Decisión nº 005-2014 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 22 de Enero de 2014

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 22 de enero de 2014.

198º y 149º

Asunto Nº AP44-U-2011-000138 SENTENCIA Nº 005/2014.-

Vistos

: con Informes de las partes.

En fecha 8 de abril de 2011, la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, remitió a este Órgano Jurisdiccional el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos J.A.S.G., Karla D' Vivo Yusti, R.O.C.P. y C.J.A.P., abogados inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 45.169, 44.381, 111.400 y 123.580, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la Sociedad Civil ALCARAZ CABRERA VASQUEZ (actualmente denominada RODRIGUEZ VELAZQUEZ & ASOCIADOS), inscrita ante la Subalterno de Registro del Tercer Circuito del Municipio Autónomo Chacao, Estado Miranda, bajo el Nº 26, Tomo 16, Protocolo Primero del 08 de septiembre de 1987, cuya última reforma integral y refundación de los Estatutos en un solo texto, asentada bajo el Nº 23 tomo 18, Protocolo Primero, de fecha 30 de abril de 2008, y en el Registro de información Fiscal (R.I.F.) bajo el Nº J-00256910-7, contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0699 de fecha 23 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria de Fiscalización, Aceptación Parcial de Reparo y Pago del Tributos Omitido N° GRTICE-RC-DF-0725/2006-30-3304 del 23 de agosto de 2007; así como contra la Planilla de Liquidación y Pago N° 2011015000049 emitida con base en la citada Resolución, por monto total de Bs. 3.988.120,00.

Este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario en horas de despacho del día 11 de abril de 2011, dio entrada general al precitado recurso, bajo el Asunto No. AP41-U-2011-000138 y ordenó oficiar a la Procuradora General, Fiscal General de la República Gerente General de Servicios jurídicos del Servicio Nacional Integrado por la Administración Aduanera y Tributaria, a los fines de la admisión o no del recurso, así como solicitar, a este último, el expediente administrativo de la recurrente.

Al estar las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 259, 260, 261, 262 y 266 del Código Orgánico Tributario, el Tribunal, mediante sentencia interlocutoria Nº 093/2011, de fecha 21 de junio de 2011, admitió el Recurso Contencioso Tributario ejercido, quedando, ope legis, la causa abierta a pruebas. Misma fecha en la cual se abrió cuaderno separado, asignado con el Asunto No. AF44-X-2011-000015, para tramitar lo referente a la solicitud de la recurrente, sobre la suspensión de efectos del acto administrativo recurrido. Proveimiento que fue declarado improcedente el 22 de junio del 2011, según sentencia interlocutoria No. 098/2011.

Posteriormente, el 11 de julio de 201, la representación judicial de la recurrente, consignó escrito probatorio, consistente en mérito favorable y requerimiento del expediente administrativo.

Vencido el lapso de pruebas, fijada la oportunidad para la presentación de informes, el 10 y 11 de octubre las partes hicieron uso de ese derecho. En esta última fecha, la abogada D.R., debidamente inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 77.240, actuando en su carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, trajo a los autos los antecedentes administrativos de la empresa recurrente, abierto en ocasión de la multa impuesta.

Seguidamente, el día 28 de octubre del 2011, se dio inicio al lapso previsto en el artículo 277 ejusdem.

Siendo la oportunidad para dictar sentencia, se observa lo siguiente:

I

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

La Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital (SENIAT), dicto acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria de Fiscalización, Aceptación Parcial del Reparo y Pago del Tributo Omitido Nº GRTICE-RC-DF-0725/2006-30-3304, de fecha 23 de agosto de 2007, culminando la investigación practicada a la sociedad civil ALCARAZ CABRERA VASQUEZ, levantada en Acta de Reparo Nº GRTICE-RC-DF-0725/2006-29, en materia de impuesto sobre la renta, correspondiente a los períodos 01-10-2002 al 30-06-2003; 01-10-10-2013 al 30-09-2004 y 01-10-2004 al 30-09-2005.

En fecha 02 de noviembre de 2011, la prenombrada sociedad, presentó las declaraciones sustitutivas de rentas, inherente a los ejercicios fiscales, supra mencionados, antes la taquilla del Banco Industrial de Venezuela, en el Edificio SENIAT.

En tal sentido, en atención a lo previsto en el artículo 10 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, y a la aceptación parcial del reparo, Interpretando el aporte de tales documentos, como un acción de las descritas en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario, las autoridades fiscales procedieron a imponer la multa establecida en el Parágrafo Segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, expresada la unidad tributaria en términos porcentuales en los términos descritos en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem e intereses moratorios, según lo establecido en el artículo 66 del citado Código.

En fecha 03 de octubre del 2007, la recurrente interpuso el Recurso Jerárquico, y la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT mediante Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010 0699, de fecha 23 de noviembre del 2010, lo declaró parcialmente con lugar, con el siguiente dispositivo:

1) En uso de las atribuciones conferidas en los artículos 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 236 del Código Orgánico Tributario, procedió a convalidar la nulidad relativa que afectaba el Acta de Reparo, antes identificada, y, en consecuencia aplicó a la sociedad civil ALCARAZ CABRERA VASQUEZ, la multa prevista en el artículo 111 del antes señalado Código, en concordancia con lo previsto en el Parágrafo Segundo del artículo 94 eiusdem; multa que se aplica en su término medio, es decir, de 112,5% del impuesto omitido, resultante en la cantidad de Bs. 3.988.170,00.

2) Declaró extinguida, por pago, la deuda tributaria por concepto de intereses moratorios.

3) Desechó las eximentes de responsabilidad penal tributaria, aducidas por la recurrente, en base al contenido del artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario y al artículo 171, numeral 3, de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

4) Desechó el alegato atinente a la aplicación de multas a los integrantes de la sociedad civil fiscalizada.

5) Desechó lo atinente a la violación del principio de irretroactividad, consagrado en el artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Inconforme con la anterior decisión, en tiempo hábil ejerció recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. - De la recurrente:

   Destacan los apoderados judiciales de la actora, que su representada ejerció el correspondiente Recurso Jerárquico alegando, entre otros particulares, que el acto estaba viciado en virtud de habérsele configurado el vicio de falso supuesto de derecho, pues no se había configurado ningún allanamiento, pues la presentación de Declaraciones Sustitutivas no fue como consecuencia ni de las objeciones contenidas en el acta de reparo, ni de las situaciones determinadas en la fiscalización, sino por la constatación de errores involuntarios subsanados mediante la consignación de las Declaraciones de Rentas correspondientes a los periodos fiscalizados. En este sentido manifiestan la apreciación errónea, por parte de la Administración Tributaria, en la Resolución Culminatoria de Fiscalización Aceptación Parcial del Reparo y Pago del Tributo omitido, del artículo 185 y 186 del Código Orgánico Tributario; y, a pesar de ello, insistió en validar el vicio de falso supuesto, en perjuicio de su representada, modificando la sanción impuesta no solo por la cuantía sino además en el fundamento de la misma, vulnerando así los mas esenciales principios que rigen la actividad administrativa.

   Agregan que se le violo tanto el derecho a la defensa, así como también el debido proceso, trayéndole como consecuencia la nulidad absoluta del acto administrativo, al pretender la Administración Tributaria, ampararse en la potestad convalidatoria, validando de esta manera el vicio que no pudiese subsanarse, dictando un nuevo acto administrativo de naturaleza sancionatoria, sin respetar el iter procedimental que debe seguirse en cualquier procedimiento administrativo y más aun en aquellos de naturaleza sancionatoria.

   Señala la improcedencia de la multa impuesta, no solo por las erradas apreciaciones desde el inicio del procedimiento administrativo, con la configuración de un supuesto allanamiento, para cambiar de parecer posteriormente, tampoco es la multa aplicable es la establecida en el articulo 110 en el Código Orgánico Tributario, puesto que el pago efectuado por la contribuyente, lo hizo de manera involuntaria, previa a cualquier actuación por parte de los fiscales designados para tales efectos.

   Insisten en la improcedencia de la multa, por cuanto el procedimiento de fiscalización que dio lugar Acta de Reparo Nº GRTICE-RC-DF-0725-2006-29, en materia de Impuesto Sobre la Renta para los ejercicios fiscales 01/10/2002 al 30/09/2003, 01/10/2003 al 30/09/2004, y 01/10/2004 al 30/09/2005, fue practicada a la Sociedad Civil Alcaraz Cabrera Vázquez, mas no a los socios de la misma, aunado que a los fines de la determinación de la obligación tributaria, solo se toma en cuenta los resultados de las operaciones realizadas por la referida sociedad civil.

   Partiendo de estas premisas, fundamentan su alegato en los artículos 7 y 10 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, para resumir que las sociedades civiles, constituyen entes transparentes desde el punto de vista del impuesto sobre la renta, vale decir, no son contribuyentes de este tributo pues solo ostentan la condición de responsables de las obligaciones de los socios derivadas de las actividades que desarrollan a través de tal figura asociativa.

   Invocan, para su defensa, la eximente de responsabilidad prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, relativa al error de derecho excusable, explicando que la omisión involuntaria en la partida de conciliación fiscal, derivó del hecho de que para el cierre del ejercicio fiscal existían cobranzas sin identificar, lo que obedece a que algunos de los receptores de los servicios prestados por la sociedad civil realizan sus pagos a través de transferencias o depósitos en instituciones financieras que no logran ser inmediatamente identificados, por lo que hasta tanto se conoce su origen no son descontados de las cuentas por cobrar a efecto de determinar los ingresos cobrados y los no cobrados al cierre, lo cual puede implicar un aumento de la renta neta gravable a ser declarada, como ocurrió en los ejercicios fiscalizados.

   Demanda asimismo, le sea aplicada la eximente de responsabilidad consagrada en el numeral 3 del artículo 171 del Código Orgánico Tributario, atendiendo, además a contextos jurisprudenciales, por cuanto el reparo que dio origen a la sanción impuesta derivó, exclusivamente, de los datos contenidos en las declaraciones presentadas por la contribuyente, mas no de omisiones determinadas por la fiscalización o de fuentes distintas a la información suministrada por la actora.

   Luego de indicar criterios jurisprudenciales sobre el tema, tal como lo establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia 1426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: Walt D.C.V., C.A., la recurrente denuncia la inconstitucionalidad de la aplicación del valor ajustado de la Unidad Tributaria para cuantificar sanciones pecuniarias, debiendo ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación y no para el momento de la emisión del acto administrativo contentivo de la sanción.

2. - De la Administración Tributaria:

   Respecto a la nulidad absoluta del acto recurrido por vulnerar el derecho a a la defensa y al debido proceso, en virtud de la errónea interpretación del alcance de la potestad convalidatoria que ostenta la Administración Pública, alega, que la contribuyente incurrió en error de conceptos al confundir el debido proceso con las potestades de la revisión de oficio de los actos administrativos cuyo procedimiento está legalmente establecido.

   Como corolario de ello, explica: siempre que los hechos existan, aunque la calificación jurídica realizada por la Administración no sea la correcta, este vicio podrá ser subsanado por la propia Administración, haciendo uso de la potestad correctiva y, en especial, de la potestad convalidatoria como un procedimiento administrativo.

   Con relación a la improcedencia de la sanción impuesta por tratarse de un pago voluntario no siendo consecuencia ni de las objeciones contenidas en el acta de reparo, ni de situaciones determinadas por la fiscalización, la Representación del Fisco rechaza tal aseveración, en virtud de las razones ya explicadas en el punto anterior, estando asentada en el acto administrativo contentivo en la Resolución objeto de impugnación en cuyo contenido se detalla en el expediente administrativo.

   A tenor de la improcedencia de la multa impuesta, por cuanto el procedimiento de fiscalización se inició en la sociedad civil y no en los socios que la conforman, asegura que la actuación fiscal llevada a cabo por la Administración Tributaria fue dirigida de manera exclusiva al presente sujeto pasivo, con la finalidad de corroborar la sinceridad de las Declaraciones Juradas de Rentas por ellas presentadas para los ejercicios fiscales antes indicados, puesto que en la Resolución Culminatoria de Aceptación Parcial del Reparo y Pago del Tributo Omitido Nº GRTICE-RC-DF-0725/2006-30-3304, de fecha 23 de agosto del 2007, contemplado así en el artículo 186 del Código Orgánico Tributario, se observó que la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, no le impuso sanción alguna o no denota la exigencia del pago de los intereses moratorios, a las distintas personas naturales que integran la Sociedad Civil fiscalizada sino, por el contrario la destinataria de dicho acto administrativo en su condición de Responsable Solidaria es la Sociedad Civil ALCARAZ CABRERA VASQUEZ (actualmente R.V. &Asociados), y se le instó de distribuir a dichos conceptos a los socios que la integran; todo ello según, basamento jurídico contemplada en el artículo 10 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en concordancia con su artículo 35 de su Reglamento.

   Así, la representante de la Administración Tributaria, rechazó el alegato de la recurrente, explicando que la imposición de la multa fue aplicada por contravención y exigió la determinación de los intereses moratorios adeudados por la demora en el pago del impuesto, todo ello de conformidad con lo dispuesto al artículo 111 y 66 del Código Orgánico Tributario, al sujeto pasivo fiscalizado, es decir a la Sociedad Civil Alcaraz Cabrera Vázquez, en su condición de responsable solidario para el pago de los mencionados conceptos.

   Conforme a la eximente de responsabilidad, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, textualmente expone:

   …, no queda claro como la contribuyente pudo cometer para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01-01-2002 al 30-09-2003, un error contable en el registro de sus ingresos brutos que le generó la omisión del pago de (sic) Impuesto sobre la Renta en cabeza de cada una de las personas naturales que conforman esa Sociedad Civil para el año 2003, por la cantidad total de Bs.F 1.058.057,93, el cual califica de `error de hecho excusable` cuando su objeto social conforme a la Cláusula Tercera de la última reforma integral de sus Estatutos Sociales acordada en Asamblea Extraordinaria de Socios y Principales, celebrada el 28 de junio de 2002, es precisamente `….(…) la prestación de servicios inherentes a la profesión de la Contaduría Pública y ramas conexas, tanto a personas naturales como jurídicas, privadas o públicas, entre u organismos del poder público centralizado o descentralizado. Entre los servicios propios del objeto y giro de la Sociedad se encuentran: auditorias de estados financieros, asesorías de negocios, revisión de sistemas de contabilidad e información, asesoría contable tribtuarias, entre otros servicios`

   Señala, con relación a la eximente de responsabilidad prevista en el artículo 171, numeral 3 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, argue su improcedencia y advierte que la misma procedería en todo caso cuando la fiscalización no haga modificaciones a los datos suministrados por el contribuyente en su declaración, de tal manera que, al constatar dichos datos con los libros o soportes contables y demás registros, observe que no se cumple con algún requisito exigido legalmente para ser tomado en cuenta a los efectos de la determinación del enriquecimiento gravable, no así cuando existen objeciones a aquellos datos, provenientes de fuentes diferentes, extrañas a dicha declaración de rentas, y que por ende configuren omisiones voluntarias de rentas u ocultamientos dolosos de enriquecimientos gravables.

   Bajos estos lineamientos, expresan que los ajustes realizados de manera voluntaria por la contribuyente, a sus Declaraciones Juradas de Rentas Representadas en fecha 02 de noviembre del 2006, para los ejercicios fiscales investigados, los mismos no tuvieron origen en las objeciones fiscales que le fueron formuladas en el cuerpo del Acta de Reparo, ya que el mismo es de mero trámite adquiriendo eficacia en una fecha posterior, por ende considera no pueden aplicarle la eximente de responsabilidad penal tributaria ya que la recurrente cometió la mencionada actividad sin que mediara emplazamiento alguno por parte de la Administración Tributaria Regional en los términos exigidos en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario.

   Finalmente, atinente al vicio de inconstitucionalidad por aplicación del valor de la unidad tributaria para cuantificar sanciones pecuniarias por ilícitos cometidos con anterioridad, emplea para su defensa los Principios de Legalidad y Tipicidad, así como también jurisprudencia emanada de la Sala Político-Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia, en la Sentencia Nº 01729, del 04 de julio de 2008, caso; “Quintas Leonor” ratificando las decisiones, de fechas 13 de agosto del 2002, 29 de octubre del mismo año y 28 de julio del 2004, fallos nº 1064 ”Almacenadora Mercantil, C.A.”, en las cuales fueron determinadas algunas precisiones respecto a la jurisdicción y competencia ejercidas por los Jueces de lo Contencioso Tributario y sobre la potestad que ostentan los mismos, como órganos administradores de Justicia, así como también para desaplicar disposiciones legales violatorias del sistema de la constitucionalidad en casos concretos.

   De este modo, insiste que, en el presente caso, no ha sido configurado ni la denegatoria del artículo 94 del Código Orgánico Tributario del 2001, ni la declaratoria de inconstitucionalidad por el órgano judicial competente, por la cual no procedió la vigencia y obligatoriedad de la aplicación de la misma norma por parte de la Administración Tributaria y, por ende, la actuación de su mandante acorde y ajustada a derecho.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   En virtud del contenido del acto administrativo impugnado y de las alegaciones formuladas en su contra por los apoderados judiciales de la recurrente, el thema decidendum de la presente causa, se contrae en determinar i) violación el derecho a la defensa y al debido proceso ii) Improcedencia de la sanción impuesta por tratarse de un pago voluntario iii) Improcedencia de la multa impuesta por los socios de la sociedad civil iv) Improcedencia de la sanción impuesta por haberse configurado la eximente de responsabilidad civil prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario relativa al error de hecho excusable v) Configuración de la eximente de responsabilidad consagrada en el artículo 171 numeral 3 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta vi) Inconstitucionalidad por la aplicación del valor ajustado a la Unidad Tributaria.

   En el presente caso, la recurrente de autos trata de enervar el contenido del acto administrativo impugnado, indicando el acto recurrido como una decisión convalidatoria, violatoria del Derecho a la Defensa y al Debido Proceso, con respecto a las razones por las cuales se le calificó de haberse allanado al Acta de Reparo No. GRTICE-RC-DF-0725/2006-29, cuando el mismo no se había configurado, pues la presentación de Declaraciones Sustitutivas, realizadas por la sociedad mercantil, no fue consecuencia ni de las objeciones contenidas en la citada acta, ni de las situaciones que fueron determinadas en la fiscalización, sino mas bien por la constatación de errores involuntarios, subsanados mediante ratificación de las Declaraciones de Rentas correspondientes a los periodos revisados.

   Por su parte, la representación del ente emisor difiere del anterior argumento y afirma la participación de la recurrente en las etapas del proceso en el Recurso Jerárquico.

   Así las cosas, el Derecho a la Defensa y al Debido Proceso deben entenderse como la oportunidad para el encausado o presunto agraviado de que se oigan y analicen oportunamente sus alegatos y pruebas. En consecuencia, existe violación del derecho a la defensa cuando el interesado no conoce el procedimiento que pueda afectarlo, se le impide su participación o el ejercicio de sus derechos, o se le prohíbe realizar actividades probatorias.(Vid. sentencia Nº 00965 de fecha 02 de mayo de 2000 (Exp. número 12396) dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia)

   Bajo esta perspectiva, el Derecho a la Defensa debe ser considerado no solo como la oportunidad para el ciudadano encausado o presunto infractor, de que se oigan sus alegatos, sino como el derecho de exigir del Estado el cumplimiento previo a la imposición de toda sanción, de un conjunto de actos o procedimientos destinados a permitirle conocer con precisión los hechos que se le imputan y las disposiciones legales aplicables a los mismos, hacer oportunamente alegatos en su descargo y promover y evacuar las pruebas que obren en su favor.

   Bajo ese contexto, la constatación que la Administración Tributaria realiza sobre unos hechos para ser calificados jurídicamente según la normativa regente, para la producción de un acto administrativo, está sometido bajo la verificación de los hechos realmente ocurridos, sin distorsionar u omitir su enlace y la significación del hecho punible realizada por parte Administración, así como también en el tipificar tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso en concreto, aplicándole al contribuyente la consecuencia jurídica pertinente, por ende cuando el Órgano Administrativo actúa de esa manera, se hallará en una perfecta correspondencia de entre los hechos acaecidos en la realidad en donde genéricamente ha sido prevista y regulada por el ordenamiento jurídico manifestando así, la voluntad de la norma y el cumplimiento del órgano que actúa en nombre de ella, sin la configuración de vicio alguno, en donde el mismo desvirtuase la actuación administrativa de los causes fijados por el legislador.

   En razón de todo cuanto antecede, radica cierta y principalmente en el hecho de que la Administración ejerce potestades conferidas a ella y correlativamente invade la esfera jurídica objetiva de los particulares, con el fin último de satisfacer intereses colectivos, sin caer jamás en la arbitrariedad, respetando los hechos y el derecho encauzada a la consecución de los objetivos claros que legitiman su proceder.

   En dado caso que la Administración haya incurrido en un error, ya sea por haber constatados hechos que nunca existieron o habiéndose identificado claramente yerran en su calificación, o habiendo constatado hechos realmente existentes con una correcta clasificación, haya una equivocación en la aplicación de la norma jurídica, sin lugar a dudas la Administración Tributaria estaría en presencia de un falso supuesto de hecho o derecho que acarraría la nulidad relativa o absoluta del acto, siempre que los hechos existan, aunque la calificación jurídica realizada no sea la correcta, este vicio podrá ser subsanado por la propia Administración, haciendo uso de la potestad de autotutela y en especial de una potestad convalidatoria, expresado en el artículo 81 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos:

   Artículo 81. La administración podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan.

   Siendo la figura de la convalidación, una presunción de validez de los actos administrativos cuya figura jurídica utiliza su basamento en el principio de conservación de los actos administrativos, regida por una serie de técnicas prevista por el propio legislador dando una consagración positiva a la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por ende el saneamiento o perfeccionamiento de los actos administrativos anulables, a traves de la potestad convalidatoria, es un mecanismo de validación de los actos sin que salgan de su mundo jurídica.

   De las observaciones precedentes, este Órgano Jurisdiccional considera que en el presente caso, la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales al decidir el Recurso Jerárquico, en el uso de sus potestades de revisión de oficio de los actos administrativos, procedió a convalidar el vicio de falso supuesto de derecho al interpretar erradamente el articulo 185 y 186 del Código Orgánico Tributario, luego de encuadrar la presentación de las Declaraciones Sustitutivas bajo la figura del allanamiento, advirtiendo –a requerimiento de la recurrente-, que la temporalidad de su consignación no se ajusta a los supuestos descritos en este último dispositivo, trayendo la nulidad relativa del acto administrativo, según el basamento establecido en artículo precedente.

   De esta manera, no se evidencia la violación al derecho a la defensa y al debido proceso alegada por la contribuyente, ya que ésta los accionó y la Administración Tributaria, en base a ello pudo subsanar el error por ella incurrido en Resolución Culminatoria de Fiscalización, Aceptación Parcial del Reparo y Pago del Tributo Omitido Nº GRTICE-RC-DF-0725/2006-30-3304, de fecha 23 de agosto de 2007. Motivo por el cual, este Tribunal declara improcedente la denuncia de la recurrente sobre ese tenor. Así se declara.

   En armonía con la declaratoria anterior, si bien es cierto que la contribuyente presentó las correspondientes declaraciones sustitutiva del Impuesto sobre la Renta y, consecutivamente, realizó el pago voluntario del impuesto omitido, de manera voluntaria, no lo es menos que, previa a las mismas, se iniciaba la tramitación de un procedimiento d determinación, pues éstas fueron corregidas luego del requerimiento practicado por la fiscalización; razón por la cual debe descartarse el fundamento de la sanción impuesta de acuerdo con lo establecido en el artículo 110 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

   Ahora bien, como ha sido declarado y como insiste la recurrente, la consignación de los recaudos sustitutivos en comentario, traen como consecuencia la imposición de la sanción de la fue objeto, de conformidad al artículo 111 eiusdem, la resultante entre el 25% y el 200%, como lo establece el enunciado del articulo, equivalente al 112,5% del tributo omitido. Asi se declara.

   Sostiene la recurrente la improcedencia de la sanción aplicada a los socios por cuanto el procedimiento de fiscalización se inició exclusivamente respecto a la sociedad civil, aunado a que a los fines de la determinación de la obligación tributaria solo fueron tomados en cuenta los resultados de las operaciones realizadas por ALCARAZ CABRERA VASQUEZ (actualmente R.V. & Asociados).

   Por su parte, la representación del Fisco Nacional advierte que la destinataria de la Resolución Culminatoria de Fiscalización y Aceptación Parcial del Reparo y Pago del Tributo Omitido, ya identificada, es la sociedad civil fiscalizada, en su condición de responsable y en el texto de ese acto administrativo se le insta a distribuir dichos conceptos a los socios que la integran, todo ello con base al contenido del artículo 10 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el artículo 35 de su Reglamento.

   Referente a este alegato, de acuerdo al contenido del artículo 7 literal c, de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en concordancia con el 10, de la misma Ley, efectivamente, este Órgano Jurisdiccional aclara que, en el caso de las Sociedades con nombre colectivo, en comandita simple, a las comunidades o a cualquier diferente sociedad de personas, el grupo de socios, en principio no están sujetos al impuesto al pago del impuesto sobre la renta por sus enriquecimientos netos, en razón de que el gravamen se cobrara en cabeza de los socios o comuneros, pero estarán sometidas al régimen de la Ley para la determinación de sus enriquecimientos, así como a las obligaciones de control y fiscalización legalmente establecidas y responderán solidariamente del pago del impuesto que, con motivo de las participaciones corresponda pagar a sus socios o comuneros.

   De esta manera, si bien la fiscalización se inició en las instalaciones de la sociedad civil ALCARAZ CABRERA VASQUEZ (actualmente R.V. & Asociados, como ente responsable de la sociedad de personas que la integran, tal como dispone el artículo 10 mencionado, ello no le impide ser sometida a procedimientos de control y fiscalización; solo que, como en el caso de autos y así lo dispone la Resolución Culminatoria de Fiscalización Aceptación Parcial del Reparo y Pago del Tributo Omitido No. GRTICE-RC-DF-0725/2006-30-3304 del 23 de agosto de 2007 y ratificado en la Resolución recurrida, la Administración Tributaria la insta para que el monto de los accesorios liquidados sea distribuido entre los socios que allí nombra. En consecuencia, se rechaza dicho alegato. Así se decide.

   Invoca la recurrente haber incurrido en la eximente de responsabilidad penal del error de hecho y derecho excusable, prevista en el artículo 84, numeral 4 del Código Orgánico Tributario, respecto a las multas impuestas por contravención, sobre las diferencias de impuesto determinadas por un error contable en el registro de sus ingresos brutos que generó la omisión del pago del Impuesto Sobre la Renta.

   Sobre el tema, la abogada fiscal insiste en lo desacertado de la defensa toda vez que el objeto social de la Sociedad Civil es precisamente la prestación de servicios inherentes a la profesión de la Contaduría Pública y ramas conexas, tanto a personas naturales como jurídicas, privadas o públicas, entre u organismos del poder público centralizado o descentralizado.

   La mayoría de la doctrina tanto patria como extranjera está conteste en indicar que el error de derecho procede cuando a pesar de que una persona frente a una situación determinada, manteniendo un comportamiento normal, razonable y prudente incurre en una determinada omisión o falta.

   De lo indicado se puede extraer sin ningún tipo de dificultad, que el error de hecho y derecho excusable invocado por la accionante, cuando el infractor haya demostrado que procediendo con buena fe, cometió un error específico y no por falsedad consciente ni por negligencia.

   Observa esta Juzgadora, en consonancia con el argumento de la parte recurrida que, de la revisión de las actas y demás recaudos incursos en el expediente judicial como en el administrativo, la actora realiza actividades inherentes a la profesión de contaduría pública y ramas conexas, cuya pericia profesional no admite, salvo prueba en contrario, la comisión de errores de esa naturaleza, incluso detectados por ella misma.

   Por consiguiente, este Tribunal estima la procedencia de las sanciones pecuniarias impuestas a la contribuyente y no a lugar causa eximente alguna. Así se declara

   Exhorta la aplicación de la circunstancia eximente de responsabilidad penal tributaria, contenida en el artículo 171 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta de 2001, pretendiendo excluir de la aplicación de la Ley Penal Tributaria únicamente los casos en que el reparo se basa en los datos asentados en la declaración.

   Sobre el punto, valga mencionar el criterio de la Alzada al respecto, en sentencias No. 2172 del 14 de noviembre de 2000 y No. 2209 del 21 de noviembre de 2000, entre otras:

   …debe considerarse que la reiterada Jurisprudencia, tanto de los Tribunales de Instancia como de la extinta Corte Suprema de Justicia, ha sostenido que la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en la norma supra citada, procede en todo caso en que la fiscalización no haga modificaciones a los datos, tanto singulares como globales, suministrados por el contribuyente, bajo juramento, en el correspondiente formulario de declaración de rentas; de tal manera que al verificar aquellos datos con los libros o soportes contables y demás registros, observe que aún habiéndose efectivamente realizado la operación que origina el egreso o ingreso declarado, no se cumple en él algún requisito exigido legalmente para ser tomado en cuenta, a los efectos de la determinación del enriquecimiento gravable.

   En tanto que dicha eximente no procede cuando existen objeciones a aquellos datos, que provienen de fuentes distintas, extrañas a dicha Declaración de Rentas y que, por ende, configuran omisiones voluntarias de rentas, u ocultamiento doloso de enriquecimientos gravables.

   De acuerdo con el precitado dispositivo legal, se le quita punibilidad al hecho cuando los reparos se formulan exclusivamente sobre la base de datos suministrada por el contribuyente en sus declaraciones de rentas y, en consecuencia, provienen básicamente de la simple revisión y verificación detallada que realice el fiscal actuante en los libros y registros contables de la contribuyente, de las partidas y datos que aparecen en las referidas declaraciones, siendo irrelevante el hecho de que el funcionario se haya trasladado o no al domicilio de la contribuyente a los efectos reparados.

   (Destacado del Tribunal).

   Conforme a lo expresado este Tribunal considera que el reparo formulado tuvo su origen en datos suministrados, inicialmente, por la recurrente que ameritaron la revisión de los libros contables, estados financieros, la solicitud de información a entidades bancarias, etc, Incluso, luego de la presentación de las declaraciones sustitutivas, la misma recurrente aportó a los funcionarios fiscales un cuadro denominado de “reconciliación de las partidas de conciliación”, que necesariamente debió ser revisadas con los instrumentos contables pertinentes.

   En resumen, como puede observarse, no se configura la eximente de responsabilidad penal consagrada en el articulo 171 numeral 3 del la Ley de impuesto Sobre la Renta. Así se declara.

   Afirma la recurrente la inconstitucionalidad de la aplicación del valor de la unidad tributaria en la multa impuesta, al tiempo que corresponde la regente al momento del pago de la obligación tributaria por ella efectuado, el 02 de junio de 2006.

   Así, en un caso similar al de autos, en el que se alegó la improcedencia de la aplicación del valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se dictó el acto que impone la sanción, por supuestamente constituir una violación del principio de irretroactividad de la ley y de legalidad tributaria en lo que a sanciones se refiere; la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, a través de la sentencia N° 01426, del 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C. S.A., señaló lo siguiente:

   (…) esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario (sic) de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.). (Omissis)

   En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que ´en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Índice de Precios al Consumidor (IPC) del Área Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo… (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

   Se trata, ha afirmado la Sala ‘como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario’, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma, con relación al cálculo efectuado a las sanciones de multas formulados por el organismo fiscal nacional recaudador con base a la unidad tributaria de Veinticuatro Mil Setecientos Bolívares (Bs. 24.700), expresados hoy en Veinticuatro Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 24,70). Así se declara.

   (Resaltado añadido)

   Por su parte, la supra transcrita sentencia, ha dejado claro que, en los casos en que “el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, [la] sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador”.

   En razón de lo expuesto, a juicio de este Tribunal, el valor de la unidad tributaria que debía tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa es la vigente al momento cuando la contribuyente efectuó el pago de la obligación principal, es decir, para el año 2006, es decir de Bs. 33.600,00 (Bs.F 33,60), establecida en la G.O. No. 38.350 del 04 de enero de 2006; pues, como se aprecia de los autos, el 02 de junio de 2006, la Sociedad Civil ALCARAZ CABRERA VASQUEZ (actualmente R.V. & Asociados, presentó las Declaraciones Sustitutivas de Rentas, correspondientes a los ejercicios comprendidos entre el 01-10-2002 al 31-09-2003; 01-10-2003 al 30-09-2004 y 01-10-2004 al 30-09-2005, y pagó ante la Taquilla del Banco Industrial de Venezuela, ubicada en la sede de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital; en consecuencia, la Administración Tributaria debe recalcular la multa impuesta en atención a los términos dictados en este fallo. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil RODRIGUEZ VELAZQUEZ & ASOCIADOS, contra la Resolución Nº SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2010-0699 de fecha 23 de noviembre de 2010, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en materia de Impuesto Sobre la Renta; y, en virtud de la presente decisión resuelve:

Primero

Se ordena a la Administración Tributaria recalcular la multa impuesta a la contribuyente, en atención a los términos en que se dictó el presente fallo.

La presente decisión tiene apelación, por cuanto su cuantía excede de las quinientas Unidades Tributarias (500 U.T.).

No hay condenatoria en costas procesales a las partes, en virtud de no haber sido ninguna de ellas totalmente vencida en esta causa.

Publíquese, Regístrese y Notifíquese a la ciudadana Procuradora General de la República de conformidad con lo previsto en los artículos 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, Administración Tributaria y contribuyente, de acuerdo a lo señalado en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintidós (22) días del mes de enero de 2014. Años 203º de la Independencia y 154º de la Federación.

La Juez,

M.Y.C.L.

La Secretaria Suplente,

L.Y.P.R..

La anterior decisión se publicó en su fecha a las 12:14 p.m.

La Secretaria Suplente,

L.Y.P.R..

Asunto AP41-U-2011-000138.-

MYC/lpyr.-