Decisión nº 1023 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Mayo de 2009

Fecha de Resolución26 de Mayo de 2009
EmisorJuzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario
PonenteLilia María Casado
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial de Área Metropolitana de Caracas

Caracas, veintiséis (26) de mayo 2009.

199º y 150º

SENTENCIA N° 1023

Asunto Antiguo N° 1461

Asunto Nuevo N° AF47-U-2000-000076

Vistos

con los Informes presentados por los apoderados judiciales de la recurrente y la representación del Fisco Nacional

En fecha 18 de mayo de 2000, los abogados I.L.A. y E.H.B.A., titulares de las cédulas de identidad Nros. 6.974.117 y 13.244.926, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros 44.206 y 80.156, respectivamente, en el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente B & L TEXTIL C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 28 de febrero de 1991, bajo el N° 69, Tomo 67-A Sgdo., interpusieron recurso contencioso tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SAT/GRTI/RC/DSA/2000/00000173, de fecha 29 de febrero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 18 de mayo de 2000, fue recibido del Tribunal distribuidor el presente recurso contencioso tributario.

En fecha 24 de mayo de 2000, este Tribunal le dio entrada a la presente causa bajo el N° 1461, ordenándose librar las correspondientes boletas de notificación al Procurador General de la República, Contralor General de la República, Fiscal General de la República y al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT).

La Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), fue notificada en fecha 04 de julio de 2000, el Contralor General de la República, fue notificado en fecha 04 de julio de 2000, el Procurador General de la República, fue notificado en fecha 20 de junio de 2000, siendo consignadas las respectivas boletas de notificación en fecha 01 de agosto de 2000.

Mediante sentencia interlocutoria N° 137/2002 de fecha 18 de septiembre de 2000, se admitió el presente recurso en cuanto ha lugar en derecho y se ordenó proceder a la tramitación y sustanciación correspondiente.

En fecha 09 de octubre de 2000, siendo la oportunidad procesal fijada por el artículo 193 del Código Orgánico Tributario, se declara la causa abierta a pruebas.

En fecha 24 de octubre de 2000, el abogado E.B.A., en su carácter de apoderado de B & L Textil C.A., consigna escrito de promoción de pruebas, siendo agregado a los autos en fecha 30 de octubre de 2000. En fecha 07 de noviembre de 2000, se admitieron las pruebas promovidas.

En fecha 12 de diciembre de 2000, vencido el lapso probatorio, se fija el décimo quinto (15) día de despacho siguiente, para que tenga lugar el acto de informes.

En fecha 24 de enero de 2001, los abogados I.L.A. y E.B., ya identificados, en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente accionante, y la abogada I.J.G.G., titular de la cédula de identidad N° 6.515.608 e inscrita en el inpreabogado bajo el N° 47.673, en representación del Fisco Nacional, presentaron escrito de informes.

Vistos los escritos contentivos de los informes presentados, se ordenó agregar a los autos, fijándose ocho (8) días de despacho siguientes, para las observaciones a los informes, vencido dicho lapso se declara la causa en estado de sentencia.

En fecha 07 de febrero de 2001, los abogados I.L.A. y E.B., en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente B&L TEXTIL C.A., presentaron escrito de observaciones a los informes, siendo agregados a los autos en fecha 09 de febrero de 2001.

En fecha 14 de febrero de 2003, el abogado J.J.P.S., titular de la cédula de identidad N° 8.827.403, inscrito en el Inprabogado bajo el N° 53.789, actuando como sustituto de la Procuradora, en representación del Fisco Nacional, y el abogado J.C.F., presentaron escrito de informes del presente proceso contencioso, siendo agregado a los autos, en fecha 17 de febrero de 2003.

En fecha 31 de octubre de 2001, la abogada I.J.G.G., titular de la cédula de identidad N° 6.515.608, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 47.673, en representación del Fisco Nacional, consignó los antecedentes administrativos correspondientes a la contribuyente accionante.

En fecha 22 de enero de 2002, el abogado E.B.A., en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente accionante, presentó diligencia solicitando sentencia.

En fecha 20 de enero de 2009, la abogada D.C.U., titular de la cédula de identidad N° 11.992.324, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 70.921, solicita se dicte sentencia en la presente causa.

II

ANTECEDENTES

En fecha 31 de marzo de 1999, los ciudadanos M.C. y W.R.G., actuando en su carácter de Fiscal Actuante y Supervisor, en su orden, con los cargos de Fiscales Nacionales de Hacienda, adscritos a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) levantaron Actas de Fiscalización N° GRTI-RC-DF-Q-1052-000581, GRTI-RC-DF-1-1052-00045, GRTI-RC-DF-1-1052-000456, GRTI-RC-DF-1-1052-000457, GRTI-RC-DF-1-1052-000453 y GRTI-RC-DF-1-1052-000454 con ocasión de la fiscalización realizada a la contribuyente B&L TEXTIL C.A, en materia de Impuesto sobre la Renta para los ejercicios comprendidos desde el 01/01/94 al 31/12/94, 01/01/95 al 31/12/95, 01/01/95 al 31/12/95 y 01/01/96 al 31/12/96 y 01/01/97 al 31/12/97.

En fecha 29 de febrero de 2000, la Gerencia Regional de Tributos Internos de de la Región Capital, dicta la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DSA-00, mediante la cual decide confirmar las objeciones fiscales formuladas a la contribuyente B&L TEXTIL C.A.

En efecto, en la referida Resolución, se decide:

En consecuencia, expídase a la Contribuyente B&L TEXTIL C.A, Planillas de Liquidación por los siguientes conceptos y montos, que deberá cancelar en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales, en un plazo no mayor de veinticinco (25) días hábiles siguientes a la fecha de notificación de la presente Resolución.

• EJERCICIO 01/01/94 al 31/12/94

IMPUESTO por BOLÍVARES TREINTA Y DOS MIL DOSCIENTOS SESENTA Y DOS CON CERO CÉNTIMOS (32.262,00)

MULTA por BOLÍVARES TREINTA y TRES MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y SEIS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 33.876,00)

• EJERCICIO 01/01/95 AL 31/12/95

IMPUESTO por BOLÍVARES SETENTA Y UN MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y CUATRO CON CERO CÉNTIMOS (Bs.71.344,00)

MULTA por BOLÍVARES VEINTE MIL CINCUENTA Y SEIS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 20.056,00)

INTERESES COMPENSATORIOS por BOLIVARES TREINTA Y DOS MIL CIENTO CINCO CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 32.105,00)

• EJERCICIO 01/01/96 AL 31/12/96

IMPUESTO por BOLÍVARES SEIS MILLONES SEISCIENTOS VEINTITRES MIL NOVENTA Y SIETE CON CERO CÉNTIMOS (Bs.6.623.097,00) Y BOLÍVARES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS CUATRO CON CERO CÉNTIMOS (456.204,00)

MULTA por BOLÍVARES CUATRO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y UN MIL CIENTO OCHENTA Y UN CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 4.891.181,00)

INTERESES COMPENSATORIOS por BOLIVARES UN MILLÓN TRESCIENTOS NOVENTA MIL OCHOCIENTOS CINCUENTA CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 1.390.850,00)

(…)

En fecha 18 de mayo de 2000, los abogados I.L.A. y E.H.B.A., titulares de las cédulas de identidad Nros. 6.974.117 y 13.244.926, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros 44.206 y 80.156, respectivamente, en el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente B & L TEXTIL C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 28 de febrero de 1991, bajo el N° 69, Tomo 67-A Sgdo., interpusieron recurso contencioso tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SAT/GRTI/RC/DSA/2000/00000173, de fecha 29 de febrero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

III

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Los apoderados judiciales de la contribuyente B&L TEXTIL C.A., en su escrito recursorio señalan los siguientes argumentos:

  1. De la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

    Alegan que consta del acta de requerimiento N° 1966 de fecha 02 de diciembre de 1998, que la Administración Tributaria le requirió a su representada la exhibición de y entrega de la documentación especificada en la citada acta, de manera inmediata.

    En este sentido, aducen que “tal requerimiento por parte de la Administración Impositiva, sin que mediara plazo alguno, viola el derecho a la defensa de nuestra representada y la garantía al debido proceso, ambos de consagración constitucional y ampliamente desarrollados por Leyes Adjetivas o de Procedimientos”.

    Sostienen que “en el procedimiento administrativo iniciado por la Administración Tributaria, no se le concedió a nuestra representada plazo alguno para que presentara sus pruebas documentales, sino que las mismas le fueron requeridas para ser presentadas en forma inmediata”

    Así, afirman que “tal proceder de la Administración Tributaria es violatoria del artículo 48 de la LOPA, vulnera el derecho a la defensa y la garantía del debido proceso (…) y configura una falta total y absoluta del procedimiento legalmente establecido (…)”.

    Igualmente destacan que “el acta de requerimiento N° 1966 de fecha 27 de noviembre de 1998, le concede a nuestra representada el plazo de dos (2) días hábiles a partir de su notificación, para suministrar lo requerido en la citada acta”, lo cual consideran es un plazo tan breve que tampoco le permite a su representada ejercer a cabalidad su derecho a la defensa y” por cuanto dicho plazo no es el previsto en el artículo 48 de la LOPA, hay prescindencia total y absoluta del procedimiento establecido y por tanto la Resolución impugnada dictada como consecuencia de las actas de requerimiento, es nula de nulidad absoluta”.

  2. De la violación del artículo 60 de la LOPA, aplicable supletoriamente a los procedimientos de fiscalización tributaria.

    Aducen que “el procedimiento administrativo de fiscalización se inició en fecha 27 de noviembre de 1998, con la notificación (…) de la P.A. N° GRTI-RC-DF-SIV2-98-1966 de fecha 14 de septiembre de 1998, mediante la cual se le informa y se deja constancia de la actuación fiscal iniciada y realizada en materia de Impuesto sobre la Renta a B & L TEXTIL C.A”.

    Señalan que “las Actas Fiscales Nos. 000581, 000455,000456, 000457, 000453 y 000454 culminatorias del procedimiento administrativo de fiscalización, son de fecha 31 de marzo de 1999”.

    Arguyen que entre la notificación de su representada “en fecha 27 de noviembre de 1998 (que marca el inicio del procedimiento administrativo) y las referidas Actas Fiscales (las cuales marcan el final del procedimiento administrativo de fiscalización), transcurrieron cuatro (4) meses y tres (3) días, lo cual excede del plazo establecido en el artículo 60 de la LOPA, y por tanto vician de nulidad el procedimiento administrativo de fiscalización, las referidas Actas Fiscales y por vía de consecuencia, LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA”.

    Afirman que “la Administración Tributaria no hizo constatar el otorgamiento de la prorroga a que hace referencia el citado artículo 60 de la LOPA, por lo que constituye un hecho no controvertido que la actuación fiscal se excedió del tiempo legal establecido para su actuación, lo cual vicia de nulidad la Resolución Impugnada”.

  3. De los gastos a nombre de terceros.

    Señalan que “la Resolución impugnada rechaza las deducciones realizadas por nuestra representada en sus declaraciones definitivas de rentas correspondientes a los ejercicios fiscales 01/01/94 al 31/1294, 01/01/95 al 31/12/95 y 01/01/96 al 31/12/96 por concepto de gastos y egresos efectivamente realizados por nuestra mandante, normales y necesarios para la producción de la renta y realizados en el país, en virtud de que las facturas que soportan dichos gastos fueron emitidos a nombre de terceros”.

    Aducen al respecto que, “los gastos rechazados por la fiscalización corresponden, fundamentalmente a pagos por concepto de luz (Administradora Serdeco C:A) y teléfono (CANTV) (…) como claramente se evidencia de los anexos a las Actas Fiscales Nros. 000581,000455 y 000456, y de los propios recibos de pago de Administradora Serdeco C.A y de CANTV, en los cuales, la dirección que en ellos se indica, se corresponde con la dirección donde está ubicado el establecimiento comercial de nuestra representada , a pesar que estos recibos no se encuentran a nombre de la contribuyente”.

    Alegan que “ciertamente, constituye una máxima de experiencia la dificultad que existe para el usuario de ambos servicios públicos que Administradora Serdeco C.A y la CANTV realizan el cambio de nombre del titular efectivo de esos servicios y lo incorporen al sistema de facturación para que aparezca el nombre de la persona natural o jurídica que disfruta del servicio y paga”.

    Arguyen que “a pesar que esos recibos no se encuentran a nombre de nuestra representada, los pagos por estos conceptos han sido efectivamente realizados por B&L TEXTIL C.A., y el virtud del principio constitucional de la capacidad contributiva, dichos gastos al ser realmente erogados (…) deben ser deducidos de la renta bruta para así poder medir efectivamente la capacidad contributiva de nuestra representada (…)”.

  4. De los gastos no admisibles por falta de retención.

    Alegan que “la Resolución impugnada rechaza las deducciones (…) por concepto de gastos y egresos efectivamente realizados por nuestra mandante, normales y necesarios para la producción de la renta y realizados en el país, en virtud de que no retuvo ni enteró el impuesto respectivo en una oficina receptora de fondos nacionales”.

    Aducen que “tal actuación contenida en la Resolución impugnada, es violatoria del artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1994 y del principio constitucional de la capacidad contributiva o capacidad económica del contribuyente, prevista en el artículo 223 de la Constitución de 1961 y en el artículo 316 de la Constitución Bolivariana de 199, el cual ha sido violado”.

    Asimismo, alegan que “la actuación fiscal y LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA desconocen el deslinde que existe entre el derecho tributario material o sustancial (que goza de una verdadera autonomía como disciplina jurídica), que atiende y se ocupa de la obligación tributaria nuclear entre el sujeto activo acreedor del tributo y del sujeto pasivo deudor del mismo, y el derecho tributario formal o adjetivo que atiende y se ocupa de la relación jurídico-tributaria entre los mismos sujetos, con el objeto de verificar, fiscalizar y controlar el cumplimiento de los deberes formales del sujeto pasivo en cuanto a la declaración y pago de los tributos, así como de los mecanismos de recaudación, los procedimientos administrativos judiciales, y en general de todas aquellas normas de naturaleza administrativa que le permiten al fisco, hacer efectivo el pago de los tributos debidos por los contribuyentes”.

    En este sentido, aducen que “siendo así las cosas, una norma del derecho tributario formal o adjetivo no puede afectar la dogmática tributaria contenida en las normas tributarias o sustanciales”.

    Respecto al agente de retención sostienen que “es a su vez es contribuyente ordinario del Impuesto sobre la Renta, tiene frente a la Administración Tributaria un doble carácter, a saber: 1) Es contribuyente ordinario del impuesto, por cuanto es un destinatario legal tributario a quien el mandato de la norma lo obliga a pagar un tributo por sí mismo (…) y; 2) Es un agente de retención, ya que disposición de la ley es un sujeto pasivo (en calidad de responsable) de la relación jurídico-tributaria principal por deuda ajena, es decir, retiene y entera al fisco la cantidad liquidada por cuenta de un tercero, deudor tributario por sí mismo”.

    En este orden, manifiestan que la norma prevista en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, violenta un principio cardinal de la tributación como lo es el principio de capacidad contributiva, toda vez que si nuestra representada realizó efectivamente el gasto, el mismo debe ser admitido como una deducción válida al momento de declarar su enriquecimiento neto anual”. Por ello, solicitan al Tribunal se sirva desaplicar por vía control difuso de la constitucionalidad de las leyes el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por se contrario al artículo 316 del Texto Constitucional vigente”.

  5. De la improcedencia de la actualización monetaria y de los intereses compensatorios.

    Alegan al respecto que la actualización monetaria y los intereses compensatorios son improcedentes en virtud de la declaratoria de nulidad por inconstitucionalidad de dicha norma”.

    IV

    ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN FISCAL

    La abogada I.J.G.G., actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, en la oportunidad procesal fijada para el acto de informes, alegó:

    Sostiene en cuanto al primer alegato de la recurrente, referido a la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, por no haberle otorgado el plazo de diez (10) días previsto en el artículo 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, para presentar la documentación que le fue requerida por la fiscalización, señala que “de conformidad con la legislación tributaria vigente para los ejercicios investigados, vale decir, Código Orgánico Tributario, la Ley de Impuesto Sobre la Renta y su Reglamento, constituye un deber formal de obligatorio cumplimiento para los contribuyentes, mantener en el domicilio o establecimiento comercial todos los libros y registros referentes a las actividades y operaciones que se vinculen con al tributación”, tal como está previsto en el literal a) del numeral 1 del artículo 126 del Código Orgánico Tributario; conservar en forma ordenada, mientras el tributo no está prescrito, tanto los libros, registros especiales, documentos y antecedentes de las operaciones que constituyen hechos gravados y exhibirlos a los funcionarios fiscales autorizados (numerales 3 y 5 del artículo 126, ejusdem)

    Alega que “cuando el funcionario de fiscalización, debidamente autorizado para efectuar una investigación fiscal, exige a los contribuyentes la exhibición de libros, registros y documentos relacionados con el tributo objeto de investigación, no está obligado a otorgar plazo alguno para que el investigado cumpla con el requerimiento pues es su deber mantenerlos en el domicilio o en el establecimiento comercial”.

    Señala igualmente que “el procedimiento administrativo de determinación de la obligación tributaria, está contemplado y expresamente regulado por el Código Orgánico Tributario y se inicia con la autorización que debe otorgar la Administración Tributaria al funcionario o funcionarios encargados de practicar la actuación fiscal, tal como lo dispone el Parágrafo Único del artículo 112 del mencionado Código”.

    Este procedimiento –aduce- “debe sujetarse a las normas contempladas en la Sección Cuarta del Capitulo IV, del Título IV (Administración Tributaria) del Código Orgánico Tributario, artículos 142 y siguientes, y es un hecho aceptado en la doctrina y jurisprudencia que tiene carácter preparatorio o de mero trámite, hasta el levantamiento del Acta a que hace referencia el artículo 144”.

    Tanto es así, -sostiene- que “el Acta Fiscal levantada conforme a ese artículo no es un acto recurrible en vía administrativa ni en vía judicial, pues en su contra, tan sólo cabe formular los descargos (en el plazo de veinticinco (25) días hábiles contados desde el inicio del sumario) y aportar las pruebas que el contribuyente crea necesario para tratar de desvirtuar el contenido del Acta Fiscal. En este orden de ideas se conviene que no consta en el texto de la Resolución impugnada que la contribuyente haya utilizado esta oportunidad para defenderse”.

    Sostiene que el “procedimiento de determinación de la obligación tributaria (…) fue cumplido a cabalidad, tal como consta en la Resolución objeto de impugnación , pues se evidencia que se otorgó a los funcionarios fiscales la correspondiente autorización para practicar la investigación, cuyos resultados están vertidos en las Actas Fiscales identificadas al inicio de este escrito, las cuales, a su vez, fuero notificadas válidamente a la contribuyente”.

    En cuanto al segundo argumento de la representación judicial de la contribuyente accionante, referido a la violación del artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, arguye que “el procedimiento de determinación está absolutamente reglado en el Código Orgánico Tributario y no le son aplicables las normas de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”, dando por reproducidas las defensas expuestas en el punto anterior.

    Respecto a las deducciones rechazadas por la fiscalización, por estar amparadas en facturas y recibos emitidos a nombre de personas distintas a la contribuyente, señala que de la revisión efectuada a los recibos observa “que hay divergencia en cuanto a la dirección o domicilio que en ellos aparecen señalados, pues en al copia del RIF, se refleja la siguiente dirección: Av. Urdaneta, Punceres a Plaza España, Edif. DISTROMEDI, mientras que en la copia del recibo por servicio de electricidad se señala Av. Urdaneta N° 6107, Edif. 37, esquina Plaza España a Punceres, Piso 09, Local A, INDITEX, Urb. Altagracia”.

    Así, aduce que “visto que no hay coincidencia en las direcciones, y que en el escrito contentivo del recurso no se señala cual de ellas es la correcta, consideramos que tales recibos deben desecharse como medios probatorios”. En cuanto a la aseveración de los apoderados judiciales de la contribuyente “consistente en que constituye una máxima de experiencia la dificultad que existe para hacer los cambios de los nombres de los efectivos receptores de los servicios de electricidad y teléfono”, considera que no tiene ningún asidero ni sustento, pues las máximas de experiencia (…) se trata de un conocimiento privado del juez adquirido a través de su propia experiencia, por la observación de lo que ocurre normalmente en casos semejantes y (…) no tiene aplicación al supuesto de autos, pues si es del conocimiento general que basta con presentar el contrato de arrendamiento del inmueble o de su compra venta, de ser el caso, ante la compañía eléctrica o la telefónica, para poder obtener el cambio de titular en los recibos o facturas de dichos servicios”.

    Por otra parte, aduce que “la recurrente no aportó al proceso ninguna prueba que desvirtuará el contenido del acto impugnado, por lo que debe apreciarse todo el valor probatorio que tiene los documentos emanados de la Administración (documentos administrativos), los cuales están dotados de una presunción de veracidad y legitimidad de los declarado por el funcionario en el ejercicio de sus funciones, y es al particular afectado por el acto a quien corresponde destruir esa presunción”.

    Igualmente, en cuanto a las deducciones señala que “para que un gasto o egreso sea admitido es preciso que reúna una serie de requisitos concurrentes, a los fines de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, a saber: que esté causado, que sea normal y necesario, que no sea imputable al costo, que haya sido efectuado en el país, que tenga por objeto la producción del enriquecimiento del contribuyente, en términos generales, salvo las excepciones que la misma Ley establece. Se exige que todos estos egresos estén debidamente soportados con sus correspondientes facturas o recibos, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 82 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, las cuales, por supuesto, deben estar a nombre del contribuyente que pretenda su deducción, por lo que, si alguno de ellos no puede demostrar que efectivamente ha realizado un gasto y que ese gasto reúne los requisitos antes mencionados, ello conlleva necesariamente a la inadmisibilidad de su deducción, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 1994, tal como sucede en el supuesto de autos”.

    Respecto “al rechazo de las deducciones solicitadas por la contribuyente en sus declaraciones definitivas de rentas de los ejercicios fiscales coincidentes con los años 1996 y 1997, como consecuencia de la falta de retención y de enteramiento de los impuestos respectivos”, señala que es “deber u obligación de los agentes de retención de efectuar la respectiva retención como un requisito para gozar de la deducción del gasto, es admisible a cualquier otro requisito básico o presupuesto establecido en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, para gozar de tal derecho”.

    En tal sentido, -destaca- que “habiendo demostrado la recurrente que había practicado las retenciones de impuesto en los ejercicios 1996 y 1997 derivadas del pago de gastos por concepto de arrendamiento de bienes inmuebles, comisiones y servicios , resulta evidente que ella incumplió con su obligación de enterar los impuesto retenidos, por lo que esta representación estima que son procedentes los reparos formulados por la actuación fiscal, pues la precitada contribuyente no presentó prueba alguna que permitiera enervar su contenido”.

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por los apoderados judiciales de la contribuyente accionante y la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

    i) Si el acto administrativo adolece del vicio de procedimiento legalmente establecido.

    ii) Si es procedente el rechazo de la deducción de gastos en virtud de que las facturas que soportan los gastos se encuentran a nombre de terceros.

    iii) Si es improcedente el rechazo de la deducción de gastos por falta de retención, en virtud de que el parágrafo Cuarto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, viola el principio de legalidad, previsto en el artículo 4 Código Orgánico Tributario de 1994 y artículo 317 de la Carta Magna.

    v) Si es procedente la determinación de la actualización monetaria y los intereses moratorios.

    Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal entra a analizar el vicio de procedimiento legalmente establecido, efectuando las siguientes consideraciones:

    En cuanto al vicio del procedimiento legalmente establecido, la jurisprudencia de nuestro M.T., ha destacado:

    Así, la doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta el acto administrativo. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real y trascendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es la nulidad absoluta del acto aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa. (...)

    . (Sentencia N° 2005-05629 de fecha 11 de agosto de 2005, Sala Político-Administrativa, con ponencia del Magistrado Levis ignacio Zerpa, caso: Transporte de Hierro C.A contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, INCE.) (Tribunal Supremo de Justicia, Doctrina de la Sala-Político Administrativa, Colección Doctrina Judicial N° 12, Caracas 2006, p. 5).

    En el presente caso, los apoderados judiciales de la contribuyente accionante, alegan que en fecha 02 de diciembre de 1998, la Administración Tributaria le requirió a su representada la exhibición y entrega de la documentación especificada en el Acta de Requerimiento N° 1966, “sin que mediara plazo alguno” violando el derecho a la defensa y el debido proceso. Por otra parte, aducen que el Acta de Requerimiento N° 1966, le concede a su representada “el plazo de dos (2) días hábiles a partir de su representación, para suministrar lo requerido en la citada acta”, agregando que “este plazo tan breve”, tampoco le permite a su representada “ejercer a cabalidad su derecho a la defensa y por cuanto dicho plazo no es el previsto en el artículo 48 de la LOPA, hay prescindencia total y absoluta del procedimiento”.

    Igualmente, señalan que “la LOPA en su artículo 48 establece que en los procedimientos iniciados de oficio se ordenará la apertura del procedimiento, se notificará a los particulares y se les concederá un plazo de diez (10) días para que expongan sus pruebas y aleguen sus razones”.

    Por su parte, la representación fiscal alega que “el procedimiento administrativo de determinación de la obligación tributaria, está contemplado y expresamente regulado por el Código Orgánico Tributario y se inicia con la autorización que debe otorgar la Administración Tributaria al funcionario o funcionarios encargados de practicar la actuación fiscal, tal como lo dispone el Parágrafo Único del artículo 112 del mencionado Código”.

    En efecto,-tal como lo advierte la representación fiscal- el Código Orgánico Tributario, es el instrumento legal que regula los procedimientos especiales tributarios, seguidos por la Administración Tributaria, como lo son el de verificación, determinación y fiscalización. Por su parte, la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es la Ley que regula los procedimientos administrativos generales u ordinarios seguidos por la Administración Pública en general, siendo de aplicación supletoria en los procedimientos tributarios, siempre y cuando no exista disposición legal al respecto, en el Código Orgánico Tributario.

    No obstante, las facultades de fiscalización y determinación de la Administración Tributaria y su procedimiento, se encuentran previstas en el Código Orgánico Tributario, observándose de la normativa prevista en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, lo siguiente:

    Artículo 112. La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización e investigación de todo lo relativo a la aplicación de las leyes tributarias, inclusive en los casos de exenciones y exoneraciones. En el ejercicio de estas facultades, especialmente podrá:

    1. Exigir a los contribuyentes y responsables la exhibición de sus libros, documentos y correspondencia comercial, así como su comparecencia ante la autoridad administrativa para proporcionar informaciones pertinentes:

    (…) Parágrafo Único. La realización de cualquiera de las actuaciones anteriores será autorizada por la Administración Tributaria respectiva

    . (Destacado del Tribunal)

    Artículo 126. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de determinación, fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

    1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

    a. Llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente;

    (…)

    2. Exhibir en forma ordenada, mientras el tributo no esté prescrito, los libros de comercio, los libros y registros especiales, los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos gravados.

    7. Comparecer a las oficinas fiscales cuando su presencia sea requerida; y

    8. Dar cumplimiento a las resoluciones, órdenes, providencias y demás decisiones dictadas por los órganos y autoridades tributarias, debidamente notificadas

    .

    Como se observa de la norma prevista en el artículo 112 ut supra transcrito, la Administración Tributaria tiene amplias facultades de fiscalización e investigación, por lo que cualquier funcionario validamente autorizado para ello, puede exigir a los contribuyentes y responsables la exhibición de los libros y documentos contables.

    Por su parte, el artículo 126 eiusdem, establece la obligación de los contribuyentes, responsables y terceros de cumplir los deberes formales que las leyes o reglamentos le requieran, a los fines de que la Administración Tributaria realice las labores de fiscalización, determinación y verificación.

    En el presente caso, advierte esta juzgadora de la revisión de la actas procesales que conforman el presente expediente (folio 140) que, la funcionaria M.C., titular de la cédula de identidad N° 6.156.147 en su carácter de Fiscal de Hacienda adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT), debidamente autorizada mediante P.a. N° GRTI-RC-DF-98-1966 de fecha 14/09/1998, procedió mediante Acta de Requerimiento GRTI-RC-DF-1050-S3-97-1052-SIV2-78-1966, de fecha 27 de noviembre de 1998 a:

    (…) “dar inicio a la Investigación Fiscal del Sujeto Pasivo YA mencionado, requiriendo para ello la documentación que se especifica a continuación:

    1. Original y copia del Registro de Información Fiscal (RIF)

    2. Original y copia del Número de Identificación Tributaria (NIT)

    3. Original y copia del Acta Constitutiva y Estatutos Sociales de la empresa y sus tres (3) últimas modificaciones,

    4. Original y copia de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y comprobantes de pago, correspondientes a los periodos impositivos: desde 1994 hasta 1998.

    5. Libros contables: Diario, Mayor Analítico e Inventario, correspondientes a los ejercicios fiscales antes mencionados .

    6. Libros de Compras y de Ventas, correspondientes a los ejercicios fiscales antes mencionados

    7. Facturas de compras, comprobantes de pago, notas de debitos y créditos correspondientes a los períodos investigados.

    8. Facturas de Ventas, comprobantes de pago, notas de crédito recibidas o emitidas, correspondientes a los períodos investigados.

    9. Manifiesto de Importación y exportación (formas A, B,C. con sus respectivos pagos) correspondientes a los períodos fiscales antes indicados.

    Se concede el plazo de dos (02) días hábiles a partir de la fecha de notificación de la presente Acta, para suministrar al (los) Fiscal (es) Actuante (s).la documentación requerida

    . (Destacado del Tribunal)

    Asimismo, en fecha 02/!2/1998, la funcionaria M.C., titular de la cédula de identidad N° 6.156.147, procedió a requerirle a la contribuyente B&L TEXTIL C.A, la siguiente información:

    1. Original y copia del Registro de Información Fiscal (RIF)

    2. Original y copia del Número de Identificación Tributaria (NIT)

    3. Original y copia del Acta Constitutiva de la empresa y sus tres (3) últimas modificaciones,

    4. Libros Contables: Diario, Mayor Analítico e Inventario; correspondientes a los ejercicios fiscales 1994, 1995 y 1996, 1997 y 1998.

    5. Balance General, correspondiente a los ejercicios Fiscales; ANTES CITADOS.

    6. Estado de Ganancias y Pérdidas, correspondientes a los ejercicios fiscales ANTES CITADOS.

    7. Libro de Actas de Asambleas.

    8. Conciliaciones y estados de cuentas bancarias al cierre de los tres últimos ejercicios.

    9. Código de Cuentas.

    10. Organigrama de la Institución.

    11. Informe de Auditores Externos.

    12. Informe del Comisario.

    La documentación requerida anteriormente deberá ser entregada de forma inmediata al (los) fiscal (es) actuante (s).

    INFORMACIÓN A REQUERIR EN IMPUESTO AL CONSUMO SUNTUARIO Y VENTAS AL MAYOR.

    1. Original y copia de las declaraciones de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, y comprobantes de pago, correspondientes a los períodos impositivos 95/96/97 y 98.

    2. Libros de Compras y de Ventas.

    3. Facturas de Compras, comprobantes de pago, notas de créditos correspondiente a los períodos investigados.

    4. Facturas de Ventas, comprobantes de pago, notas de créditos recibidas o emitidas, correspondientes a los períodos investigados.

    5. Manifiesto de importación y exportación (formas a, b, c, con sus respectivos pagos) correspondientes a los periodos fiscales, antes citados.

    Se concede un plazo de (03) días hábiles para suministrar al (los) fiscal (es) actuante (s) la documentación requerida.

    INFORMACIÓN A REQUERIR EN IMPUESTO SOBRE LA RENTA.

    1. Original y copia de la Declaración de Impuesto Sobre la Renta, sus respectivos anexos, y comprobantes de pago, correspondientes a los ejercicios fiscales 1993, 1994, 1995 y 1996.

    2. Libros y Registros Fiscales adicionales que reflejan los ajustes iniciales y regulares por inflación.

    3. Libros auxiliares fiscales (Ajuste por Inflación).

    4. Formulario Registro de Activos Revaluados (RAR, Forma 23), planillas de Pago.

    5. Formulario de Declaración y Pago de Retenciones para los ejercicios: 1994, 1995, 1996, 1997.

    6. Formularios de Relación Anual de Impuestos Retenidos y Enterados para los ejercicios: antes citado.

    7. Reporte de Nómina (Empleados y Ejecutivos), al cierre de los ejercicios.

    8. Papeles de Trabajo utilizados para elaborar las declaraciones de renta para los ejercicios investigados.

    Se concede un plazo de (05) cinco días hábiles para suministrar al (los) fiscal (es) Actuante (s) la documentación requerida.

    (…)

    .

    Así las cosas, se observa que, la Administración Tributaria procedió a requerir la información señalada en fecha 27 de noviembre de 1998, otorgándole a la contribuyente dos (02) días hábiles a partir de la notificación para suministrar la información requerida.

    De igual forma, se advierte de la primera parte del Acta de Requerimiento, de fecha 02 de diciembre de 1998 (folio 27), que la información fue requerida por la Administración Tributaria en uso de sus facultades de fiscalización y verificación, para “ser entregada de forma inmediata” al fiscal actuante, no obstante debe destacarse que constituye un deber formal de los contribuyentes y responsables –tal como lo dispone el artículo 126 ut supra- “llevar en forma debida y oportunamente los libros y registros especiales, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente”, por lo que el requerimiento inmediato efectuado por la Administración Tributaria a la contribuyente B&L TEXTIL C.A., de información que este debería mantener en su domicilio fiscal, en nada viola el procedimiento legalmente establecido, previsto en el Código Orgánico Tributario.

    Por otra parte, se advierte de la referida Acta de Requerimiento de fecha 02 de diciembre de 1998, que la Administración Tributaria le concede a la contribuyente accionante, un plazo de tres (03), días hábiles para suministrar al fiscal actuante la documentación requerida por concepto de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor e Impuesto a los Activos Empresariales, así como cinco (05) días hábiles para suministrar la información requerida por concepto de Impuesto sobre la Renta.

    En este orden, en cuanto al alegato de la representación fiscal respecto a que el “plazo de dos (2) días hábiles a partir de la notificación para suministrar lo requerido”, es “tan breve”, que no le permite a su representada “ejercer su derecho a la defensa y por cuanto dicho plazo no es el previsto en el artículo 48 de la LOPA, hay prescindencia total y absoluta del procedimiento establecido”; advierte esta juzgadora que la Administración Tributaria no violó el procedimiento legalmente establecido en virtud de que la Ley que regula el Procedimiento de Fiscalización y Determinación es el Código Orgánico Tributario y no la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Igualmente debe destacarse que el Acta de Requerimiento de ningún modo viola el Derecho a la Defensa, por cuanto se trata simplemente de una solicitud de información efectuada por la Administración Tributaria a la recurrente, a través de un acto de mero trámite o preparatorio, en virtud de que no pone fin al procedimiento ni prejuzga el fondo del asunto, de ahí su irrecurribilidad tanto en sede administrativa como en sede judicial, precisamente por no ser un acto definitivo. En efecto, como se desprende de dicha Acta, con ella se da inició a la investigación, que conllevaría luego a una etapa de sustanciación y decisión. Así se declara.

    En cuanto al alegato de los apoderados judiciales de la contribuyente accionante respecto a que el artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece para la realización de los procedimientos un plazo máximo de cuatro (04) meses, pudiéndose prorrogar por un lapso que no podrá exceder de dos (02) meses, habiéndose excedido la Administración Tributaria, en el tiempo legalmente establecido, este Tribunal, reitera y reproduce lo ut supra expuesto, respecto a que el Código Orgánico Tributario es el instrumento legal que regula el Procedimiento de Determinación y Fiscalización, no estableciendo lapso alguno para su realización, en virtud de la naturaleza propia de las labores de investigación y fiscalización.

    En consecuencia, se declara improcedente el alegato de la representación judicial de la contribuyente accionante, respecto a la violación del derecho a la defensa y el procedimiento legalmente establecido. Así se declara.

    Respecto a la supuesta improcedencia del rechazo de la deducción de gastos en virtud de que las facturas que los soportan fueron emitidas a nombre de terceros, este Tribunal entra a transcribir y analizar la normativa al respecto:

    La Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1994, reformada parcialmente en el año 1995, aplicable rationae temporis, establece:

    Artículo 82: Los contribuyentes están obligados a llevar en forma ordenada y ajustados a principios de contabilidad generalmente aceptados, los libros y registros que esta Ley, su Reglamento y las demás leyes especiales determinen, de manera que constituyan medios integrados de control y comprobación de todos sus bienes activos y pasivos, muebles e inmuebles, corporales o incorporales, relacionados o no con el enriquecimiento que se declara, a exhibirlos a los funcionarios fiscales competentes y a adoptar normas expresas de contabilidad que con ese fin se establezcan.

    Las anotaciones o asientos que se hagan en dichos libros y registros deberán estar apoyados en los comprobantes correspondientes y sólo de la fe que éstos merezcan surgirá el valor probatorio de aquellos

    .

    Como se observa los artículos citados, establecen obligaciones a los contribuyentes y responsables, como mecanismo de control y comprobación del enriquecimiento que declaren. En este sentido, los registros contables de las operaciones efectuadas, deben basarse en los comprobantes correspondientes, a los fines de comprobar la veracidad y sinceridad de los mismos.

    Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido:

    Ahora bien, la Ley de Impuesto sobre la Renta ha establecido una serie de requisitos o condiciones para la deducibilidad de los gastos, a los efectos de ser admitidos como tales en la declaración anual del impuesto sobre la renta. Así, para que un gasto sea admitido como tal debe ser causado, ser normal y necesario, ocurrido en el país y con la finalidad de producir un enriquecimiento. Igualmente, tanto desde el punto de vista contable como fiscal, para que un gasto se considere causado debe haber sido efectivamente pagado o abonado en cuenta; sólo así y de la correcta comprobación de tales supuestos dependerá su admisibilidad. En tal sentido, debe esta Sala analizar si en el caso de autos las condiciones exigidas por la Ley para la deducibilidad del gasto se cumplieron.

    Asimismo, la contribuyente señala que en base a los artículos 81 y 82 de la ley, no puede el Fisco desconocer un gasto; sobre este particular debe señalarse tal como se expuso supra que ciertamente dichas disposiciones persiguen facilitar la labor de vigilancia y control desplegada por la Administración Tributaria; no obstante, considera esta Alzada que tales artículos no deben ser interpretados en forma aislada sino atendiendo al contexto de las normas que vinculan la materia regulada

    . (Sentencia N° 0395, dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en fecha 05 de marzo de 2002, caso: Industria Cerrajera El Tambor C.A (INCETA C:A)

    En este orden, se señala en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo -folio 16 del expediente judicial-, que “la Contribuyente en sus Declaraciones Definitivas de Rentas Nos. 156718, 0766067 y 0638410, correspondientes a los ejercicios 01-01-94 al 31-12-94, 01-01-95 al 31-12-95 y 01-01-96 al 31-12-96, solicitó como deducciones las cantidades de Bs. 9.454,117,00, Bs. 23.072.510,83 y Bs. 43.545.206,59; dentro de dichas cantidades se encuentran los montos de Bs. 107.541,50; Bs. 56.192,00 y Bs. 664.145,47 correspondientes a pagos y abonos por diferentes conceptos de gastos. Dichas cantidades fueron rechazadas por la actuación fiscal; por cuanto los comprobantes que soportan los referidos gastos fueron emitidos a nombre de persona distinta de la contribuyente, incumpliendo lo establecido en el artículo 82 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vigente para los ejercicios investigados”.

    En efecto, los representantes judiciales de la recurrente, alegan que “los gastos rechazados por la fiscalización, corresponden fundamentalmente, a pagos por concepto de luz (administradora Serdeco C.A) y teléfono (CANTV) del establecimiento comercial”, de su representada (…) en los cuales, la dirección que en ellos se indica, se corresponde con la dirección donde está ubicado el establecimiento comercial (…) a pesar de que estos recibos no se encuentran a nombre de la contribuyente”.

    Al respecto, debe advertir este Tribunal que los actos administrativos gozan de la presunción de veracidad y legalidad, lo que implica que el contribuyente tiene la carga de la prueba. Ciertamente, esta conlleva a que el recurrente tenga que desvirtuarla, es decir –como bien lo afirma la doctrina- “dicha presunción provoca la inversión de la carga de la prueba en el procedimiento de impugnación de un acto administrativo, lo cual altera el principio general de distribución de esa carga establecido en el Código de Procedimiento Civil” (Brewer Carias, citado por G.R.S.. El Mito de la Presunción de Ilegitimidad del acto administrativo: Limites de su alcance, Libro Homenaje a J.A.O., Asociación Venezolana de Derecho Tributario, pag. 347)

    Así en el presente caso, se observa que sólo consta en autos (folio 79) un recibo del servicio de luz eléctrica a nombre de A.C. por un monto de Bs. 45.950,00, lo que en nada desvirtúa los hechos señalados en el Acta Fiscal y confirmados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, respecto a la falta de comprobación satisfactoria de los gastos deducidos. En consecuencia, en virtud de que la contribuyente accionante, no logró desvirtuar la presunción de legitimidad, veracidad y legalidad del acto recurrido, este Tribunal declara procedente el rechazo de los gastos a nombre de terceros, por los montos de Bs. 107.541,50, Bs. 56.192,00 y Bs. 664.145,47 correspondiente a los ejercicios fiscales 1994, 1995 y 1996 respectivamente. Así se declara.

    En cuanto al alegato de improcedencia del rechazo de la deducción de gastos por falta de retención, este Tribunal a los fines de dilucidar la controversia planteada, analiza la normativa al respecto:

    “Artículo 27: Para obtener el enriquecimiento neto, se harán a la renta bruta las deducciones que se expresan a continuación, las cuales, salvo disposición en contrario, deberán corresponder a egresos causados no imputables al costo, normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir el enriquecimiento:

  6. Los cánones o cuotas correspondientes al arrendamiento de bienes destinados a la producción de la renta.

    (…)

    Todos los demás gastos causados o pagados, según el caso normales y necesarios, hechos en el país con el objeto de producir renta.

    (…)

    Por su parte, el artículo 78 eiusdem, dispone:

    Artículo 78: Los deudores de los enriquecimientos netos o ingresos brutos a que se contrae el Parágrafo octavo del artículo 27 y los artículos 32, 35, 65 y 66 de esta Ley, están obligados a hacer la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos y formas que establezcan las disposiciones de esta Ley y su Reglamento. Igual obligación de retener y enterar el impuesto en la forma señalada, tendrán los deudores de los enriquecimientos netos, ingresos brutos o renta a que se refiere el parágrafo cuarto de este artículo. Con tal propósito el Reglamento fijará normas que regulen todo lo relativo a esta materia

    .

    (…)

    PARAGRAFO CUARTO: El Ejecutivo Nacional, mediante Decreto, podrá disponer que se retenga en la fuente impuesto sobre cualesquiera otros enriquecimientos disponibles, renta bruta o ingresos brutos distintos de aquellos señalados en este Artículo”.

    PARAGRAFO SEXTO: Los egresos y gastos objeto de retención, por disposición de la Ley o su Reglamento, sólo serán admitidos como deducción cuando el pagador de los mismos haya retenido y enterado el impuesto correspondiente, de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación”.

    Por su parte, el Decreto N° 507, mediante el cual se dicta el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones, publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 4.836, de fecha 30 de diciembre de 1994, aplicable al presente caso, en razón del tiempo, establecía:

    Artículo 1: Están obligados a practicar la retención del impuesto en el momento del pago o del abono en cuenta y a enterarlo en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos, condiciones y formas reglamentarias aquí establecidas, los deudores o pagadores de los siguientes enriquecimientos o ingresos brutos a los que se refieren los artículos 27, 32, 35, 36, 37, 39, 40, 41,51,53,65,66 y 68 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

    Páragrafo Único: Se excluyen de esta disposición los pagos efectuados por gastos de representación, los viáticos y las primas de vivienda, estas últimas cuando la obligación del patrono de pagarlas en dinero, derive de disposiciones de la Ley Orgánica del Trabajo

    .

    Artículo 9: En concordancia con lo establecido en el artículo 1° de este Reglamento, están obligados a practicar la retención del impuesto los deudores o pagadores de enriquecimientos netos o ingresos brutos de las siguientes actividades, realizadas en el país por personas naturales residentes; personas jurídicas domiciliadas y personas naturales no residentes; personas jurídicas domiciliadas y personas jurídicas no domiciliadas, y asimiladas a éstas, de acuerdo con los siguientes porcentajes: (…)

    (…)2. B. Las comisiones mercantiles y cualesquiera otras comisiones distintas a las que se paguen como remuneración accesoria de los sueldos, salarios y demás remuneraciones similares.

    Artículo 20: Los impuestos retenidos de acuerdo con las reglas establecidas en la Ley y los Reglamentos, deberán ser enterados en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales, dentro de los tres (3) días hábiles siguientes a aquel en que se efectúo el pago o abono en cuenta

    :

    De la misma forma, estas normas estaban contenidas en los Decretos Nros 1344, publicado en Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 5.075, de fecha 27 de junio de 1996, y 1.808 publicado en la Gaceta Oficial N° 36.203 de fecha 23 de abril de 1997, mediante el cual se reforma el Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de retenciones, y aplicables al presente caso, en razón del tiempo.

    Así, sobre la figura del agente de retención la doctrina patria ha señalado:

    (…) la retención del impuesto sobre la renta es la actividad administrativa (delegada) de colaboración en las tareas de recaudación del tributo, que cumple por mandato de la Ley de Impuesto sobre la Renta y del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en Materia de Retenciones, el sujeto responsable como pagador de una renta gravable con dicho impuesto, y que consiste en amputar del pago o abono en cuenta correspondiente, en calidad de adelanto del Impuesto sobre la renta que está obligado a satisfacer el contribuyente receptor del pago, un porcentaje indicado por el Reglamento según la causa que ha dado origen a la obtención de la renta, a los fines de enterarlo (depositarlo) en una oficina receptora de fondos nacionales, en la forma y en los plazos indicados por las normas respectivas

    . (Fraga Pittaluga. L, S.G.S., Viloria M. Mónica. La Retención en el Impuesto sobre la Renta, Editorial Fundación Defensa del Contribuyente, Caracas, 2002. p. 17)

    Igualmente, en cuanto a las consecuencias del incumplimiento del agente de retención, los precitados autores, destacan:

    Una de las consecuencias más importantes de no retener el impuesto sobre la renta y no enterarlo dentro de los plazos correspondientes, es la pérdida para el agente de retención, en su condición de contribuyente del impuesto sobre la renta, del derecho de deducir costos y gastos a los fines de la determinación de la renta bruta y el enriquecimiento neto gravable, respectivamente

    . (Fraga Pittaluga. L, S.G.S., Viloria M. Mónica. La Retención en el Impuesto sobre la Renta, Editorial Fundación Defensa del Contribuyente, Caracas, 2002. p. 193)

    En efecto, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia reciente, ha reiterado:

    En tal sentido, esta Sala entiende que son sujetos pasivos en carácter de agentes de retención, aquellos designados por la ley o por el reglamento (previa autorización legal), que en virtud de sus funciones públicas o por razón de su actividad, oficio o profesión, intervienen en actos u operaciones en los cuales pueden efectuar la detracción del tributo correspondiente sobre los pagos hechos a otro sujeto, revistiendo, dentro de la clasificación de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, la calidad de responsables, por oposición a la figura del contribuyente, quien será el sujeto a quien se practica la retención.

    Ahora bien, para asegurar el funcionamiento de la retención como mecanismo de control fiscal y de anticipo recaudatorio (en los casos donde la retención funciona como anticipo a cuenta), el legislador ha establecido una serie de consecuencias aplicables a aquellos casos en que el agente de retención deje de cumplir con su deber de realizar la detracción correspondiente, la efectúa parcialmente o con retardo. En efecto, existen sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario para las distintas modalidades de incumplimiento en las que puede incurrir el agente de retención, encontrándose previstas otras consecuencias que, si bien en primer termino no poseen naturaleza sancionatoria, producen indudablemente un efecto gravoso sobre la esfera del sujeto, como lo sería el caso de la responsabilidad solidaria entre el agente de retención y el contribuyente.

    Dentro de esta línea de mecanismos para asegurar la operatividad de la figura de la retención, se encuentra la norma objeto de la presente controversia, prevista en el artículo 27, parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable ratione temporis.

    En tal sentido, se desprende del contenido de la disposición anteriormente transcrita, que cuando un egreso o gasto esté sujeto a retención, su deducibilidad está condicionada, aparte de los elementos normalmente asociados al concepto de deducción, a que se llenen los siguientes extremos, que esta Sala considera oportuno sistematizar:

    1. Que la retención sea efectuada íntegramente.

    2. Que el monto retenido sea enterado al T.N..

    3. Que dicho enterramiento sea realizado oportunamente, esto es, (…) de acuerdo con los plazos que establezca la Ley o su Reglamentación.

    (…) Así las cosas, en sentencia dictada en fecha 25 de septiembre de 2001, número 01996 (Caso: Inversiones Branfarma, S.A), sostuvo la Sala que la exigencia de retención y enterramiento del impuesto por parte de la contribuyente pagadora de egresos, constituye un requisito legal, que al igual que la normalidad, necesidad, territorialidad y finalidad del egreso causado, debe ser observado por la contribuyente para tener y ejercer el derecho a deducir el gasto, a los efectos de determinar la renta neta sujeta al gravamen establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta. Así, es menester señalar una vez más que el rechazo de la deducción de un gasto por falta de retención o enterramiento tardío, representa la consecuencia de no haber cumplido con uno de los múltiples requisitos de admisibilidad que, de manera concurrente, establece la Ley de Impuesto sobre la Renta a fin de obtener el beneficio fiscal de la deducción. (…)

    (Sentencia de la Sala Político-Administrativa N° 00501, de fecha 21 de marzo de 2007, caso: Taller Mecánico Carrizal vs Fisco Nacional, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafa Paolini)”

    Ahora bien, en el caso sub examine, los apoderados judiciales de la contribuyente recurrente, alegaron “la actuación fiscal contenida en la RESOLUCIÓN IMPUGNADA, es violatoria del artículo 2 de la Ley de Impuesto sobre la Renta del año 1994 y del principio constitucional de la capacidad contributiva o capacidad económica del contribuyente, prevista en el artículo 223 de la Constitución de 1961 y en el artículo 316 de la Constitución Bolivariana de1999, el cual ha sido violado”.

    Asimismo, destacan en cuanto a la violación del principio de legalidad que, “el parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto la obligación de retener, elimina y desconoce la necesaria consulta a la capacidad contributiva (…) haciéndole más gravosa la carga fiscal soportada, lo que conduce indefectiblemente a una violación directa de artículo 315 de la capacidad contributiva”.

    Así, a los fines de dilucidar el aspecto controvertido, respecto a que el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, aplicable al caso de autos, el cual prevé el rechazo de la deducción de gastos, por falta de retención o enteramiento tardío, viola el principio de capacidad contributiva, previsto en la Carta Magna, este Tribunal destaca el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., en la sentencia ut supra citada, en la cual se señala:

    No puede sostenerse que, por la circunstancia de que la retención del gasto sea un fenómeno independiente de las características intrínsecas del mismo (como lo serían los conceptos de necesidad y normalidad, o de vinculación con el proceso de producción de rentas), no debe ser considerado como un requisito de admisibilidad de la deducción, ya que el legislador, mientras respete el bloque de la constitucionalidad, tiene libertad para establecer los requisitos que considere necesarios para alcanzar los fines tanto fiscales como extrafiscales de la tributación.

    Asimismo, esta alzada considera conveniente advertir que la referida norma al someter como requisito de admisibilidad de la deducción del gasto, la obligación de retener, no desconoce la capacidad contributiva del sujeto, ya que éste es un elemento tomado en cuenta por el legislador en el momento de configurar el hecho imponible del impuesto sobre la renta.

    En efecto, al no admitirse la deducción de los egresos efectivamente pagados, no imputables al costo, normales, necesarios y realizados en el país con el objeto de producir la renta, por el hecho de no haberse efectuado la retención o haberse enterado el importe dinerario retenido, fuera de los lapsos establecidos en el ordenamiento jurídico, no puede suponer la violación del principio de capacidad contributiva.

    En tal sentido, es criterio reiterado de esta Sala que una vez efectuada por el legislador la escogencia del hecho imponible con todos los elementos necesarios para llegar a la determinación de la obligación tributaria, no le corresponde al intérprete escudriñar o deducir más allá de la norma legal a los fines de determinar si en un caso concreto, se analizó o no la capacidad contributiva del contribuyente.

    Así las cosas, pretender que el juez pueda hacer tal análisis, equivale a afirmar que la consagración legal del hecho imponible tiene poca trascendencia frente a la facultad del intérprete para determinar el nacimiento de la obligación tributaria sobre el supuesto de que, no obstante ocurrir el hecho imponible, no se exige la obligación por no tener el contribuyente capacidad económica. (Vid. Sentencias números 00886 del 25 de junio de 2002 y 0162 del 31 de agosto de 2004, entre otras).

    Con fundamento en lo antes expuesto, considera esta Sala que la norma prevista en el artículo 27 parágrafo sexto, de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1991, no posee naturaleza sancionatoria ni viola el principio de capacidad contributiva al rechazar la deducción de gastos o costos efectivamente pagados por no haberse efectuado la retención ni enterado el importe retenido dentro de los lapsos establecidos en la Ley. (…)

    . (Sentencia de la Sala Político-Administrativa N° 00501, de fecha 21 de marzo de 2007, caso: Taller Mecánico Carrizal vs Fisco Nacional, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafa Paolini) (Destacado del Tribunal)

    Así, del análisis de la norma prevista en el Parágrafo Sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994, reformada parcialmente en el año 1995, aplicables al caso de autos, en razón del tiempo, quien juzga considera que en el presente caso, no hubo violación al principio de capacidad contributiva, en virtud de que en la configuración del hecho imponible, base imponible y alícuota del Impuesto sobre la Renta, este principio es tomado en cuenta a los fines de la determinación de la obligación tributaria y en consecuencia, tampoco se produce violación al principio de legalidad. Así se decide.

    Igualmente este Tribunal advierte, que tal como quedó establecido ut supra, el contribuyente en su condición de agente de retención, estaba obligado –de conformidad con lo previsto en el artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1995, aplicable rationae temporis-, no sólo a efectuar la retención del impuesto en el momento del pago o abono en cuenta, sino también a enterar tales cantidades en una oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos y formas establecidos en la referida Ley y su Reglamento. A tales efectos, en el artículo 21 del Decreto 1.344, publicado en Gaceta Oficial N° 5.075 de fecha 27 de junio de 1996, -aplicables al caso de autos-, se estableció, la obligación de enterar los impuestos retenidos en las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales, “dentro de los tres (03) días hábiles del mes siguiente a aquel en que se efectúo el pago o abono en cuenta”. (Destacado del Tribunal)

    En consecuencia, visto que la contribuyente durante los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/1996 al 31/12/1996 y 01/01/1997 al 31/12/1997, no retuvo el impuesto sobre la renta por concepto de arrendamiento de bienes inmuebles, comisiones mercantiles y servicios, este Tribunal declara procedente el rechazo de la deducibilidad de los gastos por concepto de arrendamiento de bienes inmuebles, comisiones mercantiles y servicios, por un monto de CUATRO MILLONES TRESCIENTOS DIESISEIS TRESCIENTOS NOVENTA Y NUEVE CON SETENTA CÉNTIMOS (Bs. 4.316.399,70) y TRECE MILLONES VEINTINUEVE MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y CINCO CON CINCUENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 13.029.985,56) para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/1996 al 31/12/1996 y 01/01/1997 al 31/12/1997 respectivamente, en virtud de la falta de retención y pago de impuestos. Así se declara.

    Finalmente en cuanto a la determinación de intereses compensatorios y actualización monetaria, se evidencia de la Resolución Culminatoria de Sumario recurrida, (folio 21) que en efecto la Administración Tributaria procedió a “actualizar la diferencia de impuesto adeudado por el Factor de Ajuste resultante del cociente entre el Índice Mensual de Precios al Consumidor publicado a la fecha de la determinación de la Actualización (I.P.C.F), es decir, el de Diciembre de 1999 (18.247,30) y el Índice Mensual de Precios al Consumidor correspondiente al mes inmediatamente anterior al fijado para el pago de la obligación tributaria (I.P.C), todo ello de conformidad con lo establecido en los Artículos 9, 10 y 11 del ‘Instructivo’ sobre la Aplicación e Interpretación del Artículo 59 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial N° 35.908 de fecha 27/02/96 (….)”.

    Igualmente, se determinaron intereses compensatorios calculados “a la Tasa del Doce por Ciento (12%) Anual, desde la fecha en que venció el plazo concedido a la Contribuyente para efectuar la autoliquidación y pago del Tributo, hasta el momento de la decisión correspondiente, es decir hasta el 30/12/99 (…)”.

    Ahora bien, en virtud de que en fecha 14 de diciembre de 1999, la Sala Plena de la Corte Suprema de Justicia, declaró la nulidad del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, en consecuencia se declara la nulidad de los montos de Bs. 71.343,80, Bs. 3.459.565,55 y Bs. 6.623.096,73 por concepto de impuesto determinado actualizado, correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/95 al 31/12/95, 01/01/96 al 31/12/96 y 01/01/97 al 31/12/97 respectivamente. Igualmente, se declara la nulidad de los montos de Bs. 32.104,71, 1.141.656,63 y Bs. 1.390.850,31 correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01/01/95 al 31/12/95, 01/01/96 al 31/12/96 y 01/01/97 al 31/12/97 respectivamente.

    Respecto a la multa, de conformidad con lo previsto en el artículo 263, se confirma en virtud de no haber sido recurrida por la representación judicial de la contribuyente accionante. Así se declara.

    V

    DECISIÓN

    Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 18 de mayo de 2000, por los abogados I.L.A. y E.H.B.A., respectivamente, titulares de las cédulas de identidad Nros. 6.974.117 y 13.244.926, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros 44.206 y 80.156, respectivamente, en el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente B & L TEXTIL C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Sumario Administrativo N° SAT/GRTI/RC/DSA/2000/00000173, de fecha 29 de febrero de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    En consecuencia se CONFIRMA parcialmente la Resolución N° SAT-GRTI-RC-DSA-00000173, de fecha 29 de febrero de 2000, y notificada en fecha 07 de abril de 2000, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en los siguientes términos:

  7. - Se confirman los siguientes montos:

    Ejercicio 01/01/94 al 31/12/94

    La cantidad de BOLÍVARES TREINTA Y DOS MIL DOSCIENTOS SESENTA Y DOS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 32.262,00) por concepto de impuesto.

    La cantidad de BOLÍVARES TREINTA Y TRES MIL OCHOCIENTOS SETENTA Y SEIS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 33.876,00) por concepto de multa.

    Ejercicio 01/01/95 al 31/12/95

    La cantidad de BOLÍVARES VEINTE MIL CINCUENTA Y SEIS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 20.056,00) por concepto de Multa.

    Ejercicio 01/01/96 al 31/12/96

    La cantidad de BOLÍVARES CIENTO NOVENTA Y CUATRO MIL SEISCIENTOS SETENTA CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 194.670,00) por concepto de retenciones no efectuadas.

    La cantidad de BOLÍVARES UN MILLÓN OCHOCIENTOS OCHENTA MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y SEIS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 1.880.246,00) por concepto de multa.

    Ejercicio 01/01/97 al 31/12/97

    La cantidad de BOLÍVARES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y SEIS MIL DOSCIENTOS CUATRO CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 456.204,00).por concepto de retenciones no efectuadas.

    La cantidad de BOLÍVARES CUATRO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y UN MIL CIENTO OCHENTA Y UNO CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 4.891.181,00) por concepto de multa.

  8. Se anulan los siguientes montos:

    Ejercicio 01/01/95 al 31/12/95

    La cantidad de BOLÍVARES SETENTA Y UN MIL TRESCIENTOS CUARENTA Y CUATRO CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 71.344,00) por concepto de impuesto actualizado y en su lugar se declara válida la cantidad de BOLÍVARES DIECINUEVE MIL CIENTO UNO CON CUARENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 19.101,42), por concepto de impuesto sin actualización monetaria.

    La cantidad de BOLÍVARES TREINTA Y DOS MIL CIENTO CINCO CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 32.105,00) por concepto de Intereses compensatorios.

    Ejercicio 01/01/96 al 31/12/96

    La cantidad de BOLÍVARES TRES MILLONES CUATROCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS SESENTA Y SEIS CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 3.459.566,00) por concepto de impuesto actualizado y en su lugar se declara valida la cantidad de BOLÍVARES UN MILLÓN SESCIENTOS NOVENTA Y TRES MIL TRESCIENTOS SETENTA Y CINCO CON VEINTIÚN CÉNTIMOS (Bs. 1.693.375,21), por concepto de impuesto sin actualización monetaria.

    La cantidad de BOLÍVARES UN MILLÓN CIENTO CUARENTA Y UN MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y SIETE CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 1.141.657,00) por concepto de Intereses compensatorios.

    Ejercicio 01/01/97 al 31/12/97

    La cantidad de BOLÍVARES SEIS MILLONES SEISCIENTOS VEINTITRES MIL NOVENTA Y SIETE CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 6.623.097,00) por concepto de impuesto actualizado y en su lugar se declara válida la cantidad de BOLÍVARES CUATRO MILLONES CUATROCIENTOS TREINTA ML CIENTO SESENTA Y CINCO CON CUATRO CÉNTIMOS (Bs. 4.430.165,04), por concepto de impuesto sin actualización monetaria.

    La cantidad de BOLÍVARES UN MILLÓN TRESCIENTOS NOVENTA MIL OCHOCIENTOS CINCUENTA CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 1.390.850,00) por concepto de Intereses compensatorios.

    Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria y Aduanera (SENIAT) y a la accionante B & L TEXTIL C.A., de la presente decisión de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

    Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

    Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de mayo de dos mil nueve (2009).

    Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

    La Jueza Suplente,

    L.M.C.B.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    En el día de despacho de hoy veintiséis (26) días del mes de mayo de dos mil nueve (2009), siendo las diez de la mañana (10:00 a.m), se publicó la anterior sentencia.

    El Secretario,

    J.L.G.R.

    Asunto Antiguo N° 1461

    Asunto Nuevo N° AF47-U-2000-000076

    LMC/JLGR/MGR

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