Decisión nº 086-2008 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Septiembre de 2008
| Fecha de Resolución | 24 de Septiembre de 2008 |
| Emisor | Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | María Ynés Cañizalez León |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 24 de Septiembre de 2008
198º y 149º
ASUNTO: AF44-U-2001-000022 Sentencia No. 086/2008.-
Expediente No. 1813.-
Vistos: Con Informes de ambas partes.
En fecha 27 de noviembre de 2001 el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en su condición de Distribuidor, remitió a este Órgano Jurisdiccional el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano R.W.T.C., titular de la Cédula de Identidad No. V-7.143.602, actuando en nombre y representación de la aportante “ALP WOOD DE VENEZUELA, C.A.”, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui bajo el No. 1, Tomo A-64, en fecha 09 de Septiembre de 1992, contra la Resolución No. 210.100/299, de fecha 30 de agosto de 2001, emitida por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actualmente Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES), por monto total de Bs. 29.484.118,00 la cual declaró parcialmente con lugar el Recurso Jerárquico ejercido por la recurrente en fecha 20/04/2.001, contra la Resolución Nro 611 de fecha 22/01/2001, emanada de la Gerencia General de Finanzas del (INCE), de ese organismo.
En horas de despacho del día 03 de diciembre de 2001, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, formó Expediente bajo el No. 1.813 (Actualmente Asunto No. AF44-U-2001-000022, así mismo ordenó la notificación de los ciudadanos Procurador General, Contralor General, Fiscal General de la República, la contribuyente, y del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a quien se le requirió el envío del expediente administrativo.
Cumplidas las notificaciones enunciadas y verificados los extremos legales previstos en el Código Orgánico Tributario, se admitió el referido recurso, declarándose ope legis, la causa abierta a pruebas.
Durante el período probatorio, los abogados P.C.F. y J.G., inscritos en el IPSA con los Nos. 41.810 y 81.914, respectivamente, actuando en representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), consignaron el expediente administrativo. Por su parte, R.W.T.C.. y L.E.P., inicialmente identificados, promovieron, además del mérito favorable de los autos, pruebas documentales de los antecedentes administrativos.
Vencido el lapso de pruebas y, en la oportunidad legal correspondiente, se celebró el Acto de Informes, compareciendo, ambas partes, quienes presentaron sus respectivas conclusiones escritas.
Vencido el lapso previsto en el Artículo 275 del Código Orgánico Tributario, mediante auto del 27 de noviembre de 2002, el Tribunal dijo “Vistos”.
En virtud de la designación de la ciudadana M.Y.C.L. como Juez Provisoria de este Tribunal, ésta según auto del 05 de agosto de 2008, se abocó al conocimiento de la referida causa.
Siendo la oportunidad para dictar el fallo, esta Juzgadora observa:
I
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
El ciudadano T.d.A.I.I., titular de la Cédula de Identidad N° V-1.483.888, actuando en su condición de Fiscal de Cotizaciones I, adscrita a la Unidad de Ingresos Tributarios el Estado Anzoátegui de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actuando mediante Autorización N° 252002-216 de fecha 06 de enero de 2000, emanada de esa misma Gerencia, procedió a realizar auditoria fiscal a los períodos comprendidos desde el primer (1er) trimestre del año 1.994 hasta el cuarto (4to) trimestre del año 1.999. Como consecuencia de dicha fiscalización, levantó Acta de Reparo Nro. 028204 y 028205 de fecha 28 de marzo de 2.000, notificada a la aportante en fecha 11 de abril de 2.001, por medio de la cual se formuló reparo por la cantidad de Bs. 30.425.169,00, con la siguiente discriminación:
• Por aportes del 2% (ord. 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE): Bs. 14.334.151,00
• Por aportes del ½% (ordinal 2º del Artículo 10 eiusdem): Bs. 81.781,00.
• Intereses Moratorios por el pago extemporáneo de aportes calculado de conformidad con lo establecido en el Artículo 59 del Código orgánico Tributario de 1994: Bs. 9.558,00.
• Sanción del diez por ciento (10%) sobre el tributo omitido, en aplicación a lo dispuesto en el Artículo 145 eiusdem: Bs. 1.441.593,00.
• Actualización monetaria según el Artículo 145 supra mencionado: Bs. 11.438.683,00.
• Intereses compensatorios liquidados en base al citado Artículo 145: Bs. 3.119.403,00.
Explica el INCE que el reparo se origina por diferencias de aportes correspondientes a las partidas de: Asignación de vivienda, bonificaciones y utilidades, para el cálculo del 2% y utilidades pagadas a los empleados para la exigencia del ½%.
Notificada del Acta de Reparo, la contribuyente presentó escrito de descargos, y, posteriormente en fecha 22-01-2.001, la Gerencia de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), culminó el sumario administrativo, declarando parcialmente con lugar los alegatos presentados revocando, por inconstitucionales: la actualización monetaria y los intereses moratorios, reajustando los montos iniciales y aplicando sanciones en los términos que a continuación se detallan:
Concepto Monto Bs.
Por aportes del 2% (ord. 1º Art. 10 Ley del INCE) 14.334.151,00
Por aportes del ½% (ord. 2º del Artículo 10 eiusdem) 81.781,00
Intereses Moratorios 9.558,00
Multa: Art. 99 COT de 1992 y 97 eiusdem de 1994 (omisión del 2%)
Art. 100 del citado Código
Graduación de sanciones 15.050.859,00
15.538,00
14.425.490,00
Total 29.484.118,00
Una vez notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, identificada con el Nº 611, la representación de la empresa aportante interpuso Recurso Jerárquico contra la misma, agotando la vía administrativa, y como decisión a dicho recurso, el Comité Ejecutivo del INCE dictó la Resolución Nº 210.100/299 en fecha 30/08/2.001, notificada en fecha 03/10/2.001, en la cual se confirmó, las cantidades determinadas en la Resolución Nº 611, constituyendo esta última el objeto de la controversia en la presente causa.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1) De la recurrente:
Sostiene la representación de la contribuyente en su escrito recursivo, en primer lugar, el vicio de falta de motivación del Acta de Reparo Nro. 028204-028205 de fecha 28 de marzo de 2.000, de la Resolución No 611, del 22 de enero de 2001, así como también de la Resolución Nº 210.100/299 de fecha 30 de agosto de 2.001, que dio origen a este Recurso, argumentando que el mismo se genera cuando iniciada la instrucción del Sumario Administrativo, al hacer la respectiva entrega del acta de reparo se transcribió en el reverso la normativa o base legal de la determinación fiscal realizada, obviando, según la aportante, una relación sucinta de las razones de hecho y de derecho cuestionadas por el fiscal, junto con los criterios utilizados.
Agrega, en cuanto al Informe elaborado por ese funcionario, que versa de falsedad, por cuanto en dichas observaciones la fiscalización sólo se limitó a señalar en el acta la diferencia de aportes, no presentando una detallada relación entre las presuntas diferencias y las razones de derecho motivadas. Menciona en su defensa la Sentencia de fecha 27 de julio de 2000, dictada por la Sala Político Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia, en el caso Pinturas Montana, C.A., en la cual se presumen legítimas y veraces las actas fiscales cuando han sido levantadas por el funcionario público competente y bajo el procedimiento de ley, pero ello no exime a la Administración Tributaria de la obligación de motivar sus actos.
Seguidamente denuncia el vicio de Falso Supuesto e interpretación errónea de la base legal, al carecer de un fundamento legal contundente, pues están infiriendo que la intención del legislador es dar amplitud al porcentaje del 2% de los aportes del patrono, al señalar la norma: “REMUNERACIONES DE CUALQUIER ESPECIE”, distorsionando el fin de la norma misma.
Continúa argumentando que dicho razonamiento toma fuerza cuando se observa que el legislador estableció la base imponible del aporte del patrono (2%) cuando enumera el pago de sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie; y aparte de esto establece a las utilidades pagadas a los trabajadores en un numeral aparte, como el aporte del empleado que debe ser retenido por el patrono (1/2%), insistiendo que existe una falsa aplicación de la Ley, la cual se configura cuando se aplica una norma de tal forma, que se arriba a consecuencias jurídicas distintas o contrarias a las perseguidas por la ley, constituyendo un vicio de fondo, tal y como se expresa en la Sentencia de fecha 09 de junio de 1988, emanada de la Sala Político Administrativa de la antigua Corte Suprema de Justicia, caso Varios vs. Gobernación del Distrito Federal.
Alega la impugnante que las utilidades convencionales no forman parte de la base imponible de los aportes de la Contribución Especial del INCE, analizando el artículo 10 de la Ley del INCE, así como también, la Sentencia dictada por la Sala Político Administrativa Especial Tributaria en fecha 01/12/1999, de la antigua Corte Suprema de Justicia, caso CITIBANK N.A. expresando lo siguiente:
…En tal virtud, tratándose de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos, para el INCE determinar los tributos previstos en la referida ley, ha debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%), cuando su propio texto legal establece, con toda claridad la base imponible y las diferentes alícuotas para cada contribuyente, a saber: 2% sobre salarios y ½ % sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueran confundidas con las partidas de sueldos y salarios, gravados con el 2% con cargo al patrono, resulta ilegal…
Por último, sostiene respecto al reparo sobre el 1/2% sobre las utilidades, que éste corresponde al empleado, tomando en consideración que la utilidad anual consiste en el beneficio o ganancia efectiva obtenidas al final de cada ejercicio, por las actividades productivas desarrolladas en dicho período y, solamente grava el aporte exigido a los empleados, estando obligado a efectuar el patrono la correspondiente retención. Aclara además, que según el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de actividad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial, siendo que las utilidades no forman parte de la remuneración a tomar para el cálculo de los aportes que deben ser enterados al INCE, pues no son remuneraciones devengadas por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio, para los efectos del salario normal. Además de analizar la Sentencia de fecha 05/04/1994 en el caso C.A. Fabrica Nacional de Cemento, de la Sala Político Administrativa, del Tribunal Supremo de Justicia.
2) De la Representación del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE):
Por su parte, el Abogado G.M., titular de la cédula de identidad No. 8.645.679, matriculado en el IPSA bajo el No. 49.610, en representación de ese organismo, se contrapone a tales razonamientos, en los siguientes términos:
Referido a la inmotivación propuesta por la recurrente, destaca el abogado que la misma sea desestimada por cuanto, no sólo se encuentra suficientemente explicadas las causas que justifican la sanción impuesta, sino que el contribuyente en todo momento tuvo conocimiento del procedimiento instaurando en su contra y pudo ejercer los recursos correspondientes.
Con relación al vicio de falso supuesto, luego de transcribir el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, que “…los patronos están obligados a pagarle al INCE el 2% del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneración de cualquier especie, que le paguen al personal que trabaje para ellos. Esto fue previsto así, para evitarse cualquier omisión al momento de determinarse el cálculo del aporte correspondiente al patrono y así solicito sea declarado”. (Subrayado del Tribunal).
Insiste en lo acertado del reparo formulado a la empresa sobre las utilidades convencionales “…; y no porque éstas constituyan o no parte del salario percibido por el trabajador, sino por que, (sic) incuestionablemente son remuneraciones pagadas al personal que trabaja para la empresa recurrente, y por ende, deben ser tenidas en cuenta a los efectos del gravamen establecido en la Ley…”
Atinente a la sanción impuesta, manifiesta el prenombrado Abogado su solicitud de que la misma sea confirmada en virtud de la omisión de alegato alguno en su contra, por parte de la contribuyente.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Visto el acto administrativo recurrido y las argumentaciones en su contra y en su defensa, este Tribunal considera que la litis de la presente causa, se concentra en el pronunciamiento sobre la legalidad o no del criterio asumido por el INCE en la inclusión de las partidas por: utilidades, Asignación de vivienda, bonificaciones y utilidades, para el cálculo del 2% y, las primeras, pagadas a los empleados para la exigencia del ½%, establecidos en los ordinales 1º y 2º del Artículo 10 de la Ley de ese organismo, respectivamente, y si en virtud de la omisión de tales ingresos, es procedente la sanción impuesta, por encontrarse los anteriores conceptos incluidos dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”.
No obstante, este Tribunal debe pronunciarse sobre los vicios del acto administrativo recurrido, denunciados por la contribuyente, en el mismo orden de su exposición:
INMOTIVACION
Debe entenderse la motivación como la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto. La Ley en forma expresa exige que los “actos administrativos de carácter particular” estén dotados de motivación, exceptuando solamente a los de simple trámite o a aquellos a los cuales una disposición legal exonere de ella.
El artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos establece:
Los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite, o salvo disposición expresa de la Ley. A tal efecto deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.
Ahora bien, de acuerdo con el ordinal 5º del artículo 18 eiusdem, todo acto administrativo deberá contener “...Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes...”.
De las normas parcialmente transcritas, se observa la voluntad del legislador de instituir la motivación como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido innumerable jurisprudencia del Alto Tribunal, que los actos que la Administración emita deberán ser debidamente motivados; es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer los alegatos que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.
En jurisprudencia pacífica y reiterada de este Supremo Tribunal, la nulidad de los actos administrativos por inmotivación sólo se produce cuando éstos no permiten a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de la sucinta motivación, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario.
La motivación que supone toda resolución administrativa, no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente.
Por otra parte, se ha reiterado que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. (Ver sentencia Nº 01815, de esta Sala de fecha 3 de agosto de 2000).
De manera tal, que el objetivo de la motivación, en primer lugar es permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.
(Sentencia No. 2230 de fecha 10-10-2006, Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia. Caso: Petróleo y Gas, S.A. vs. SENIAT). (Subrayado nuestro).
Dicho lo anterior, valga mencionar que del contenido del escrito recursivo se aprecian, dentro de las defensas opuestas por la contribuyente recurrente, la de vicios en la causa o motivos, es decir falso supuesto y errada apreciación de los presupuestos de hecho, al rechazar las incorporación que hace el INCE de la partida Utilidades a la base imponible de la contribución exigida a los patronos, prevista en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.
Ello se traduce, en el caso de autos, que del acto recurrido y el expediente administrativo, específicamente el acta de reparo y el informe fiscal, se señalan con precisión los conceptos que tuvo en cuenta el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), para considerar que existía, presuntamente, omisión de aportes. De modo que no puede alegarse la inmotivación o carencia de fundamentación del acto impugnado, mas aún cuando la parte recurrente expresa en su escrito recursivo las razones por las cuales considera que los fundamentos de hecho del acto recurrido, son falsos, es decir que si conocen los motivos por los cuales fueron destruidos al denunciar el vicio de falso supuesto.
En este sentido, cabe destacar que una cosa es la carencia de motivación, que es cuando el acto se encuentra desprovisto de fundamentación y otra, la motivación falsa o errónea, caso en el cual el acto está aparentemente motivado, pero su análisis revela que es errónea la apreciación de los hechos o la falsedad de los mismos, lo que se detecta en la exposición que de ellos hace la autoridad al dictar el acto. Es por ello, que la jurisprudencia ha señalado que tales vicios no pueden coexistir, por cuanto si se denuncia el vicio de falso supuesto, es porque se conocen las razones por las cuales dicta un acto, por lo que resultan incompatibles ambas denuncias.
En efecto, el Alto Tribunal ha indicado que: “... debe significarse que invocar conjuntamente la ausencia total de motivación y el error de apreciación en éstos vicio en la causa es, en efecto, contradictorio porque ambos se enervan entre sí. Ciertamente, cuando se aducen razones para destruir o rebatir la apreciación de la Administración dentro del procedimiento administrativo formativo del acto, es porque se conocen las apreciaciones o motivos del acto; luego es incompatible que a más de calificar de errado el fundamento del acto se indique que se desconocen tales fundamentos.” (Sentencia de esta Sala de fecha 3 de octubre de 1990, caso: INTERDICA S.A. vs. REPUBLICA).
Por las consideraciones supra expuestas, se declara improcedente el alegato de inmotivación del acto administrativo impugnado, sostenido por la recurrente. Así se declara.
FALSO SUPUESTO
Inherente al vicio denunciado, la contribuyente insiste en la errada interpretación del ente emisor al gravar las utilidades con el 2% e incluir en la base imponible del aporte previsto en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.
Así la base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:
El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:
I. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.
II. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.
Conforme a las normas antes transcritas, se observa que el legislador en el texto de la Ley del INCE, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Interpreta el Tribunal que está contribución parafiscal fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
En efecto, existe una contribución parafiscal en la cual el sujeto pasivo es el patrono del establecimiento que ejerza actividad comercial o industrial, que no pertenezca a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculado en aplicación de una alícuota del dos por ciento (2%); otra contribución parafiscal, que tiene como sujeto pasivo al obrero y empleado del establecimiento, la cual es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dicho trabajador y empleado y calculada en aplicación de un alícuota del 1/2%, debiendo ser retenida por el patrono pagador.
Ahora bien, la contribución exigible de conformidad con el articulo 10, numeral 1º eiusdem, tiene su base imponible en el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los patronos a sus trabajadores.
Al respecto, del análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1º, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos. Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la Ley alude a tales conceptos lo hace, estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.
Así mismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1º del articulo 10 ejusdem, hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera este Juzgador que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, debe ser extendida a pagos efectuados por los patronos distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto de la Ley, bien sea el artículo 10, numeral 1º , o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma asilada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota específica, expresa, distinta a la gravabilidad de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible para realizar el cálculo de la contribución.
Sobre el punto, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha 05 de abril de 1994 (Caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 04 de junio de 2002 (Caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del 22 de octubre de 2003 (Caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.) y en sentencia de fecha 15 de noviembre de 2006, caso: Banco Mercantil, S.A.C.A. vs. INCE, señaló lo siguiente:
Por tanto, conforme a la reiterada y pacífica jurisprudencia de este Alto Tribunal antes reseñada y de acuerdo a la normativa transcrita, aplicables al presente debate, juzga esta Sala que, conforme fue apreciado por el a quo, las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en razón de que tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y además se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Así se decide
.
A partir del criterio acogido por Sala Político Administrativa, resumido en la transcripción que antecede y aplicado al debate de autos, tomando como base las alegaciones y defensas aducidas por la parte recurrente en el presente caso, descritas supra, consecuencialmente juzga este Tribunal que las utilidades no forman parte del salario normal, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Por ende, la partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) previsto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa.
En consecuencia, este Tribunal declara la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la sociedad mercantil ALP WOOD VENEZUELA, C.A, por concepto de aportes equivalentes al 2% de las remuneraciones salariales descritas en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, contenidas en la Resolución Nº 210.100/299, a tenor de lo dispuesto en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Así se declara.
OTRAS PARTIDAS:
Respecto de la gravabilidad de la partida BONIFICACIONES, este Tribunal observa que la contribuyente no esgrime pronunciamiento alguno en su contra; no obstante, de la lectura del informe fiscal elaborado por el funcionario fiscalizador se evidencia que éste la describe como “pagos efectuados a ciertos trabajadores previo acuerdo entre las partes”. Por lo que esa expresión refleja la idea de ser una remuneración adicional a fin de motivar al trabajador para la realización de determinadas actividades afines con su labor habitual pero no constituyen parte de su rutina diaria; en virtud de lo cual considera esta Juzgadora escapan del ámbito de aplicación de los aportes a que hace referencia el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), pues carecen del carácter de regularidad y permanencia, al no formar parte del salario normal, en consecuencia no pueden ser tomadas en cuenta para el cálculo de las prestaciones sociales. En consecuencia, se declara improcedente la gravabilidad de tal partida, para el cálculo del 2% pautado en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE. Así se declara.
Ahora bien, con relación a la partida ASIGNACION VIVIENDA, nuevamente la contribuyente se abstiene de rechazar la aseveración parafiscal sobre este concepto, que de acuerdo al prenombrado Informe Fiscal, cursante en autos, está definida como “ayuda asignada a los empleados de la empresa de acuerdo al contrato colectivo”.
En este sentido, es oportuno traer a colación el contenido del Parágrafo Primero del Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo:
PARAGRAFO PRIMERO.- Los subsidios o facilidades que el patrono otorgue al trabajador con el propósito de que éste obtenga bienes y servicios que le permitan mejorar su calidad de vida y la de su familia tienen carácter salarial. Las convenciones colectivas y, en las empresas donde no hubiere trabajadores sindicalizados, los acuerdos colectivos, o los contratos individuales de trabajo podrán establecer que hasta un veinte por ciento (20%) del salario se excluya de la base de cálculo de los beneficios, prestaciones o indemnizaciones que surjan de la relación de trabajo, fuere de fuente legal o convencional. El salario mínimo deberá ser considerado en su totalidad como base de cálculo de dichos beneficios, prestaciones o indemnizaciones.
En virtud de la anterior disposición, forzosamente debe concluirse que la ayuda dispensada por la empresa ALP WOOD VENEZUELA, C.A. a esos empleados que han hecho uso de la cláusula del contrato colectivo, alude a las “otras remuneraciones de cualquier especies” a que hace referencia el mencionado ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE; entonces, consecuencialmente, debe confirmarse el criterio de la Administración Tributaria Parafiscal. Así se declara.
Gravabilidad del 1/2%, previsto en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del Ince:
La Resolución No. 611 de fecha 22 de enero de 2001, objeto de impugnación, culminó el sumario administrativo abierto con ocasión del Acta de Reparo No. 028204 y 028205, que determinó la cantidad de Bs. 81.781,00, por concepto de aportes dejados de cancelar, del ½%, exigido por el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del INCE, cuyo texto, es el siguiente:
El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:
III. Omissis
IV. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.
En este orden de ideas, solicita la contribuyente la nulidad de la resolución impugnada por falso supuesto, como consecuencia de la inclusión de las utilidades en base al cálculo de la contribución del 2% exigida a los patronos, de hecho reconoce que el aporte exigido del ½% corresponde al empleado; más sin embargo no emitió pronunciamiento alguno en rechazo a las cantidades que le fueron objetadas por los aportes del ½%. En consecuencia, atendiendo a la presunción de legalidad y veracidad de los actos administrativos, el reparo formulado con fundamento en el artículo 10, numeral 2º, de la Ley del INCE, por omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas, no es contrario a derecho y, por tanto, se considera procedente. Así se declara.
DE LAS MULTAS:
Valga destacarse que la recurrente no rechaza las sanciones aplicadas, pero tampoco puede confirmarlas en su totalidad, aceptando el criterio del Abogado de la Administración Tributaria, por la simple razón de que la suerte de la obligación principal la sigue la secundaria. Por lo que deben revisarse los supuestos de esta última.
La contribuyente fue sancionada por incumplir con las obligaciones señaladas en el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley del INCE de acuerdo a lo previsto en los artículos 99 del Código Orgánico Tributario de 1992 y 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la omisión del pago de aportes de las obligaciones señaladas en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, para el período gravado, equivalente al 105 % del monto del tributo omitido, en Bs. 15.050.859,00; y, de acuerdo a lo previsto en el artículo 100 del mencionado Código de 1994, por la cantidad de Bs. 15.538,00, equivalente al 19% del tributo del ½% omitido en base a las utilidades retenidas de menos por la empresa desde el año 1994 hasta 1996.
Ahora bien, por cuanto fueron declaradas improcedentes, casi en su totalidad, las partidas integrantes del reparo por omisión de aportes 2%, salvo la de Asignación de Vivienda; debe concluirse también la improcedencia de la multa impuesta, únicamente, por la inclusión de los conceptos de Utilidades y Bonificaciones y la confirmatoria de la omisión de ingresos por concepto de Asignación de Vivienda. Se declara.
Asimismo, en cuanto a la sanción aplicada por el ½% del tributo omitido, este Tribunal debe confirmarla, en razón a que, efectivamente, existió la conducta infractora por parte de la recurrente, como así lo demuestra la omisión de alegatos sobre este reparo. Así se decide.
Intereses Moratorios:
El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), liquidó a ALP WOOD DE VENEZUELA, C.A. intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes calculados de conformidad a lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario vigente para 1994, en la cantidad de Bs. 9.558,00.
En este sentido, si bien la contribuyente tampoco rechaza la pretensión de la Administración Tributaria, ciertamente dichos accesorios sólo se causan cuando se hace exigible el tributo sobre el cual se aplican, es decir, cuando se trata de una obligación tributaria cierta, líquida y exigible dentro de un plazo establecido y notificada debidamente al deudor.
Bajo este contexto, cabe mencionarse el criterio de la Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000 y, recientemente, confirmada el 13-07-2007, (Caso: Telcel, C.A.), que reiteró el criterio de la “exigibilidad” de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, “…los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.”
En consecuencia, no encontrándose aún firmes los reparos formulados a la recurrente, no contando entonces el elemento de exigibilidad para su liquidación, debe concluirse que el cálculo practicado por este concepto es improcedente. Así se declara.
V
DECISIÓN
Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y, por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano R.W.T.C., titular de la Cédula de Identidad No. V-7.143.602, actuando en nombre y representación de la aportante “ALP WOOD DE VENEZUELA, C.A.”, contra la Resolución No. 210.100/299, de fecha 30 de agosto de 2001, emitida por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) actualmente Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES), por monto total de Bs. 29.484.118,00; y, y en virtud de la presente decisión se declara:
IMPROCEDENTE el reparo formulado a la contribuyente por la inclusión de los conceptos de Utilidades y Bonificaciones, para el cálculo del 2% exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.
Procedente el reparo formulado a la contribuyente por la inclusión de la partida Asignación para Vivienda, para el cálculo del 2% exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE.
Procedente el reparo formulado a la contribuyente por la omisión de aportes del ½%, previstos en el numeral 2º del Artículo 10 de la Ley del INCE, por monto total de Bs. 81.781,00.
IMPROCEDENTE la sanción aplicada a la contribuyente por la omisión del 2% del tributo exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, únicamente en cuanto a la omisión de ingresos por las partidas Utilidades y Bono Navideño.
PROCEDENTE la sanción aplicada a la contribuyente por la omisión del 2% del tributo exigido en el numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, únicamente en cuanto a la omisión de ingresos por la partida de Asignación para vivienda.
PROCEDENTE la sanción aplicada a la contribuyente por la omisión del 1/2% del tributo exigido en el numeral 2º del Artículo 10 de la Ley del INCE, por monto de Bs. 15.538,00.
IMPROCEDENTE la liquidación efectuada a la recurrente por concepto de intereses moratorios, en la cantidad de Bs. 9.558,00
Se ordena a la Administración Tributaria Parafiscal dictar los actos administrativos liquidatorios correspondientes, en los términos de la presente decisión.
No hay condenatoria en costas procesales a las partes no haber sido vencida totalmente ninguna de ellas.
La presente decisión tiene apelación en razón del monto controvertido.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procuradora General, Contralor General de la República, Presidente del instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), actualmente Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES) y a la contribuyente.
Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los veinticuatro (24) días del mes de Septiembre del año dos mil ocho.- Años 198º de independencia y 149º de la Federación.-
La Juez Provisoria,
M.Y.C.L.
La Secretaria,
K.U..-
La anterior decisión se publicó en su fecha a las 8:35 a.m.
La Secretaria,
K.U..-
Asunto No. AF44-U-2001-00022.-
Exp. No. 1813.-MYCL/Macarena.-
