Decisión nº 005-2014 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 13 de Junio de 2014

Fecha de Resolución13 de Junio de 2014
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario
PonenteEdwin Johan Calixto
ProcedimientoCon Lugar

REPÙBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, trece (13) de junio del año 2014

204° y 155°

SENTENCIA DEFINITIVA Nº 005/2014

ASUNTO: KP02-U-2012-000049

Recurrente: Ciudadano Abogado A.M.H.M., titular de la cédula de identidad N° V-7.547.750, domiciliado en la calle 9, Nº 474, Urbanización Villas del Pilar, Araure, estado Portuguesa, identificad en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el Nº V-07547750-0.

Abogada Asistente de la Recurrente: Abogada E.G.P.O., titular de la cédula de identidad Nº V-14.466.548, inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 104.210.

Acto Recurrido: Resolución N° SNAT-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2011-000087, de fecha 10 de octubre de 2011, notificada el 09 de noviembre de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto en contra de la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009, emitida por la Gerencia antes indicada, y el Acta de Cobro Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/SA/AR/OC/2012-080, de fecha 22 de mayo de 2012 y notificada el 19 de junio de 2012.

Administración Tributaria Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación de la Administración Tributaria: Abogada M.T.B., titular de la cédula de identidad Nº V-15.306.087, inscrita en el INPREABOGADO bajo el N° 104.211, procediendo en su carácter de abogada sustituta de la Procuradora General de la República, representante de la República, adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según poder autenticado por ante la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 10 de febrero de 2012, inserto bajo el N° 07, Tomo 08, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría.

TRIBUTO: Impuesto Sobre la Renta.

I

ANTECEDENTES

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario autónomo, interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos Civil (URDD), el 19 de julio de 2012, distribuido a este Tribunal el 20 del mismo mes y año, incoado por el ciudadano A.M.H.M. ya identificado, asistido por la abogada E.G.P.O., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 104.210, contra la Resolución N° SNAT-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2011-000087, de fecha 10 de octubre de 2011, notificada el 09 de noviembre de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto en contra de la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009, emitida por la Gerencia antes indicada.

El 27 de julio de 2012, se le dio entrada al recurso contencioso tributario, ordenándose notificar a la parte recurrida y solicitándole la remisión del expediente administrativo.

El 01 de octubre de 2012, se consignó la boleta de notificación dirigida a la Administración Tributaria, debidamente cumplida.

El 20 de noviembre de 2012, se ordenó agregar el expediente administrativo llevado al ciudadano A.H., remitido por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT.

El 18 de diciembre de 2012, se ordenó librar las notificaciones de ley, las cuales fueron consignadas los días 17 de abril y 06 de mayo del 2013, todas debidamente cumplidas.

El 13 de mayo de 2013, se admitió el presente recuso.

El 30 de mayo de 2013, se dejó constancia que el 28 de mayo del 2012, venció el lapso de promoción de pruebas, dejando establecido que las partes involucradas en juicio no hicieron uso de su derecho.

El 25 de julio de 2013, se dejó constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y se fijó para informes.

El 08 de agosto de 2013, la recurrida presentó escrito de informes.

El 02 de diciembre de 2013, por razones preferentes, se acordó diferir la publicación de la sentencia.

El 2 de mayo de 2014, el Juez Temporal E.J.C., se aboco al conocimiento de la causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, en este sentido se ordenó librar notificaciones a las partes y a la Procuraduría General de la República, con el objeto de informarles sobre el prenombrado abocamiento.

El 02 de junio de 2014, el Alguacil del Tribunal consignó la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente cumplida el 07 de mayo de 2014.

El 09 de junio de 2014, se ordenó agregar la resulta emanada del Juzgado Cuarto de Municipio Ordinario y Ejecutor de Medidas de los Municipios Páez y Araure del Segundo Circuito del estado Portuguesa, debidamente cumplida. Asimismo, se consignó la boleta de notificación dirigida a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, debidamente efectuada el 30 de mayo de 2014.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

La Recurrente: fundamentó sus motivos de hecho y derecho de la con los siguientes argumentos:

Que “En fecha 18-03-2008 por vía electrónica realicé declaración del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal 2007 de conformidad con lo establecido en aclaratoria de la sentencia Nº301 dictada por la Sala Constitucional … de fecha 27-02-2007, tomando como enriquecimiento neto de dicho ejercicio fiscal los salarios devengados en forma regular y permanente, cuya cantidad declarada fue … (Bs. 113.254,00), correspondiendo pagar el impuesto de Bs. 4.993,09, pago que se fraccionó en dos partes, cancelando el primero en fecha 30-03-2008 por la cantidad de Bs. 2.497,09, … el segundo se canceló en fecha 16-04-2008 por Bs. 2.496,00, … Posteriormente en fecha 31 de julio de 2008, el SENIAT emitió p.a. Nº SNAT/2008/0249, publicada en Gaceta Oficial Nº 362.965 de esa misma fecha, en la que estableció en su artículo 1º, un régimen de cumplimiento voluntario del Impuesto Sobre Renta para todas aquellas personas naturales contribuyentes que trabajen bajo relación de dependencia y que hayan omitido declaración o hayan declarado únicamente como enriquecimiento neto del ejercicio fiscal 2007 los salarios devengados en forma regular y permanente; al estar incluido dentro de lo previsto en dicho artículo, acudí a la oficina del SENIAT de Acarigua Portuguesa, … con la ayuda de los funcionarios procedí en fecha 15-09-2008 a realizar declaración sustitutiva, incluyendo la diferencia omitida correspondiente a aguinaldos y bonos que sumaban la cantidad de … (Bs.96.000,00), cantidad … del impuesto a pagar, imponiéndoseme por la diferencia omitida, … de … (Bs.23.175,48), impuesto éste que al no poder cancelar de inmediato por ser muy elevado solicité en fecha 17 de septiembre de 2008 ante Jefe del Sector de Tributos Internos SENIAT Acarigua Región Centro Occidental, el fraccionamiento de dicho pago en …(4) partes. De igual manera, por encontrarme dentro de uno de los supuestos de hecho descritos en el artículo 1º de la citada providencia, solicité en esa misma carta de conformidad con lo señalado en su artículo 3, la aplicación del eximente de responsabilidad por ilícito tributario establecida en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario…”

Que “… en fecha 25-03-2009, cancelé … el impuesto establecido en la Declaración Sustitutiva del 15-09-2008, es decir pague al SENIAT, Bs. 23.175,48…”

Que “… el día 24-11-2010, fui notificado de la Resolución Administrativa … y en ese mismo acto se me hizo entrega de … 1.-PLANILLA DEMOSTRATIVA DE LIQUIDACIÓN DEMOSTRATIVA DE LIQUIDACIÓN, 2.- CALCULO DE INTERESES MORATORIOS, y 3.- PLANILLA PARA PAGAR FORMA 9, planillas estas donde notifica, calculan y establecen el pago de intereses moratorios en base a la cantidad de Bs. 23.175,48, calculados desde la fecha 02-04-2008 hasta la fecha 25-03-2009, resultando la cantidad a pagar de Bs. 7.007,23 por intereses de mora…”

Que “… el artículo 153 del Código Orgánico Tributario expresa la obligatoriedad de la Administración Tributaria de responder dentro de un plazo de …(30) días hábiles contados a partir de la fecha de presentación de la solicitud, más cierto es que la no respuesta oportuna tampoco genera ningún beneficio para el contribuyente… tal solicitud la realicé ante la Oficina de la Administración Tributaria de … Acarigua …, por cuanto esta oficina es la correspondiente a mi domicilio.”

Que “… la respuesta a la solicitud de la eximente de responsabilidad penal tributaria, fue tardía … la Administración tardó …(1) año, …(2) meses y …(9) días en responder, por cuanto la petición se hizo en fecha 17 de septiembre de 2008 y la providencia fue dictada en fecha 26-11-2009, aunado al hecho de notificarme casi … (1) año después … el día 24-11-2010, a pesar de lo establecido en el artículo 153 ejusdem (sic)”

Que “La excesiva tardanza de la Administración Tributaria en dar repuesta, colocó al … contribuyente en un estado de indefensión, sobre todo teniendo en cuenta que se había solicitado un convenimiento de pago, con lo cual quedaba muy clara la intención del contribuyente de efectuar el pago, aunado a los pagos realizados anteriormente … Tal retardo …afecta al contribuyente por cuanto es él quien tiene la carga de conseguir el recurso para pagar …”

Que “… era difícil pagar de inmediato la cantidad de … (Bs. 23.175,48), y más aun para quien tiene una carga familiar considerable, …, para la fecha en que debía pagar esa fuerte cantidad de tenía …(6) hijos, sin contar otro hijo mayor que mantengo a demás de hermana y pareja que dependían de mi para ese entonces… Sin embargo, es absolutamente triste que luego de haber trascurrido más de … (2) años sin tener respuesta el Funcionario responda al contribuyente indicándole que tal solicitud debía hacerla ante la División de Recaudación adscrita a esta Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental. Es obvio que el funcionario decisor podía hacerlo si consideramos que quien puede lo mas puede lo menos. Por su puesto (sic) enterarme tan tarde que la solicitud debía hacerla en otra oficina ya no tiene sentido por cuanto el mal ya está hecho, siendo en consecuencia el contribuyente el único perjudicado…”

Que “… el objeto de este recurso es determinar a partir de cuándo deben correr los interés (sic) moratorios, para ello es necesario citar parte de la mencionada Resolución…”

Que “… se evidencia que la autoridad administrativa al momento de decidir el día 29-11-2009, no sabía que el impuesto de … (Bs. 23.175,48), ya había sido pagado el día 25-03-2009, Por (sic) cuanto manifiesta que el contribuyente no efectuó el pago correspondiente del impuesto autoliquidado en la declaración sustitutiva presentada en fecha 15 de septiembre de 2008, manteniendo dicha omisión hasta la fecha, … debe entenderse que quiso decir hasta el día que dictó la P.A. el 29-11-2009.”

Que “… se observa que la autoridad administrativa al decidir …, penaliza al contribuyente a pagar intereses moratorios desde el 01 de abril de 2008 hasta la fecha en la cual se realice el referido pago, …que condena el pago por morosidad sin considerar que el contribuyente presentó la declaración sustitutiva dentro del lapso establecido en el citado artículo 2 de la Providencia Nº SNAT/2008/0249, de fecha 31 de julio de 2008, … la declaración se presentó tempestivamente en fecha 15 de septiembre de 2008, por tal razón … deberían de correrle intereses moratorios a partir de día siguiente al 15-09-2008 y no a partir del 01 de abril de 2008.”

Que “… declara IMPROCEDENTE la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada por el contribuyente, … penaliza al pago de intereses moratorios en base a la cantidad de Bs. 23.175,48, … desde la fecha 02-04-2008 hasta la fecha 25-03-2009, resultando la cantidad a pagar de … (Bs. 7.007,23) …, tal cálculo es erróneo por cuanto contradice lo establecido en artículo 2 de supra citada P.A. Nº 0249, …, donde se establece un lapso de … (45) días continuos contados a partir de la publicación de ésta P.A.…”

Que “Significa que el contribuyente estaría en mora a partir del día siguiente a la fecha en que venció el lapso para presentar la declaración omitida o modificada, vale decir que si el lapso venció el 15-09-2008, la mora es a partir del día 16-09-2008 y no a partir del 01 de abril de 2008 como erróneamente lo establece la supra citada Resolución.”

Que “… los errores materiales o de cálculo pueden apreciarse, … la hoja donde se especifican los intereses moratorios se divide entre 360 días, y no entre 365 días que son los días del año natural, o bien entre 366 en caso de ser bisiesto, al calcularse de esta manera que se está cobrando intereses de mora por Bs. 7.007,00, cuando lo más cercano es una menor cantidad. Obviamente …, el cálculo correcto debió hacerse tomando en cuanta desde el día siguiente a la fecha de la Declaración Sustitutiva hasta el día en que pague el Tributo, vale decir desde el 16-09-2008 al 25-03-2009, que arrojaría un resultado aproximado de Bs. 3.698,14…”

Que “Por cuanto se evidencia error en el cálculo de los intereses de mora solicito muy respetuosamente se aplique el Artículo 246 ejusdem, (sic) …”

Que “Por cuanto se evidencia de la documental marcada “B3”, que desde la notificación de la Resolución el día el día 09-11-2011 hasta la presente fecha, ha trascurrido un tiempo considerable superior a los siete (7) meses, sin que la Administración Tributaria haya remitido el Expediente ADMINISTRATIVO a la Jurisdicción Contenciosa Tributaria, de conformidad con lo establecido en los artículos 255 y 262 del nombrado Código. Motivo por el cual solicito muy respetuosamente a este d.T.S., oficie a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental (SENIAT), a fin de que exija con la urgencia del caso le remitan el citado expediente cuya identificación se encuentra en las notificaciones y resoluciones anexas…”

Que “De igual manera solicito a este Tribunal, revise la Resolución SNAT-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2011-007017, de fecha 10 de octubre de 2011 (…), emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental, por cuanto la misma es nula en virtud de que dicha administración decidió el Recurso de manera negativa sesenta y siete (67) días después de haber admitido el mismo, en razón de haberme notificado en fecha 03-08-2011, (…), tal Decisión o Resolución administrativa dictada fuera del lapso legal, es contraria a lo establecido en los artículos 254 y 255 del supra citado Código Orgánico Tributario.” (Negrillas de la recurrente)

Que “En vista de que el día 19-06-2012, fui notificado del Acta de Cobro de fecha 22 de mayo de 2012, y, considerando que con la interposición del Recurso Jerárquico se suspenden los efectos del acto recurrido de conformidad con lo establecido en el artículo 247 ejusdem (sic), razón por la cual impugno dicha Acta, (…), ya que la misma se pretende el cobro a pesar de que no se ha decidido el recurso Contencioso Tributario ejercido subsidiariamente con el Recurso Jerárquico.”

Que “De conformidad con lo establecido en el numeral 4 del artículo 240 del supra mencionado Código Orgánico Tributario, pido la nulidad de los actos de la Administración Tributaria, tanto la Resolución del 10 de octubre de 2010 como el Acta de Cobro del día 22-05-2012, en virtud de que han sido dictados con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, vale decir que el primer acto fue dictado después de los sesenta (60) días y el segundo fue realizado a pesar de estar suspendidos los efectos, en razón a la interposición subsidiaria del Recurso.”

Que “Todo lo antes expuesto configura errores de hecho y de derecho en los que se ha incurrido, configurándose un eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios según lo consagrado en el numeral 4 del artículo 85 del (…) Código Orgánico Tributario."

LA RECURRIDA: El representante de la República expone en sus informes lo siguiente:

De la ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido:

“En su escrito recursivo, el recurrente denunció el vicio referido a la ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, consagrado en el ordinal 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos… “

… es evidente que sólo la ausencia de procedimiento sólo acarreará la nulidad del acto cuando éste haya sido dictado con prescindencia total y absoluta de aquél, es decir, cuando ciertamente ha habido la ausencia de trámites esenciales, de lo contrario, sólo se producirá la nulidad relativa o anulabilidad del mismo.

…, se observa que el recurrente se limita a afirmar que la Administración Tributaria incurrió en lo establecido en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario…. En ese sentido, el contribuyente manifiesta que el acto administrativo impugnado es nulo…

… demuestra una actuación ajustada a derecho por parte de la Administración Tributaria, en virtud de que el hecho de no haber emitido la Resolución objeto del presente recurso, a más tardar en el plazo de … (60) días continuos, no implica que acto (sic) administrativo esté viciado de nulidad.

… el Código Orgánico Tributario establece en su artículo 254 el lapso para decidir el Recurso Jerárquico correspondiente, de igual manera en el artículo 255 se indica expresamente que de no emitirse el acto administrativo en el lapso de …(60) días, se entenderá como negado, quedando abierta la posibilidad para el contribuyente interponer el Recurso Contencioso Tributario en sede judicial; por lo tanto, mal puede el contribuyente denunciar la ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, visto que la actuación de la Administración Tributaria si estuvo apegada a derecho y conforme a lo establecido en la normativa jurídica que rige la materia tributaria...

De la suspensión de los efectos del acto administrativo

La medida preventiva de suspensión de los efectos del acto administrativo, requiere de la verificación del periculum in mora, y de la determinación del fumus boni iuris, pues mientras aquél exigido como supuesto de procedencia en el caso concreto, ésta, la presunción grave del buen derecho, es el fundamento mismo de la protección cautelar, dado que en definitiva, sólo a la parte que posee la razón en juicio puede causársele perjuicios irreparables que deben ser evitados, bien que emanen de la contraparte o como consecuencia de la tardanza del proceso.

… esta Representación de la República solicita a este Tribunal se sirva desestimar lo alegado por la recurrente, tanto lo relacionado con la suspensión automática de los efectos del acto administrativo, que no tiene lugar desde la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, así como lo atinente a la solicitud de suspensión de los efectos del acto al no verificarse suficientemente los requisitos de ley de manera concurrente en el caso de autos, entiéndase fumus bonis iuris y periculum in damni…

En referencia al Acta de Cobro de fecha 22/05/2012, el contribuyente estima improcedente el contenido de la misma… es importante volver a resaltar el contenido del artículo 263 del Código Orgánico Tributario, que establece en su Parágrafo Primero que la Administración Tributaria tiene la facultad de exigir el pago de las cantidades adeudadas, siempre y cuando no se hubiese solicitado la suspensión de los efectos en vía judicial o esté pendiente el pronunciamiento del tribunal. Por lo tanto, es perfectamente factible que la Administración Tributaria proceda al cobro de lo adeudado por el contribuyente A.M.H.M., según el procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario…

De la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios:

… que para incurrir en un error de derecho excusable, se debe haber errado en la aplicación e interpretación de la ley, lo cual no es el caso del recurrente, toda vez que éste no aplicó o interpretó equívocamente alguna norma, sino que simplemente la inobservó al no cumplir con su dispositivo que era presentar la Declaración Sustitutiva del Impuesto Sobre la Renta y cancelar el impuesto auto liquidado en el lapso comprendido desde el 31 de julio de 2008 al 14 de septiembre de 2008, tal como lo estipula el artículo 2 de la P.A. Nº SNAT/2008/249/ del 31/07/2008…

… esta Representación Fiscal aprecia que la recurrente no aportó elementos de convicción que permitan determinar con precisión cuál fue el error involuntario cometido en la apreciación de la norma fiscal. Asimismo, no denunció la disposición legal que consideró ininteligible o ambigua, que la indujo en el error de derecho alegado, motivo por el cual solicito se declare la improcedencia de la circunstancia eximente alegada…

III

MOTIVACION

Como puntos previos a la decisión de fondo, se debe señalar que:

  1. - De la revisión de las actas se observó que el ciudadano A.M.H.M., identificado en autos, en fecha 23 de diciembre de 2010, interpuso un Recurso Contencioso Tributario Subsidiario, ante el Área de Tramitaciones del Sector Acarigua de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, en contra de la Resolución N° SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2009-000492 del 26 de noviembre de 2009 (folios 06 al 08), notificada el 24 de noviembre de 2010 y emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), asimismo, el 03 de agosto del 2011, fue notificado por el Fisco Nacional de su admisión efectuada el 09 de marzo del mismo año, Recurso Jerárquico que fue declarado sin lugar en fecha 10 de octubre del año 2011, mediante Resolución N° SNAT-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2011-000087 (folios 12 al 19), emitida por la prenombrada Gerencia Regional, fallo notificado al recurrente el 09 de noviembre de 2011.

    En tal sentido, se observa en la Resolución N° SNAT-GRTI-RCO-DJT- ARA-510-2011-000087 (folio 18), que la Administración Tributaria Nacional ordena la remisión del Recuso Subsidiario al Tribunal Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, sin embargo, dicho recurso no fue enviado a este Órgano Jurisdiccional.

    Ahora bien, es con ocasión al Recurso Contencioso Tributario ejercido por el contribuyente en fecha 19 de julio de 2012, cuando este Tribunal al darle entrada, solicitó al Fisco Nacional la remisión de copia certificada del expediente administrativo llevado al contribuyente en litigio, de conformidad con el parágrafo único del artículo 264 del Código Orgánico Tributario, expediente que efectivamente fue consignado ante este Órgano Jurisdiccional y agregado a autos el 20 de noviembre de 2012 (folio 26).

    Sin embargo, de la revisión del expediente administrativo, se pudo verificar que no consta, el escrito original del Recuso Jerárquico ejercido en forma Subsidiaria por el ciudadano A.M.H.M., sino copia simple del mismo, es por lo que esta Juzgadora considera inoficioso que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, remita a futuro dicho Recurso Jerárquico Subsidiario, en virtud que el mismo, se está decidiendo mediante el presente fallo. Así se establece.

  2. - Como segundo punto previo, indica el recurrente que la Administración Tributaria decidió el recurso jerárquico luego de transcurrido el lapso legalmente previsto de 60 días continuos, sino 67 días después de haber sido notificado del auto de admisión de dicho recurso y que en consecuencia no ha debido ser decidido dicho recurso por cuanto esta siendo dictada fuera del lapso establecido en los artículos 254 y 255 del Código Orgánico Tributario.

    En tal sentido, observa este tribunal que de conformidad con el artículo 254 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria Nacional tiene un lapso de 60 días para decidir el recurso jerárquico, contados a partir de la fecha de culminación del lapso probatorio y en el presente asunto, no hubo apertura de dicho lapso tal como consta expresamente en el referido auto de admisión (folio 11), por lo cual en principio tiene razón el recurrente, pero de conformidad con el artículo 255 eiusdem, la Administración Tributaria no emitirá “…decisión denegatoria del recurso … cuando vencido el lapso establecido en el artículo 254… no hubiere pronunciamiento por parte de ella y el contribuyente hubiere intentado el recurso contencioso tributario en virtud del silencio administrativo”.

    Del contenido parcial de la referida norma se desprende que la abstención de emitir un acto denegatorio por parte de la Administración Tributaria está supeditada a dos condiciones: 1. No haberse pronunciado dentro del lapso legalmente previsto y 2.- Que el contribuyente hubiera ejercido el recurso contencioso tributario en virtud del silencio administrativo y en el presente asunto, el referido recurso fue ejercido subsidiariamente al recurso jerárquico y es con motivo de un acta de cobro emitida con base en el acto de primer grado, que el contribuyente acude a este tribunal y con base en su escrito presentado, este Juzgado Superior solicita a la Administración tributaria la remisión del recurso contencioso tributario subsidiariamente ejercido, por lo cual es improcedente el alegato efectuado. Así se decide.

    Bajo estas premisas, quien decide, pasa analizar los alegatos efectuados por las partes, así como el contenido de la documentación cursante en autos y en tal sentido se observa:

    El contribuyente expone en su escrito recursivo que realizó la declaración de Impuesto Sobre la Renta correspondiente al ejercicio fiscal del año 2007, el 18 de marzo de 2008, aplicando el criterio vinculante de la Sentencia N° 301 de fecha 27 de febrero de 2007 emitida por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia.

    Ahora bien, esta juzgadora constata que la Administración Tributaria Nacional mediante P.A. Nº SNAT/2008/0249, de fecha 31 de julio de 2008, publicada en esa misma fecha en la Gaceta Oficial Nº 38.948, estableció un Régimen Excepcional sobre el cumplimiento voluntario para el pago del Impuesto sobre la Renta de personas naturales que trabajaron bajo relación de dependencia durante el ejercicio fiscal 2007 y que no declararon o que declararon y no pagaron el referido tributo aplicando la sentencia vinculante de la Sala Constitucional Nº 301 del 27 de febrero de 2007, publicada en Gaceta Oficial Nº 38.635 de fecha 01 de marzo de 2007 y cuya aclaratoria respecto al período al cual se iba a comenzar a aplicar dicha decisión fue emitida por la mencionada Sala el 17 de junio de 2008, es decir, posterior al vencimiento del plazo original establecido en dicha Providencia para el pago del señalado impuesto y en la cual determinó lo siguiente:

    Artículo 1.- Se establece un régimen de cumplimiento voluntario del Impuesto sobre la Renta para todos aquellos contribuyentes personas naturales que trabajen bajo relación de dependencia y que hayan omitido tal declaración o hayan declarado únicamente como enriquecimiento neto del ejercicio fiscal 2007, los salarios devengados en forma regular y permanente, conforme a la Sentencia Nº 301 de fecha 27 de Febrero de 2007 dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.635 de fecha 01 de Marzo de 2007.

    Artículo 2.- Se establece un lapso de cuarenta y cinco (45) días continuos contados a partir de la publicación de esta P.A. en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, sin que tenga lugar la imposición de multas, para que los contribuyentes que se hallen en los supuestos de hecho descritos en el artículo 1º, presenten la declaración omitida, si su enriquecimiento global neto anual fue superior a mil unidades tributarias (1.000 U.T.) conforme lo dispuesto en el artículo 79 de la Ley de Impuesto sobre la Renta o presenten declaración sustitutiva y efectúen el pago correspondiente aquellos que hayan declarado solo los salarios devengados en forma regular y permanente, conforme a la sentencia Nº 301 de fecha 27 de febrero de 2007 a que hace referencia el artículo 1 de esta Providencia.

    Artículo 3.- Los contribuyentes que se avengan a presentar la declaración omitida o modificada, según sea el caso y efectuar el pago del impuesto sobre la renta dentro del lapso señalado en el artículo 2 de esta Providencia, deberán solicitar por escrito debidamente fundamentado, la aplicación de la eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios establecida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, ante la Oficina de la Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, la cual será declarada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

    De un simple análisis del contenido de la Providencia parcialmente transcrita se determina que la Administración Tributaria Nacional, a través de la misma, al crear el señalado régimen admite la existencia de una eximente de responsabilidad penal que acuerda para todos aquellas personas naturales bajo relación de dependencia, que se encuentren dentro de los 2 supuestos previstos en la mencionada providencia y que se acojan a dicho régimen. En este sentido, no solo debían declarar el ejercicio fiscal del año 2007 o realizar la respectiva declaración sustitutiva, sino que también debían de pagar el Impuesto resultante de dicha declaración, así como presentar el escrito de eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios ante el Fisco Nacional, todo ello en el lapso de cuarenta y cinco (45) días continuos, contados a partir de la fecha de su publicación, es decir, del 31 de julio hasta el 15 de septiembre del año 2008, toda vez que la publicación en Gaceta Oficial de la sentencia de la Sala Constitucional Nº 301 del 27 de febrero de 2007 y que tiene carácter vinculante, podíamos calificarlo como un evento sobrevenido de carácter general, y esto último es evidente, toda vez que el plazo concedido para el pago por la Providencia no está dirigido a un contribuyente en particular, sino que tiene un carácter general, tal como lo plantea el artículo 45 del Código Orgánico Tributario. Norma cuyo supuesto de hecho establece en su único aparte que “Las prórrogas, fraccionamientos y plazos concedidos de conformidad con este artículo no causarán los intereses previstos en el artículo 66 de este Código”, y en tal sentido, se refiere a los intereses moratorios, pero resulta que el recurrente a pesar de haber presentado la declaración sustitutiva, dentro del señalado lapso (15 de septiembre de 2008), no canceló el impuesto autoliquidado dentro del mencionado lapso, ni presentó el escrito de eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, sino que, por el contrario, solicitó mediante escrito Nº 002203 de fecha 17 de septiembre de 2008, un fraccionamiento de pago, así como la solicitud de eximente.

    Dicho lo anterior, antes de entrar a estudiar los alegatos de las partes, esta Juzgadora observa en el caso de marras, que existe violaciones de orden público siendo lo relativo a la incompetencia manifiesta de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, por cuanto nadie puede revisar jerárquicamente sus propios actos y en base a esto se procede de oficio a analizar las Resoluciones emanadas de la prenombrada gerencia, con fundamento en el Poder Inquisitivo del Juez, tal como lo establece la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia Nº 961 de fecha 09 de mayo de 2006, en la cual indicó que:

    ... De este modo, en materia de derecho público, tal como ocurre en la denominada jurisdicción (competencia) contencioso administrativa, el legislador otorga amplios poderes de disposición al órgano decidor. (omissis)

    Es esta la ratio de los poderes inquisitivos del juez contencioso, como un efecto de la concepción social y de justicia del Estado venezolano, caracterizado por una institucionalidad que se adecua a lo que sea oportuno y posible en un momento determinado.

    (omissis)

    Conforme a estos poderes, es que esta Sala en sentencia dictada el 9 de agosto de 2000, en el caso M.G., expediente Nº 00-884, declaró que, para restablecer la constitucionalidad de una determinada situación jurídica, el Juez constitucional puede determinar de oficio, en ejercicio de sus poderes inquisitivos, la mejor manera de restablecer la situación jurídica infringida al accionante sin que éste haya realizado pedimento expreso al respecto.

    Estas facultades oficiosas de los jueces en materia constitucional y contencioso administrativa, comprenden en virtud del principio iura novit curia, incluso el cambio de calificación jurídica de las pretensiones esgrimidas o la orden de continuación del proceso aun frente al desistimiento del accionante, tal como se desprende de la audiencia constitucional celebrada el 6 de diciembre de 2004, en el expediente 04-1475…

    (Negrillas de este Tribunal)

    A mayor abundamiento se trae a colación lo establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Sentencia Nº 01054, de fecha 20 de junio de 2007, en la cual estableció:

    Conforme al criterio reiterado de esta Sala, la materia relativa a la competencia tiene carácter de orden público. (Vid. Sentencias N° 00744 del 30 de junio de 2004, caso: Corporación Venezolana de Televisión, C.A., VENEVISIÓN, y N° 01218 del 11 de mayo de 2006, caso: Comercial Rosada y Zapatería Washington S.R.L.). En consecuencia, la incompetencia de los funcionarios administrativos vicia de nulidad absoluta el acto emitido, pero sólo cuando la misma sea manifiesta, es decir, ostensible, notoria, pudiendo entonces denunciarse tal infracción en cualquier estado y grado del proceso judicial, y aun ser declarada de oficio por el Tribunal de la causa.

    (…)

    No obstante lo indicado, aprecia esta M.I. que el Acta Fiscal número GRTI-RC-DF-1052SIV2-99-4564-000052 de fecha 31 de enero de 2000, aparece suscrita por los funcionarios D.J.P.S. y A.A.A.G., razón por la que esta Sala tratándose la competencia de un asunto de orden público como se dijo antes, verificará también la competencia del primero de los funcionarios mencionados para suscribir dicha acta fiscal, a pesar de no haber sido un punto controvertido por las partes.

    (Negrillas del Tribunal)

    Aplicando los criterios vinculante de la Sala Constitucional y de la Sala Político Administrativa al presente fallo, es por lo que se procede a analizar los actos recurridos por el contribuyente, en este sentido, se constata que la ciudadana A.E.R.Á., en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, mediante Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009 y notificada el 24 de noviembre de 2010, declaró improcedente la eximente de responsabilidad penal prevista en el numeral 4to del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, de igual forma ordena la liquidación de intereses moratorios desde el 01 de abril de 2008 hasta la fecha en la cual se realice el pago del impuesto, el cual ya lo había cancelado el 25 de marzo de 2009, sin embargo, la Administración Tributaria aparentemente no estuvo en cuenta de tal eventualidad, ahora bien, en cuanto a la solicitud de fraccionamiento de pago, sorprendentemente no fue tramitado por dicha Gerencia, pudiendo haberla remitido a la Dirección correspondiente el acto presentado con el objeto que le dieran la respuesta oportuna.

    De allí pues, que el ciudadano A.H., identificado en autos, el 23 de diciembre de 2010, en disconformidad con la Resolución de fecha 26 de noviembre de 2009 dictada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, ejerció un Recurso Jerárquico interpuesto Subsidiariamente ante la prenombrada Gerencia, en este sentido, el ciudadano R.A.R., actuando en su carácter de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, el 10 de octubre de 2011, declaró sin lugar dicho recurso. Es decir, que los dos (2) actos recurridos fueron emitidos por distintos funcionarios que para cada fecha ejercía el cargo de Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    En consecuencia, al efectuar el análisis de los actos administrativos recurridos, se evidencia, que tanto la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO- DJT-ARA-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009, notificada el 24 de noviembre de 2010, como la Resolución Nº SNAT/GRTI/RCO/DJT/ARA/ 510/2011-000087 de fecha 10 de octubre 2011 notificada en fecha 09 de noviembre de 2011, a través de la cual se decidió el recurso jerárquico interpuesto contra el anterior acto administrativo, fueron dictadas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

    Ahora bien, la competencia es sinónimo de poder legal y en el campo del Derecho Público la competencia es la excepción, o sea que sólo es competente el órgano o funcionario a quien la norma atributiva le confiere esa facultad y ese órgano o funcionario sólo es competente para realizar los actos que también esa misma norma le señala. En este sentido, se tiene que el vicio de incompetencia ha sido definido por la Sala Político Administrativa en sentencia Nº 02084 de fecha 09 de noviembre de 2004, como “…aquel que afecta a los actos administrativos cuando han sido dictados por funcionarios no autorizados legalmente para ello, o lo que es lo mismo, la competencia restringe y designa la medida de la potestad de actuación del funcionario; motivo por el cual no puede presumirse, sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. En tal sentido, en caso de existir dicho vicio se verá infringido el orden de asignación y distribución competencial del órgano administrativo” y esto significa que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Pública deben ajustarse a las normas atributivas de competencia para emitir actos, por lo tanto, la competencia es la medida de la aptitud para obrar de las personas públicas o de sus órganos; tal competencia establece los limites entre los cuales deben estar enmarcados los actos de cada funcionario, y cuando se sobrepasan, el acto emitido está viciado de nulidad absoluta.

    En este sentido, en la Resolución Nº SNAT/GRTI/RCO/DJT/ARA/510/ 2011-000087, de fecha 10 de octubre 2011, se observa que este acto de segundo grado, se emite para decidir el recurso jerárquico interpuesto por la hoy recurrente, en contra de la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009 y por lo tanto se considera procedente a.l.a.2., 240, 246, 249 y 253 del Código Orgánico Tributario relacionados con el recurso jerárquico. Dichas normas establecen lo siguiente:

    Artículo 237.-Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó o por el respectivo superior jerárquico.

    Artículo 246.- Interpuesto el recurso jerárquico, la oficina de la cual emanó el acto, si no fuera la máxima autoridad jerárquica, podrá revocar el acto recurrido o modificarlo de oficio, en caso de que compruebe errores en los cálculos y otros errores materiales, dentro de los tres (3) días hábiles siguientes contados a partir de la interposición del recurso. La revocación total produce el término del procedimiento. En caso de modificación de oficio, el recurso continuará su trámite por la parte no modificada

    Artículo 249.- La Administración… admitirá el recurso…dentro de los …(3) días hábiles siguientes al vencimiento del lapso para la interposición del mismo

    En los casos que la oficina de la Administración… que deba decidir el recurso sea distinta de aquella oficina de la cual emanó el acto, el lapso establecido en este artículo se contará a partir del día siguiente del a recepción del mismo”.

    Artículo 253.- La decisión del recurso jerárquico corresponde a la máxima autoridad de la Administración Tributaria, quien podrá delegarla en la unidad o unidades bajo su dependencia” ( Negrillas del Tribunal)

    Ahora bien, al aplicar los artículos 237, 246, 249 y 253 anteriormente transcritos, nos encontramos que al ser emitida la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009, por la Gerente Regional de turno, el recurso jerárquico que se interpusiera en contra de dicho acto, debía ser decidido no por la misma autoridad que lo emitió, sino por su superior jerárquico. Es decir, que el Gerente Regional con respecto al acto que emitió y que generó derechos e intereses legítimos a la contribuyente, una vez que fue recurrido jerárquicamente, podía haberlo declarado absolutamente nulo, corregir sus errores de cálculo o materiales de conformidad con los artículos 239, 240 y 241 eiusdem, sin embargo, no podía declarar sin lugar el recurso jerárquico interpuesto y confirmar así el acto recurrido con base en la jerarquía en que se encuentra organizada la Administración Tributaria. Así se establece.

    Por todo lo expuesto, este tribunal considera que está probada la incompetencia manifiesta del Gerente Regional para emitir la Resolución Nº SNAT/GRTI/RCO/DJT/ARA/510/2011-000087, de fecha 10 de octubre 2011 y en consecuencia dicho acto es absolutamente nulo de conformidad con el numeral 4to del artículo 240 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

    Dicho lo anterior esta Juzgadora considera conveniente indagar más detalladamente en la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-2009- 000492, de fecha 26 de noviembre de 2009 (acto primigenio), en ella expone: “éste no efectuó el pago correspondiente del impuesto autoliquidado en la declaración sustitutiva Nº 0890316495 presentada en fecha 15 de septiembre de 2008 dentro del lapso señalado en el artículo 2º de la Providencia Nº 249 de fecha …, manteniendo dicha omisión hasta la presente fecha”, aseveración que para la fecha no era correcta por cuanto la contribuyente había cancelado la cantidad de Bs. 23.175,48, en fecha 25 marzo de 2009, es decir 8 meses antes de emitir dicha Resolución, es por lo que llama la atención el yerro de la Administración Tributaria, al obviar una información que debía ser de su entero conocimiento, ahora bien, en cuanto a los intereses moratorios establecidos en el prenombrado acto administrativo, la Gerencia Regional Tributaria a sabiendas de lo establecido en la P.A. Nº SNAT/2008/0249 de fecha 31 de julio de 2008, en la que se determina un plazo para dar cumplimiento no solo a la declaración omitida o modificada del Impuesto sobre la Renta del período fiscal del 2007, sino a pagar dicho impuesto y a solicitar la eximente de responsabilidad penal de conformidad con el ordinal 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, el cual fue concedido en forma general a un número indeterminado de personas, tal como lo establece el artículo 45 eiusdem, ordenándole en ese acto administrativo, el pago de los intereses moratorios de conformidad con lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, desde el 01 de abril de 2008 hasta la cancelación del impuesto (Bs. 23.175,48). Plazo que se entiende que no se otorgó en forma individual a la recurrente, tal como lo establece el artículo 47 del Código Orgánico Tributario y en cuyo caso, si se generarían intereses pero de financiamiento, no moratorios por cuanto para que existieran los mismos debe cumplirse con los requisitos que establece la Sala Político Administrativa en la sentencia 00237 de fecha 21/03/2012, en la cual indicó lo siguiente:

    “… el artículo 66 del vigente Código Orgánico Tributario,… establece:

    Artículo 66.- La falta de pago de la obligación tributaria dentro del plazo establecido hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a uno punto dos veces la tasa activa bancaria aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron vigentes. (…)

    (Destacado de la Sala).

    Nótese así del precepto legal transcrito QUE LA CAUSACIÓN DE LOS MENCIONADOS INTERESES MORATORIOS EN EL ÁMBITO DEL DERECHO IMPOSITIVO ESTÁ SUPEDITADA AL RETARDO CULPOSO DEL SUJETO PASIVO EN LA AUTOLIQUIDACIÓN Y PAGO DEL MONTO DE LA DEUDA TRIBUTARIA PRINCIPAL, por cuanto es al vencimiento del plazo legalmente previsto a tales fines que la obligación fiscal se hace jurídicamente exigible. En efecto, para que pueda hablarse de la mora del deudor es menester observar tres condiciones o requisitos de procedencia, a saber: i) que exista una obligación válida, cierta, líquida Y EXIGIBLE; ii) que el cumplimiento de tal obligación sea jurídica y MATERIALMENTE POSIBLE; y (iii) QUE SE PRODUZCA UN RETARDO INJUSTIFICADO O EXCLUSIVAMENTE IMPUTABLE AL DEUDOR. (Mayúsculas con subrayado, de este Tribunal)

    En cuanto a la noción de exigibilidad descrita en el primer requisito enunciado, destaca que en el caso de las obligaciones sometidas a término cierto el acreedor o sujeto activo de la relación crediticia queda relevado por ley de intimar en pago a su deudor, dada la existencia de un acuerdo previo relativo al elemento temporal del cumplimiento. En tal virtud, el deudor incurre en mora por el solo vencimiento del lapso establecido para pagar, de manera que no se requiere actuación alguna del acreedor para que surja la necesidad de resarcir a éste los daños provocados por el incumplimiento temporal de la obligación (vid. artículo 1.271 del Código Civil).

    ESTE ES EL CASO DE LAS OBLIGACIONES FISCALES DERIVADAS DE TRIBUTOS PERIÓDICOS, EN LOS CUALES NACE LA OBLIGACIÓN IMPOSITIVA CON EL ACAECIMIENTO DEL HECHO GENERADOR EN UN MOMENTO PREVIA Y LEGALMENTE DETERMINADO, PERO, POR RAZONES INHERENTES A LA DINÁMICA DE LA EXACCIÓN, EL TITULAR DE LA POTESTAD TRIBUTARIA SUELE CONCEDER UN LAPSO POSTERIOR AL CIERRE DEL EJERCICIO CORRESPONDIENTE, PARA LIQUIDAR Y PAGAR EL IMPORTE DEBIDO. …”

    Ahora bien, en tal sentido, para que haya mora, es necesario: QUE SE PRODUZCA UN RETARDO INJUSTIFICADO O EXCLUSIVAMENTE IMPUTABLE AL DEUDOR ” y es evidente considerando el propio texto de la Providencia, que no es imputable al recurrente el retardo en el pago faltante del Impuesto sobre la Renta del ejercicio 2007, toda vez que ello fue producto de la causa extraña no imputable en que incurrieron todos aquellos contribuyentes, personas naturales, que al momento de determinar y declarar el señalado impuesto, aplicaron la sentencia emitida por la Sala Constitucional a la cual se hizo ya referencia y tal como lo señaló la Sala Político Administrativa en el fallo antes comentado, “…por razones inherentes a la dinámica de la exacción, el titular de la potestad tributaria suele conceder un lapso posterior al cierre del ejercicio correspondiente, para liquidar y pagar el importe debido. …” que fue concedido en forma general, siendo el recurrente uno de los contribuyentes que aceptaron ese nuevo plazo, lo que determina que al faltar el requisito del retardo injustificado, no se generan los intereses moratorios y lo cual significa que los intereses moratorios no pueden ser calculados desde el 01 de abril de 2008, como lo establece la Resolución del 26 de noviembre de 2009, sino desde el 16 de septiembre de 2008, por cuanto el retardo comenzó cuando venció el plazo legalmente establecido por la Administración Tributaria para los contribuyentes bajo el régimen de cumplimiento voluntario, en consecuencia, este Tribunal considera que los intereses de mora se le deben calcular al contribuyente es desde el 16 de septiembre de 2008 hasta el 25 de marzo de 2009, fecha en que canceló el impuesto. Así se establece.

    Partiendo de lo expuesto, en el caso de marras se evidencia que no existía ningún procedimiento de fiscalización abierto al contribuyente antes de interponer la solicitud de eximente y fraccionamiento de pago, ante la Administración Tributaria, de igual forma se constata que la recurrente no fue sancionada por el incumplimiento del pago del impuesto, debiendo el fisco nacional sancionarlo en base al artículo 110 del Código Orgánico Tributario, el cual establece lo siguiente:

    Artículo 110.- Quien pague con retraso los tributos debidos será sancionado con multa del uno por ciento (1%) de aquéllos.

    Incurre en retraso el que paga la deuda tributaria después de la fecha establecido al efecto, sin haber obtenido prórroga, y sin que medie una verificación, investigación o fiscalización por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se tratare. En caso de que el pago del tributo se realice en el curso de una investigación o fiscalización, se aplicará la sanción prevista en el artículo siguiente.

    De la norma transcrita se colige que la Administración Tributaria ha debido sancionar al recurrente en base a ella, por cuanto el mismo no estaba siendo fiscalizado por el Fisco Nacional por la omisión del tributo en cuestión, ahora bien, dicho lo anterior y en base a lo expuesto en el caso de marras, esta Juzgadora resuelve que el órgano sancionador del contribuyente no solo debe realizar el cálculos de los intereses moratorios nuevamente en los términos establecidos en este fallo, sino que debe de sancionar al contribuyente de conformidad con el artículo 110 del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

    En cuanto a la solicitud de eximente de responsabilidad penal, establecida en la P.A. Nº SNAT/2008/0249, del 31 de julio de 2008, dirigida a los contribuyentes bajo régimen de pago voluntario para el pago del Impuesto Sobre la Renta de personas naturales que trabajaron bajo relación de dependencia durante el ejercicio fiscal 2007, el recurrente la realizó en fecha 17 de septiembre de 2008, ante el Jefe del Sector de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) de Acarigua, señalando en su escrito recursivo que el Fisco Nacional el 26 de noviembre de 2009, declaró improcedente dicha solicitud mediante Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2009-000492 y notificada el 24 de noviembre de 2010, arguyendo el recurrente la excesiva tardanza de la Administración en dar respuesta y por ende colocándolo en un estado de indefensión por cuanto en la misma solicitud, les planteó un convenimiento de pago con el cual se comprometía a efectuar la cancelación del nuevo monto del impuesto generado de la declaración sustitutiva realizada el 15 de septiembre de 2008.

    Ahora bien, se observa del contenido de la mencionada Providencia, que la Administración Tributaria, considera que la sentencia vinculante de la Sala Constitucional Nº 301 de fecha 27 de febrero de 2007, así como las sucesivas aclaratorias pudieron ocasionarles confusión a los mencionados contribuyentes bajo régimen especial al momento de realizar la declaración del Impuesto Sobre la Renta del año 2007, de allí pues que se determina que el Fisco Nacional a través de la misma, al crear el señalado régimen admite la existencia de una eximente de responsabilidad penal para todos aquellos contribuyentes que se encuentren dentro de los supuestos previstos en la Providencia Nº SNAT/2008/0249, toda vez que la publicación en Gaceta Oficial de la sentencia de la Sala Constitucional del 27 de febrero de 2007, podíamos calificarlo como un evento sobrevenido de carácter general, y esto último es evidente toda vez que el plazo concedido para el pago por la Providencia no está dirigido a un contribuyente en particular, sino que tiene un carácter general, tal como lo plantea el artículo 45 del Código Orgánico Tributario.

    En este sentido el recurrente arguyó en su defensa, no tener disponible el dinero para cancelar la diferencia arrojada en la declaración sustitutiva del Impuesto Sobre la Renta del año 2007, efectuada el 15 de septiembre de 2008, en la cual se acogía al mandato de la Administración Tributaria instituida en la P.A. Nº SNAT/2008/0249, por cuanto su carga familiar era considerable puesto que tenía para el momento de realizar la declaración del ISLR, seis hijos menores y un hijo mayor que mantener, aparte de una hermana y pareja que dependían también de él, solicitando en consecuencia, el fraccionamiento de pago el 17 de septiembre de 2008 con la finalidad de poder cancelar la deuda, tal como lo expresó en dicho escrito,: “… (Bs.f.96.704,30), cantidad esta que eleva desproporcionalmente el monto del impuesto a pagar, imponiéndoseme por la diferencia omitida, la obligación de cancelar la cantidad de (…) (Bs.f. 23.175,48), impuesto este que no he podido cancelar por cuanto el mismo es muy elevado y el SENIAT exige el pago completo, y no dispongo del referido monto, motivo por el cual pido muy respetuosamente se fraccione dicho pago en cuatro partes, en virtud de que es imposible realizar el pago total en forma inmediata y menos ahora que regreso de vacaciones, en época de entrada escolar donde tengo la obligación de honrar gastos escolares de mi familia …”, es decir que el contribuyente si tenía la intención de cumplir con el mandato del Fisco Nacional y así ocurrió el 25 de marzo de 2009, cuando canceló la totalidad del Impuesto (Bs.23.175,48).

    De igual forma la representante legal del Fisco Nacional, fundamento en su escrito de informes que el recurrente “simplemente la inobservó al no cumplir con su dispositivo que era presentar la Declaración Sustitutiva del Impuesto Sobre la Renta y cancelar el impuesto auto liquidado en el lapso comprendido desde el día 31 de julio de 2008 al 14 de septiembre de 2008, tal como lo estipula el artículo 2 de la P.A. …”; resultando contradictorio por cuanto la Administración Tributaria en le Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA- 510-2009-000492 del 26 de noviembre de 2009, establece el lapso para que los contribuyentes declaren y cancelen dicho impuesto, el período comprendido desde el 31 de julio de 2008 hasta el 15 de septiembre de 2008, tal como consta en el folio 07 del asunto, por cuanto el 14 de septiembre de 2008 era día domingo, es decir que el recurrente realizó la declaración sustitutiva dentro del lapso establecido en la tan nombrada p.a., sin embargo no realizó el pago dentro de dicho lapso por cuanto tenía la disponibilidad monetaria suficiente para realizarla, no obstante, el contribuyente solicitó la eximente de responsabilidad tributaria y el fraccionamiento de pago el 17 de septiembre de 2008, demostrando de esta manera, su interés de pagar y cumplir con su deber como ciudadano, así tenemos que, de la revisión de las actas, consta el calculo de los intereses moratorios (folio 39 del expediente administrativo), el recurrente realizó el pago total de lo adeudado en fecha 25 de marzo de 2009, resultando desconcertante para quien juzga, que la administración tributaria al momento de dictar la prenombrada resolución de fecha 26 de noviembre de 2009, desconociera el pago del impuesto realizado por el contribuyente, así como el hecho de increparlo a realizar la solicitud de fraccionamiento de pago por ante la División de Recaudación adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del SENIAT, y el haber declarado improcedente la solicitud de eximente 1 año y casi 2 meses, sin dejar de mencionar la notificación efectuada casi 1 año luego de emitir dicha resolución.

    Sin embargo, este Organismo Jurisdiccional considera necesario destacar que el error de hecho se refiere por una parte a una situación que la Ley tipifica como hecho imponible y por la otra en errores aritméticos o de cálculo; y el error de derecho, consiste en la equivocada apreciación e interpretación de la ley o en errores de apreciación en torno de ella, no obstante, no es procedente cuando se trata de desconocimiento o ignorancia de las normas legales, ahora bien, en el caso de marras el contribuyente presentó dentro del lapso establecido por la Ley, la declaración del Impuesto Sobre la Renta correspondiente al año 2007, en fecha 18 de marzo de 2008, basándose en la Sentencia Nº 301 del 27 de febrero de 2007 y su aclaratoria de fecha 17 de junio de 2008, tomando como enriquecimiento neto del ejercicio fiscal antes indicado, solo los salarios devengados en forma regular y permanente, arrojando como monto para pagar el Impuesto Sobre la Renta de Bs. 4.993,09, cifra que canceló en 2 partes, la primera el 31 de marzo de 2008 y la segunda el 20 de abril de 2008, tal como lo realizaron un gran número de contribuyentes bajo régimen de pago voluntario para el pago del impuesto sobre la renta de personas naturales que trabajaron bajo relación de dependencia durante el ejercicio fiscal del año 2007, en virtud del carácter vinculante que tienen las sentencias de la Sala Constitucional, así se tiene que, la referida sala el 17 de junio de 2008, emite una última aclaratoria en la cual estableció, de manera definitiva, cuando se debía de comenzar a aplicar dicha decisión, motivo por el cual el Fisco Nacional emitió la tan nombrada providencia de fecha 31 de julio de 2008, en la cual se establece el régimen sobre el cumplimiento voluntario para el pago del Impuesto Sobre la Renta de personas naturales que trabajan bajo relación de dependencia, disposición dirigida a los contribuyentes personas naturales

    Por otra parte, esta Juzgadora considera pertinente mencionar que el Código Orgánico Tributario establece en su artículo 103 lo siguiente:

    “Artículo 103. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de presentar declaraciones y comunicaciones:

  3. No presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos, exigidas por las normas respectivas.

  4. No presentar otras declaraciones o comunicaciones.

  5. Presentar las declaraciones que contengan la determinación de los tributos en forma incompleta o fuera de plazo.

  6. Presentar otras declaraciones o comunicaciones en forma incompleta o fuera de plazo.

  7. Presentar más de una declaración sustitutiva, o la primera declaración sustitutiva con posterioridad al plazo establecido en la norma respectiva.

  8. Presentar las declaraciones en formularios, medios, formatos o lugares, no autorizados por la Administración Tributaria.

  9. No presentar o presentar con retardo la declaración informativa de las inversiones en jurisdicciones de baja imposición fiscal.

    De la norma transcrita se infiere que el contribuyente no se encuentra inmerso dentro de los ilícitos formales tipificados en ella, por cuanto el contribuyente realizó, tanto la declaración primigenia, como la sustitutiva dentro de los lapsos otorgados por el Fisco Nacional, y pagados en su totalidad aun cuando el pago de la declaración sustitutiva, para poder cancelarla, solicitó a la Administración Tributaria Nacional, el fraccionamiento de pago toda vez que no disponía del dinero suficiente para cancelar la totalidad del impuesto, motivo por el cual deja suficientemente demostrado que nunca se negó a pagar, es decir que no tenía ninguna intención de incumplir con su deber, es por lo que se declara procedente la solicitud de eximente de responsabilidad tributaria. Así se declara.

    En virtud de las razones precedentes, considera este Tribunal que resulta inoficioso pronunciarse con relación al resto de los alegatos toda vez que el acto recurrido es totalmente nulo. Así se decide.

    IV

    DECISIÓN

    En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara Con Lugar el Recurso Contencioso Tributario ejercido por el ciudadano Abogado A.M.H.M., titular de la cédula de identidad N° V-7.547.750, asistido por la Abogada E.G.P.O., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nº 104.210, contra la Resolución N° SNAT-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2011-000087, de fecha 10 de octubre de 2011, notificada el 09 de noviembre de 2011, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró sin lugar el recurso jerárquico interpuesto en contra de la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y contra el Acta de Cobro Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/SA/AR/OC/2012-080, de fecha 22 de mayo de 2012.

    En consecuencia: 1.- Se anula la Resolución Nº SNAT-GRTI-RCO-DJT-ARA- 510-2011-000087, de fecha 10 de octubre de 2011, notificada el 09 de noviembre de 2011. 2.- Se anula parcialmente la Resolución Nº Nº SNAT-INTI-GRTI-RCO- DJT-ARA-510-2009-000492, de fecha 26 de noviembre de 2009 con relación a los intereses moratorios liquidados por Bs. 7.007,00, por cuanto los mismos deben ser calculados desde el 16 de septiembre de 2008 al 25 de marzo de 2009 y consecuencialmente se anula la planilla de liquidación y pago Nº 031001240000514. 3.- Se ordena sancionar a la recurrente de conformidad con el artículo 110 del Código Orgánico Tributario en base a Bs. 23.175,48. 3.- Se deja sin efecto el Acta de Cobro Nº SNAT/INTI/GRTI/RCO/SA/AR/OC/2012-080.

    De conformidad con la sentencia N° 1.238, dictada por la Sala Constitucional en fecha 30 de septiembre de 2009, caso J.I.R.D., no procede la condenatoria en costas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

    Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República Bolivariana de Venezuela.

    Dada, firmada y sellada en la sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los trece (13) días del mes de junio del año dos mil catorce (2014). Años 204° de la Independencia y 155° de la Federación.

    El Juez Temporal,

    Abg. E.J.C..

    La Secretaria Accidental,

    Abg. G.A..

    En horas de despacho del día de hoy, trece (13) de junio del año dos mil catorce (2014), siendo las dos y veintiocho minutos de la tarde (02:28 p.m.) se publicó la presente decisión.

    La Secretaria Accidental,

    Abg. G.A..

    ASUNTO: KP02-U-2012-000049

    EJC/ga.-

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