Decisión nº 136-2007 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 31 de Julio de 2007

ASUNTO: AP41-U-2006-000477 Sentencia N° 136/2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 31 de Julio de 2007

197º y 148º

En fecha diez (10) de agosto del año dos mil seis (2006), V.M.V., P.T.D. y K.K.B., inscritas en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 78.237, 38.228 y 54.626, respectivamente, procediendo en su carácter de apoderadas judiciales del ciudadano A.D.B., médico de profesión, titular de la cédula de identidad número 217.804, registro de información fiscal V-00217804-0, presentaron ante la Unidad de Recepción de Distribución y Documentos (URDD), Recurso Contencioso Tributario, contra los siguientes actos:

1. - GCE-DR-ACO-2004-2610, de fecha 13 de julio de 2004, notificado mediante oficio GCE-DR-ACO-2004-2610-A, de la misma fecha, donde se le notifica que califica como contribuyente especial, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006-916, notificada el 11 de julio de 2006 según Oficio GGSJ/GR/DRAAT/2006-2617 del 31 de mayo de 2006, la cual declara inadmisible por falta de asistencia el Recurso Jerárquico interpuesto por el contribuyente A.D.B. y en consecuencia confirma el acto administrativo contenido en el Oficio GCE-DR-ACO-2004-2610, de fecha 13 de julio de 2004, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

   En fecha diez (10) de agosto del año dos mil seis (2006), la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

   En fecha veintiuno (21) de septiembre del año dos mil seis (2006), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

   En fecha dos (02) de febrero del año dos mil siete (2007), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

   En fecha cinco (05) de febrero del año dos mil siete (2007), se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho por la parte recurrente únicamente.

   En fecha treinta (30) de marzo del año dos mil siete (2007), ambas partes de mutuo acuerdo, convienen suspender el presente proceso por un lapso de quince (15) días de despacho.

   En fecha veintisiete (27) de abril del año dos mil siete (2007), siendo la oportunidad para presentar los Informes, ninguna de las partes hizo uso de este derecho.

   Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

   I

   ALEGATOS

   Las apoderadas judiciales del recurrente señalan:

   Que la Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006-916, emanada del Gerente de Recursos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de fecha 31 de mayo de 2006, declaró inadmisible por falta de asistencia el Recurso Jerárquico ejercido en fecha 30 de agosto de 2004.

   Que la negativa del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) a conocer y decidir en base a los alegatos de fondo esgrimidos por el recurrente en su escrito, constituye una violación al debido proceso, al derecho a la defensa y al derecho a ser oído. Derechos estos fundamentales y que constituyen una garantía constitucional inviolable y de obligatoria observancia, en toda instancia judicial y administrativa, conforme al Artículo 49 de la Constitución Nacional.

   Que el recurrente realiza un escrito contentivo de una solicitud de revocatoria de calificación de contribuyente especial de conformidad con la Providencia número 0296, sobre Sujetos Pasivos Especiales, de fecha 14 de junio de 2004, publicada en Gaceta Oficial número 37.970 del 30 de junio de 2004 y no un Recurso Jerárquico.

   Que el recurrente dirige dicha solicitud de revocatoria a la Gerencia Regional de Tributos Internos, de la Región Capital, en el lapso hábil establecido, oponiendo las razones por las cuales solicita la revocatoria y anexando las declaraciones de los dos últimos ejercicios fiscales, correspondientes a los años civiles terminados en los años 2002 y 2003, de donde se desprende de ellas que presentó ingresos brutos inferiores al mínimo establecido para su calificación como sujeto pasivo especial, y que por ende correspondía a la Administración el análisis, valoración y decisión de los fundamentos interpuestos, y no una simple declaratoria de inadmisibilidad en base a una alegada carencia de asistencia por parte de un profesional del derecho en la interposición del supuesto recurso.

   Que asumir como requisito de admisibilidad para la interposición de un recurso o de una solicitud de revocatoria en sede administrativa la referida asistencia o representación, implica subvertir lo que en esencia es una garantía adicional al derecho a la defensa, en un obstáculo para la consecución de la justicia.

   Que la Administración, coloca al recurrente en un estado de indefensión al no haberse pronunciado sobre las razones de fondo, vale decir, los fundamentos interpuestos, máxime si se toma en cuenta que para la actividad administrativa rige un estricto principio de apego al ordenamiento jurídico, y que, por tanto, habiendo sido alegada en la solicitud de revocatoria la incorrecta interpretación y aplicación de las normas legales pertinentes por parte de la Administración en el proceso de determinación efectuado, es su deber reconocer y declarar la nulidad absoluta inclusive de oficio, conforme al principio general que prevé el Artículo 83 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Que declarar en materia tributaria la inadmisibilidad de la solicitud de revocatoria o del recurso jerárquico como fue interpretado, por el hecho del particular no haberse acogido al derecho a ser asistido por un profesional de la abogacía, sin existir un pronunciamiento sobre las razones de ilegalidad con las que se impugna el acto administrativo, implica una flagrante violación al derecho constitucional a ser oído. Así también conculca el espíritu, propósito y razón de los artículos 26 y 257 de la Constitución, al proponer que un formalismo implica la consecución de un pronunciamiento sobre la legalidad del acto.

   Que por tales razones solicitan que en base al control difuso de la Constitución que es inherente a todo órgano jurisdiccional de la República, y según expresamente lo dispone la norma contenida en el Artículo 334 de la Constitución Nacional, se desapliquen tanto el Artículo 243 y el numeral 4° del Artículo 250 del Código Orgánico Tributario –en lo que respecta a la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria-, por colidir los mismos con el derecho a la defensa y a ser oído, previsto en el Artículo 49 de la Constitución, así como por servir en el presente caso como obstáculo a la realización de la justicia, contrariando así la prohibición de formalismos inútiles previstos en los artículos 26 y 257, también de la Carta Magna.

   Con respecto a su calificación como sujeto pasivo especial señala:

   Que no es sujeto pasivo especial, por no cumplir con los requisitos mínimos exigidos para su calificación como tal, e inclusive por encontrarse sus ingresos brutos en los últimos tres años muy por debajo del mínimo exigido.

   Que el Capítulo II “De la calificación de sujetos pasivos especiales”, Artículo 3 de la Providencia N° 0296 de fecha 14 de junio de 2004 publicada en Gaceta Oficial N° 37.970 del 30 de junio de 2004, establecía específicamente los supuestos de hecho para que una persona natural pudiera ser calificada como sujeto pasivo especial; que “hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de quince mil unidades tributarias conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual, es decir que para la fecha de la publicación de la mencionada Providencia, el 30 de junio de 2004, el valor de la Unidad Tributaria se situaba en la cantidad de Bs. 24.700,00, por lo que para el ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 2003 al 31 de diciembre de 2003, debió presentar una declaración jurada anual con ingresos brutos mínimos de 15.000 Unidades Tributarias para ser calificado como contribuyente especial, es decir la cantidad mínima equivalente a Bs. 370.000.500,00).

   Que en su última declaración anual para el ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 2003 al 31 de diciembre de 2003, presentó una declaración de ingresos brutos por el orden de Bs. 63.962.505,00, lo que equivaldría al valor de la Unidad Tributaria vigente para el año 2004 a 2.500 Unidades Tributarias, por lo que no puede encontrarse en el supuesto de hecho de la norma para ser calificado sujeto pasivo especial, siendo imposible que ocurra la calificación como un contribuyente especial, por lo que en consecuencia, no puede ser sujeto pasivo de las obligaciones que impone la antes mencionada Providencia a los sujetos pasivos especiales, de conformidad con el Artículo 3 literal “A” a que se refiere la Providencia N° 0296.

   Que no ha sido objeto de fiscalización alguna, ni ha sido notificado ni ha tenido conocimiento de ningún procedimiento de verificación y mucho menos ha conocido la información que puedan haber suministrado terceros de haberse efectuado tales requerimientos por la Administración Tributaria, y en todo caso en su expediente administrativo signado con el N° 00646-05, no reposa información alguna sobre los supuestos bajo los cuales la Administración consideró calificar como contribuyente o sujeto pasivo especial.

   Que en conclusión de lo antes expuesto, al considerar la última declaración de ingresos brutos, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01 de enero 2003 hasta el 31 de diciembre de 2003, e inclusive la anterior a esta, es decir la declaración jurada de ingresos correspondientes al ejercicio 2002, en la que pudo apoyarse la Administración para efectuar la calificación de sujeto pasivo, se desprende todo lo contrario, que el recurrente no ha obtenido los ingresos brutos mínimos exigidos para ser calificado como sujeto pasivo especial. En consecuencia, el recurrente no puede ni debe ser calificado como sujeto pasivo especial, con las consecuencias que además acarrea tal designación.

   Que tal calificación constituye una extralimitación de la Administración Tributaria, imponiéndose una serie de obligaciones y sujeciones a una normativa sin base legal que la sustente o prevea, en este caso, sin que el hecho configurador de la condición de contribuyente especial o sujeto pasivo especial designado por el legislador, sea aplicable al sujeto que se le reclama.

   Que por las razones y argumentaciones, tanto de hecho como de derecho expuestos, solicita se declare la nulidad absoluta del acto administrativo GCE-DR-ACO-2004-2610 de fecha 13 de junio de 2004, y notificada mediante Oficio GCE-DR-ACO-2004-2610-A de la misma fecha; y la Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006-916 de fecha 31 de mayo de 2006, emitida por el Gerente de Recursos de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y notificada el 11 de junio de 2006 mediante Oficio GGSJ/GR/DRAAT/2006, y se acuerde la revocatoria de los mismos.

   II

   MOTIVA

   En virtud de los planteamientos anteriormente expuestos, la litis se contrae a determinar si la Administración Tributaria al considerar al recurrente como “contribuyente especial” y al analizar la solicitud de revocatoria incurrió en el vicio de falso supuesto y en consecuencia se produjo la violación del derecho a la defensa y al debido proceso del recurrente.

   Al respecto, este Tribunal observa:

   En fecha 11 de julio de 2006 el recurrente fue notificado de la Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006-916, que declaró inadmisible por falta de asistencia el Recurso Jerárquico interpuesto por el ciudadano A.D.B. y en consecuencia confirmó el acto administrativo contenido en el Oficio GCE-DR-ACO-2004-2610, de fecha 13 de julio de 2004, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

   Ahora bien, el recurrente alega que interpuso una solicitud de revocatoria en contra de la, a su juicio, incorrecta interpretación y aplicación de las normas legales pertinentes por parte de la Administración en el proceso de determinación efectuado, al considerarlo contribuyente especial.

   Resulta muy fácil, y es un hecho frecuente de la Administración Tributaria nacional, calificar a la ligera y para deslastrarse de la obligación de dar oportuna y adecuada respuesta, el hecho de calificar cualquier solicitud de jerárquico, con la finalidad de declarar su inadmisibilidad por la falta de asistencia de abogado.

   En este sentido claramente se puede apreciar que el recurrente dirigió una petición a la Administración Tributaria, la cual tenía por finalidad la “…REVOCACIÓN DE LA CALIFICACIÓN DE CONTRIBUYENTE ESPECIAL…” (resaltado y mayúsculas del recurrente), tal y como se desprende del expediente administrativo consignado ante esta instancia judicial, pero también es claro que el contenido de dicha solicitud se puede apreciar que no se trata de ningún Recurso Jerárquico, por lo que mal podría la Administración Tributaria calificarlo en una forma distinta y alejado de la conducta objetiva e imparcial que debe tener con los contribuyentes.

   En efecto, legalmente debe entender la Administración Tributaria que existen otros medios de impugnación o de solución, en sede administrativa, de conflictos tal y como lo plantea la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y tal como lo recoge el Código Orgánico Tributario de 2001 a partir del Artículo 236, cuyas disposiciones señalan:

   TITULO V

   DE LA REVISION DE LOS ACTOS DE LA ADMINISTRACION

   TRIBUTARIA Y DE LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS

   CAPITULO I

   DE LA REVISIÓN DE OFICIO

   Artículo 236: La Administración Tributaria podrá convalidar en cualquier momento los actos anulables, subsanando los vicios de que adolezcan.

   Artículo 237: Los actos administrativos que no originen derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular podrán ser revocados en cualquier momento, en todo o en parte, por la misma autoridad que los dictó o por el respectivo superior jerárquico.

   Artículo 238: No obstante lo previsto en el artículo anterior, la Administración Tributaria no podrá revocar por razones de mérito u oportunidad, actos administrativos que determinen tributos y apliquen sanciones.

   Artículo 239: La Administración Tributaria podrá en cualquier momento, de oficio o a solicitud de los interesados, reconocer la nulidad absoluta de los actos dictados por ella.

   Artículo 240: Los actos de la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

   1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional; o sea violatoria a una disposición constitucional.

   2. Cuando resuelvan un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y que haya creado derechos subjetivos, salvo autorización expresa de la Ley.

   3. Cuando su contenido sea de imposible o ilegal ejecución.

   4. Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

   Artículo 241: La Administración Tributaria podrá en cualquier tiempo corregir de oficio o a solicitud de la parte interesada, errores materiales o de cálculo en que hubiere incurrido en la configuración de sus actos.

   (Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

   De las normas anteriormente transcrita no se observa el requisito de la asistencia de abogado por parte de los interesados, para solicitar a la Administración Tributaria la revisión o la revocatoria o la nulidad de los actos dictados por ella, tal y como lo establece el Título V del Código Orgánico Tributario en su Capítulo I referente a la “Revisión de Oficio”, Capítulo éste distinto al correspondiente al “Recurso Jerárquico”, de donde se desprende la distinción formulada por el legislador entre un procedimiento y otro, por lo que mal podría la Administración Tributaria actuar contrario a derecho y, considerar todo escrito presentado por los administrados como un Recurso Jerárquico.

   En este sentido, es necesario indicar que la discrecionalidad de los actos de la Administración no puede concebirse separada del principio de legalidad, ya que este principio, entendido como la sumisión de todas las actividades de la Administración a reglas jurídicas o normas preestablecidas es la mayor garantía que postula el Estado de Derecho en beneficio de los administrados y en contra de las posibles arbitrariedades de la autoridad ejecutiva.

   Partiendo de esta óptica, el autor F.G.F., en su “Tratado de Derecho Administrativo”, sostiene que: “…el poder discrecional no es sino una delimitación del principio de la legalidad, pues la discrecionalidad se da en aquellos casos en que por defecto de reglas jurídicas no hay lugar a la aplicación de tal principio”.

   En este sentido, el poder discrecional de la Administración se configura cada vez que la ley le concede la potestad de elegir entre varias decisiones conforme a su libre apreciación. Sin embargo, en el Estado de Derecho contemporáneo esa libertad de apreciación de la Administración en ejercicio del poder discrecional ya no es absoluta, sino limitada en protección de los derechos de los administrados y en aras de evitar la arbitrariedad de la Administración, todo ello con estricta sujeción al principio de legalidad

   En virtud de lo anterior, este Órgano Jurisdiccional, considera que la Administración Tributaria al considerar la solicitud de revocatoria interpuesta por el recurrente, como un Recurso Jerárquico y al declararlo inadmisible por falta de asistencia de abogado, actuó en forma arbitraria; pues, como quedó expuesto supra, la ley es clara al establecer que cualquier interesado puede solicitar la revisión de los actos dictados por la Administración Tributaria.

   En razón de lo expuesto, este Tribunal Superior declara nula la Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006-916 objeto del presente Recurso, por no estar ajustada a derecho, y partir de un falso supuesto de la Administración Tributaria al considerar la solicitud de revisión formulada por el recurrente como un Recurso Jerárquico. Así se declara.

   Con respecto a la calificación del recurrente como “contribuyente especial”, este Tribunal observa:

   El recurrente alega que no es sujeto pasivo especial, pues no cumple con los requisitos mínimos exigidos para su calificación, y además, sus ingresos brutos en los últimos tres años se encuentran muy por debajo del mínimo exigido.

   El Artículo 3 de la Providencia número 0296, de fecha 14 de junio de 2004, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 37.970, de fecha 30 de junio de 2004, señala:

   Artículo 3: Podrán ser calificados como sujeto pasivos especiales, sometidos al control y administración de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, los siguientes sujetos pasivos, con domicilio fiscal en la jurisdicción de la región capital:

   a) Las personas naturales que hubieren obtenido ingresos brutos iguales o superiores al equivalente de quince mil unidades tributarias (15.000 U.T.) conforme a lo señalado en su última declaración jurada anual presentada, para el caso de tributos que se liquiden por períodos anuales (…).

   Así, para la fecha de la publicación de la mencionada Providencia, el valor de la Unidad Tributaria era de Bs. 24.700,00, por lo que, como bien señala el recurrente, para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2003, para ser calificado como sujeto pasivo especial debió presentar una Declaración Jurada Anual con ingresos brutos igual o mayores a 15.000 Unidades Tributarias, es decir con ingresos iguales o mayores a Bs. 370.500.000,00.

   Sin embargo, se evidencia de autos (folio 3 del expediente administrativo), que el recurrente en su última Declaración Anual correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 2003 al 31 de diciembre de 2003 presentó una declaración de ingresos brutos por el orden de Bs. 63.962.505,00, es decir, un monto menor al requerido por el ya transcrito Artículo 3 de la Providencia número 0296, por lo que no puede encontrarse en el supuesto de hecho de la norma para ser calificado sujeto pasivo especial.

   Además de lo anterior, la Administración Tributaria no ha realizado actuación alguna que permita establecer de manera objetiva, si el recurrente ha cumplido con los requisitos exigidos en la norma, la Administración Tributaria simplemente se delimitó a calificarlo y en ningún momento ha señalado las razones por las cuales lo designa, por lo tanto procede la solicitud de nulidad. Así se declara.

   III

   DECISIÓN

   En razón de lo antes expuesto este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano A.D.B., médico de profesión, titular de la cédula de identidad número 217.804, registro de información fiscal V-00217804-0, contra los siguientes actos:

1. - GCE-DR-ACO-2004-2610, de fecha 13 de julio de 2004, notificado mediante oficio GCE-DR-ACO-2004-2610-A, de la misma fecha, donde se le notifica que califica como contribuyente especial, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - Resolución GGSJ/GR/DRAAT/2006-916, notificada el 11 de julio de 2006 según Oficio GGSJ/GR/DRAAT/2006-2617 del 31 de mayo de 2006, la cual declara inadmisible por falta de asistencia el Recurso Jerárquico interpuesto por el contribuyente A.D.B. y en consecuencia confirma el acto administrativo contenido en el Oficio GCE-DR-ACO-2004-2610, de fecha 13 de julio de 2004, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital.

   En consecuencia se anulan totalmente los actos administrativos recurridos.

   De conformidad con el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario se condena en costas a la Administración Tributaria y como quiera que el presente asunto carece de cuantía, este Tribunal las fija prudencialmente en la cantidad de UN MILLÓN DE BOLÍVARES (Bs. 1.000.000,00)

   Publíquese regístrese y notifíquese a las partes por encontrarse fuera del lapso previsto en el Artículo 277 de Código Orgánico Tributario.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta y un (31) días del mes de julio de dos mil siete (2007). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

   El Juez,

   R.G.M.B.. El Secretario,

   F.J.I.P..

   ASUNTO: AP41-U-2006-000477

   RGMB/ar.-

   En horas de despacho del día de hoy, treinta y uno (31) de julio de dos mil siete (2007), siendo las diez y once de la mañana (10:11 a.m.), bajo el número 136/2007, se publicó la presente sentencia.

   El Secretario,

   F.J.I.P..