Decisión nº 0815 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 29 de Abril de 2010

Fecha de Resolución29 de Abril de 2010
EmisorTribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central
PonenteJose Alberto Yanes Garcia
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO

CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION CENTRAL

Exp. N° 2002

SENTENCIA DEFINITIVA N° 0815

Valencia, 29 de abril de 2010

200º y 151º

El 23 de marzo de 2009, los ciudadanos L.E. y D.S., inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros 80.228 y 112.163, respectivamente, interpusieron recurso contencioso tributario ante este juzgado, en su carácter de apoderados judiciales de ALIMENTOS HEINZ, C.A, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Carabobo el 04 de julio de 1991, bajo el N° 69, Tomo N° 2-A, y en el Registro de Información Fiscal (RIF) bajo el N° J-07586215-5, con domicilio procesal en la Torre Copérnico, piso 8, Centro San Ignacio, Av. Blandin, La Castellana, Caracas Distrito Capital, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 0061 del 09 de febrero de 2009, emanada del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), mediante la cual se observó de la revisión efectuada a la documentación presentada por la contribuyente que no efectúo los aportes correspondientes de conformidad con lo previsto en el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat al no tomar íntegramente en consideración el ingreso total mensual del trabajador como base del cálculo para determinar el monto que se enterar como aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV) y se determinó un reparo de bolívares fuertes cuatrocientos noventa y cuatro mil quinientos sesenta y dos con setenta y siete céntimos (BsF. 494.562,77), en los ejercicios fiscales 2005, 2006, 2007 y 2008.

I

ANTECEDENTES

El 15 de octubre de 2008, Alimentos Heinz presentó ante el BANAVIH la solicitud de renovación de solvencia y la documentación respectiva.

El 09 de febrero de 2009, el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), emitió la Resolución N° 0061, mediante la cual determinó que de la revisión efectuada a la documentación presentada por la contribuyente en la solicitud de solvencia constató que no efectúo los aportes correspondientes de conformidad con lo previsto en el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat al no tomar íntegramente en consideración el ingreso total mensual del trabajador como base del cálculo para determinar el monto que se enterar como aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV) y se determinó un reparo de bolívares fuertes cuatrocientos noventa y cuatro mil quinientos sesenta y dos con setenta y siete céntimos (BsF. 494.562,77), en los ejercicios fiscales 2005, 2006, 2007 y 2008.

El 12 de febrero de 2009, el BANAVIH notificó a la contribuyente la Resolución N° 0061 del 09 de febrero de 2009.

El 05 de marzo de 2009, la contribuyente consignó ante el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), escrito comunicándole el pago bajo protesto de Bs. 494.562,77 para poder obtener la solvencia.

El 23 de marzo de 2009, el apoderado judicial de la contribuyente presentó ante este juzgado recurso contencioso tributario contra la Resolución N° 0061

El 16 de julio de 2009, la apoderada judicial de la contribuyente suscribió diligencia solicitando se practiquen las notificaciones de ley.

El 03 de agosto de 2009, fue consignada por el ciudadano alguacil la primera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Contralor General de la República.

El 03 de agosto de 2009, fue consignada por el ciudadano alguacil la segunda de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República.

El 26 de octubre de 2009, fue consignada por el ciudadano Alguacil de la tercera y cuarta de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) y al Procurador General de la República.

El 02 de noviembre de 2009, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario y quedo el juicio abierto a pruebas

El 18 de noviembre de 2009, Alimentos Heinz consignó escrito de pruebas en el tribunal contra la Resolución N° 180 emitida por el BANAVIH el 11 de mayo de 2009 en la cual esta institución rechazó la repetición de pago por Bs. 494.562,77.

El 23 de noviembre de 2009, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el apoderado judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas mientras que el BANAVIH no hizo uso de ese derecho.

El 02 de diciembre de 2009, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 29 de enero de 2009, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 01 de marzo de 2010, se venció el término para presentar informes. El apoderado judicial de la contribuyente presentó su respectivo escrito mientras que la contraparte no hizo uso de este derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La recurrente afirma que desconoce los motivos que llevaron al BANAVIH a formular el reparo por cuento desde la entrada en vigencia de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat ha venido haciendo los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio con base al salario integral.

Asevera la contribuyente que con el objetivo de obtener la solvencia del BANAVIH pagó bajo protesta BsF. 494.562,77 requisito indispensable para la obtención de la solvencia laboral emitida por el Registro Nacional de Empresas y Establecimientos y la autorización de divisas de la comisión Nacional de Administración de Divisas (CADIVI). Dicho pago fue efectuado bajo protesta el 5 de marzo de 2009.

La contribuyente rechaza que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio deban calcularse sobre el ingreso total mensual de sus trabajadores.

Alega la recurrente la ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, configurándose la causal de nulidad prevista en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

El BANAVIH emitió la resolución sin haber iniciado el correspondiente procedimientos de fiscalización y determinación, el cual resulta indispensable para que la administración tributaria parafiscal tenga los elementos necesarios para la formación de su voluntad administrativa, ya que hizo el reparo con base a los revisión que hiciera de los documentos que se le presentaron con ocasión de la solicitud de renovación de la solvencia que emite dicho órgano administrativo. El BANAVIH no notificó a la contribuyente del inicio de la fiscalización ni levantó un acta de fiscalización, otorgándole una oportunidad para aceptar total o parcialmente el reparo formulado en caso de considerarlo prudente, o para presentar el escrito de descargos y hacer valer las pruebas que considere oportunas. Aduce la contribuyente que el BANAVIH prescindió de fases que constituyen garantía esencial para el administrado (principio de esencialidad) al omitir fases esenciales con las que debe contar el administrado para ejercer su derecho a la defensa. Concluye que la resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad absoluta por ser violatoria del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Arguye la recurrente la inmotivación del acto administrativo puesto que ni en su contenido ni en su anexo único se indican cuales fueron los elementos a.p.l.G. de fiscalización del BANAVIH para considerar que existen diferencias pendientes por ser pagadas al Fono de ahorro Obligatorio, limitándose a señalar que no utilizamos como base de cálculo el ingreso total mensual de cada trabajador. Sin embargo no se indican cuales fueron los elementos que no habrían sido tomados en cuenta por Alimentos Heinz para determinar el total de las contribuciones debidas, ni tampoco se detallan las partidas y montos tomados por la Gerencia de Fiscalización para determinar el total de las remuneraciones supuestamente pagados por nuestra representada a sus trabajadores, ello a pesar de que a partir de junio de 2005, ha venido haciendo de manera errónea los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio con base al salario integral. Alimentos Heinz también desconoce a que períodos mensuales corresponden las diferencias, puesto que en el acto administrativo sólo se indican los años. Rechazan que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio deban calcularse sobre la base del ingreso total mensual de cada trabajador. De igual forma rechaza el cálculo de los rendimientos cobrados puesto que el artículo 172 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat no debe interpretarse que cuando exista un incumplimiento de pago deba sancionarse a la contribuyente con el pago de rendimientos.

Manifiesta la contribuyente que el BANAVIH incurre en falso supuesto cuando obvia lo establecido en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo respecto a la determinación de que las obligaciones tributarias deben calcularse con base al salario normal. Fundamenta su rechazo en numerosas decisiones de los Tribunales Contencioso Tributarios, la Sala Político Administrativa y la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia relativas a que es el salario normal el que debe utilizarse como base de cálculo y no el salario integral o el ingreso total mensual.

Por todos los motivos expuestos, la contribuyente solicita que se declare con lugar el recurso interpuesto, nula la resolución impugnada y reintegro de lo pagado indebidamente por Bs. 494.562,77.

III

ALEGATOS DEL BANAVIH

En la Resolución N° 0061 del 09 de febrero de 2009, el BANAVIH dispuso que de conformidad con el artículo 73 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos revisó los documentos presentados por la contribuyente con motivo de la solicitud de solvencia por los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio, y se pudo evidenciar que la contribuyente no efectuó los aportes correspondientes de conformidad con lo previsto en el artículo 172 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat al no tomar en consideración íntegramente el ingreso total mensual de cada trabajador como base del cálculo para determinar el monto que se debe enterar como aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, estableciendo una diferencia de BsF. 373.448,89.

Igualmente notificó a la contribuyente que por cuanto los montos anteriormente señalados no fueron depositados en la oportunidad correspondiente, los rendimientos que debían generar serán asumidos por el sujeto pasivo de conformidad con el artículo 172, numeral 2 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat. La resolución tiene un anexo que detalla por años la diferencia a depositar por aportes, los rendimientos y el total.

De la misma manera, el BANAVIH rechazó la solicitud de repetición de pago en la Resolución N° 180 del 11 de mayo de 2009 con base en las siguientes consideraciones:

1 – La Ley del Régimen Prestacional de vivienda y Hábitat tiene por objeto regular la obligación del Estado venezolano de garantizar el derecho a la vivienda y hábitat dignos y establece en su cuadro normativo la forma como se manejará todo lo concerniente a los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la vivienda y por ser una ley especial y en concordancia con lo estipulado en el artículo 17 de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social se aplicó con preferencia a la Ley Orgánica del Trabajo.

2 – Rechaza la aplicación del Código Orgánico Tributario con base a que el aporte del patrono y del ahorrista habitacional al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda es depositado directamente en la cuenta individual de cada trabajador bajo relación de dependencia por lo cual existe una diferencia primordial con la contribución parafiscal.

3 – El aporte al fono no forma parte del patrimonio del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat por lo cual no se trata de una contribución parafiscal que deben estar separada según el artículo 11 de la ley respectiva.

4 – De conformidad con los artículos 174, 32, 177 y 33 del Decreto N° 6072 con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat se define la disposición de los aportes obligatorios dirigidos todos al beneficio directo del trabajador.

5 – Rechaza el concepto de parafiscalidad por cuanto en la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social modificada mediante el decreto N° 6243 con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Reforma parcial de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social, publicado en la Gaceta Oficial N° 5891 Extraordinario del 31 de julio de 2008, en su exposición de motivos rechaza la supuesta parafiscalidad del aporte habitacional. En su artículo 112 establece que el aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda se considera un ahorro obligatorio y se regirá por ley especial, excluyéndose de la aplicación de la normativa del sistema tributario.

6 – Según decisión de la Sala de Casación Social en la Sentencia N° 406 del 10 de abril de 2008, caso F.B. contra el Banco Mercantil, quedó establecido que las utilidades y el bono vacacional, así como cualquier otra bonificación que tenga las características de salarial, regular y permanente se debe tomar en cuenta como salario normal de cada trabajador.

7 – El artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat se estable3ce como base del cálculo el ingreso total mensual.

8 – El artículo 116 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de la Reforma de la Ley Orgánica del sistema de seguridad social del 31 de julio de 2008 dispone que para las cotizaciones del Régimen Prestacional de vivienda y Hábitat se establece únicamente el salario mínimo obligatorio como límite inferior, a fin de no excluir de este régimen a los trabajadores que superen los diez (10) salarios mínimos como ingreso mensual.

Rechaza la obligación de entregar la solvencia por cuanto según su criterio no aplica lo establecido en el Código Orgánico Tributario porqué no considera el ahorro habitacional como un tributo y de conformidad con el artículo 87 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos no suspende la ejecución del acto impugnado.

Informa a la contribuyente que sobre la decisión 0061 podrá ejercer los recursos previstos en el artículo 85 y siguientes de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y sobre la Decisión N° 0180 podrá ejercer el recurso jerárquico estipulado en el artículo 96 eiusdem.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia según la narrativa expuesta, luego de a.l.a.d. la recurrente y de la representación de la Banco Nacional de Vivienda y Habitat leído los fundamentos de derecho de la resolución recurrida, y apreciados y valorados los documentos que cursan en autos, con todo el valor que de los mismos se desprende, este tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

Debe el Juez decidir en primer término la naturaleza jurídica del acto administrativo impugnado, puesto que la contribuyente afirma que es de naturaleza tributaria y el BANAVIH expresa que no lo es, por no tratarse de tributos ni de las relaciones jurídicas derivadas de esos tributos.

El artículo 1 del Código Orgánico Tributario establece:

Artículo 1. Las disposiciones de este Código Orgánico son aplicables a los tributos nacionales y a las relaciones jurídicas derivadas de esos tributos.

El BANAVIH fundamenta su criterio en que el contenido del artículo 174 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda está referida a la disposición social de los aportes de los beneficiarios en forma individual.

Como claramente define la doctrina, el tributo es un ingreso público, obtenido por un ente público, titular de un derecho de crédito frente al contribuyente obligado, como consecuencia de la aplicación de la ley a un hecho indicativo de capacidad económica, que no constituye la sanción de un ilícito.

El tributo grava una determinada manifestación de capacidad económica que se origina por la realización de un hecho imponible y surge con independencia de las voluntad de las partes, y si bien el particular es libre de realizar o no el hecho tipificado, una vez lo realiza se devengará inevitablemente la obligación, de acuerdo con la voluntad y el mandato de la ley. El tributo tiene como finalidad esencial la financiación del gasto público, aunque puede dirigirse también a satisfacer otros objetivos públicos como la creación de empleo, estimular el desarrollo económico, fomentar la construcción de viviendas, como lo establece claramente el artículo 174 de la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Habitat, cuyo artículo 1 establece:

Artículo 1. La presente Ley tiene por objeto regular la obligación del Estado venezolano de garantizar el derecho a la vivienda y hábitat digno, y asegurar su protección como contingencia de la seguridad social y el servicio público de carácter no lucrativo, para el disfrute individual y colectivo de una vida y un ambiente seguro, sano y ecológicamente equilibrado, que humanice las relaciones familiares, vecinales y comunitarias. Serán corresponsables de la satisfacción progresiva de este derecho los ciudadanos y el Estado en todos sus ámbitos, de acuerdo con lo establecido en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, la Ley Orgánica del sistema de Seguridad Social y lo establecido en los tratados, pactos y convenciones suscritos y ratificados por el Estado.

Por otra parte, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en reciente Sentencia N° 1540 del 28 de octubre de 2009 ha establecido claramente la naturaleza jurídica de esta contribución en la cual decidió sobre la apelación a la sentencia N° 0571 del 04 de diciembre de 2008, caso Alimentos Kellogg, S. A. y con el objetivo de evitar decisiones contradictorias considera el Juez oportuno transcribir extractos de la misma:

…El Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, en sentencia N° 0571 del 4 de diciembre de 2008, al declarar con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente, anuló la Resolución N° GF/0002007-000171 del 16 de octubre de 2007, emanada de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), mediante la cual se exigió a la indicada contribuyente el pago de trescientos cincuenta y cinco millones novecientos cincuenta y ocho mil cuatrocientos cincuenta y seis bolívares con noventa y ocho céntimos (Bs. 355.958.456,98), por diferencias de aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, y cincuenta millones doscientos ochenta mil seiscientos cuarenta y dos bolívares con setenta y tres céntimos (Bs. 50.280.642,73), por “(…) rendimientos a depositar (…)”; cantidades correspondientes a los ejercicios fiscales 2001, 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, actualmente expresadas en trescientos cincuenta y cinco mil novecientos cincuenta y ocho bolívares con cuarenta y seis céntimos (Bs. 355.958,46) y cincuenta mil doscientos ochenta bolívares con sesenta y cuatro céntimos (Bs. 50.280,64), respectivamente.

En tal sentido, de lo declarado por el referido órgano jurisdiccional, esta Alzada delimita la controversia en los siguientes términos:

a) El carácter tributario del aporte exigido mediante la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat;

b) La “desviación del procedimiento” legalmente establecido (más no la prescindencia total y absoluta del mismo) respecto a la fiscalización llevada a cabo por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat;

c) La prescripción de las obligaciones tributarias correspondientes a los ejercicios 2001, 2002 y enero a junio de 2003; y,

d) La base imponible para el cálculo de la contribución al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda.

Naturaleza tributaria de los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda (FAOV).

Con relación al primer aspecto, referente a la naturaleza tributaria de los aportes en comentario, que deben efectuar los sujetos pasivos al Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), esta Sala mediante sentencia N° 01007 del 18 de septiembre de 2008, Caso: Festejos Mar, C.A., señaló lo siguiente:

(…) Así, de la normativa transcrita se advierte que la obligación legal establecida en cabeza de patronos y empleados de contribuir con el sistema habitacional obligatorio mediante el aporte de una exacción patrimonial, que por su tipificación encuadra dentro de la clasificación legal de los tributos, vale decir, como una ‘contribución’ debida por el particular a un determinado ente por la percepción de un beneficio o aumento de valor de sus bienes derivado de la realización de obras públicas o la prestación de servicios o proyectos públicos (…).

En efecto, en el acto impugnado el ente habitacional actuando en el ejercicio de sus funciones practicó una fiscalización a la empresa recurrente respecto de sus obligaciones con el Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, para comprobar tanto el estado de los aportes propios a los cuales se encuentra obligada por ley, así como para verificar la realización y posterior enteramiento de las retenciones que ésta debe practicarles a sus trabajadores como agente de retención de la referida contribución parafiscal. Por esta razón, juzga la Sala que el señalado acto administrativo dictado por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH) detenta un eminente carácter tributario (…) que escapa del conocimiento en vía de impugnación de la esfera competencial atribuida a las Cortes de lo Contencioso Administrativo, en virtud de existir una jurisdicción especial exclusiva y excluyente atribuida a los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario para el conocimiento de los actos de contenido tributario que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten los derechos de los particulares (…) conforme a las previsiones normativas contenidas en el instrumento regulador de la materia tributaria (Código Orgánico Tributario)

.

Derivado de lo anterior, debe esta Sala señalar que los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV), constituyen contribuciones especiales, razón por la cual la competencia para conocer de los actos emanados de la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), que determinen tributos, apliquen sanciones o afecten en cualquier forma los derechos de los administrados, respecto al referido aporte, corresponderá a la Jurisdicción Contencioso-Tributaria. Así se declara.

Procedimiento llevado a cabo por el BANAVIH

En lo que respecta al presente punto, esta M.I. en sentencias Nros. 00913 del 18 de junio de 2009, Caso: Vicson, C.A. y 01127 del 29 de julio de 2009, Caso: Estructuras Nacionales, S.A. (ENSA), señaló que el procedimiento a seguir por el Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), para llevar a cabo sus facultades de fiscalización y determinación de la contribución parafiscal de Ahorro Obligatorio para Vivienda, debe ser llevado a cabo conforme a lo establecido en los artículos 177 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario.

Circunscribiéndonos al caso, observa esta Alzada que la determinación llevada a cabo por la Gerencia de Fiscalización del Banco Nacional de Vivienda y Hábitat (BANAVIH), fue realizada desde el punto de vista sustantivo en virtud de que en su criterio el aporte parafiscal en referencia “(…) no se trataba de un tributo (…)”, con fundamento en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional del año 2000 y la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat del año 2005, las cuales no poseen un procedimiento especial para llevar a cabo dicha facultad de fiscalización y determinación. Asimismo, no se desprende del contenido de los actos administrativos identificados anteriormente que se haya aplicado el procedimiento general establecido en los artículos 177 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario.

Por su parte, el tribunal de origen se pronunció sobre el mencionado punto, indicando que “(…) el BANAVIH no prescindió totalmente del procedimiento y lo que es más importante no le coartó el derecho a la defensa, puesto que la recurrente ejerció el correspondiente recurso de reconsideración (folio 190 de la segunda pieza) el 18 de septiembre de 2997 (sic), contra el acta de fiscalización N° A-101-2, en el cual en forma amplia formuló sus descargos y posteriormente ejerció el recurso contencioso tributario contra la Resolución N° 000171 del 16 de octubre de 2007, por lo cual es evidente que ejerció a plenitud su derecho a la defensa (…) no fue un acto que carece de antecedentes y tampoco implica una severa indefensión del recurrente (…)”.

Ahora bien, de lo anteriormente explicado esta M.I. es del criterio que no fue vulnerada en sede administrativa el derecho a la defensa de la aportante Alimentos Kellogg, S.A., en virtud de que la misma tuvo la posibilidad de manifestar su desacuerdo con la actuación objeto de controversia, fue notificada de la decisión del ente parafiscal (tal como es reconocido en el recurso contencioso tributario interpuesto), ejerció recurso de reconsideración conforme al artículo 85 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y recibió respuesta del mismo por parte del ente parafiscal; todo lo cual se desprende de lo alegado y probado en el expediente judicial.

Así, concluye esta Sala que si bien el aporte al FAOV posee (como precedentemente se declaró) naturaleza tributaria y que por ello debió seguirse el procedimiento de fiscalización descrito en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001, también es cierto que la aportante tuvo la oportunidad de conocer el acto administrativo definitivo mediante el cual el BANAVIH la sancionó, y que, tal como lo afirmó el a quo, no se materializó una ausencia procedimental que implicara la nulidad de la resolución impugnada. Por ende, se confirma en los términos expuestos lo declarado por el tribunal de origen sobre el particular. Así se decide…”.

De acuerdo con la jurisprudencia transcrita y el criterio seguido por este tribunal en casos similares es indudable que estamos en presencia de contribuciones especiales parafiscales por tratarse de erogaciones destinadas a gastos especiales del ente público y a personas o clases determinadas, que se recauda por organismos públicos diferentes de la administración fiscal, esta los destina a un fin establecido por la ley, sustrayéndolo de la masa general de los recursos presupuestarios del estado y constituir fondos para fines específicos. Por lo tanto el Juez confirma que se trata de tributos parafiscales y por consiguiente se declara competente para conocer de la presente causa. Así se decide.

Sobre la ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, si bien es cierto que el BANAVIH no siguió el establecido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, la aportante tuvo la oportunidad de conocer el contenido del acto administrativo impugnado, pagar los aportes bajo protesto con argumentos para contradecir los criterios de dicho organismo, ejercer el recurso contencioso tributario en un extenso escrito de 47 páginas, aportar como prueba la Resolución N° 180 sobre el mismo objeto y causa, resolución esta ampliamente motivada en 12 páginas (folio 133) y solicitar además que el Juez se pronuncie sobre la misma, por lo cual no se materializó una ausencia procedimental que implicara la nulidad de la resolución impugnada. Así se decide.

Una vez decididas las incidencias anteriores debe el tribunal entrar a conocer el fondo de la controversia, cual es la base imponible para calcular los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio de Vivienda, puesto que el BANAVIH es del criterio de que corresponde utilizar el ingreso total mensual de cada trabajador y Alimentos Heinz opina que es el salario normal de conformidad con el artículo 133 de la Ley del Trabajo.

Los aportes supuestamente omitidos abarcan períodos fiscales comprendidos entre los años 2005 hasta el año 2008, en los cuales estaba vigente la Ley de Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat publicada el 09 de mayo de 2005 motivo por el cual se debe proceder a delimitar la base legal aplicable y, posteriormente, determinar si la base imponible para el cálculo del mencionado tributo la constituye el ingreso total mensual o el salario normal.

En tal sentido, la Ley que Regula el Subsistema de Vivienda y Política Habitacional (publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 37.066 del 30 de octubre de 2000), aplicable hasta mayo de 2005, en su artículo 36 disponía lo siguiente:

Artículo 36.- El aporte obligatorio de los empleados y obreros estará constituido por el uno por ciento (1%) de su remuneración, y el de los empleadores o patronos estará constituido por el dos por ciento (2%) del monto erogado por igual concepto. Los empleadores o patronos deberán retener las cantidades a los trabajadores, efectuar sus propias cotizaciones y depositar dichos recursos en la cuenta única del Fondo Mutual Habitacional a nombre de cada empleado u obrero dentro de los primeros siete (7) días hábiles de cada mes, a través de la institución financiera receptora.

(…)

La base de cálculo del aporte al Fondo Mutual Habitacional será el salario normal que perciba el trabajador de conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo (…)”. (Subrayado por el Juez).

Sin embargo, no escapa a la observación del Juez que en la resolución impugnada no especifica detalles por mes sino el monto correspondiente al año 2005. sin embargo para los años 2006, 2007 y 2008 no aplica dicha ley, sino la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.204 el 8 de junio de 2005) y la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat (publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nº 38.591 del 26 de diciembre de 2006), aplicables a los períodos fiscales comprendidos entre junio de 2005 hasta septiembre de 2007, en su artículo 172, de similar redacción, pautaba lo siguiente:

Artículo 172.- La cuenta de ahorro obligatorio para la vivienda de cada trabajador en el Fondo, como cuenta de ahorro individual, reflejará desde la fecha inicial de incorporación del trabajador al ahorro habitacional:

  1. El aporte mensual en la cuenta de cada trabajador equivalente al tres por ciento (3%) del ingreso total mensual, desglosado por cada uno de los aportes de ahorro obligatorio realizado por el trabajador y por cada una de las contribuciones obligatorias del patrono al ahorro del trabajador.

  2. Los rendimientos generados mensualmente por las colocaciones e inversiones del Fondo, asignados al trabajador, desde la fecha inicial de su incorporación al ahorro habitacional (…). (Subrayado por el Juez)).

Por su parte, la Ley Orgánica del Trabajo en su artículo 133, parágrafos segundo y cuarto, establece lo siguiente:

Artículo 133. Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.

(…)

Parágrafo Segundo.- A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.

(…)

Parágrafo Cuarto.- Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó (…). (Subrayado por el Juez).

Respecto al concepto de salario normal, la Sala Constitucional de l Tribunal Supremo de Justicia en su sentencia Nº 301 del 27 de febrero de 2007, caso: A.V.G. y C.A.V., interpretó el sentido y alcance de la proposición contenida en el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, cuestión que resulta aplicable al presente caso. Dicha decisión señaló lo siguiente:

(…) la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones -si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos.

Por tal razón, con el objeto de adecuar el régimen impositivo a la renta aplicable a las personas naturales con ocasión de los ingresos devengados a título salarial, con los presupuestos constitucionales sobre los que se funda el sistema tributario; ponderando, por una parte, el apego al principio de justicia tributaria y, por la otra, la preservación del principio de eficiencia presente en tales normas, en los términos bajo los cuales han sido definidos a lo largo de este fallo, esta Sala Constitucional modifica la preposición del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (…), la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone ‘cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó’. Así se decide

.

Este criterio fu reafirmado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia cuando en su sentencia Nº 390 del 9 de marzo de 2007, caso: C.A.P., G.E.F.M., Migderbis Morán y M.P.T. (aclaratoria del fallo antes transcrito), expresó lo que se transcribe a continuación:

(…) Resalta la Sala, 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es, de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluidas en el salario normal

.

La Sala Político-Administrativa en reiterada jurisprudencia ha sentado su opinión al respecto, manifestando que las utilidades (entre otros conceptos no regulares ni permanentes) no forman parte del salario normal, visto que se trata de remuneraciones complementarias y aleatorias, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagaderas en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo, debiendo excluirse por consiguiente, del cálculo del salario normal todos aquellos beneficios o prestaciones obtenidas por los trabajadores de manera esporádica, accidental o respecto de los cuales no exista seguridad o certeza en cuanto a su percepción. (Vid sentencias N° 00290 del 15 de febrero de 2007, caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.; N° 01540 del 3 de diciembre de 2008, caso: Cotécnica Caracas, C.A.; Nº 00273 del 26 de febrero de 2009, caso: H.L. Boulton & CO, S.A.; Nº 00296 del 4 de marzo de 2009, caso: C.A. La Electricidad de Caracas; Nº 00761 del 3 de junio de 2009, caso: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A., entre otras).

En cuanto a los conceptos referentes a: bonificaciones, horas extras y vacaciones, ha estimado la Sala Político Administrativa valederas las mismas consideraciones formuladas en torno a la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que los mismos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinario dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, pero que no implican un pago regular, como consecuencia de las labores ejecutadas por éstos durante la jornada ordinaria de trabajo. (Vid sentencia Nº 00761 del 3 de junio de 2009, caso: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A.).

Por todo lo explanado resulta improcedente la exigencia de la diferencia de aportes al Fondo Mutual Habitacional y al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda, correspondientes a los períodos impositivos de 2005, 2006, 2007 y 2008, considerados omitidos por el acto recurrido, por cuanto se constató de dicho acto que el Banco Nacional de la Vivienda y el Hábitat (BANAVIH) determinó el reparo con la base imponible referida al ingreso total mensual y no consideró el salario normal, y tampoco tomó en cuenta que la contribuyente realizó los aportes utilizando el salario integral, ya que como fue expresado precedentemente, el aporte patronal se encuentra delimitado por el salario normal a que hace alusión el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo. Así se declara.

Debe el tribunal decidir sobre la pretensión de la contribuyente de que el Juez también se pronuncie sobre la Resolución N° 0180 emitida por el BANAVIH y consignada por ella el 18 de noviembre de 2009 en el lapso de promoción de pruebas según consta en los folios 116 y siguientes del expediente y relativa al pago de lo indebido rechazado por dicho organismo.

Considera el Juez que a pesar de los extensos argumentos esgrimidos por los representantes judiciales de la contribuyente y que de conformidad con los términos en los cuales esta expresada esta decisión que declara con lugar este recurso y por lo tanto el derecho de repetición del pago de lo indebido, se trata de una decisión meramente declarativa y la Resolución N° 0180 que niega el pago de lo indebido es un acto administrativo distinto que no hace referencia al acto administrativo contenido en la Resolución N° 0061, que desconoce el contenido de esta decisión por haber sido dictada antes de la misma y para no violar el derecho a la defensa del SENIAT y el debido proceso, forzosamente el Juez nada puede decidir sobre la misma y la contribuyente debe proceder de conformidad con los procedimientos de repetición de pago si lo considera oportuno. Así se declara.

De conformidad con los términos de la presente decisión, el Juez considera impertinente la práctica de una experticia complementaria al fallo. Así se decide.

Una vez resueltos los asuntos anteriores, el Juez considera inoficioso decidir sobre el resto de fundamentos expuestos por la recurrente. Así se declara.

V

DECISIÓN

Por las razones antes expuestas, este Tribunal de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1) CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por los ciudadanos L.E. y D.S., en su carácter de apoderados judiciales de ALIMENTOS HEINZ, C.A, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 0061 del 09 de febrero de 2009, emanada del BANCO NACIONAL DE VIVIENDA Y HÁBITAT (BANAVIH), mediante la cual se observó de la revisión efectuada a la documentación presentada por la contribuyente que no efectúo los aportes correspondientes de conformidad con lo previsto en el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat al no tomar íntegramente en consideración el ingreso total mensual del trabajador como base del cálculo para determinar el monto que se enterar como aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV) y se determinó un reparo de bolívares fuertes cuatrocientos noventa y cuatro mil quinientos sesenta y dos con setenta y siete céntimos (BsF. 494.562,77), en los ejercicios fiscales 2005, 2006, 2007 y 2008.

2) NULA y sin efecto legal alguno la Resolución Nº 0061 del 09 de febrero de 2009, emanada del BANCO NACIONAL DE VIVIENDA Y HÁBITAT (BANAVIH), mediante la cual se observó de la revisión efectuada a la documentación presentada por ALIMENTOS HEINZ, C.A que no efectúo los aportes correspondientes de conformidad con lo previsto en el artículo 172 de la Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat al no tomar íntegramente en consideración el ingreso total mensual del trabajador como base del cálculo para determinar el monto que se enterar como aporte al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda (FAOV) y se determinó un reparo de bolívares fuertes cuatrocientos noventa y cuatro mil quinientos sesenta y dos con setenta y siete céntimos (BsF. 494.562,77), en los ejercicios fiscales 2005, 2006, 2007 y 2008.

3) PROCEDENTE el reintegro del pago de lo indebido a ALIMENTOS HEINZ, C.A, para lo cual el sujeto pasivo debe seguir el procedimiento legal establecido en el Código Orgánico Tributario y de conformidad con los términos de la presente decisión, por un total de bolívares fuertes cuatrocientos noventa y cuatro mil quinientos sesenta y dos con setenta y siete céntimos (BsF. 494.562,77).

4) CONDENA al pago de las costas procesales al BANCO NACIONAL DE VIVIENDA Y HÁBITAT (BANAVIH) en una cantidad equivalente al tres por ciento (3%) del monto del reparo, por haber sido totalmente vencida en la presente causa, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, Cúmplase lo ordenado.

Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintiocho (28) días del mes de abril de dos mil diez (2010). Año 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G.. La Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. Nº 2002

JAYG/dt/gl

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