bajo el sistema de crédito y débito fiscal.

   En lo que se refiere al sistema de crédito y débito fiscal, estima esta Sala Constitucional que los mismos constituyen el fundamento para la determinación de la cuota tributaria del impuesto al valor agregado. En efecto, dicha cuota está conformada por la cantidad resultante de la compensación entre los créditos y débitos fiscales de un determinado agente económico dentro de un período fiscal.

   Así las cosas, el crédito fiscal constituye el importe soportado por el sujeto pasivo previsto en la ley al adquirir bienes o servicios gravados; por su parte, el débito fiscal se configura por el impuesto retenido por dicho contribuyente al efectuar la venta de bienes o prestación de servicios gravados, evitando de esta manera la acumulación de pagos de impuestos sobre impuestos (impuesto en cascada), dado que se grava unitariamente un mismo bien o servicio, a pesar de que la liquidación y recaudación del impuesto indirecto de tipo valor agregado, se verifica a través de diversas etapas del proceso de producción y comercialización.

   En el mismo orden de ideas, esta Sala Constitucional observa que el impuesto al valor agregado, además de ser clasificado como impuesto indirecto, real, objetivo e instantáneo, posee la característica de ser un tributo de naturaleza plurifásica no acumulativa, esto es, que grava todas las ventas y prestaciones de servicios efectuadas en todas y cada una de las etapas del proceso de producción y distribución, sin que el monto del tributo pagado por los sujetos pasivos del impuesto incida sobre el costo del producto.

   En tal sentido, el impuesto soportado en cada estadio o fase del proceso, admite una deducción financiera o real del impuesto pagado en estadios o fases anteriores del proceso de producción y comercialización resultando en consecuencia la cuota tributaria, entendida ésta como la diferencia existente para el mismo período, entre crédito y débito fiscal, es decir, entre el monto soportado y el monto retenido, tal y como se señalara anteriormente.

   Dicha cuota tributaria, comporta el efectivo importe dinerario otorgado al Fisco Nacional, por el cumplimiento de los hechos imponibles previstos en la Ley, la cual está derivada de una simple operación aritmética que puede dar como resultado una cantidad positiva o negativa, es decir, cuando el sujeto pasivo tenga en su haber más créditos fiscales que débitos fiscales dicho resultado será negativo, en consecuencia, el sujeto pasivo podrá trasladar a los períodos fiscales inmediatos el importe no compensado. Por el contrario, en el segundo supuesto, cuando dicho sujeto pasivo tenga más débitos fiscales que créditos fiscales, el producto de esa compensación constituirá el pago efectivo y definitivo por el período fiscal transcurrido al Fisco Nacional

   .

   De la sentencia anteriormente transcrita y del contenido del artículo 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se evidencia que el crédito fiscal actúa como un elemento técnico necesario para la determinación de la cuota tributaria, la cual constituye el efectivo importe adeudado por el contribuyente al Fisco Nacional.

   En tal virtud, el crédito fiscal dentro de la estructura del impuesto indirecto, plurifásico no acumulativo, actúa como deducción o sustracción de los débitos fiscales a los que la propia Ley se refiere.

   Establecido lo anterior, el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, en ningún momento distingue sobre la naturaleza jurídica del crédito fiscal al cual hace referencia, sino que alude al crédito fiscal contenido en la estructura del impuesto indirecto.

   En este sentido, cuando la sentencia recurrida argumenta, “que el parágrafo primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario debe ser objeto de una interpretación restrictiva, habida cuenta que el legislador dijo más de lo que quería, la compensación que no es oponible es la que surge del propio impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor que prevé en su estructura y traslación la figura del denominado ‘crédito fiscal’” (subrayado de esta Sala), incurre en una errónea interpretación del dispositivo normativo en estudio, ya que tal como se estableció anteriormente, la compensación que se produce dentro de la estructura del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, es una determinación de la cuota tributaria, por lo que mal podría compensarse el excedente -sea este crédito o débito fiscal- con cualquier otro tributo, dada la imposibilidad material y jurídica de la misma.” (Subrayado de la transcripción).

   De esta explicación puede deducirse ciertamente, que el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor es un impuesto indirecto, plurifásico, no acumulativo y que en razón de ello el legislador optó por establecer una serie de obligaciones para el sujeto pasivo y para el ente perceptor del tributo, teniendo este último una doble condición ante la ley por cuanto debe soportar el pago del impuesto, cuando paga por bienes o servicios, debe recibir el pago del impuesto cuando cobra por venta de bienes o prestación de servicios, debe calcular la cuota tributaria y debe, si se generan créditos fiscales a favor del ente acreedor del tributo en la cuota tributaria, enterarlos en el momento y lugar previstos por la norma tributaria.

   De lo anterior surge una clasificación en cuanto al sujeto que es importante en base al sistema plurifásico no acumulativo, toda vez que el sistema de compensación de naturaleza técnica de débitos y créditos origina una serie de obligaciones distintas, que de no respetarse generaría la acumulación en el sistema plurifásico, de donde se deduce que existen obligaciones de dar, y de hacer y que de seguido procedemos a analizar.

   Por su parte, la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor señala en su Artículo 1° que se crea un impuesto de esa naturaleza que recae sobre la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la importación de bienes y servicios, así a los efectos de la precitada Ley se considerará realizado el hecho imponible en los casos en que se realice algunas de esas actividades y que se encuentren materializadas conforme a lo que la misma Ley dispone, ahora bien, tomando un caso hipotético cuando un comerciante vende un producto debe por disposición del Artículo 27 calcular y trasladar el pago del impuesto que ha determinado, hecho este que ha generado una corriente que denomina a este percutido como “contribuyente de hecho” toda vez que no es un contribuyente de derecho por cuanto la Ley en su Artículo 3 señala que son contribuyentes, los comerciantes, los importadores, los prestadores de servicios, los productores, los industriales, los fabricantes, los ensambladores, los envasadores, los embotelladores, otros que habitualmente realicen actividades de transformación de bienes, etc.

   Ahora bien, como señala la Ley quien debe realizar el pago del impuesto es la persona que lo soporta y no quien vende el bien o presta el servicio, es decir, sale del patrimonio del mal llamado “contribuyente de hecho” una cantidad de dinero para sufragar un impuesto, no lo está haciendo el vendedor o contribuyente de derecho, que a su vez está obligado a determinar la cuota tributaria y una vez recibida a enterarla a favor del sujeto acreedor del tributo, sin embargo, el sistema con la finalidad de que no sea acumulativo, permite previamente que antes de que esa cantidad soportada por un contribuyente de hecho sea enterada por el contribuyente de derecho, se le descuente el impuesto pagado por el comerciante, importador o prestador de servicio, es decir, sus créditos fiscales, con el objeto de obtener una cuota tributaria, que siendo favorable al sujeto acreedor del tributo se tendrá que enterar en la Tesorería Nacional. Por el contrario si esa cuota tributaria no es favorable al sujeto acreedor del tributo, es decir existen mayores créditos fiscales, se trasladarán hasta que se compensen en su totalidad.

   De lo anterior resulta que siempre que exista una cuota tributaria a favor del ente acreedor del tributo, ésta proviene de un tercero o de un cúmulo de terceros que soportaron el pago del impuesto con una obligación de dar al momento en que se le ha trasladado la carga tributaria por parte del vendedor o prestador del servicio, así como, lo que debe pagar cuando importa algún bien, en otras palabras no existe ninguna controversia cuando la cuota tributaria es favorable al contribuyente perceptor del tributo, por cuanto existe un crédito técnico a su favor y por lo tanto no se genera la obligación de enterar. El problema surge cuando la cuota tributaria es favorable al ente acreedor del tributo toda vez que este contribuyente, perceptor debe enterar el monto que ha percibido de terceros y pretende pagarlos con créditos provenientes de retenciones en ocasión a la aplicación de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

   Así tenemos que el vicio de falso supuesto, denunciado por la recurrente, se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o sin guardar la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Criterio reiterado en innumerables fallos de la Alzada.

   Así las cosas este Tribunal considera que la sentencia líder señalada, deja por sentado que no existe compensación cuando se trata de impuestos directos con indirectos que prevean la estructura del crédito y débito fiscal por la aplicación del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994 que establece:

   Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

   El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta. Por su parte, la Administración podrá oponer la compensación, frente al contribuyente, responsable o cesionario, a fin de extinguir, bajo las mismas condiciones, cualesquiera créditos invocados por ellos. En ambos casos, contra la decisión administrativa, procederán los recursos consagrados en este Código.

   Parágrafo Primero.- La compensación no será oponible salvo disposición en contrario, en los impuestos indirectos, cuya estructura y traslación prevea la figura del denominado crédito fiscal.

   Parágrafo Segundo.- En los casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolución del impuesto, por la exportación de bienes muebles o prestación de servicios, la compensación sólo será oponible previa autorización de la Administración Tributaria

   . (Subrayado añadido).

   o por la aplicación de los Artículos 30 y 36 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor cuando sostiene:

   Así, observa esta Sala que no es de reciente data la problemática existente relativa a la naturaleza de la compensación y a sus modos de procedencia. Es por ello, que se deben puntualizar las soluciones a ser adoptadas a la controversia planteada, a los efectos de delimitar el alcance y contenido de la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario.

   Asimismo, observa esta Sala que no debe presumirse con ligereza que el legislador no utilizó la mejor técnica legislativa al momento de redactar el controvertido dispositivo normativo. Es por ello que la interpretación realizada por el a quo, desvirtúa el contenido de la norma, pretendiendo restringir el ámbito de aplicación de la misma so pretexto de “que el legislador dijo más de lo que quería”.

   En este orden de ideas, cuando de la determinación de la cuota tributaria resulte un crédito fiscal, el contribuyente estará habilitado para trasladar dicho excedente al período de imposición siguiente; por el contrario, cuando de la determinación surja un débito fiscal, el contribuyente tendrá la obligación de enterar dicho importe dinerario al Fisco Nacional, sin la posibilidad de resarcirse ni de oponer la compensación del excedente resultante, sea débito o sea crédito, con tributo alguno, todo de conformidad con el Parágrafo Primero del artículo 46 del Código Orgánico Tributario y con las normas previstas en los artículos 30 y 36 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor aplicable rationae temporis.

   Lo cual es cierto, pero adicionalmente esta sentenciadora es del criterio que siempre que exista una cuota favorable al ente acreedor del tributo por los montos recibidos por sus compradores o receptores de servicio es una deuda ajena, que somete al contribuyente de derecho a una obligación de hacer que consiste en el enteramiento de los montos percibidos por los contribuyentes de hecho en las oficinas receptoras de fondos nacionales y siendo una deuda ajena, es decir, que no sale de su patrimonio no opera la figura de la compensación con otros impuestos.

   Por ello, no se evidencia que la Administración haya actuado en forma contraria a la Ley en el presente caso, por cuanto la Resolución impugnada, en sus páginas 16 y 17, señala:

   El artículo 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por su parte establece lo siguiente: (…)

   La norma antes transcrita se refiere a que el “crédito fiscal” de este impuesto indirecto solamente es un elemento técnico para la determinación del Impuesto establecido en la Ley en comento, por lo que no se podría tomar dicho “crédito fiscal” para compensarlos con otros impuestos diferentes a lo establecido en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al mayor.

   Es así que la contribuyente compensó la cantidad de Bs. 13.030.776,00 y Bs. 700.257.932,00 correspondientes a los periodos de junio y noviembre de 1996, respectivamente, provenientes de impuestos retenidos en exceso de impuesto sobre la renta, según lo alegado en su escrito de descargos, y los declaró como “excedentes de créditos fiscales del mes anterior”. (…)

   En este sentido, la esencia del Impuesto al Consumo Suntuario y a la Ventas al Mayor es que se trata de un impuesto de naturaleza indirecta, dado que la contribuyente no es quien realmente soporta dicho impuesto, en razón de ello, no puede la contribuyente oponer la compensación a que hace referencia el artículo 46 ut supra, dado que tal compensación solo será posible cuando se reunan los supuestos lógicos, tales como: Acreencias y deudas recíprocas entre un contribuyente y el mismo sujeto activo, ambas no prescritas, líquidas y exigibles. Tales supuestos no se manifiestan en la compensación opuesta por la contribuyente (…).

   Por todo lo antes expuesto, la compensación realizada por la contribuyente de impuesto sobre la renta retenidos en exceso con el impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor, es de obvia improcedencia al constituir una compensación de impuestos directos con indirectos, razón por la cual esta Gerencia considera que la compensación opuesta por la contribuyente no es procedente en los términos antes indicados; y así se decide.

   .

   Por lo que al compartir esta sentenciadora el criterio de la Administración Tributaria en el presente caso no es procedente la nulidad en los términos expuestos por la recurrente, ya que, se puede inferir, en los casos de las cuotas tributarias favorables al sujeto acreedor del tributo generadas por la aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, que no son compensables al no existir reciprocidad en cuanto a las deudas, en consecuencia, lo que realiza el perceptor del tributo es el enteramiento de una deuda que proviene de terceros y no un pago de una deuda propia, en consecuencia al no cumplirse con los presupuestos del Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, esta sentenciadora considera que no procede la compensación en los términos previstos. Así se declara.

   Ahora bien, siendo un punto no controvertido los reparos efectuados en la Resolución Sumario Administrativo (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627 de fecha 20 de octubre de 1999, notificada el 29 de octubre de 1999, que confirmó totalmente el Acta Fiscal Nº GRTI-RC-DF-1052-001182 del 15 de septiembre de 1998, levantada para los periodos impositivos desde abril de 1996 hasta diciembre de 1997, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, a saber:

   PERIODO IMPOSITIVO IMPUESTO Bs. MULTA Bs.

   AGOSTO 1996 84.420.000,00 37.800.000,00

   SEPTIEMBRE 1996 180.706.129,00 207.594.569,00

   DICIEMBRE 1996 694.094.467,00 356.032.824,00

   ENERO 1997 58.704.625,00 89.854.018,00

   MARZO 1997 5.959.398,00 10.043.929,00

   MAYO 1997 99.146.210,00 193.861.304,00

   JULIO 1997 2.968.896,00 6.646.781,00

   DICIEMBRE 1997 1.512.819,00 6.386.489,00

   TOTAL 1.127.512.544,00 908.219.914,00

   TOTAL Bs.F. 1.127.512,54 908.219,91

   toda vez que la contribuyente nada plantea al respecto, forzosamente quien aquí decide, en consonancia con el alegato de la representación fiscal, debe confirmarlos en todas y cada una sus partes. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   Con base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por BAKER HUGHES, S.A.; contra la Resolución Sumario Administrativo (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) Nº SAT-GRTI-RC-DSA-99-000627 de fecha 20 de octubre de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital División de Sumario Administrativo del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); y, en virtud de la presente decisión válida y de plenos efectos.

   Se condena en costas procesales a la recurrente, a razón del uno por ciento (1%) del monto debatido, a tenor de lo dispuesto en el artículo 327 eiusdem.

   La presente decisión tiene apelación, por cuanto su cuantía excede de las quinientas Unidades Tributarias (500 U.T.), de acuerdo con lo establecido en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, a la recurrente y a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los seis (06) días del mes de agosto del año 2012.- Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

   La Juez,

   M.Y.C..

   La Secretaria,

   E.C.P..

   La anterior decisión se publicó en su fecha a las 1:16 P.M. y se ordenó su impresión en dos (2) ejemplares a un mismo tenor, para ser agregados al expediente y al Copiador de Sentencias Definitivas de este Tribunal.

   La Secretaria,

   E.C.P..

   Asunto No. AF44-U-2000-000119.-

   Asunto Antiguo No. 1428.-

   MYC/ar.