Decisión nº 1359 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 25 de Junio de 2014

El 06 diciembre de 2012 el INCES emitió el acta de reparo n° 0001-12-0311 por Bs. 3º3.991,00 por aportes insolutos del 2% establecidos en el numeral 1 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), correspondiente a los periodos comprendidos entre el tercer trimestre de 2010 y el tercer trimestre de 2012.

El 02 de enero de 2013 el contribuyente presentó escrito al INCES en el cual anuncia que pagó bajo protesta la totalidad del reparo fiscal formulado a través del acta de reparo n° 0007-12-0311.

El 21 de enero de 2013 el contribuyente presentó escrito al INCES en el cual anuncia que pagó bajo protesta la totalidad del reparo fiscal formulado a través del acta de reparo n° 0007-12-0311.

El 05 de febrero de 2013 la contribuyente presentó escrito de descargos contra el acta de reparo n° 0007-12-0311.

El 30 de abril de 2013 el INCES emitió la resolución n° 283-2013-04-183 en la cual confirmó el reparo por Bs. 303.991,00 y determinó intereses de mora y sanciones por Bs. 110.521,90.

El 10 de junio de 2013 la contribuyente pagó bajo protesta el reparo por Bs 110.521,90.

El 11 de julio de 2013 la contribuyente interpuso ante este Tribunal recurso contencioso tributario de nulidad contra la resolución n° 283-2013-04-183.

El 26 de julio de 2013 el Tribunal dio entrada al recurso y le asignó el n° 3080. Se libraron las notificaciones de ley y se solicitó al INCES el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.

El 18 de febrero de 2014 el alguacil consignó la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al INCES.

El 06 de marzo de 2014 el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La administración del INCES no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por diez (10) días de despacho según lo previsto en el artículo 269 eiusdem.

El 21 de marzo de 2014 la apoderada judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas.

El 24 de marzo de 2014 se venció el lapso de promoción de pruebas, el Tribunal ordenó agregar el escrito presentado por la apoderada judicial de la contribuyente de conformidad con el artículo 110 del Código de Procedimiento Civil aplicable supletoriamente y se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se inició el lapso de 3 días de despacho para la oposición a la admisión de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 31 de marzo de 2014 se dictó auto de admisión de pruebas y se inició el lapso de 20 días de despacho para la evacuación de pruebas de conformidad con el artículo 270 del Código Orgánico Tributario.

El 05 de mayo de 2014 venció el lapso de promoción de pruebas, el Tribunal dejó constancia que las partes no hicieron uso de su derecho y se inició el término de quince (15) días de despacho para la presentación de informes de conformidad con lo artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

El 26 de mayo de 2014 venció el término para presentar los informes, el Tribunal ordenó agregar el escrito presentado en esa misma fecha por la contribuyente y dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 de Código Orgánico Tributario.

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

De la admisibilidad del presente recurso contencioso tributario

lapso de interposición

Alega la contribuyente que el acto objeto de impugnación se interpuso de conformidad con lo establecido en el artículo 259, del numeral 1° del Código Orgánico Tributario.

Legitimación activa

La contribuyente aduce que la resolución impugnada dictada por el INCES lesiona sus derechos subjetivos como Asociación Civil, toda vez que a través de ese acto se ratificó el reparo fiscal el cual le impuso la multa y se le exigió el pago de los intereses moratorios.

Legitimidad del representante

El apoderado judicial de la concurrente ejerció el recurso contencioso tributario en nombre y representación de la Asociación Civil

Otras causales de admisibilidad

Expresa la contribuyente que cumplió con todos los requisitos establecidos en el artículo 340 del Código de Procedimiento Civil y, además, las razones de hecho y de derecho en que se fundamento el recurso contencioso tributario esta debidamente expresado en el artículo 260 del Código Orgánico Tributario

Afirma la contribuyente que: “…LA RESOLUCIÓN IMPUGNADA SE ENCUENTRA VICIADA DE NULIDAD ABSOLUTA, TODA VEZ QUE LA GERENCIA DE TRIBUTOS DEL INCES INCURRIÓ EN EL VICIO DE FALSO SUPUESTO DE HECHO Y DE DERECHO AL RATIFICAR EN TODAS Y CADA UNA DE SUS PARTES EL ACTA DE REPARO Y, POR TANTO, EL REPARO FISCAL FORMULADO A LA ASOCIACIÓN CIVIL POR CONCEPTO DE APORTES DEL 2% AL INCES CORRESPONDIENTES AL PERÍODO REPARADO. ELLO EN VIRTUD QUE A EFECTOS DE SU RATIFICACIÓN, LA GERENCIA DE TRIBUTOS DEL INCES ERRÓNEAMENTE DECLARÓ QUE MI REPRESENTADA “NO ES UNA ASOCIACIÓN SIN FINES DE LUCRO” Y, EN CONSECUENCIA, ERRÓNEAMENTE DECLARÓ QUE MI REPRESENTADA ES SUJETO PASIVO EN CALIDAD DE “CONTRIBUYENTE” DE LOS APORTES DEL 2% AL INCES, DEJANDO ASÍ DE APLICAR LA NORMA CONTENIDA EN EL ARTÍCULO 17 DE LA LEY DEL INCES, APLICABLE RATIONE TEMPORIS AL PERÍODO REPARADO, QUE LA EXCEPTÚA DE LA OBLIGACIÓN DE DECLARAR Y PAGAR LOS APORTES DEL 2% AL INCES…”. (Negrilla, mayúsculas y subrayado de ellos).

La contribuyente alega que la asociación civil es una institución sin ánimo de lucro, la cual tiene por objeto impartir educación principalmente a los hijos de sus miembros tal como se evidencia en los artículos 1 y 3 de los estatutos, los cuales establecen:

Artículo 1. “El nombre es la asociación es ASOCIACIÓN CULTURAL INTERNACIONAL, pudiendo utilizar la denominación COLEGIO INTERNACIONAL CARABOBO, la cual es una organización sin fines lucrativos, domiciliada en la ciudad de Valencia, Estado Carabobo de la República Bolivariana de Venezuela”

Artículo 3. “El objeto de la Asociación consiste en atender como propósito principal la educación y enseñanza de los hijos de los miembros, de sus empleados o representantes y la de otros estudiantes admitidos conforme a las reglas del Instituto, con la más amplia capacidad de realizar todos los actos que sean necesarios o conducentes a sus fines. Aunque la Asociación no tiene fines de lucro, ello no impide que pueda realizar actividades lucrativas como medio para alcanzar sus fines propios, pero en ningún caso distribuirá dividendos, utilidades o beneficios entre sus Miembros, y en caso de disolución su patrimonio tampoco se distribuirá entre sus Miembros, sino que deberá pasar a otra u otras instituciones sin fines de lucro con objeto social similar, conexo o afín de acuerdo con lo previsto en el Capítulo VIII (…)”.

Todo lo anterior explicado de conformidad con el artículo 19 del Código Civil.

Señala la contribuyente que de conformidad con la norma contenida en el artículo 17 de la Ley del INCES, la asociación queda exceptuada de la obligación de contribuir con el aporte del 2% al INCES previsto en el artículo 15 eiusdem y, por tanto, de la obligación de cotizar al INCES el 2% del total del salario normal pagado a los trabajadores, ya que esta es una asociación sin fines de lucro, la cual desarrolla principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal.

Así mismo la contribuyente indica que es inconstitucional e ilegal la pretensión del INCES de exigirle a la Asociación Civil el pago del 2%, al cual no está sujeta por disposición legal, quedando exceptuada de su declaración y pago, por lo cual considera violotario al principio de la legalidad tributaria previsto en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y en el artículo 3 del Código Orgánico Tributario.

III

ALEGATOS DEL INCES

La administración del INCES emitió la resolución administrativa n° 283-2013-04-183 al contribuyente, de conformidad con lo establecido en el articulo 127 del Código Orgánico Tributario, mediante la cual se revisaron los libros, registros contables y demás documentos relacionados con las obligaciones tributarias contenidas en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (INCES) correspondiente al periodo comprendido desde 3er trimestre del año 2010 al trimestre del año 2012. De la revisión fiscal se determino sobre base cierta la existencia de aportes insolutos del 2%.

Se levantó el acta de reparo n° 0007-12-0311 de 06 de diciembre de 2012 de conformidad con el artículo 183 del Código Orgánico Tributario, por la cantidad de bolívares trescientos tres mil novecientos noventa y un bolívares sin céntimos (Bs. 303.991,00) por concepto de aportes insolutos del 2% establecidos en el numeral 1 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (INCES) normativa vigente a partir del 3er trimestre del año 2008.

Se verificó luego de ser revisados los libros contables, que la contribuyente esta obligada a cancelar los aportes establecidos por el INCES y por ello, se procedió a gravar las partidas correspondientes a sueldos y salarios, vacaciones y utilidades, asi como también se pudo determinar el incumplimiento de deberes formales y materiales, ya que la empresa no es una asociación sin fines de lucro y a partir del 3er trimestre del año 2008 con la entrada en vigencia del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en su artículo 14 señala que todas aquellas formas asociativas están obligadas a realizar los aportes al Instituto.

La contribuyente reconoció mediante el pago efectuado de 12 diciembre de 2012 el tributo omitido, posteriormente se procedió a calcular los intereses moratorios causados, por no haber cumplido con su obligación dentro de este lapso conforme a lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente.

Constatado el hecho de la aceptación del reparo y pago del tributo por la contribuyente, según lo dispuesto en el artículo 186, en concordancia con el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente. Se procedió a la aplicación de sanción de multa por la cantidad de treinta mil trescientos noventa y nueve bolívares con diez céntimos (Bs. 30.399,10) equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido.

En consecuencia, la contribuyente quedo obligada adicionalmente a pagar la cantidad de de bolívares ochenta mil ciento veintidós con ochenta céntimos (Bs. 80.122,80) por concepto de sanciones e intereses moratorios, para un total Bs. 110.521,90.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

En virtud del contenido del acto administrativo impugnado dictado por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), así como del examen de las objeciones formuladas en su contra por la representación judicial de la Asociación Cultural Internacional, el Tribunal observa que en este caso concreto la controversia se circunscribe a determinar si la contribuyente que se califica de asociación sin fines de lucro es o no aportante el INCES.

El Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en su artículo 14 señala:

Artículo 14. Del Patrimonio del Instituto. El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del salario normal, pagado al personal que trabaja para personas naturales y jurídicas, de carácter industrial o comercial y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, no pertenecientes a la República, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones de fin de año, pagadas a los obreros y empleados, y aportadas por éstos, que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, con la indicación de la procedencia.

3. Los aportes provenientes de la Ley de Presupuesto y los aportes extraordinarios que le asigne el Ejecutivo Nacional.

4. Los bienes, derechos y acciones de cualquier naturaleza que le sean transferidos, adscritos o asignados por el Ejecutivo Nacional.

5. Las transferencias y los ingresos provenientes de órganos de cooperación internacional, de acuerdo a las normas vigentes para tal efecto.

6. El producto de las multas impuestas por el incumplimiento de las obligaciones señaladas por el presente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley.

7. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al Instituto.

8. Los demás aportes, ingresos o bienes destinados al cumplimiento de la misión y objetivos del Instituto, percibidos por cualquier otro título legal.

(Subrayado por el Juez).

A su vez, los artículos 15 y 17 eiusdem expresan:

Artículo 15. Todas las personas naturales y jurídicas, así como todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, que dan ocupación a cinco (5) o más trabajadores, están en la obligación de cotizar ante el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista el dos por ciento (2%) del total del salario normal, pagado a los trabajadores que les presten servicios.

Queda prohibido el descuento de cualquier cantidad de dinero a las y los trabajadores para el cumplimiento de la obligación establecida en el numeral 1 del artículo anterior.

Son contribuyentes del aporte señalado en el numeral 2 del artículo anterior, los obreros y empleados que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y quienes se desempeñen en todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional.

Artículo 17. Quedan exceptuados de los aportes establecidos en el artículo 15 del presente Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley los órganos y entes del Estado, los medios de producción de propiedad colectiva, cooperativas, fundaciones, unidades económicas asociativas, cajas rurales y mutuales, unidades productivas familiares, empresas de producción social, empresas de cogestión, bancos comunales, unidades comunales de producción y cualquier otro tipo de asociación sin fines de lucro y que desarrolle los principios y valores de la economía social, solidaria, participativa y comunal. (Subrayado por el Juez).

Observa el Juez que los artículos 1 y 3 de los estatutos de la Asociación Cultural Internacional que corre inserto en los folios 60 y siguientes, expresa:

Artículo 1. El nombre de la Asociación es ASOCIACIÓN CULTURAL INTERNACIONAL, pudiendo utilizar la denominación COLEGIO INTERNACIONAL DE CARABOBO, la cual es una organización sin fines lucrativos, domiciliada en la ciudad de Valencia, Estado Carabobo… (omissis).

Artículo 3. El objeto de la Asociación consiste en atender como propósito principal la educación y enseñanza de los hijos de los Miembros, de sus empleados y representantes y de otros estudiantes admitidos conformes a las reglas del instituto, con la más amplia capacidad para realizar todos los actos que sean necesarios o conducentes de sus fines. Aunque la Asociación no tiene fines de lucro, ello no impide que pueda realizar actividades lucrativas como medio para alcanzar sus fines propios, pero en ningún caso distribuirá dividendos, utilidades o beneficios entre sus Miembros, y en caso de disolución su patrimonio tampoco se distribuirá entres sus Miembros, sino que deberá pasar a otra u otras instituciones sin fines de lucro con objeto social similar, conexo o afín de acuerdo con lo previsto en el Capítulo VIII. Igualmente la Asociación podrá realizar todas las actividades relacionadas con su objeto principal de conformidad con las leyes de Venezuela, sin más limitaciones que las derivadas de su propia naturaleza.

La disyuntiva planteada se concreta a definir si la Asociación Cultural Internacional es sin fines de lucro a pesar de que pueda ejercer actividades lucrativas y que está o no exceptuada de ser aportante al INCES.

La contribuyente fue registrada por ante la Oficina Subalterna del Registro del Distrito Valencia (en la actualidad Oficina de Registro Principal del estado Carabobo el 04 de octubre de 1957, bajo el n° 13, folio 24, tomo 04, protocolo 1°.

Son sociedades sin fines de lucro (o de fines no económicos) aquellas agrupaciones colectivas unitarias que, aún poseyendo bienes para cumplimiento de sus fines, no se propone la ganancia como objetivo, y menos el lucro. A esta especie pertenecen las cooperativas, las proveedurías, las asociaciones de toda índole: religiosas, políticas, deportivas, literarias, etc. (Diccionario de Derecho Usual de G. Cabanellas).

Los aportantes al INCES siempre han estado vinculados de forma directa con el desempeño de actividades económicas de naturaleza mercantil. Esto permite afirmar que sólo las actividades realizadas con fines de lucro y no las sociedades civiles sin fines de lucro que tienen su causa en el desempeño de una industria o comercio, o en una actividad de servicio que sea afín con cualquiera de éstas, en tanto actividad de naturaleza mercantil o de interposición en el tráfico económico, han sido objeto de la obligación de hacer aportes al INCES, sin que tenga este Tribunal conocimiento que actividades de naturaleza civil hayan sido incluidas en Venezuela por esta vía en calidad de aportantes.

Por otra parte, las actividades de naturaleza cultural jamás han tenido naturaleza mercantil, el Código de Comercio, publicado en Gaceta Oficial n° 475 Extraordinario del 26 de julio de 1955, establece de forma expresa cuáles actividades son en Venezuela consideradas de naturaleza mercantil al enumerar, en su artículo 2, todas las actuaciones económicas que según el legislador nacional son actos objetivos de comercio, y al señalar, en su artículo 3, que se repuntan como actos subjetivos de comercio cualesquiera otros contratos y cualesquiera otras obligaciones de los comerciantes, si no resulta lo contrario del acto mismo, o si tales contratos y obligaciones no son de naturaleza esencialmente civil.

Tal regulación mercantil permite afirmar, que todos los demás actos o negocios jurídicos cuyo objeto sea valorable económicamente que no puedan ser subsumidos en ninguno de los dispositivos legales referidos, bien porque no sean actos objetivos de comercio, bien porque no sean realizados por comerciantes o bien porque aun siendo comerciante el sujeto que la realiza cae en alguna de las excepciones contenidas en el artículo 3, son de naturaleza esencialmente civil y, por tanto, se encuentran regulados por las disposiciones del Código Civil, como es el caso de la Asociación cultural internacional, que en sus estatutos prohíbe especialmente la distribución de dividendos entre sus miembros.

Es importante señalar que la concepción histórica del impuesto sobre actividades lucrativas obliga a entender cuando se trata de servicios, que se refiere a servicios conexos a actividades industriales y comerciales, pues es ese tipo de actividad, en definitiva, la que genera verdadera riqueza, al extremo que doctrinariamente el beneficio económico que se obtiene de cada una de ellas se denominan de forma diferente si se trata de una u otra.

Por otra parte, se desprende de los propios estatutos de la Asociación que está compuesto por miembros asociados principales integrados por un grupo importante de empresas y de miembros asociados vitalicios también compuesto por instituciones privadas, religiosas y sociedad civiles, que se trata de una sociedad civil sin fines de lucro. Así se declara.

Como consecuencia del análisis previo, este Tribunal declara improcedente exigir por parte del INCES a la Asociación Cultural Internacional los aportes del 2% establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCES. Así se decide.

Una vez constatado por el Tribunal que la contribuyente pagó bajo protesta el monto del reparo, tiene derecho a solicitar y obtener la repetición o reintegro de lo pagado bajo protesta, utilizando los medios legales establecidos en el Código Orgánico Tributario. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la abogada E.M.C., en su carácter de apoderada judicial de la ASOCIACIÓN CULTURAL INTERNACIONAL, asociación civil sin fines de lucro encargada de la dirección y operación del COLEGIO INTERNACIONAL DE CARABOBO, contra el acto administrativo contenido en la resolución administrativa n° 283-2013-04-183 del 30 de abril del 2013, emanada del INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), mediante la cual sancionó a la contribuyente por la cantidad de bolívares ciento diez mil quinientos veintiún con noventa céntimos (Bs. 110.521,90) por concepto de sanciones e intereses moratorios de conformidad con lo establecido en los artículos 186 y 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario por aportes insolutos del 2% establecidos en el numeral 1 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), correspondiente a los periodos comprendidos entre el tercer trimestre de 2010 y el tercer trimestre de 2012 en adición al reparo de bolívares trescientos tres mil novecientos noventa y uno (Bs. 303.991,00), para un total del reparo de bolívares cuatrocientos catorce mil quinientos doce con noventa céntimos (Bs. 414.512,90).

2) IMPROCEDENTE la pretensión del INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), de incluir a la ASOCIACIÓN CULTURAL INTERNACIONAL como aportante.

3) PROCEDENTE el derecho de la ASOCIACIÓN CULTURAL INTERNACIONAL a solicitar y obtener la repetición o reintegro de lo pagado bajo protesta, utilizando los medios legales establecidos en el Código Orgánico Tributario.

4) NULA y sin efecto legal alguno la resolución administrativa n° 283-2013-04-183 del 30 de abril del 2013, emanada del INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), mediante la cual sancionó a la contribuyente por la cantidad de bolívares ciento diez mil quinientos veintiún con noventa céntimos (Bs. 110.521,90) por concepto de sanciones e intereses moratorios de conformidad con lo establecido en los artículos 186 y 111 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario por aportes insolutos del 2% establecidos en el numeral 1 del artículo 14 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), correspondiente a los periodos comprendidos entre el tercer trimestre de 2010 y el tercer trimestre de 2012 en adición al reparo de bolívares trescientos tres mil novecientos noventa y uno (Bs. 303.991,00), para un total del reparo de bolívares cuatrocientos catorce mil quinientos doce con noventa céntimos (Bs. 414.512,90).

Notifíquese mediante oficio de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese a la Contralora General de la República. Líbrense las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado. En esta misma fecha se publicó la anterior sentencia.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veinticinco (25) día del mes de junio de dos mil catorce (2014). Año 204° de la Independencia y 155° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G..

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.M.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular,

Abg. M.S.M.

Exp. Nº 3080

JAYG/dt/am