Decisión nº 1368 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Enero de 2009

Fecha de Resolución28 de Enero de 2009
EmisorJuzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario
PonenteBeatriz González
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, veintiocho (28) de Enero de 2009

198º y 149º

ASUNTO : AF43-U-2003-000066

ASUNTO ANTIGUO: 2174 SENTENCIA DEFINITIVA No. 1368

Vistos con informes de ambas partes

Se inicia este proceso con el escrito presentado previa habilitación solicitada mediante diligencia de fecha 08 de julio de 2003 (folios 01 al 46), por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor para esa fecha), a través del cual los ciudadanos abogados J.S.G., A.A. WEFFER, ROSALIND ROTUNDO y YONJANA MARTÍNEZ, titulares de las cédulas de identidad Nos. 6.968.330, 10.865.091, 11.225.603 y 13.029.658 e inscritos en el Inpreabogado bajo los Nos. 45.169, 55.939, 74.935 y 80.471, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING C.A. (ABS)”, inscrita en Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, en fecha 23 de marzo de 1971, bajo el N° 942, Tomo 2; facultados según poder otorgado en la Municipalidad de Paramaus, Condado de Bergen y Estado de Nueva Jersey, Estados Unidos de América, el cual fue traducido al idioma español por intérprete público y legalizado en Venezuela por ante la Notaría Pública Séptima del Municipio Sucre del Estado Miranda, en fecha 21 de noviembre de 1991, quedando inserto bajo el N° 24, Tomo 6, Protocolo Tercero, carácter que se evidencia en Documento Poder debidamente autenticado por ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda, quedando asentado en fecha 7 de julio de 2003, bajo el No. 46, Tomo 70 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, interpusieron recurso contencioso tributario en contra del Acto Administrativo contenido en la Resolución No. 2044 (folios 40 al 44) de fecha 22 de abril de 2003, emanada de la Gerencia General de Finazas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora INSTITUTO NACIONAL DE CAPACITACIÓN Y EDUCACIÓN SOCIALISTA (INCES), mediante la cual ratifica las Actas de Reparo Nros. 59 y 041600 de fecha 21-03-2002 y se le determina a la contribuyente montos por aportes dejados de cancelar e intereses moratorios, para los períodos desde el 1er. Trimestre de 1998 hasta el 2do. Trimestre de 2001, determinándose lo siguiente:

  1. Por aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de Ley sobre el INCE) la cantidad de BOLÍVARES FUERTES SEIS MIL QUINIENTOS SETENTA Y CINCO CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. F. 6.575,35).

  2. Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para esa fecha, la cantidad de BOLÍVARES FUERTES VEINTIOCHO CON CINCUENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. F. 28,58).

  3. Multa de conformidad con lo establecido en el artículo 97 y 85 según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de BOLIVARES FUERTES SEIS MIL NOVECIENTOS CUATRO CON ONCE CENTIMOS (Bs. F. 6.904,11), equivalente al 105% del monto del tributo omitido por la empresa.

    El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante auto del 14-07-2003 (folio 47) y se le dio entrada mediante auto de fecha 21 de julio de 2003 (folio 48), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) Contralor, Procurador y Fiscal General de la República, así como al Presidente del Instituto, que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto a la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario, fue ordenado requerir al ciudadano Presidente del Instituto el correspondiente expediente administrativo.

    Las notificaciones de los ciudadanos Procurador General de la República, Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y Contralor General de la República fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 50, 60, 70 y 71 respectivamente.

    En fecha 05 de diciembre de 2003, (folios 51 al 59) los apoderados judiciales de la contribuyente “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING C.A.”, presentaron escrito mediante el cual ratifican la suspensión de efectos solicitada en su escrito recursorio.

    Mediante decisión interlocutoria de fecha 10 de diciembre de 2003 (folios 61 al 69), este Tribunal decretó la suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido, conforme a lo establecido en el artículo 263 del Código Orgánico Tributario.

    En auto de fecha 04 de febrero de 2004 (folios 72 y 73), este Tribunal Superior admite el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho.

    El 20 de febrero de 2004 (folio 74), la ciudadana abogada M.A., actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de promoción de pruebas, en el cual promueve el mérito favorable de los autos y documentales.

    Mediante auto de fecha 25 de febrero de 2004 (folio 156), se ordenó agregar las pruebas promovidas por la contribuyente.

    Con fecha 04 de marzo de 2004 se recibió Oficio No. 210.100/156-187 del 25-02-2004 emitido por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) mediante el cual remitió el correspondiente expediente administrativo (folios 157 al 173).

    En fecha 17 de marzo de 2004 (folio 175), el ciudadano I.V.T., en su carácter de Juez Suplente Especial se aboco al conocimiento de la presente causa para lo cual el Tribunal concedió un lapso de tres (03) días de despacho a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil.

    El día 17-03-2004 (folio 176), este Tribunal admitió las pruebas promovidas por las apoderadas judiciales de la recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

    Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto se dejo constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 05-05-2004, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaran sus respectivos informes (folio 178).

    En fecha 23 de julio de 2004 (folios 180 al 188), siendo la oportunidad legal correspondiente para la presentación de los Informes, comparecen las ciudadanas abogadas Y.R.O., titular de la cédula de identidad N° 13.093.183 e inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 83.846, actuando en su carácter de apoderada judicial del Instituto, y M.A.R., inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 54.590, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING (ABS)” consignaron sus respectivos escritos de informes por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas.-

    El día 05 de agosto de 2004 (folio 221), el ciudadano J.R.C.G., Juez Suplente Especial de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa mediante auto dictado en la misma fecha, y concedió un lapso de tres días de despacho, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, a los fines de que las partes pudieran recusarlo por cualquier motivo legal.

    Mediante auto de fecha 05 de agosto de 2004 (folio 222), este Tribunal con ajuste al mandato que contiene el artículo 277 del Código Orgánico Tributario abrió el lapso de sesenta (60) días continuos para sentenciar.

    El día 22 de enero de 2009 (folio 232), la ciudadana B.B.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa mediante auto dictado en la misma fecha, y concedió un lapso de tres días de despacho, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, a los fines de que las partes pudieran recusarla por cualquier motivo legal.

    I

    ALEGATOS DE LAS PARTES

  4. - La recurrente

    La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación de los actos recurridos en los alegatos siguientes:

    Manifiestan su inconformidad con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo por incurrir la Gerencia General de Finanzas del INCE en falso supuesto, al aplicar el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, respecto de la partida utilidades al considerarla parte integrante del salario normal, constituyendo un vicio de error de derecho que se configuró cuando la fiscal actuante soportó el acto impugnado sobre hechos falsos.

    En respaldo a sus argumentos transcriben parcialmente sentencias de fechas 07/04/88 y 22/10/1992 dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante las cuales se establece la definición de Falso Supuesto.

    Alegan la errónea apreciación jurídica en la cual incurre el INCE al ejercer sus competencias tributarias respecto de supuestos distintos a los expresamente previstos en los artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1991 y Parágrafo Cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997, subsumiendo conceptos dentro de la base imponible de la contribución parafiscal, que no forman parte de ella.

    Luego de transcribir los artículos anteriormente mencionados, concluyen que las utilidades quedan excluidas de la base imponible de la contribución del 2%, pretensión que constituye el fundamento del presente recurso.

    Señalan que la diferencia surgida en la fiscalización, ratificada en la resolución, entre el pago efectuado al INCE y el monto adeudado en los trimestres investigados deviene del hecho del que el fiscal actuante, asumió como salario normal para la determinación de la base de cálculo de la contribución, la totalidad de los montos cancelados por la empresa por concepto de utilidades, gravándolas en su totalidad con el dos por ciento (2%) del ordinal 1 del artículo 10 de la ley del INCE.

    Esgrimen que las utilidades que se pretenden imputar a la base imponible de la contribución al INCE, son las utilidades pagadas por la empresa a sus trabajadores conforme a lo dispuesto en el artículo 174 y siguientes de la Ley Orgánica del Trabajo, en virtud de haberse configurado la obtención de beneficios líquidos durante el ejercicio anual así como el derecho adquirido por los trabajadores producto de las ganancias obtenidas por la empresa.

    Continúan alegando que las utilidades calificadas por el INCE como parte de la base imponible de la contribución del 2%, constituye un error de derecho por parte del ente parafiscal, pues la Ley Orgánica del Trabajo ha sido clara al establecer que el salario normal esta conformado por las remuneraciones que de forma regular y permanente devenga el trabajador por la prestación de su servicio; siendo por lo tanto las bonificaciones, las vacaciones, las utilidades y el bono vacacional remuneraciones de carácter no permanente ni regular, sino mas bien accidentales, lo que sería a su modo de ver incongruente pretender incluirlas dentro del concepto de salario normal y por ende constituir base de calculo para el aporte del 2% que establece la Ley del INCE.

    Luego de realizar un análisis del origen de lo que se ha entendido y actualmente se entiende por salario normal y las reformas que ha sufrido la Ley Orgánica del Trabajo, concluyen que el legislador mantiene la misma filosofía o concepto previsto en la norma de 1997 al traer a colación y mantener el concepto de salario normal, como base de cálculo de los impuestos, tasas y contribuciones.

    Aducen que la base de cálculo para la determinación de las contribuciones que deben realizar los patronos al INCE equivalente al dos por ciento (2%) debe calcularse sobre el total de la remuneración devengada por los trabajadores en forma regular y permanente debiendo excluirse aquellos que no formen parte de la definición de salario normal, como es el caso de las gratificaciones, utilidades, horas extras, bonificaciones, vacaciones y bono vacacional cuya causación se ve supeditada a condiciones futuras e inciertas.

    Manifiestan que existe una evidente contradicción entre la Ley Orgánica del Trabajo y la Ley del INCE, ya que la primera define lo que debe entenderse como salario normal y además lo establece como base del cálculo de las prestaciones debidas por el patrono por concepto de contribuciones parafiscales mientras que la Ley del INCE desestima tal definición razón por la cual los funcionarios del INCES se circunscriben a aplicar de manera genérica lo contenido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley.

    Como parte de sus argumentos transcriben parcialmente sentencia dictada por este órgano Jurisdiccional en fecha 12-05-1999 en la cual se establece la improcedencia de la inclusión de utilidades para determinar la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del Artículo 10 de la Ley del INCE.

    Aducen que las Actas Fiscales y la Resolución Culminatoria del Sumario recurridas, son inconstitucionales e ilegales, por cuanto violan los artículos 133 de las Leyes Orgánicas del Trabajo, en virtud que establecen una limitación a la potestad tributaria del Estado en los tributos, cuya base imponible está referida a las contribuciones laborales, al limitarlas únicamente al salario normal.

    Alegan que las utilidades percibidas por los trabajadores de la empresa no forman parte de la base de cálculo de las contribuciones del dos por ciento (2%), ya que las mismas se encuentran gravadas con el ½% y no forman parte integrante del salario normal.

    Para fundamentar sus alegatos citan decisiones dictadas por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria de la Extinta Corte Suprema de Justicia, hoy Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, las cuales confirman el criterio que establecen la exclusión de las utilidades del salario normal de los trabajadores a los efectos de la determinación de la base del cálculo de las contribuciones del INCE. (Caso: Dart de Venezuela C.A., sentencia N° 654 del 21/10/1997; Caso: Vicson, Sentencia N° 1551 de fecha 23/11/1999) entre otras.

    Alegan que en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo se determinaron unas diferencias en el pago de los aportes del 2%, en virtud de la pretensión por parte del INCE de incrementar la base imponible del salario normal, incluyendo el rubro utilidades dentro de la frase “remuneraciones de cualquier especie”.

    Arguyen que el INCE al pretender imponer una multa equivalente al 105% del monto del tributo omitido por la empresa, esta violando el principio de lo accesorio sigue la suerte de lo principal, siendo la obligación principal nula por fundamentarse en una errónea interpretación de la norma; y por cuanto la empresa recurrente no adeuda tributo alguno al Instituto, no existe base jurídica sobre la cual aplicar sanciones.

    Manifiestan que la contribuyente no realizó alguna acción ni omisión que ocasionara la aplicación de la sanción y consideran improcedente la multa impuesta por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES SEIS MIL NOVECIENTOS CUATRO CON ONCE CENTIMOS (Bs. F. 6.904,11) por cuanto gozan de beneficio de eximente de responsabilidad penal previsto en el artículo 79 en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario y solicitan así sea declarado.

    Finalmente, solicitan se declare nula la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. 2044 del 22-04-2003, por carecer de fundamento jurídico.

  5. La Administración Tributaria del INCES.

    La representante judicial del Instituto, en la oportunidad procesal de informes sostuvo lo siguiente:

    Alega que luego que el INCE levantó las correspondientes Actas de Reparos Nros. 041599 y 0415600 de fecha 21-03-2002, la contribuyente no presentó escritos de descargos, por lo que se procedió a emitir la Resolución Culminatoria de Sumario N° 2044 del 22/04/2003.

    En cuanto al alegato de vicio de falso supuesto señalado por la recurrente, señala varios criterios que ha establecido la doctrina en materia tributaria y las reformas que han tenido la Ley Orgánica del Trabajo en relación a las utilidades forman parte o no del salario.

    Aduce que por primera vez la Ley Orgánica del Trabajo de 1991 y su modificación de 1997, incorporó en su artículo 133 un concepto legal de salario, centrando su definición en tres elementos, a saber: en ser una remuneración, provecho o ventaja que ingresa al patrimonio del trabajador para compensarle de las obligaciones que asume dentro de la relación de trabajo y, muy especialmente, la de poner su fuerza de trabajo a disposición del empleador. Manifiesta que en el artículo in comento, se indica en forma expresa como integrante del salario a la participación en los beneficios o utilidades a las horas extras o cualquier concepto remunerativo siempre que pueda evaluarse en efectivo, como sería el complemento de vacaciones.

    Luego de enunciar varios criterios sostenidos por la extinta Corte Suprema de Justicia, alega que la intención del legislador fue la de establecer en forma clara, específica e individual los elementos (sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie) que conforman la base imponible para determinar el aporte al cual están obligados cumplir los sujetos pasivos de la relación tributaria contenida en el ordinal 1° de la Ley del INCE.

    Manifiestan que cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se causó tal como lo señala el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.

    Luego de transcribir el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley que crea el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 26043 de fecha 22/08/59, manifiestan que el alegato referente a la inconformidad de la recurrente por la gravabilidad de las partidas utilidades contenidas en los actos impugnados, porque que no forman parte de la base de cálculo del aporte patronal previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, no tiene asidero legal, puesto que conforme a la ley del INCE las utilidades así como los demás conceptos reparados forman parte de la base imponible establecida en el artículo antes mencionado, particularmente en la expresión “y remuneraciones de cualquier especie”.

    Alegan referente al criterio de que los conceptos o partidas de los reparos impugnados forman parte de los conceptos señalados en el numeral 1 del artículo 10 ejusdem, que ha sido recogido, ratificado y reiterado en las sentencias del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Caso FERRO DE VENEZUELA C.A. de fecha 30-03-99); del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, (Caso: HILANDERIAS VENEZOLANAS sentencia del 20-11-1995, las cuales transcribe parcialmente.

    En cuanto a la improcedencia de las multas impuestas a la empresa recurrente alega que la recurrente no canceló el acta de reparo, igualmente se determinó que incumplió con lo dispuesto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, por la omisión del pago de los aportes a que estaba obligada en el período gravado, lo cual configura el supuesto contenido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Alega que la empresa recurrente no canceló dentro de los lapsos establecidos en la Ley sobre el INCE como en el Código Orgánico Tributario, lo cual constituye a su modo de ver en un grave perjuicio fiscal para el instituto, además de una evasión tributaria no dolosa según lo establecido en el ordinal 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente para esa fecha.

    Solicita se ratifique en todas y cada una de sus partes, la Resolución Culminatoria de Sumario N° 2044 de fecha 22/04/2003 emanada del Comité Ejecutivo del Instituto, y se exima del pago de costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y educación socialista (INCES), en virtud del servicio público que presta y que tuvo suficientes motivos para litigar.

    Informes de la recurrente: En la oportunidad de Informes los Apoderados Judiciales de la contribuyente “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING (ABS)” ratificaron en todas y cada una de sus partes los alegatos expuestos en su escrito recursorio.

    II

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    De la lectura del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

    Mediante P.A.N.. 013-02-060 de fecha 29 de enero de 2001, se autorizó al ciudadano J.L.A. funcionario del Instituto Nacional de Cooperación de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a fin de practicar una fiscalización a la sociedad mercantil “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING C.A.”, respecto de los pagos realizados por concepto de las contribuciones obligatorias previstas en la Ley del INCES para los períodos comprendidos desde el primer trimestre del año 1998, hasta el cuarto trimestre del año 2001, mediante la cual se revisaron las partidas correspondientes a: sueldos personas de oficinas, sueldos de gerentes, sueldo de inspectores, sobre tiempo de inspectores, bonificación especial, vacaciones y utilidades pagadas a los trabajadores.

    El día 21-03-2002, el ciudadano funcionario J.L.A., levantó Actas de Reparo Nos. 041599 y 041600, a la sociedad mercantil “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING C.A.”, mediante las cuales se determinó una diferencia en los aportes e intereses de las partidas correspondientes a la contribución del 2%.

    Con fecha 22 de abril de 2003, se dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2044, emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se le determina a la contribuyente un impuesto a pagar por omisión de los aportes por concepto de utilidades gravadas con el 2% durante los períodos comprendidos entre el 1er. Trimestre de 1998 hasta el 4to. Trimestre de 2001, y multa agravada del 105% por omisión del referido aporte del 2%, determinándose lo siguiente:

  6. Por aportes del 2% (numeral 1 del artículo 10 de Ley sobre el INCE) la cantidad de SEIS MIL QUINIENTOS SETENTA Y CINCO BOLÍVARES FUERTES CON TREINTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. F. 6.575,35).

  7. Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para esa fecha, la cantidad de VEINTIOCHO BOLÍVARES FUERTES CON CINCUENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. F. 28,58).

  8. Multa de conformidad con lo establecido en el artículo 97 y 85 según las agravantes 3 y 4 y atenuantes 2 y 5 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de BOLIVARES FUERTES SEIS MIL NOVECIENTOS CUATRO CON ONCE CENTIMOS (Bs. F. 6.904,11), equivalente al 105% del monto del tributo omitido por la empresa; lo cual asciende a un monto total de BOLÍVARES FUERTES TRECE MIL QUINIENTOS OCHO CON CUATRO CENTIMOS (Bs. F. 13.508, 04).

    El 08 de julio de 2003, los apoderados judiciales de la contribuyente, interpusieron recurso contencioso tributario en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2044 de fecha 22 de abril de 2003.

    Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar la gravabilidad o no de las partidas de sueldos personas de oficinas, sueldos de gerentes, sueldo de inspectores, sobre tiempo de inspectores, bonificación especial, vacaciones y utilidades pagadas a los trabajadores, para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), luego de lo cual se habrá de resolver lo atinente a los intereses moratorios y a la legalidad de la multa impuesta en la resolución impugnada, correspondiente a los aportes autoliquidados por la recurrente.

    Efectuado el análisis del expediente y revisados los alegatos de la recurrente, este Tribunal pasa a decidir el presente recurso contencioso tributario en los siguientes términos:

    Se aprecia entonces que en lo que respecta al reparo por aporte del 2% por la inclusión de los pagos de utilidades para el cálculo del tributo establecido en el artículo 10, numeral 1 de la Ley de INCE, la Gerencia General de Finanzas del mencionado Instituto, cuando dicta la Resolución Culminatoria del Sumario, ya identificada, consideró que de conformidad con lo establecido en la Ley del INCE, en su artículo 10, numeral 1, éste puede gravar con una alícuota proporcional del dos por ciento (2%) las utilidades pagadas por las empresas aportantes a sus trabajadores, pues, a su decir, las remuneraciones pagadas bajo dicho concepto quedan comprendidas en la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, empleada por el legislador en el señalado texto normativo y, por cuanto se trata de utilidades convencionales que son las que se pretenden gravar con esta contribución; afirmación ésta que resulta contraria a lo sostenido por los apoderados de la contribuyente.

    A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

    El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

  9. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

  10. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

  11. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

  12. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

    Del análisis de la disposición supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

    Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

    Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

    Constituye un aspecto fundamental de la litis de este caso, la precisión de los conceptos supra mencionados, a fin de determinar la obligación tributaria entre el trabajador y el ente recaudador.

    En ese sentido, se observa que el Reglamento de la mencionada Ley, en su artículo 62, al desarrollar lo referente a los recursos del Instituto, remite la definición de esta figura a las disposiciones consagradas en la Ley Orgánica del Trabajo.

    De esta manera, el parágrafo segundo del artículo 133 y lo dispuesto en el tercer aparte del artículo 146 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, ahora parágrafo cuarto del artículo 133, y parágrafo primero del artículo 146 de la vigente Ley Orgánica del Trabajo, señalan:

    Artículo 133: …omissis...

    Parágrafo Segundo: Cuando el patrono o el trabajador, o ambos, estén obligados legalmente a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, el salario de base para el cálculo no podrá exceder del equivalente al monto del salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

    Artículo 146: …omissis...

    La participación del trabajador en las utilidades de una empresa se considerará salario a los efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que correspondan al trabajador con motivo de la terminación de la relación de trabajo.

    Artículo 133: (omissis)...

    Parágrafo Cuarto: Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

    .

    Artículo 146: (omissis)...

    A los fines indicados, la participación del trabajador en los beneficios líquidos o utilidades a que se contrae el artículo 174 de esta Ley, se distribuirá entre los meses completos de servicio durante el ejercicio respectivo. Si para el momento del cálculo de la prestación por antigüedad no se han determinado los beneficios líquidos o utilidades, por no haber vencido el ejercicio económico anual del patrono, éste queda obligado a incorporar en el cálculo de la indemnización la cuota parte correspondiente, una vez que se hubieren determinado los beneficios o utilidades. El patrono procederá al pago dentro de los treinta (30) días siguientes a la fecha de determinación de las utilidades o beneficios.

    Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las utilidades no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria. Las utilidades sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

    Vistos los planteamientos y alegatos de la parte recurrente, y concretado, este aspecto de la controversia en la gravabilidad de las utilidades con el 2% establecido en el numeral 1 del artículo 10, ejusdem, debe este Tribunal Superior revisar tales planteamientos desde la perspectiva de la Ley que creó el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.

    Efectuado el análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos.

    Asimismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1 del artículo 10 ejusdem hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera esta Juzgadora que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

    Sobre este particular, resulta pertinente destacar que en idéntico criterio al expresado en el presente fallo ha sido la jurisprudencia emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (Caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 01601 del 29 de septiembre de 2004 (Caso: Chevrontexaco Global Technology Services Company) entre otras, decisiones en las que ha quedado sentado su criterio pacífico y reiterado al respecto.

    Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas utilidades, no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio, no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria. Así se declara.

    En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por la cantidad de BOLÍVARES FUERTES SEIS MIL QUINIENTOS SETENTA Y CINCO CON TREINTA Y CINCO CENTIMOS (BsF. 6.575,35), correspondientes a aportes e intereses moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para esa fecha, por la cantidad de VEINTIOCHO BOLÍVARES FUERTES CON CINCUENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. F. 28,58), equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa y, por tanto, la nulidad de la determinación referida a estos conceptos contenida en la recurrida Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 2044, de fecha 22 de abril de 2003. Así se decide.

    En cuanto a la multa sobre el tributo omitido (obligación 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE) impuesta a la recurrente de conformidad con lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 85 ejusdem, según agravantes 3 y 4, y atenuantes 2 y 5, por la cantidad de BOLIVARES FUERTES SEIS MIL NOVECIENTOS CUATRO CON ONCE CENTIMOS (Bs. F. 6.904,11), equivalente al 105% del monto del tributo omitido por la empresa, que fueron liquidados con cargo a la contribuyente de acuerdo a la resolución recurrida, este Tribunal Superior una vez verificada como ha sido supra la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento de la obligación tributaria principal, la cual resultó inexistente y, a partir de la accesoriedad de los intereses moratorios, se declara la nulidad del mismo e igualmente se declara nula la multa impuesta. Así se declara.

    III

    DECISIÓN

    Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la recurrente “AMERICAN BUREAU OF SHIPPING C.A.”, contra la Resolución No. 2044 de fecha 22 de abril de 2003. En consecuencia:

PRIMERO

Se declara la NULIDAD de la inclusión de los pagos por concepto de sueldos personas de oficinas, sueldos de gerentes, sueldo de inspectores, sobre tiempo de inspectores, bonificación especial, vacaciones y utilidades pagadas a los trabajadores. como formando parte de las remuneraciones pagadas para el cálculo del porcentaje del 2% que como contribución parafiscal se debe pagar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), de acuerdo con lo establecido en el articulo 10, numeral 1 de la Ley del INCE. En consecuencia, improcedente el reparo por omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, por un monto de Bs.6.575.351,00, ahora BsF. 6.575,35.

SEGUNDO

Se declara la NULIDAD de la multa impuesta por un monto total de Bs. 6.904.119, ahora BsF. 6.904,11

TERCERO

Se declara la NULIDAD por accesoriedad el cobro de los intereses moratorios en relación a la obligación del 2% establecida en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del INCE, conforme a los términos expresados en el presente fallo.

CUARTO

Se levanta la medida cautelar de suspensión de los efectos del acto administrativo recurrido acordada por este Tribunal en fecha 10 de diciembre de 2003.

QUINTO

Se condena en costas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, en virtud de haber resultado totalmente vencido en la presente causa.

Publíquese, regístrese, comuníquese y cúmplase.

Notifíquese de esta decisión a la ciudadana Procuradora General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo y al ciudadano Contralor General de la República, de conformidad con el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, así como a los ciudadanos Fiscal General de la República, Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de enero de dos mil nueve (2009). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA,

B.B.G..-

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

En esta misma fecha, se publicó la anterior sentencia siendo las nueve (09:00 a.m.) de la mañana.

LA SECRETARIA TITULAR,

YANIBEL L.R..-

BBG/ylr.-

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