Decisión nº 1161 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 22 de Octubre de 2012

El 23 de febrero de 2006, la Alcaldía del Municipio Valencia emitió la resolución N° 163/2006 designó a la funcionaria M.G., cédula de identidad N° 13.322.229 para realizar auditoria fiscal a la Cooperativa Perfect Pistons Limitada, R. L.

El 03 de marzo de 2006 la contribuyente fue notificada de la resolución N° 163/2006.

El 07 de abril de 2006, la Alcaldía del municipio Valencia emitió el Acta Fiscal N° AF/2006/175 en la cual determinó que la contribuyente no tiene licencia para ejercer actividades económicas en dicho municipio y omitió la declaración de los ingresos brutos originándose impuestos no liquidados por Bs. 77.110.264,00 e intereses moratorios de Bs. 17.371.989,00.

El 18 de abril de 2006 la contribuyente fue notificada del Acta Fiscal N° AF/2006/175.

El 05 de octubre de 2006, la Alcaldía del Municipio Valencia emitió resolución N° RL/2006-10-401 en la cual determinó que: 1) la contribuyente no tiene licencia para ejercer actividades económicas en dicho municipio; 2) omitió la declaración de los ingresos brutos originándose impuestos no liquidados por Bs. 77.110.264,00 e intereses moratorios de Bs. 17.371.989,00; 3) multa por bolívares seis millones setecientos mil sin céntimos 6.720,00, lo cual determina un monto total del reparo por bolívares fuertes ciento un mil doscientos con veinticinco céntimos (BsF. 101.200,25).

El 18 de octubre de 2006 la contribuyente fue notificada de la resolución N° RL/2006-10-401.

El 08 de noviembre de 2006 la contribuyente ejerció recuso de reconsideración ante la Alcaldía del municipio Valencia contra la resolución N° R/L 2006-10-401.

El 21 de junio de 2007 la alcaldía del municipio Valencia dictó la Resolución N° RRC/2007-06-044 en la cual decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente y mediante la cual sancionó a la contribuyente y le impuso un reparo total de Bs.101.202.253,00 en materia de impuestos a las actividades económicas.

El 27 de junio de 2007 la contribuyente fue notificada de la Resolución N° RRC/2007-06-044.

El 17 de julio de 2007 la contribuyente interpuso recurso jerárquico contra la Resolución N° RRC/2007-06-044.

El 21 de noviembre de 2008 la Alcaldía del municipio Valencia dictó la Resolución N° DA/756/08 en la cual confirmó el reparo por BsF. 101.202,25.

El 08 de junio de 2011 la contribuyente fue notificada de la resolución N° DA/756/08.

El 15 de junio de 2011 la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario de nulidad contra la Resolución N° DA/756/08.

El 10 de agosto de 2011, se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado al expediente el N° 2729. Se ordenaron las notificaciones de ley y se solicitó al SENIAT el expediente administrativo conforme al artículo 264 del Código Orgánico Tributario.

El 14 de noviembre de 2010 el Alguacil consignó la última de las notificaciones de Ley correspondiendo en esta oportunidad al Síndico Procurador del municipio Valencia.

El 21 de noviembre de 2011 el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto de conformidad con el artículo 267 del Código Orgánico Tributario. La representación municipal no formuló oposición a la admisión del recurso. Quedó el juicio abierto a pruebas por 10 días de despacho de conformidad con el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

El 25 de noviembre de 2011 el tribunal dio por recibido oficio procedente de la Sindicatura Municipal de la Alcaldía del municipio Valencia el cual remite copias certificadas del expediente administrativo.

El 06 de diciembre de 2011, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que las partes no hicieron uso de este derecho y se fijó el término para la presentación de informes.

El 06 de enero de 2012 la representante judicial de la Alcaldía del municipio Valencia presentó su escrito de informes.

El 16 de enero de 2012 vencido el término para la presentación de los informes, el tribunal ordenó agregar el expediente el presentado por la alcaldía del Municipio Valencia. La otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapso de 60 días continuos para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

El 19 de marzo de 2012 el tribunal dictó auto en el cual difiere el pronunciamiento de la sentencia y fijó un lapso de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La contribuyente afirma que la resolución de la alcaldía que nombra a la Lic. M.G. para realizar la auditoria fiscal no tiene indicación alguna de los periodos fiscales a los cuales iba dirigida la fiscalización. Por este motivo solicita la nulidad de la resolución con base en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario.

Aduce el sujeto pasivo el vicio de inmotivación por no contener la resolución DA/756/08 del 21 de noviembre de 2008, la expresión sucinta de los hechos, en contravención al artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no contiene los razonamientos de hecho y las argumentaciones de derecho que le llevaron a emitir dicha decisión administrativa y adicionalmente, no valoró ninguna de las razones de hecho y de derecho alegadas por la contribuyente en el recurso jerárquico. Aduce también que el acto administrativo incurre en falta de motivación ya que no establece en modo alguno en que consiste el lucro obtenido por la cooperativa.

La contribuyente afirma que es una asociación civil que no persigue fines lucrativos según el Decreto con Fuerza de Ley Especial de Asociaciones Cooperativas N° 1.440 del 30 de agosto de 2001.

Alega igualmente el sujeto pasivo el vicio de falso supuesto de la administración tributaria cuando alega que no está exenta del pago de los impuestos municipales ya que se considera una asociación civil sin fines de lucro. Esta situación ha sido reconocida por la administración tributaria municipal en el acto administrativo de efectos particulares N° 048-04 del 28 de enero de 2004.

Tal como lo establece la Ley de Impuesto sobre la Renta en el numeral 11 del artículo 14, las sociedades cooperativas cuando operen bajo las condiciones generales fijadas por el ejecutivo nacional están exentas de dicho impuesto, en concordancia con el contenido en el artículo 20 de su reglamento.

El sujeto pasivo rechaza las sanciones y los accesorios, puesto que como lo accesorio persigue a lo principal, al ser declarados nulos los actos impugnados también lo son las sanciones.

III

ALEGATOS DEL MUNICIPIO VALENCIA

La contribuyente inició actividades en el municipio Valencia sin haber obtenido previamente la licencia de actividades económicas y no presentó las declaraciones juradas de ingresos brutos durante el periodo fiscal que va desde l 1 de diciembre de 2003 hasta el 31 de diciembre de 2005. Su actividad económica es la fabricación de pistones enmarcada dentro del código 384205 Fabricación de partes y repuestos de vehículos automotores.

La fiscalización determinó los ingresos brutos sobre base cierta con base a las declaraciones de impuesto al valor agregado cotejadas con las facturas de ventas y notas de crédito y débito, resultando en un impuesto causado y no liquidado de BsF. 77.110,26, intereses moratorios por BsF. 17.371,99 y multa por BsF. 6.720.000,00 para un total del reparo por BsF. 101.202,53.

La administración tributaria municipal afirma que el instrumento jurídico que regula el periodo fiscal auditado a la Cooperativa Perfect Pistons Limitada es la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000 y el Título V de la misma referido a las exenciones y exoneraciones no señala a las cooperativas como exentas ni con posibilidad de exoneración.

La administración tributaria municipal afirma que las cooperativas no son ni fundaciones ni sociedades civiles, sino empresas que tienen un objetivo económico, pero que se diferencia de la empresa mercantil en el sentido que la ganancia no parte de la explotación del trabajo, sino del capital.

En este caso según lo dispuesto en el artículo 89 de la Ley Especial de Asociaciones Cooperativas y sus numerales, específicamente el 11 se establecen la exención de impuestos nacionales directos, tasa y contribuciones especiales y derechos registrales, en los términos previstos en la ley que rige la materia y en las disposiciones de dicha ley especial y en la parte infine se exhorta a los estados y municipios a contribuir a la promoción y protección que de las cooperativas hace el Estado a través de la ordenanza creada al efecto. La ordenanza in comento no establece la exención ni la exoneración de las cooperativas.

Las exoneraciones al ser dispensas totales o parciales otorgadas por el ciudadano alcalde en los casos previstos en la ordenanza, no operan de pleno derecho, requiriéndose la presentación de una solicitud previa que contenga los requerimientos necesarios para su procedencia.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, analizados los argumentos de la recurrente Asociación Civil Cooperativa Perfect Pistons Limitada, RL., y de la representación del SENIAT y leído los fundamentos de la resolución recurrida, este tribunal luego de apreciar y valorar los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, observa que la litis se circunscribe si la contribuyente como cooperativa está exenta de impuestos municipales.

La contribuyente afirma en su defensa que en el acto administrativo de efectos particulares N° 048-04 del 28 de enero de 2004 emandado del Departamento de Industria y Comercio del municipio Valencia se le reconoce la categoría de exenta.

El artículo 73 del Código Orgánico Tributario dispone:

Artículo 73. Exención es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria, otorgada por la ley especial tributaria.

Exoneración es la dispensa total o parcial del pago la obligación tributaria, concedida por el Poder Ejecutivo en los casos autorizados por la ley.

Del artículo 73 se desprende que la exoneración debe estar prevista en una ley (u ordenanza) y debe ser concedida por el poder ejecutivo (en este caso el poder municipal).

Por otro lado, el argumento de la contribuyente de que está exento del impuesto sobre la renta no es necesariamente un indicativo de que también lo está en materia municipal.

El artículo 89 de la Ley Especial de Asociaciones Cooperativas establece:

Artículo 89. El Estado, mediante los organismos competentes, realizará la promoción de las cooperativas por medio de los siguientes mecanismos:

1. El apoyo a los planes de desarrollo que las cooperativas y organismos de integración elaboren y presenten.

2. El establecimiento de sistemas de formación y capacitación y de prácticas cooperativas, en todos los niveles y expresiones del sistema educativo nacional, público y privado, así como en los centros de trabajo, y en las expresiones organizativas de la sociedad, como soporte para la promoción de la cultura, de la participación responsable y de la solidaridad.

3. El reconocimiento y la acreditación de la acción educativa que realicen las cooperativas y en especial las cooperativas de carácter educativo, cuando se cumplan los requisitos de la normativa que regula la materia.

4. El estímulo a todas las expresiones de la Economía Social y Participativa, particularmente las cooperativas.

5. El impulso a la participación de los trabajadores y la comunidad en la gestión de las empresas públicas y privadas, mediante fórmulas cooperativas, autogestionarias o cogestionarias.

6. La difusión amplia, por los diferentes medios de comunicación, de experiencias nacionales e internacionales de organización de la población, para enfrentar la solución de sus problemas, mediante cooperativas y otras empresas asociativas.

7. La realización de compras de bienes y servicios, con preferencia a las cooperativas.

8. El establecimiento de preferencias en las concesiones que el Estado otorgue para actividades productivas y de servicios que realicen las cooperativas.

9. El establecimiento de condiciones legales, sociales y económicas que faciliten el desarrollo y fortalecimiento de los sistemas financieros propios de las cooperativas.

10. El fortalecimiento de los fondos que los entes financieros del sector público y privado destinen al financiamiento cooperativo y el establecimiento de condiciones preferenciales en el otorgamiento de todo tipo de financiamiento.

11. La exención de impuestos nacionales directos, tasas, contribuciones especiales y derechos registrales, en los términos previstos en la ley de la materia y en las disposiciones reglamentarias de la presente Ley.

12. En igualdad de condiciones, las cooperativas serán preferidas por los institutos financieros y crediticios del Estado; de igual manera se preferirá a las cooperativas en la adquisición y prestación de bienes y servicios por parte de los entes públicos.

13. El fortalecimiento de los sistemas y mecanismos de protección social que desarrollen el Sector Cooperativo y las cooperativas.

    Los estados y municipios, con el fin de contribuir con la promoción y protección que de las cooperativas hace el Estado, y, en consideración del carácter generador de beneficios colectivos de estas asociaciones, en sus leyes y ordenanzas, establecerán disposiciones para promover y proteger a las cooperativas en coherencia con lo establecido en esta Ley.

    (Subrayado por el Juez).

    Es evidente que la exención contenida en la ley in comento establece sólo la exención de impuestos nacionales directos, es decir que entre los impuestos no exentos están los indirectos y también los municipales y estadales y está claro que toda disposición sobre los impuestos municipales lo remite a las ordenanzas.

    El artículo 78 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del 23 de agosto de 2000 dispone:

    Artículo 78. Quedan exentos del pago del impuesto establecido en esta Ordenanza.

    (…)

7. Las Fundaciones y Sociedades Civiles sin fines de lucro exentas del pago de impuesto sobre la renta.

   (…)

   La contribuyente cumple con estar exenta del impuesto sobre la renta de conformidad la Ley Especial de Asociaciones Cooperativas, pero falta por definir sin cumple con la característica de sociedad civil sin fines de lucro. La normativa aplicable es la siguiente:

   Artículo 2°. Las cooperativas son asociaciones abiertas y flexibles, de hecho y derecho cooperativo, de la Economía Social y Participativa, autónomas, de personas que se unen mediante un proceso y acuerdo voluntario, para hacer frente a sus necesidades y aspiraciones económicas, sociales y culturales comunes, para generar bienestar integral, colectivo y personal, por medio de procesos y empresas de propiedad colectiva, gestionadas y controladas democráticamente.

   (Subrayado por el Juez).

   Este artículo no define a las cooperativas como sociedades sin fines de lucro.

   Artículo 4°. Los principios cooperativos son lineamientos por medio de los cuales las cooperativas ponen en práctica sus valores son: 1º) asociación abierta y voluntaria; 2º) gestión democrática de los asociados; 3º) participación económica igualitaria de los asociados; 4º) autonomía e independencia; 5º) educación, entrenamiento e información; 6º) cooperación entre cooperativas; 7º) compromiso con la comunidad. Las cooperativas se guían también por los principios y criterios de las experiencias y los procesos comunitarios solidarios que son parte de nuestra cultura y recogen la tradición solidaria ancestral que ha conformado nuestro pueblo.

   (Subrayado por el Juez).

   Este artículo demuestra la naturaleza económica de las cooperativas junto con otras características, lo cual evidencia que no es una asociación sin fines de lucro.

   Artículo 31. El trabajo en las cooperativas es responsabilidad y deber de todos los asociados y deberá desarrollarse en forma de colaboración sin compensación económica, a tiempo parcial o completo, con derecho a participar en los excedentes que se produzcan por todos en la cooperativa. El trabajo de los asociados debe ser reconocido y valorado en cada una de sus modalidades.

   Artículo 35 Los asociados que aportan su trabajo tienen derecho a percibir, periódicamente, según su participación en la cooperativa, según lo que prevean los estatutos o reglamentos internos, anticipos societarios a cuenta de los excedentes de la cooperativa.

   Artículo 54. El excedente es el sobrante del producto de las operaciones totales de la cooperativa, deducidos los costos y los gastos generales, las depreciaciones y provisiones, después de deducir uno por ciento (1%) del producto de las operaciones totales que se destinará a los fondos de emergencia, educación y protección social por partes iguales.

   De los excedentes, una vez deducidos los anticipos societarios, después de ajustarlos, si procediese, de acuerdo a los resultados económicos de la cooperativa, el treinta por ciento (30%) como mínimo se destinará:

1. Diez por ciento (10%) como mínimo, para el fondo de reserva de emergencia que se destinará a cubrir situaciones imprevistas y pérdidas.

2. Diez por ciento (10%) como mínimo, para el fondo de protección social que se utilizará para atender las situaciones especiales de los asociados trabajadores y de los asociados en general.

3. Diez por ciento (10%) como mínimo, para el fondo de educación, para ser utilizado en las actividades educativas y en el sistema de reconocimiento y acreditación.

   La asamblea o reunión general de asociados podrá destinar el excedente restante a incrementar los recursos para el desarrollo de fondos y proyectos que redunden en beneficio de los asociados, la acción de la cooperativa y el sector cooperativo y podrán destinarlos para ser repartidos entre los asociados por partes iguales como reconocimiento al esfuerzo colectivo o en proporción a las operaciones efectuadas con la cooperativa, al trabajo realizado en ella y a sus aportaciones.

   Cuando una cooperativa tenga pérdidas en su ejercicio económico éstas serán cubiertas con los recursos destinados al fondo de emergencia, si éste fuera insuficiente para enjugarlas, deberán cubrirse con las aportaciones de los asociados.

   (Subrayado por el Juez).

   Como se puede observar, el excedente (diferencia entre ingresos y gastos), se reparte entre todos los asociados, lo cual no es otra cosa que la demostración de que no es una asociación sin fines de lucro. No especifica en ninguna parte de la ley que se trata de una sociedad civil sin fines de lucro, por lo cual este tribunal declara que las cooperativo tiene entre una de sus finalidades el lucro (excedente de ingresos, gastos y deducciones) además de que debe aplicar los principios de contabilidad generalmente aceptados, por todo lo cual el Juez declara que la Asociación Civil de Cooperativas Perfect Pistons Limitada, R.L. no es una sociedad civil sin fines de lucro. Así se decide.

   El artículo 79 de la ordenanza del 23 de agosto de 2000 dispone:

   Artículo 79. El Alcalde podrá otorgar exoneración total o parcial del pago del impuesto previsto0 en esta ordenanza, a quines realicen las siguientes actividades:

1. Actividades benéficas

2. Actividades ecológicas

3. Actividades deportivas no profesionales

4. Empresas nacionales o extranjeras que incorporen bienes o insumos de tecnología de punta en los trabajos de transportes masivos en sistemas subterráneos y /o superficiales (metros, tranvía, trolebuses).

5. Empresas que se dediquen a fabricar en el Municipio Valencia productos con tecnología de punta en el ramo de partes eléctricas y/o electrónicas para computadoras, celulares, satélites, equipos médicos quirúrgicos.

6. Empresas que tengan por objeta la construcción y venta de viviendas enmarcadas dentro de lo previsto en la Ley de Política Habitacional (…).

   No escapa a la observación el argumento de la contribuyente de que la alcaldía le otorgó en el año 2004 el beneficio de exoneración. Al respecto verifica este juzgador el Oficio N° 048-04 (folio133) está suscrito por la Jefe del Departamento de Industria y Comercio y no por el Alcalde, por lo cual carece de valor y además se fundamente en el artículo 78 de la ordenanza que claramente requiere que las exoneraciones las otorgue el Alcalde.

   Por otro lado, la funcionaria hace una serie de consideraciones sobre la naturaleza no lucrativa de la contribuyente que como hemos demostrado no se ajustan a la realidad, por lo cual este juzgador declara tal oficio sin efecto legal alguno. Así se decide.

   La contribuyente afirma que la resolución de la alcaldía que nombra a la Lic. M.G. para realizar la auditoria fiscal no tiene indicación alguna de los periodos fiscales a los cuales iba dirigida la fiscalización. Por este motivo solicita la nulidad de la resolución con base en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario.

   No obstante, en el acta fiscal N° AF/2006-175 del 07 de abril de 2006 (folio 22), notificada a la contribuyente el 18 de abril de 2006 (folio 21), claramente se especifica que el periodo investigado es el correspondiente a los años 2003, 2004 y 2005 y en el recurso de reconsideración ejercido por la contribuyente (folio 39), esta claramente demostró que conoció cuales periodos se investigaron y ejerció plenamente su derecho a la defensa en todos los recursos que le permite la ley, por lo cual el Tribunal considera que la omisión del requisito en el nombramiento de la fiscal no menoscabó en ningún momento los derechos de la contribuyente. Así se declara.

   Aduce el sujeto pasivo el vicio de inmotivación por no contener la resolución DA/756/08 del 21 de noviembre de 2008, la expresión sucinta de los hechos, en contravención al artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no contiene los razonamientos de hecho y las argumentaciones de derecho que le llevaron a emitir dicha decisión administrativa y adicionalmente, no valoró ninguna de las razones de hecho y de derecho alegadas por la contribuyente en el recurso jerárquico. Aduce también que el acto administrativo incurre en falta de motivación ya que no establece en modo alguno en que consiste el lucro obtenido por la cooperativa.

   En relación con el vicio de inmotivación planteado por la contribuyente, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

   En el caso bajo análisis, el acto administrativo contiene los alegatos de hecho y de derecho, tanto en el acta fiscal como en las diversas resoluciones dictadas por la alcaldía del municipio Valencia, que le permitió a la contribuyente defenderse con amplitud en el escrito de reconsideración, jerárquico y contencioso tributario interpuestos, puesto que en ellas se puede leer con todo detalle el contenido, los fundamentos y todos los aspectos de las infracciones cometidas por la contribuyente que en resumen se concretan al cambio de clasificación de actividades económicas y si los ingresos brutos producto de esta actividad deben formar parte o no de la base imponible excluyendo los no cobrados, para efectos del impuesto a las actividades económicas El juez con base en estos razonamientos descarta la pretensión de inmotivación aducida por la contribuyente. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano W.R.H., en su carácter de apoderado judicial de ASOCIACIÓN CIVIL COOPERATIVA PERFECT PISTONS LIMITADA, R.L., contra el acto administrativo contenido en la resolución Nº DA/756/08 del 21 de noviembre de 2008, emanada de la Alcaldía del MUNICIPIO V.d.E.C., mediante la cual determinó un reparo en materia de impuesto a las actividades económicas por bolívares fuertes ciento un mil doscientos con veinticinco céntimos (BsF. 101.200,25).

   2) CONDENA al pago de las costas procesales a ASOCIACIÓN CIVIL COOPERATIVA PERFECT PISTONS LIMITADA, R.L. en una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto del reparo, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión mediante oficio al Síndico Procurador de la Alcaldía del municipio V.d.e.C. con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente, a la Alcaldía del municipio V.d.e.C. y al Contralor General de la República, así mismo notifíquese mediante boleta a ASOCIACIÓN CIVIL COOPERATIVA PERFECT PISTONS LIMITADA, R.L. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintidós (22) día del mes de octubre de dos mil doce (2012). Año 202° de la Independencia y 153° de la Federación.

   El Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G..

   La Secretaria Titular,

   Abg. M.S.M.

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Titular,

   Abg. M.S.M.

   Exp. Nº 2729

   JAYG/dt/mg