Decisión nº 2248 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Junio de 2015

La Resolución SNAT/INTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01, fue dictada por el Jefe de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Region Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con ocasión a la verificación fiscal del cumplimiento de deberes formales por parte de la Sociedad Mercantil ARGOTEC, C.A., la funcionaria actuante entre otros particulares, indicó que los libros de ventas no cumplen con los requisitos por cuanto elabora un libro de ventas por separado para la serie “A” y otro para la serie “B”.

Con fundamento a lo antes expuesto la Administración Tributaria mediante Resolución SNAT/INTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01, procedió de acuerdo a lo previsto en el artículo 102 (numeral 2) del Código Orgánico Tributario, a aplicar la sanción de clausura temporal del establecimiento por un plazo de tres (3) días continuos y sanción por la cantidad de 25 unidades tributarias.

Por desacuerdo con el pronunciamiento anterior, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario.

III

ALEGATOS DEL ACCIONANTE

El apoderado judicial de la contribuyente ARGOTEC, C.A., manifestó en el escrito recursorio lo siguiente:

Vicio de procedimiento y consecuente violación del derecho a la presunción de inocencia

Que “Las anteriores norma se traducen en una garantía del administrado según la cual no se puede tener a nadie como culpable, en tanto su culpabilidad no haya sido legalmente declarada, es decir, no procede la ejecución de una sanción, sin antes haber sido declarada firme la vía judicial o administrativa”.

Que “De manera que ejercido el derecho a la defensa del sujeto indiciado, la Administración, a través de medios de prueba concretos, pertinente y legales, atendiendo a las razones y defensas esbozadas por el sujeto, determina, sin lugar a duda, la culpabilidad del sujeto indiciado, es decir, que la culpabilidad de un sujeto solamente puede ser establecida luego de un procedimiento contradictorio, de lo contrario se estaría violando, el derecho constitucional a la presunción de inocencia”.

Que “…al caso concreto observamos que, a mí representa no se le otorgó un plazo para que pudiera presentar sus defensas y pruebas en contra de los hechos imputados y, en base a ello, pudiera, entonces, la Administración Tributaria declarar su culpabilidad, pues está encontró elementos suficientes para desvirtuar la presunción de inocencia, lo cual, evidentemente, no ocurrió, ya que se le presumió culpable y se le aplicó la sanción sin derecho probar y sin derecho al debido proceso”.

Que “Resulta pertinente destacar que, aún en los procesos de verificación, la Administración Tributaria debe observar las garantías mínimas (apertura, pruebas y decisión) para aplicar las sanciones procedentes. No obstante, en el caso de marras, la Administración Tributaria aplicó a mi representada la sanción de clausura del establecimiento y sanción pecuniaria de “veinticinco (25) unidades tributarias la cual se incrementará en cincuenta (50) unidades tributarias por cada la nueva infracción hasta un máximo de cien (100) unidades tributarias”, sin que mediera un lapso probatorio, por ende, debe presumirse su inocencia y, así esperamos sea declarado por ese jugador”.

Violación del derecho al debido proceso

Que “El debido proceso está presente en todas las relaciones jurídicas-administrativas donde se vaya a producir una incidencia administrativa, que afecte los derechos y garantías de un administrado y, es un derecho consustancial con el derecho a la defensa”.

Que “En este orden de ideas, el derecho a la defensa es una garantía constitucional prima facie, es decir, previa al proceso, que comience con el propio procedimiento o proceso (administrativo o judicial), pudiéndose invocar su violación cuando se inician aquellos erradamente, cuando deliberadamente o bien, de forma involuntaria, se adopta y aplica un iter procesal o procedimental que no se corresponde”.

Que “De tal manera que el debido proceso en sede administrativa conlleva el derecho que posee el administrado de ser notificado adecuadamente y que ello significa la iniciación del procedimiento, la identificación de la persona o personas presuntamente responsables; la exposición suscinta de los hechos motivantes, su posible calificación y las sanciones que pudiera corresponder, lo cual es de vital importancia para que el administrado pueda defenderse adecuadamente de los hechos que se le imputan, en el entendido que es precisamente el acto inicio o de apertura el que le es notificado al administrado para que este pueda defenderse con posterioridad”.

Que “En el marco de las reflexiones anteriores es evidente que, mi representada fue sancionada el mismo día de la verificación sin que se haya dado inicio el respectivo procedimiento administrativo en el cual se le garantizase su derecho constitucional a la defensa, es decir, nunca fue notificada que se encontraba incursa en supuestos fácticos que presuntamente pudieran constituir violación de lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario; tampoco se le notificó que podía ser sancionada con la clausura del establecimiento; no se lo le otorgaron plazos para que se presentara sus defensas y promoviera las pruebas que a bien estimara a su favor; lo cual se traduce en una flagrante violación al derecho constitucional al debido proceso y a la defensa en sede administrativa”.

Improcedencia de la sanción pecuniaria aplicada

Que “Conforme se circunstanció “supra”, en la misma oportunidad la verificación del cumplimiento de los deberes formales de los diversos tributos, a través de la documentación suministrada por mi representada, la funcionaria actuante levantó la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01, de fecha 6 de junio de 2011, por cuanto mi representada “registra en dos cuerpos distintos y por separado las facturas seriadas con la letra “A” y letra “B”, llevando un libro de ventas por separado para un mismo período de imposición, para cada una de las series, rompiendo con el orden cronológico de los mismos”, lo cual, según indicó en el mencionado acto administrativo que se impugna mediante el ejercicio este recurso, contraviene lo establecido en los artículos 8 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 70, 71, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento, así como lo dispuesto en los artículos 5 y 6 de la P.A.N.. 1.677 de fecha 14 marzo del 2003, pública en la Gaceta Oficial Nro. 37.661 de fecha 31 de marzo de 2003; incumpliendo sus deberes formales consagrado en el artículo 99 numeral 3, 145 número 1, literal “a” del Código Orgánico Tributario”.

Que “En este sentido, reiteramos, se impuso la sanción de clausura del establecimiento comercial de mi representada, por un término de tres (3) días continuos; además de la multa prevista en el segundo aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, por la cantidad de “veinticinco (25) unidades tributarias la cual se incrementará en cincuenta (50) unidades tributarias por cada nueva infracción hasta un máximo de cien (100) unidades tributarias”, sanción pecuniaria que se impugna con el ejercicio del presente recurso”.

Que “El contenido de esta norma se refiere al deber formal de llevar el libro de compras y el libro de ventas, en los cuales fueron debidamente suministrados por mi representa a la fiscal actuante, para los períodos impositivos noviembre de 2010 a abril 2011, sin que el artículo haga alusión alguna al supuesto incumplimiento de mi representada, cual es supuestamente “registra en dos cuerpos distinto y por separado las facturas seriadas por la letra “A” y letra “B” llevando un libro de ventas por separado para un mismo período de imposición, para cada una de las series, rompiendo con el orden cronológico de los mismos”.

Que “Como se puede observar de la reproducción de la n.d.A. 76 y 77 del Reglamento, que sirve de fundamento para la imposición de la sanción pecuniaria, el único aspecto vinculado con el supuesto incumplimiento de mi representada lo constituye, entendemos, el supuesto registro cronológico de las operaciones, habida cuenta que, según sostiene la funcionaria actuante, al registrar para un mismo período de imposición, en dos cuerpos distintos y por separado las facturas seriadas con letra “A” y letra “B”, rompe el orden cronológico de los mismos”.

Que “…llama la atención que la norma empleada por la fiscal actuante como fundamento para la clausura del establecimiento y la imposición de la multa pecuniaria, en virtud del presunto incumplimiento de un deber formal de mi representada, es precisamente el soporte legal que sustenta la actuación de Argote, C.A. para registrar cronológicamente, pero por separado (aún cuando ambos cuerpos de registro formen parte del mismo libro de ventas), las dos series de facturas que se emplean en las ventas del establecimiento”.

Que “Si se observa el libro de ventas de mi representada, el registro de las operaciones es realizado cronológicamente, por serie factura, es decir, existe un registro en orden cronológico en serie “A” y luego viene registro cronológico de la serie “B”, todo lo cual forma parte del mismo libro de ventas de un período de imposición fiscal, ello en virtud de las previsiones del Parágrafo Primero del Artículo 77 del Reglamento de la Ley de Impuestos al Valor Agregado, lo cual, acorde con la fiscal actuante, resulta penado con clausura y sanción pecuniaria”.

Que “…Es imperioso manifestar que el registro de las dos series “A” y “B”, por separado, pero siempre representando el orden cronológico y, formando un mismo libro de ventas, conforme lo exige el texto reglamentario, no entorpece la labor de la Administración Pública de vigilar y controlar, el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias, que sería el fin último de actividad revisora”.

Que “A tenor de todo lo expuesto, no encontramos prevista en ninguna norma legal o sublegal, el deber formal supuestamente incumplido con mi representada que le acarreó la clausura del establecimiento por tres (3) días, lo cual trae apareado los daños y perjuicios que esta situación causó a mi representada, así como la sanción pecuniaria de “veinticinco (25) unidades tributarias la cual se incrementará en cincuenta (50) unidades tributarias por cada nueva infracción hasta un máximo de cien (100) unidades tributarias”, siendo esta última la que se impugna mediante el ejercicio del presente recurso, por ende, no existe violación de ninguna de las normas citadas en la Resolución de marras, ni justificación de la arbitrariedad actuación de la Administración Tributaria, por el contrario, lo que es evidente es el completo apego de mi representada a la normas vinculadas con el registro de operaciones en el libro de ventas”.

Que “Acorde con esto, es claro que la funcionaria actuante forzó la aplicación de las normas y en franca desviación del sentido que el legislador le otorgó a todo el conjunto de normas legales y sublegales, procedió a la clausura del establecimiento e imposición de sanción pecuniaria, evidentemente improcedentes, incurriendo en desviación de poder y, lesionando derechos de mi representada”.

Indeterminación de la sanción pecuniaria aplicada

Que “Tal como se circunstanció “supra”, la fiscal actuante en la Resolución de Imposición de Sanción SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2001-2675-01, de fecha 6 de junio 2011, usurpando funciones del Jefe de la División de Fiscalización, ciudadano M.T.F.T., impuso a mi representada la multa prevista en el Segunda Aparte del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario, que se impugna con el ejercicio del presente Recurso, según indica el acto administrativo, convertidas en Bolívares al valor de las mismas para el momento del pago, conforme a lo previsto en el Parágrafo Primero del artículo 94 de la norma supra mencionada, sin perjuicio de las demás sanciones pecuniarias que se deriven del Procedimiento de Verificación”.

Que “El legislador, en la norma en estudio establece diversos supuestos, y concede cierta discrecionalidad al funcionarios que ha de aplicar la sanción y para ello debe ponderar las particularidades del caso, siendo esto supuestos: a) Multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por el ilícito cometido; b) Incremento en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), por cada nueva infracción y c) Un tope máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.) por los ilícitos cometidos”.

Que “En este sentido, la funcionaria fiscal actuante, insistimos, usurpando las funciones del Jefe de la División de Fiscalización, en la oportunidad de fijar la sanción pecuniaria, se limita únicamente a transcribir el enunciado general de la norma sancionatoria, sin establecer el límite aplicable a mi representada por el supuesto ilícito cometido (25, 50, 100 U.T.). Asimismo, si acudimos al Acta de Recepción y Verificación Inmediata de Deberes Formales Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2673-01, se lee en el punto 16, vinculado con los libros de ventas, que no cumplen con los requisitos, pero en ningún momento se deja constancia a que período de imposición corresponden, cuantos libros de ventas incumplen, etc. Tampoco encontramos un cuadro anexo a dicho acto administrativo que describa en forma detallada este tipo de información, a fin de dejar claramente establecido, identificado y motivado, el ilícito que genera la penalización con sanción pecuniaria”.

Que “Lo anterior situación acarrea un vicio un de inmotivación de los actos administrativos sancionatorios, en virtud de la aplicación de sanción pecuniaria, sin el establecimiento de su límite o señalamiento individual de los documentos que nos permitan conocer con certeza de donde proviene el incumplimiento, qua acarrea la multa”.

Que “Es precisamente ciudadano Juez, por la ausencia absoluta de expresión de los motivos o razones de la imposición de la multa, sin indicación de su límite y los periodos impositivos involucrados, prevista en la Resolución impugnada o en el Acto Administrativo que le sirve de fundamento (Acta de Recepción y Verificación Inmediata Deberes Formales), es que nombre de mi representada solicitamos a ese Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario, que anule el acto administrativo impugnado”.

IV

ALEGATOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

En la oportunidad procesal para la presentación de informes, el abogado sustituto del ciudadano Procurador General de la República, consignó escrito mediante el cual esgrimió a favor de los intereses patrimoniales de la República, los siguientes alegatos:

Sobre la violación del derecho a la defensa y a la presunción de inocencia que la recurrente denuncia respectó al procedimiento que dio lugar al acto administrativo tributario impugnada en este proceso

Que “El Código Orgánico Tributario prevé un procedimiento de “verificación” regulado en sus artículos 172 y 176, así como un procedimiento de “fiscalización y determinación” regulado en sus artículos 177 al 193, que permiten la Administración Tributaria, en el ejercicio de su facultad investigativa, actuar de dos formas distintas, la primera verificadora, y la segunda, determinativa”.

Que “De acuerdo a lo estatuido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria puede verificar las declaraciones presentadas por los sujetos pasivos de la relación jurídico impositiva a objeto de realizar los ajustes y liquidar las diferencias, o constatar el cumplimiento de los deberes formales y materiales, imponiendo las sanciones que hubiere lugar, en uno u otro supuesto”.

Que “Así pues, los sujetos pasivos de la obligación tributaria tienen certeza absoluta de cuáles son los documentos que debe aportar y qué requisitos deben cumplir para acreditar el cumplimiento de sus deberes formales, los cuales debe poder acceder o disponer en forma inmediata por efecto de las normas legales y reglamentarias que lo obligan a mantenerlos en todo momento dentro del establecimiento en el que ejecuta sus operaciones o actividades”.

Que “De modo pues, que, cuando se aplica la sanción en un “procedimiento de verificación”, se hace bajo la demostración o comprobación previa de que el sujeto pasivo infringió las disposiciones legales o reglamentarias que establecen deberes formales a su cargo, desvirtuándose de esta forma la “presunción de inocencia”, todo esto con los documentos por él aportados (o no suministrados) lo cual queda debidamente documentado en detalle en las Actas de Recepción, que están además suscritas por un representante del contribuyente y el funcionario debidamente autorizado, quedando así demostrada las certeza y veracidad de los hechos observados o constatados, pues –repetimos- la comprobación de los deberes formales es inmediata y se circunscribe al momento en que la prueba de cumplimiento es requerida y dentro del plazo concedido para presentarla”.

Que “En el caso sub-examine, la “verificación” dio lugar al acto administrativo tributario contenido en la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01, el cual se ajusta a las previsiones establecidas en los artículos 121, 172 y 173 del Código Orgánico Tributario, pues las referidas disposiciones otorgan a la Administración Tributaria la facultad para comprobar o constatar mediante esta forma de proceder, el cumplimiento de los deberes formales de los contribuyentes, agentes de retención y percepción, así como el imponer las sanciones a que haya lugar mediante decisión correspondiente que se notificará al sujeto pasivo”.

Que “De lo anterior se colige que la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01, es el resultado de la ejecución directa de la señalada autorización y por tanto totalmente ajustada al principio del “debido proceso” estatuido en los artículos 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela”.

Respeto a la supuesta improcedencia la sanción patrimonial aplicada, que la recurrente sostiene con fundamento a que el artículo 77 del Reglamento de Ley de Impuesto al Valor Agregado permite o autorizar a llevar por separado el Libro de Ventas en el caso que se utilicen series de facturas en un mismo establecimiento, es preciso indicar lo siguiente:

Que “El referido parágrafo refiero a la situación particular de los contribuyentes que realizan operaciones con consumidores finales sucursales bajo una contabilidad centraliza en una casa matriz o sede”.

Que “…la única circunstancia que justifica la utilización de series de facturas, es que el contribuyente realice operaciones en varios establecimientos o sucursales bajo una contabilidad centraliza en una casa matriz o sede. Solo en estos casos puede entonces el contribuyente llevar en el Libro de Ventas, en formar separada, las operaciones registradas con las referidas series de facturas”.

Que “Lo contrario, esto es, utilizar series de facturas en un mismo establecimiento, supondría el quebrantamiento del valor primordial del orden cronológico que determinan los artículo 76 y 77 del Reglamento del Impuesto al Valor Agregado, lo cual se logra, mediante un registro irrestricto de cada factura o comprobante por orden de numeración consecutiva en el Libro de Ventas”.

Que “En el caso examinado, la recurrente en la etapa probatoria consignó, copias de los Libros de Ventas de los periodos impositivos de noviembre de 2010 hasta abril 2011 (folios 94 al 201), en los que se advierte que registraba por separado sus operaciones al “contado” y a “crédito”, correspondiente a las series denominada por ella “A” y “B”, rompiendo así el orden cronológico que determina el artículo 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado”.

Respeto al vicio de inmotivación que la recurrente alega con base a la supuesta omisión de los periodos en los que se constató el incumplimiento del deber formal relacionada con el Libro de Ventas, así como la cuantía de la sanción patrimonial impuestas por la referida infracción

Que “En el caso bajo análisis, el acto administrativo recurrido en este proceso, expresa con claridad que el ilícito que se sanciona tiene su origen en el análisis de la documentación solicitada y presentada por el contribuyente con ocasión a la verificación del cumplimiento de deberes formales, todo de lo cual se dejó formal constancia mediante los instrumentos fiscales correspondientes, contenidos en el Acta de Requerimiento y Verificación”.

Que “Con fundamento a lo anterior, puede afirmarse sobre el vicio inmotivación que la recurrente denuncia respecto de las sanciones que le fueron aplicadas no llevar adecuadamente el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado; que la manifestación de las razones de hecho que las justifican, fue ofrecida tanto en los actos de trámite que sirven de sustento a las prenombradas decisiones, como en el acto administrativo definitivo con el cual finalizó el procedimiento de verificación”.

Que “De lo anterior, puede concluirse, que la motivación de la decisión en la que se aplican sanciones por no llevar en forma adecuada los Libros de Ventas del Impuesto al Valor Agregado para los periodos de noviembre 2010 hasta abril 2011 (por no cumplir con el orden cronológico que al efecto exige el artículo 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado), fue debidamente ofrecida en los diversos actos administrativos (trámite) que se emitieron con ocasión a la instauración del procedimiento de verificación, ya que ésto no sólo indican el ilícito en que incurrió el sujeto pasivo infractor, sino también los períodos impositivos en que se materializó y fue apreciado por el funcionario actuante, por lo que es inexistente el vicio en la expresión de la causa que en tal caso sentido le atribuye la recurrente”.

Que “Esto quiere decir, que manifestar la decisión definitiva de imponer una sanción por el ilícito detectado con ocasión a la verificación de deberes formales en el acto administrativo tributario recurrido en este proceso, por veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), esta se convertirá en Bolívares al valor de la unidad tributaria que esté vigente en el momento que la recurrente decida pagarla. Lo cual en modo alguno ha afectado el derecho a la defensa de la recurrente y, consecuentemente, inexistente el vicio en la expresión de la causa que han dicho sentido le atribuye la recurrente”.

Que “Por todas las consideraciones antes expuestas, debe desestimarse por improcedente el vicio de inmotivación que la recurrente atribuye al acto administrativo impugnado”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Revisados los autos del expediente y analizados los argumentos expuestos por el contribuyente Argotec, C.A. en su escrito recursorio, así como los argumentos invocados por el representante del Fisco Nacional, este Órgano Jurisdiccional, deduce que la controversia sometida a su consideración se centra en dilucidar lo siguiente:

1. Si existe o no vicio en el procedimiento y violación del derecho a la presunción de inocencia

2. Si es procedente o no la violación del debido proceso.

3. Si es procedente o no la aplicación de la multa pecuniaria impuesta.

4. Si existe o no una indeterminación de la multa impuesta

Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal pasará a pronunciarse conjuntamente por su relación al punto I y II alegado en el escrito recursorio referente a la presunción de inocencia y violación del debido proceso. De la revisión del presente expediente judicial consta en el folio 35, P.A.N.. SNAT-INTI-GRTI-RCA-DF-VDF/2011-2673 de fecha 06/06/2011, donde el Jefe de División de Fiscalización de Región Capital, autoriza a la funcionaria M.C. para que proceda a verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales por parte de los Contribuyentes o Responsables previstos en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario y demás normas tributarias, así como los deberes formales relativos a la Ley de Impuesto sobre la Renta y su Reglamento correspondiente a los ejercicios 2009 y 2010, así como también la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento correspondiente a los períodos comprendidos desde noviembre de 2010 hasta abril de 2011 con el objeto de detectar y sancionar los posibles ilícitos fiscales cometidos. Tal como se desprende se trata de un Procedimiento de Verificación de Deberes Formales, el cual se encuentra previsto en el artículo 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, del tenor siguiente:

La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica

.

Tal como lo expresa el legislador, la Administración tributaria está autorizada para verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, así como, el cumplimiento de los deberes formales que se encuentren previstos en el Código Orgánico Tributario o en otros textos tributarios y los deberes a que están obligados los agentes de retención y percepción para así establecer las sanciones a que haya lugar.

También, establece las condiciones en que deben practicarse las verificaciones, ya sea en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable.

En el caso que nos toca decidir, el recurrente alega que “…no se le otorgó un plazo para que pudiera presentar sus defensas y pruebas en contra de los hechos imputados…” “…se le presumió culpable y se le aplicó la sanción sin derecho a probar y sin derecho al debido proceso” a lo que resulta preciso entonces explicar la facultad de verificación.

La doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.

Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002) (Subrayado de este Tribunal)

Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de revisión y control que posee la Administración Tributaria, y que para el caso del procedimiento de verificación sólo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que ya posee la administración, sin abrir investigaciones adicionales, que requieran la participación activa del contribuyente, se trata, ateniéndose al significado mismo del término, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó. Y así sucede en el caso de verificación de cumplimiento de deberes formales, pues, para comprobar el incumplimiento la Administración no necesita desplegar ningún tipo de actividad investigativa, de modo que, la imposición de la sanción es prácticamente sistemática.

Aunado a ello, es el criterio de este Tribunal, que el procedimiento de verificación se justifica en los casos en que sólo se trata de una corroboración de los hechos y aplicación de derecho, que no requiere de un complejo razonamiento y cuya constatación es fehaciente sin necesidad de otras pruebas por parte del administrado.

De todo lo anteriormente expuesto, la administración tributaria está autorizada para realizar tanto el procedimiento de fiscalización como el procedimiento de verificación, el cual, en el último tiene la potestad de verificar las declaraciones de los contribuyentes y responsables, bien sea en la sede de la Administración tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable, y todo lo correspondiente a deberes formales, de manera que, a juicio de este Tribunal el procedimiento efectuado por la administración tributaria fundamentado en el artículo 172 y siguiente del Código Orgánico Tributario se encuentra ajustado a derecho, razón por la cual, no se encuentra en el presente caso constituido la violación al debido proceso, ni presunción de inocencia, pues, de autos se observa que la Administración Tributaria dejó constatación del incumplimiento del deber formal, así como también, que la administración emitió las resoluciones contentivas de multas con fundamentos de hecho y de derecho. Entre otras cosas se desechan los argumentos expuestos por el recurrente acerca de la violación de los derechos del debido proceso y a la defensa, ya que del análisis del expediente se observó que tuvo acceso a las instancias correspondientes tanto administrativa como judicial, pudiendo alegar sus defensas y excepciones, así como presentar las pruebas que consideró oportunas en razón a ello, se desecha los referidos alegatos del recurrente por infundados. Así se declara.

En cuanto al tercer punto controvertido referente a la improcedencia de la multa pecuniaria impuesta, al respecto señaló el recurrente: “en la misma oportunidad la verificación del cumplimiento de los deberes formales de los diversos tributos, a través de la documentación suministrada por mi representada, la funcionaria actuante levantó la Resolución de Imposición de Sanción Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01, de fecha 6 de junio de 2011, por cuanto mi representada “registra en dos cuerpos distintos y por separado las facturas seriadas con la letra “A” y letra “B”, llevando un libro de ventas por separado para un mismo período de imposición, para cada una de las series, rompiendo con el orden cronológico de los mismos”, lo cual, según indicó en el mencionado acto administrativo que se impugna mediante el ejercicio este recurso, contraviene lo establecido en los artículos 8 y 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 70, 71, 72, 75, 76 y 77 de su Reglamento, así como lo dispuesto en los artículos 5 y 6 de la P.A.N.. 1.677 de fecha 14 marzo del 2003, pública en la Gaceta Oficial Nro. 37.661 de fecha 31 de marzo de 2003; incumpliendo sus deberes formales consagrado en el artículo 99 numeral 3, 145 número 1, literal “a” del Código Orgánico Tributario”…“El contenido de esta norma se refiere al deber formal de llevar el libro de compras y el libro de ventas, en los cuales fueron debidamente suministrados por mi representa a la fiscal actuante, para los períodos impositivos noviembre de 2010 a abril 2011, sin que el artículo haga alusión alguna al supuesto incumplimiento de mi representada, cual es supuestamente “registra en dos cuerpos distinto y por separado las facturas seriadas por la letra “A” y letra “B” llevando un libro de ventas por separado para un mismo período de imposición, para cada una de las series, rompiendo con el orden cronológico de los mismos”… “Como se puede observar de la reproducción de la n.d.A. 76 y 77 del Reglamento, que sirve de fundamento para la imposición de la sanción pecuniaria, el único aspecto vinculado con el supuesto incumplimiento de mi representada lo constituye, entendemos, el supuesto registro cronológico de las operaciones, habida cuenta que, según sostiene la funcionaria actuante, al registrar para un mismo período de imposición, en dos cuerpos distintos y por separado las facturas seriadas con letra “A” y letra “B”, rompe el orden cronológico de los mismos”…“A tenor de todo lo expuesto, no encontramos prevista en ninguna norma legal o sublegal, el deber formal supuestamente incumplido con mi representada que le acarreó la clausura del establecimiento por tres (3) días, lo cual trae apareado los daños y perjuicios que esta situación causó a mi representada, así como la sanción pecuniaria de “veinticinco (25) unidades tributarias la cual se incrementará en cincuenta (50) unidades tributarias por cada nueva infracción hasta un máximo de cien (100) unidades tributarias”, siendo esta última la que se impugna mediante el ejercicio del presente recurso, por ende, no existe violación de ninguna de las normas citadas en la Resolución de marras, ni justificación de la arbitrariedad actuación de la Administración Tributaria, por el contrario, lo que es evidente es el completo apego de mi representada a la normas vinculadas con el registro de operaciones en el libro de ventas”.

Ahora bien, del procedimiento realizado por la Administración Tributaria, según Acta de Recepción y Verificación N° SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2673-01 de fecha 06/06/2011, se observó: que el libro de ventas incumple con los requisitos por cuanto elabora un libro de ventas por separado para la serie “A” y otro para la serie “B”…”

Así pues, por las razones que anteceden considera este Tribunal que para resolver es necesario la lectura concatenada de los artículos tanto de la Ley del Impuesto al Valor Agregado como del reglamento. En este sentido se observa que la Ley del Impuesto al Valor Agregado artículo 56 y 70, 72, 76, 77 y 78 de su Reglamento:

Artículo 56: Los contribuyentes deberán llevar sus libros, registros y archivos adicionales que sean necesarios y abrir las cuentas especiales del caso para el control del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley y de sus normas reglamentarias. Los contribuyentes deberán conservar en forma ordenada, mientras no esté prescrita la obligación, tanto los libros, facturas y demás documentos contables, como los medios magnéticos, discos, cintas y similares u otros elementos, que se hayan utilizado para efectuar los asientos y registros correspondientes.

En especial, los contribuyentes deberán registrar contablemente todas sus operaciones, incluyendo las que no fueren gravables con el impuesto establecido en esta Ley, así como las nuevas facturas o documentos equivalentes y las notas de crédito y débito que emitan o reciban, en los casos a que se contrae el artículo 58 de esta Ley.

Artículo 70: Los contribuyentes del impuesto además de los libros exigidos por el Código de Comercio, deberán llevar un Libro de Compras y otro de Ventas.

En estos libros se registrarán cronológicamente y sin atrasos las informaciones relativas a sus operaciones en el mercado interno, importaciones y exportaciones, documentadas mediante facturas emitidas y recibidas, documentos equivalentes de venta de bienes y servicios, así como, las notas de débito y de crédito modificatorias de las facturas originalmente emitidas y otros comprobantes y documentos por los que se comprueben las ventas o prestaciones de servicios y las adquisiciones de bienes o recepción de servicios.

Artículo 72: En los Libros de Compras y de Ventas, al final de cada mes, se hará un resumen del respectivo período de imposición, indicando el monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones correspondientes; el débito y el crédito fiscal, así como, un resumen del monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios.

En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán indicarse dichos bienes separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.

Estos resúmenes deberán coincidir con los datos que se indicarán en el formulario de declaración y pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda para la declaración y pago mensual del impuesto.

Los contribuyentes que lleven más de un libro para el registro de sus compras y ventas, deberán hacer en los Libros de Compras y de Ventas diarias, un resumen con los detalles de cada uno de ellos.

Artículo 75: Los contribuyentes ordinarios del impuesto deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Compras, los siguientes datos:

a) La fecha y el número de la factura, nota de débito o de crédito por la compra nacional o extranjera de bienes y recepción de servicios, y de la declaración de Aduanas, presentada con motivo de la importación de bienes o la recepción de servicios provenientes del exterior. Asimismo, deberán registrarse iguales datos de los comprobantes y documentos equivalentes correspondientes a la adquisición de bienes y servicios.

b) El nombre y apellido del vendedor o de quien prestó el servicio, en los casos en que sea persona natural. La denominación o razón social del vendedor o prestador del servicio, en los casos de personas jurídicas, sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y demás entidades económicas o jurídicas, públicas o privadas.

c) Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal o Registro de Contribuyentes del vendedor o de quien preste el servicio, cuando corresponda.

d) El valor total de las importaciones definitivas de bienes y recepción de servicios discriminando las gravadas, exentas o exoneradas, registrando además el monto del crédito fiscal en los casos de operaciones gravadas. En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.

e) El valor total de las compras nacionales de bienes y recepción de servicios discriminando las gravadas, exentas, exoneradas o no sujetas al impuesto o sin derecho a crédito fiscal, registrando además el monto del crédito fiscal en los casos de operaciones gravadas. En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.

Artículo 76: Los contribuyentes deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con otros contribuyentes o no contribuyentes, dejando constancia de los siguientes datos:

a) La fecha y el número de la factura, comprobantes y otros documentos equivalentes, notas de débito o de crédito y de la guía o declaración de exportación.

b) El nombre y apellido del comprador de los bienes o receptor del servicio, cuando se trate de una persona natural. La denominación o razón social si se trata de personas jurídicas, sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y otros entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

c) Número de inscripción en el Registro de Información Fiscal o Registro de Contribuyentes del comprador de los bienes o receptor del servicio.

d) El valor total de las ventas, o prestaciones de servicios discriminando las gravadas, exentas, exoneradas o no sujetas al impuesto, registrando además el monto del débito fiscal en los casos de operaciones gravadas.

En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada alícuota.

e) El valor FOB del total de las operaciones de exportación.

Artículo 77: Los contribuyentes deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con no contribuyentes, indicando los siguientes datos:

a) Fecha y Número del primer comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, correspondiente al talonario utilizado.

b) Número del último comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, correspondiente al talonario utilizado.

c) Monto total de las ventas de bienes y prestación de servicio gravados de cada día, por las cuales se han emitido comprobantes o documentos equivalentes.

d) Monto del impuesto en las operaciones del numeral anterior.

e) Monto de las ventas de bienes y prestación de servicio exentas, exoneradas o no sujetas del día, por las cuales se han emitido comprobantes o documentos equivalentes.

Parágrafo Primero: Cuando se utilicen simultáneamente varios talonarios de comprobantes, deberán efectuarse los asientos separadamente, por cada talonario y en la forma antes señalada.

Parágrafo Segundo: El registro de las operaciones contenidas en el reporte global diario generado por las máquinas fiscales, se reflejarán en el Libro de Ventas del mismo modo que se establece respecto de los comprobantes que se emiten a no contribuyentes, indicando además el número de registro de la máquina.

Artículo 78: Los contribuyentes que realicen a la vez ventas de bienes y prestación de servicio a contribuyentes y no contribuyentes, por las cuales emitan facturas, documentos equivalentes o comprobantes generados por máquinas fiscales, contabilizarán en el Libro de Ventas, en forma separada, ambos tipos de operaciones, de acuerdo con los requisitos correspondientes a cada documento, especificados en los artículos 76 y 77 de este Reglamento

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Como se infiere de las normas antes citadas, no existe en el ordenamiento jurídico tributario vigente una norma expresa que prohíba registrar en dos cuerpos distintos facturas con dos series diferentes en este caso, seriadas con la letra “A” y “B” siempre y cuando en dicho cuerpos se encuentre en orden cronológico, lo cual es fundamental para que resulte legal y procedente la imposición de una sanción, a todas estas dicho método permite llevar un control separado de la facturación, que forma parte de la contabilidad de la empresa y coadyuva al mejor desenvolvimiento de la actividad contable de la contribuyente, por cual considera este Tribunal que llevar los libros para registrar las facturas con dos series independientes que especifiquen el tipo de operación (contado o crédito), no origina sanción alguna, lo que lleva a este despacho a declarar la nulidad de la sanción y en consecuencia se anula la Resolución de Imposición de la Sanción N° GRTI/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01. Así se decide.

En virtud de la declaratoria anterior resulta inoficioso entrar a conocer los demás aspectos controvertido. Así se declara

¬VI

DECISIÓN

Con fundamento en la motivación anterior, este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el contribuyente ARGOTEC. C.A.. En consecuencia:

1. -Se ANULA la Resolución de Imposición de Sanción Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DF/VDF/2011-2675-01 de fecha 6 de junio de 2011, emanada por el Jefe de División de Fiscalización de la Región Capital.

2. - Se ORDENA dar cumplimiento de conformidad con lo establecido en el artículo 287 Código Orgánico Tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese al ciudadano Procurador General de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, de igual forma con fundamento a lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, al Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria, a la Gerencia General del Servicio Jurídico del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente ARGOTEC, C.A. Líbrense las correspondientes boletas.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 285 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J.S. Nº 01658 de la Sala Político-Administrativa de fecha 10 de diciembre de 2014, caso: Plusmetal Construcciones de Acero, C.A., esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias calculadas al monto vigente para la fecha de interposición del recurso.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los treinta (30) días del mes de julio del año dos mil quince (2015).

Años 205º de la Independencia y 156º de la Federación.

La Juez Provisoria,

R.I.J.S.

El Secretario Temporal,

N.E.G.L.

En el día de despacho de hoy treinta (30) del mes de enero de dos mil quince (2015), siendo las tres y cinco minutos de la tarde (3:05 pm), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario Temporal,

N.E.G.L.

Asunto: AP41-U-2011-000278

RIJS/NEGL/ls