Decisión nº 858-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 30 de Noviembre de 2009

Fecha de Resolución30 de Noviembre de 2009
EmisorJuzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes
PonenteAna Beatriz Calderón Sánchez
ProcedimientoRecurso Contencioso Tributario

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

199° Y 150°

En fecha 17 de Abril de 2009, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ejercido de manera autónoma, por el ciudadano F.A.M., titular de la cédula de identidad N° V- 4.267.626, en su carácter de Administrador Gerente de la Sociedad Mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, bajo el N° 67, Tomo A-2 de fecha 04/02/1994, inscrita en el Registro de Información fiscal bajo el N° J-301794184, con código de aportante N° 876647, signándolo bajo el expediente No. 1527, domiciliada en el Barrio Inmaculada, Calle 10 N° 14-78, El Vigía, Estado Mérida, asistido por la abogada C.A.G.C., titular de la cédula de identidad N° V- 5.675.821, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 24.429, en contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° 283-2009-02-06 de fecha 07/02/2009, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En fecha 21 de Abril de 2009, se tramitó el presente recurso ordenando las notificaciones mediante oficios al: Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, Fiscal Décimo Tercero Superior del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. (F84)

En fecha 17 de julio 2009, este tribunal admitió el presente Recurso. (F94 - 96)

En fecha 03 de Agosto de 2009, la Abogada C.A.G.C. ya identificada, consignó escrito de promoción y poder que la faculta como apoderada judicial de la sociedad mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA C.A. (F97-104)

En fecha 07 de Agosto de 2009, auto que admite pruebas. (F105)

En fecha 21 de Septiembre de 2009, La abogada A.A.M., titular de la cédula de identidad N° V- 8.744.306, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 35.268, consignó expediente administrativo acompañado del documento poder que la acredita como representante del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). (F106-170)

En fecha 28 de Octubre de 2009, La apoderada de la contribuyente y la representante del INCES, consignaron escritos de informes. (F171-189)

En fecha 26/11/2009, auto el tribunal dijo “vistos”. (F190)

I

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

Arguye el recurrente vicio de falso supuesto por lo que considera que la Resolución Culminatoria del Sumario se encuentra viciada de nulidad absoluta. Sostiene que las partidas que se le gravaron son inconstitucionales, por estar en contradicción con las reiteradas interpretaciones de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios y del Tribunal Supremo de Justicia.

Expone el recurrente, que en lo que respecta a los pagos efectuados por concepto de utilidades a vendedores y utilidades a trabajadores, no constituyen base a los efectos de determinar los aportes del mencionado Instituto (INCES) en cuanto a la contribución del 2% conforme a lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo, la cual a los efectos de la determinación de los tributos que debe pagar el trabajador o el patrono deberá considerarse para el cálculo del salario normal del mes inmediatamente anterior a aquel en que se cause el pago.

Por otro lado, hace referencia a que las utilidades no están dentro de este concepto de salario normal y que las mismas varían de acuerdo a las ganancias de la empresa y que tiene una razón de ser en la participación que se reconoce al trabajador como productor del enriquecimiento, considerando de esa manera que el reparo levantado por el concepto de utilidades con el 2% no es procedente ya que no se ajusta a las normas jurídicas aplicables, solicitando se declare la improcedencia del mismo.

Igualmente, se refirió a las remuneraciones por comisiones sobre ventas; incentivos sobre ventas, administración, gerentes y trabajadores de administración; vacaciones y bono vacacional, tomadas para el calculo de la contribución del 2%, del INCE, no estando de acuerdo con dicho calculo, por lo que estas remuneraciones no son regulares ni permanentes, solicitando así se revoquen los montos calculados por los conceptos señalados.

En ese mismo orden de alegatos, señaló que los pagos por servicios externos por concepto de honorarios profesionales, cobradores contratados, promociones en ventas, asesoría fiscal, asesoría de sistemas, contrataciones de empresas de servicios y pasantías, y que en base al análisis del artículo 10 numeral 10 de la Ley del INCE, y de la Ley Orgánica del Trabajo, se concluye que la contribución del 2% es calculada sobre el salario normal pagado al personal de la empresa, lo que significa que la contribución se calcula sobre la base de las remuneraciones pagadas a los trabajadores de la empresa, personas sometidas a una dependencia económica y técnica, recibiendo un pago regular y permanente y para su realización de su trabajo necesitan orientación e implementos prestados por el patrono, solicitando se enmiende la decisión respectiva.

En conclusión, la recurrente solicitó se revoque la Resolución recurrida de conformidad con los artículos 83 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, 240 del Código Orgánico Tributario y 25 de la Constitución Bolivariana de Venezuela por estar viciada de nulidad absoluta al no concordar los hechos con el derecho que se pretende utilizar para justificar las cantidades por concepto de diferencias de aportes multas e intereses moratorios a través de la Resolución impugnada.

II

RESOLUCIÓN RECURRIDA

El Instituto Nacional de Cooperación Educativa emitió Resolución Culminatoria del Sumario identificada con el Nro 283-2009-02-06, fundamentada en los siguientes términos:

Se levantó Acta de Reparo Nro 017-07-15 de fecha 28/02/2007, de conformidad con los Artículos 179, 183 y 184 del Código Orgánico Tributario, por la cantidad de SESENTA Y TRES MIL TRESCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLIVARES CON VEINTIDOS CENTIMOS (Bs. 63.388,22), por concepto de diferencias en los aportes realizados del 2% y del ½%, establecidos en el artículo 10 (Ordinales 1 y 2) de la ley sobre el INCE, e intereses moratorios dejados de cancelar, tal y como se discrimina a continuación:

  1. Por diferencias de aportes del 2%, la cantidad de TREINTA Y SEIS MIL NOVECIENTOS NOVENTA Y SIETE BOLIVARES CON VEINTITRES CENTIMOS (Bs. 36.997,23)

  2. Por diferencia de aportes del ½ % la cantidad de NOVECIENTOS DOS BOLIVARES CON DIECIOCHO CENTIMOS (Bs. 902,18).

  3. Por intereses moratorios establecidos en el artículo 66 de Código Orgánico Tributario vigente, aplicable al 2do trimestre del año 2004 al 4to trimestre del año 2007 por la cantidad de VEINTICINCO MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLIVARES CON OCHENTA Y UN CENTIMOS (Bs. 25.488,81).

    …omisiss…

    El Acta de Reparo antes señalada fue notificada en fecha 27-06-2008 a la ciudadana DAMARI GUILLEN…en su carácter de ADMINISTRADORA de la contribuyente AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A., de conformidad con el artículo 162 del Código Orgánico Tributario. Asimismo, se le emplazó que tenía quince (15) días hábiles siguientes a la fecha de su notificación para que presentara el pago del tributo resultante de la omisión, de conformidad con el artículo 185 del precipitado Código, y que al vencimiento de dicho lapso, en caso de no haber pagado, se diaria inicio al Sumario, por lo que el contribuyente contaba con veinticinco (25) días hábiles para presentar los descargos y promover la totalidad de las pruebas que considere pertinentes, con el objeto de desvirtuar las objeciones contenidas en la referida Acta de Reparo, conforme a lo dispuesto en el artículo del Código Orgánico Tributario…

    …De lo anterior se desprende que corresponde al contribuyente pagar una multa de ciento treinta y dos por ciento (132%), del tributo omitido, conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, más las agravantes (1 y 3) y atenuante 3, previstas en los artículos 95 y 96 del mismo Código, resultando la cantidad de CUARENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y SEIS BOLIVARES CON TREINTA Y CUATRO CENTIMOS (Bs. 48.836,34) equivalente a MIL CUATROCIENTAS NOVENTA Y UNA Unidades Tributarias (1.491 U.T); más multa correspondiente al 1/2 % por cuanto el contribuyente retuvo cantidades menores a las legalmente establecidas (obligación de retener a la orden del Instituto, el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley Sobre el INCE), por el ciento diecinueve por ciento (119%) del tributo omitido, de conformidad con el artículo 112 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, más las agravantes (1 y 3) y atenuante 3, establecidas en el artículo 95 del mismo Código, resultando la cantidad de MIL SETENTA Y TRES BOLIVARES CON CINCUENTA Y NUEVE CENTIMOS (Bs. 1.073,59), equivalente a TREINTA Y UNA Unidades Tributarias (31 UT).

    De conformidad con el artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente se aplicará la sanción pecuniaria más grave cuando concurran dos o más ilícitos tributarios, aumentada con la mitad de las otras sanciones. Por ende, en aplicación del precepto mencionado esta Gerencia General de Tributos, determinó lo siguiente:

    Incumplimiento del artículo 10 (ordinal 1º y 2º) de la ley sobre el INCE Bs. 63.388,22

    Multa establecida en el Artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente más agravantes (1 y 3) y atenuante 3, prevista en los artículos 95 y 96 del mismo Código (132%) sobre Bs. 36.997,23)

    Bs. 48.836,34

    Más: multa establecida en el Artículo 112 (Numeral 4) del Código Orgánico Tributario vigente, más agravantes (1 y 3) y atenuantes 3, previstas en los artículos 95 y 96 del mismo Código (119%) sobre Bs. 902,18.

    Bs. 1.073,59

    Total multa: Concurso de infracciones tributarias Artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente. Bs. 49.373,14

    Total a Pagar Bs. 112.761,36

    En consecuencia, las objeciones derivadas de la fiscalización dan lugar a intimar a la contribuyente AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A., a cancelar, por concepto de aportes y multas la cantidad de CIENTO DOCE MIL SETECIENTOS SESENTA Y UN BOLIVARES CON TREINTA Y SEIS CENTIMOS (Bs. 112.761,36)

    III

    INFORMES

    La ciudadana abogada C.A.G., ya identificada en su carácter de apoderada judicial de la Sociedad Mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGÍA, C.A. consignó escrito de informes donde expuso un resumen de lo fundamentado en su escrito recursivo y de los actos procesales emitidos en este despacho, por último argumentó que las razones de hecho y de derecho expuestas en sus alegatos demuestran las causas de nulidad absoluta que tuvo para fundamentar el presente recurso contra el acto administrativo emanado de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

    Por su parte la apoderada judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), presentó escrito de informes haciendo una síntesis de las actuaciones insertas en el expediente y citando una serie de criterios jurisprudenciales desde el año 1949 hasta el año 1999, referente a las utilidades como correctivo accesorio del salario y ratificando el criterio en sentencia emitida por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de fecha 10/12/1999; caso; Ince, Vs. Banco Provincial S.A., Banco Universal.

    Por otro lado. Indicó la inconstitucionalidad del cálculo de los intereses moratorios, señalando que: “el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 dispone que la falta de pago de la obligación tributaria, dentro del termino establecido para ello, hace surgir, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses de mora desde la fecha de su exigibilidad hasta la extinción total de la deuda.”

    IV

    VALORACIÓN DE PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

    Del folio 59 al 70, copia del documento constitutivo de la Sociedad Mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A., presentado ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, del cual se evidencia que el ciudadano F.A.M., ya identificado tiene el carácter de Administrador Gerente de la mencionada sociedad mercantil.

    Del folio 101 al 104, copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la Notaria Publica Quinta de San Cristóbal, Estado Táchira, en fecha 29/09/2008, anotado bajo el N° 23 Tomo 186 de los libros llevados por esa notaría, de donde se desprende que el ciudadano J.D.P.C. y F.A.M., representantes de la sociedad mercantil en referencia, otorgaron poder especial amplio y suficiente en cuanto a derecho se requiere y necesario sea a la abogada C.A.G.C. e I.M.V.L..

    Del folio 107 al 108, copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la Notaria Pública Cuadragésimo Primero del Municipio Libertador de fecha 10 de junio de 2004, anotado bajo el N° 09 Tomo 22 de los libros llevados por esta notaría, de donde se desprende que el ciudadano E.O.C., Presidente del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), otorgo poder judicial especial a la ciudadana abogada A.A.M.R., para que represente al mencionado ante los Tribunales de la República y Organismos administrativos.

    Del folio 109 al 170, copias simples de los siguientes actos administrativos: Resolución Culminatoria de Sumario N° 283-2009-02-06; detalle de conversión a unidades tributarias; Informe de Fiscalización; Acta de Reparo; Relación de Aportes Causados y Cancelados; Relación de Partidas tomadas para el 2% y 0,5% del Gravamen; Intereses Moratorios causados y pagados por pagos de aportes extemporáneos; P.A. N° 012-08-011; escrito de descargos; Informe fiscal de la empresa; Acta de Reparo N° 52583 y 54561; P.A. de fecha 02/05/2004, documentación emitida y requerida por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) al contribuyente AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A.

    Los anteriores documentos se les conceden valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario y de los cuales se desprende que la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), autorizó mediante el acto administrativo; P.A. 012-08-011 de fecha 05/03/2008, a la ciudadana Z.A.A.V., titular de la cédula de identidad N° V- 9.022.976, con el cargo de fiscal de cotizaciones, con el fin de practicar fiscalización al contribuyente in comento, para determinar las obligaciones tributarias establecidas en los artículos 10, 11 y 30 de la Ley sobre el INCE, correspondiente al período comprendido entre el primer trimestre del año 2004 hasta el cuarto trimestre del año 2007. El procedimiento de fiscalización fue practicado en la persona de la ciudadana D.G., titular de la cédula de identidad N° V- 12.654.404, en su carácter de administradora de la empresa, quien participó y tuvo conocimiento del mismo. A razón de lo verificado y determinado por la fiscal actuante se levantaron los actos administrativos contenidos en; Acta de Reparo de fecha 18/06/2008 y Resolución Culminatoria de Sumario N° 283-2009-02-06 de fecha 07/02/2009, notificada en fecha 03/03/2009 en la persona del ciudadano O.R.M., Asesor técnico de la contribuyente AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A.

    V

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    Vistos los términos en el que fue emitido el acto administrativo recurrido contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nro 283-2009-02-06 de fecha 07/02/2009, y los argumentos y defensas realizados por la Sociedad Mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A., observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar el vicio de falso supuesto y en consecuencia la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido arriba mencionado y al igual que resolver lo relativo a la inconstitucionalidad del cálculo de los intereses moratorios.

    Es imperativo realizar la siguiente acotación, en el caso de autos ha habido un pronunciamiento administrativo de segundo grado constituido por la Resolución Culminatoria de Sumario N° 283-2009-02-06, siendo este el único acto revisable por cuanto es el que ha causado estado, debiendo el tribunal limitarse a la revisión del mismo en aplicación del criterio sostenido por la Sala Político Administrativa en Sentencia Nro. 1511, de fecha 20/10/2009, Caso: Constructora Feres, C.A, que circunscribe la actuación del Juez a la revisión del último acto administrativo y explica que todo argumento plasmado por el accionante dirigido a desvirtuar un acto anterior al revisable (ejem. Resolución de Imposición de Sanción) debe ser adaptarse y resolverse en relación con el acto que ha causado estado, aún cuando el sujeto activo no lo señale así expresamente en el escrito recursivo

    Ahora bien, el recurrente fundamento el vicio de falso supuesto en los siguientes términos:

    DETERMINACION BASE IMPONIBLE TRIBUTO

    1. En cuanto a los pagos por concepto de utilidades a vendedores y utilidades a trabajadores: Manifestó que las utilidades no constituyen base a los efectos de determinar los aportes del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) en cuanto a la contribución del 2% conforme lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo, considerando que la gravabilidad de las mismas es improcedente.

      En este sentido, de las partidas insertas a los folios (52-57) específicamente en el anexo 01, se observa que la funcionaria actuante sumó el total de las utilidades dando como resultado Bs. 287.344,10, al cual se le aplicó el ½% de acuerdo al artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) que reza:

      2º) El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia…

      (Subrayado por este Tribunal)

      El mencionado artículo, es claro al hacer mención que las utilidades deben ser gravadas con la alícuota del ½%, tal como lo calculó la funcionaria actuante. Sumado a lo anterior, es conveniente hacer mención del contenido de la sentencia N° 01380 de la Sala Político Administrativa de fecha 30/09/2009, que hizo referencia a las utilidades retenidas por el Inces:

      …Aplicando el criterio jurisprudencial al caso bajo análisis, concluye esta Sala que, conforme fue apreciado por el Tribunal a quo, la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, en razón de haber interpretado de manera incorrecta que las utilidades resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%), prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la entonces vigente Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), pues tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, dichas utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva del medio por ciento (½%) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, siendo además, que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo, debiendo excluirse por consiguiente, del cálculo del salario normal todos aquellos beneficios o prestaciones obtenidas por los trabajadores de manera esporádica, accidental o respecto de los cuales no exista seguridad o certeza en cuanto a su percepción. Así se declara…

      El criterio de la referida sala, ratifica que la alícuota a calcular en las utilidades es el ½% y que las mismas son remuneraciones complementarias y aleatorias que son canceladas a los trabajadores en proporciones a los meses de servicios prestados y que no son en base a la función de la jornada diaria de trabajo, lo que significa que no son parte del salario normal, observándose así ningún falso supuesto en el cálculo del porcentaje de las utilidades, ya que como se evidencia de la partida y sus resultados la funcionaria autorizada por el Instituto in comento se baso y aplicó lo establecido en el artículo 10 numeral 2 de la Ley del INCE, razón por la cual se confirma el calculó de las utilidades en ½% y así se decide.

    2. En lo que respecta a remuneraciones por comisiones sobre; incentivos sobre ventas, administración, gerentes y trabajadores de administración, vacaciones y bono vacacional: Arguye la apoderada de la contribuyente que esas remuneraciones no son regulares ni permanentes, devengadas durante la jornada ordinaria de trabajo como retribución por la labor prestada.

      Ahora bien, de acuerdo a lo alegado y calculado por el INCES y a los fines de decidir la controversia planteada esta juzgadora considera oportuno citar el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 5891 de fecha 13 de octubre de 2005, caso: Sudamtex de Venezuela:

      Así, el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1990, aplicable rationae temporis al caso bajo análisis preceptúa que cuando el patrono o el trabajador se encuentren obligados al pago de un tributo, la base de cálculo del mismo está constituida por el salario normal, cuyo concepto se halla definido en el artículo 1 del Reglamento de la Ley Orgánica del Trabajo sobre la Remuneración (publicado en Gaceta Oficial Nº 35.134 del 19 de enero de 1993), el cual establece:

      Artículo 1. Cuando la Ley establezca como base de cálculo el salario normal, se entenderá por tal la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente, durante su jornada ordinaria de trabajo como retribución por la labor prestada...

      . (Destacado de la Sala).

      Ahora bien, con el fin de identificar las partidas gravadas por el INCE, la Sala transcribe parcialmente el Informe de Actuación Fiscal de fecha 23 de agosto de 1995, (folios 66 al 71), el cual describe los conceptos tomados en cuenta para el calculo del aporte del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE) , de las siguiente forma:

      Mano de Obra Directa: La remuneración que corresponde al trabajador por la prestación de sus servicios y que comprende lo estipulado por unidad de tiempo y por unidad de obra.

      Otras remuneraciones: Los subsidios o facilidades que establezca el patrono para permitir al trabajador la obtención de cualquier otro ingreso provecho de su labor.

      Sueldos y Salarios: Son las remuneraciones devengadas por el trabajador en forma regular y permanente durante su jornada ordinaria de trabajo como retribución por labor prestada.

      Sobre tiempo: Los recargos legales o convencionales provecho o ventaja que reciba por causa de su labor.

      Contratado: La remuneración que corresponde al personal contratado por la prestación de sus servicios en un tiempo determinado.

      Vacaciones: Son los pagos hechos al personal que labora en la empresa por cada año de servicio ininterrumpido por disfrute de un periodo de descanso.

      Utilidades: Son las previstas en el Artículo 146 de la Ley Orgánica del trabajo, como parte integrante del salario para efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones que corresponden al trabajador, en relación a las utilidades convencionales revisten características de habitualidad, permanencia y seguridad típicas de las componentes del salario normal, la empresa en revisión cancela 90 días (93-96) ver contrato colectivo. A partir del 01.01.91 cumplen con lo establecido en el Artículo 10 Ordinal 1º y 2º de la Ley del INCE.

      Gratificaciones: Los pagos especiales que concede voluntariamente el patrono en forma regular y permanente, como incentivo al trabajador.

      . (resaltado del INCE).

      Por tanto, de acuerdo a la normativa transcrita, forzosamente juzga esta Sala que las partidas gravadas como “mano de obra directa”, “sueldos y salarios” y “contratado” encuadran dentro del concepto de “sueldo, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie” con el cálculo del 2% (numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), por cuanto tienen como característica que son pagos regulares, permanentes y que se reciben como retribución de la labor prestada. Situación contraria pasa con las partidas gravadas por el INCE, “sobre tiempo”, “vacaciones” y “gratificaciones”, cuyo elemento determinante, en el primero, es su eventualidad, es decir, no es permanente y en los restantes, no son recibidos como retribución directa de su labor.

      En atención a lo expuesto, la Sala concluye que las partidas gravadas con el 2% (numeral 1 del artículo 10 del al Ley del INCE), a saber, “mano de obra directa”, “sueldos y salarios” y “contratado” están conforme a derecho; por el contrario erró el Instituto al gravar las partidas “sobre tiempo”, “vacaciones” y “gratificaciones”. Así se declara.

      Con fundamento en el criterio descrito, sin duda alguna los pagos hechos a los trabajadores sobre las remuneraciones por el concepto de comisiones sobre ventas; incentivos sobre ventas, administración, gerentes y trabajadores de administración, los cuales forman parte de gratificaciones que hace el patrono como un incentivo por lo vendido o el servicio prestado, tal como lo explica la anterior sentencia, donde el elemento determinante es la eventualidad y que en si no son recibidos como retribución directa de la labor prestada. Igualmente pasa en el caso de las remuneraciones por vacaciones y bonos vacacionales, se consideran remuneraciones no con ocasión de su trabajo, sumado a que son eventuales, razón por la cual no forman parte de la base imponible para el cálculo del aporte del 2%, y así se decide.

      c) Sobre los honorarios profesionales de los cobradores contratados, promociones en ventas, asesoria fiscal, asesoria de sistemas, contratación de empresas de servicios y pasantías.

      Argumentó el recurrente que la relación laboral de los profesionales antes mencionados es muy distinta a la relación laboral de una persona que es personal de la empresa, ya que estas se encuentran bajo una estricta relación laboral. Asimismo, hace mención que los profesionales a que se les paga los honorarios profesionales tienen una relación de servicio de naturaleza civil, y que si bien puede haber pagos periódicos no se puede afirmar que exista una dependencia económica y menos aún una dependencia técnica.

      En vista de lo alegado, se observa que la funcionaria actuante plasmó en el informe fiscal inserto a los folios 124-128, en el punto de las situaciones observadas, que: “…Los Honorarios Profesionales, se tomaron para el gravamen del 2%, debido a que no presentaron Registro Mercantil y RIF de los profesionales que prestan los servicios. La empresa presentó mayores analíticos donde se evidencia que son pagos continuos pagados a personas naturales.

      Los Contratos a Empresas de Servicios: Se gravó con el (2%) debido a que se reviso los mayores analíticos de los años 2005 al 2007, donde se evidencia que hay pagos realizados a personas eventuales, trabajadores fijos, suplencias, comisiones, bonificaciones y honorarios profesionales…

      Ahora bien, esta Juzgadora coincide en lo verificado por la funcionaria actuante, sin embargo, en lo que respecta a los honorarios profesionales tomados en base a que la empresa no presentó el Registro Mercantil de cada uno de ellos y su respectivo RIF, pues es un hecho cierto e indiscutible que no todo profesional que presta una labor de acuerdo a sus conocimientos o experiencias debe necesariamente tener un Registro Mercantil, solo sería necesario en todo caso que se encuentre registrado bajo el Registro de Información Fiscal, con el fin de que cuando preste sus servicios profesionales a determinada empresa en el momento de su pago emitan su factura para lo cual debe poseer el RIF como requisito indispensable, observándose así en el presente caso que la apoderada de la contribuyente no consignó prueba alguna que desvirtuara lo que la fiscal actuante del INCES pudo constatar y tomar en cuenta para calcular la contribución del 2%, que en todo caso debió traer como prueba las facturas que emiten para los pagos de los honorarios por servicios profesionales prestados a su representada, a los efectos de demostrar que estas personas no prestan sus servicios regularmente en la empresa.

      Por otro lado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro 1992-8801 de fecha 09 de agosto de 2006, sostuvo lo siguiente:

      Del análisis de las actas que conforman el expediente, observa esta Sala, que los pagos efectuados por la sociedad mercantil contribuyente a profesionales de la ingeniería bajo la figura de “honorarios profesionales”, se llevaron a cabo como contraprestación de los servicios prestados por éstos, quienes aún cuando no poseen la condición de trabajadores propiamente dichos de la aludida empresa, pues solo se encuentran vinculados a ella con ocasión de una labor específica, tales pagos se hicieron en forma periódica, permanente y a manera de retribución por la labor prestada, razón por la cual se concluye que la partida en cuestión se encuentra gravada a los efectos del tributo establecido en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de cooperación Educativa (INCE). (Resaltado del tribunal)

      En atención a la sentencia parcialmente citada los honorarios profesionales de los cobradores contratados, promociones en ventas, asesoria fiscal, asesoria de sistemas, contratación de empresas de servicios y pasantías se encuentran gravados a los efectos del artículo 10 numeral 1 de la Ley sobre el Instituto Nacional de cooperación Educativa (INCE), razón por la cual se confirma el calculo del 2% sobre los mencionados honorarios y así se decide.

    3. Intereses Moratorios.

      En lo que concierne a los intereses moratorios, se encuentra que el recurrente fundamenta dicho argumento en primer lugar, en lo dispuesto en la Sentencia de la extinta Corte Suprema de Justicia de fecha 14/12/1999, caso: J.O.P.P. y otros; en segundo lugar, sentencia 1490 de fecha 13/07/2007 Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en la cual se declaró ha lugar la revisión constitucional de la sentencia 2232 de fecha 11/10/2006 dictada por la Sala Político Administrativa, caso: Telcel, C.A.

      En este sentido, quién juzga comienza por explicar lo determinado por la Sentencia N° 191 con ponencia del Magistrado Arcadio Delgado Rosales, de fecha 09/03/2009, Caso: Municipio V.d.E.C., Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, que revisa e interpreta las sentencias alegadas en el presente caso por la parte actora, y al respecto ha establecido:

      …Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

      Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia

      . (Subrayado por el Tribunal)

      En cuanto a la vigencia de la interpretación a criterio de quien juzga la sentencia de la Sala Constitucional del máximo tribunal, es clara al referirse que no se puede aplicar extensivamente la interpretación del caso Telcel a los intereses generados bajo el Código Orgánico Tributario del 2001, pues vulnera los principios de seguridad jurídica y confianza legitima, precisamente.

      Así pues, quien decide observa que la determinación de intereses moratorios por parte de la Unidad Estadal de Administración Tributaria Mérida de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) (f57), devienen de la falta de pago de la obligación tributaria, y los cuales se generaran hasta la cancelación definitiva de la obligación que para los ejercicios fiscales 2004, 2005, 2006 y 2007, y así se decide.

      TRIBUTO OMITIDO

      Vistos los términos en que la Administración procedió, este tribunal en uso de sus atribuciones que le confiere la ley, sustituye los montos del acto administrativo por las cantidades que a continuación se calculan:

      Año 2004 2do

      trimestre

      Bs. 3er

      Trimestre

      Bs. 4to trimestre

      Bs.

      Gastos de ventas

      Sueldo de Vendedores 34.298,20 34.298,20 34.298,20

      Sub total 34.298.20 34.298.20 34.298.20

      Otros Gastos de Ventas

      Honorarios AMV EING en Ventas 2.776,97 2.776,97 2.776,97

      Sub total 2.776,97 2.776,97 2.776,97

      Gastos de administración

      Sueldo Empleados 28.411,33 28.411,33 28.411,33

      Sub total 28.411,33 28.411,33 28.411,33

      TOTAL 65.486,50 65.486,50 65.486,50

      Año 2005 1er trimestre

      Bs. 2do trimestre Bs. 3er trimestre Bs. 4to

      Trimestre

      Bs.

      Gastos de ventas

      Sueldo de Vendedores 8.573,75 8.573,75 33.810,00 48.130,00

      Cobradores Contratados -0- -0- -0- 159,04

      Sub total 8.573,75 8.573,75 33.810,00 48.289,04

      Otros Gastos de Ventas

      Honorarios AMV EING en Ventas 2.228,40 2.228,40 9.026,55 15.714,47

      Promociones en Ventas 2.095,40 2.095,40 9.664,84 18.308,86

      Sub total 4.323,80 4.323,80 18.691,39 34.023,33

      Gastos de administración

      Sueldo Empleados 2.547,50 2.547,50 10.020,00 13.545,00

      Sub total 2.547,50 2.547,50 10.020,00 13.545,00

      Servicios Externos

      Honorarios Profesionales 7.724,60 7.724,60 35.311,27 36.250,66

      Asesoria Fiscal 156,25 156,25 132,50 312,50

      Asesoria Sistemas 315,00 315,00 615,00 615,00

      CCTO Empresas de Servicios -0- 1.860,00 6.048,00 20.973,03

      Pasantias -0- -0- 405,00 607,50

      Sub total 8195,85

      10.055,85 42.511,77 58.758,69

      TOTAL 23.640.90 25.500,90 105.033,16 154.616,06

      Año 2006 1er

      trimestre Bs. 2do trimestre Bs. 3er trimestre Bs 4to trimestre Bs

      Gastos de ventas

      Sueldo de Vendedores 9.360,76 21.877,62 36.097,61 51.503,48

      Sub total 9.360,76 21.877,62 36.097,61 51.503,48

      Otros Gastos de Ventas

      Honorarios AMV EING en Ventas 8.762,26 19.999,98 31.683,18 45.040,36

      Promociones en Ventas 1.088,64 4.671,76 4.771,76 5.842,85

      Sub total 9.850,90 24.671,74 36.454,94 50.883,21

      Gastos de administración

      Sueldo Empleados 17.736,52 36.449,56 57.940,32 80.440,25

      Sub total 17.736,52 36.449,56 57.940,32 80.440,25

      Servicios Externos

      Honorarios Profesionales 1.982,88 5.590,14 7.190,14 10.790,13

      CCTO Empresas de Servicios 3.244,61 3.316,36 6.000,00 2.838,84

      Pasantias 350,00 350,00 350,00 1.700,00

      Sub total 5.577,49 9.256,50 13.540,14 15.328,97

      TOTAL 42.525,67 92.255,42 144.033,01 198.155,91

      Año 2007 1er trimestre Bs. 2do trimestre Bs. 3er trimestre Bs 4to trimestre Bs.

      Gastos de ventas

      Sueldo de Vendedores 15.623,53 29.370,20 46.610,80 62.528,21

      Sub total 15.623,53 29.370,20 46.610,80 62.528,21

      Otros Gastos de Ventas

      Honorarios AMV EING en Ventas 6.692,88 6.692,88 6.692,88 6.692,88

      Promociones en Ventas 15.247,04 31.384,64 32.884,64 39.207,76

      Sub total 21.939,92 38.077,52 39.577,52 45.900,64

      Gastos de administración

      Sueldo Empleados 25.000 55.105,00 87.802,17 124.691,42

      Sub total 25.000 55.105,00 87.802,17 124.691,42

      Servicios Externos

      Honorarios Profesionales 180,00 3.780,00 8.500,00 14.505,00

      CCTO Empresas de Servicios 1.500,00 620,00 1.500,00 97,00

      Pasantias -0- 962,81 962,81 -0-

      Sub total 1.680,00 5.362,81 10.962,81 14.602,00

      TOTAL 64.243,45 127.915,53 184.953,30 247.722,27

      APORTES CAUSADOS DEL 2% Y APORTES CANCELADOS POR EL CONTRIBUYENTE AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA C.A.

      Años Trimestres Total de Remuneraciones Aportes causados

      Del 2% Aportes Cancelado Diferencia de aportes

      2° 65.486,50 1.309, 73 159,14 1.150,59

      2004 3° 65.486,50 1.309,73 175,10 1.134,63

      4° 65.486,50 1.309,73 464,10 845,63

      1° 23.640.90 472,82 499,21 (26,39)

      2005 2° 25.500,90 510,02 577,50 (67,48)

      3° 105.033,16 2.100,66 702,13 1.398,53

      4° 154.616,06 3.092,32 975,47 2.116,85

      1° 42.525,67 850,51 804,81 45,70

      2006 2° 92.255,42 1845,11 783,96 1.061,15

      3° 144.033,01 2.800,66 682,42 2.198,24

      4° 198.155,91 3.963,12 1.603,99 2.359,13

      1° 64.243,45 1284,87 989,92 294,95

      2° 127.915,53 2.558,31 1.572,92 985,39

      2007 3° 184.953,30 3.699,07 1.224,59 2.474,48

      4° 247.722,27 4.954,45 1.442,28 3.512,17

      Total 1.607.055,08 32.141,10

      12.657,54 19.483,56

      Total remuneraciones Bs. Aportes causados 2% Bs. Monto autoliquidado por la recurrente Diferencia de aportes 2%

      1.607.055,08 32.141,10

      12.657,54 19.483,56

      Los montos que se reflejan en el cuadro, son el resultado del siguiente cálculo:

      1.607.055,08* 2%= 32.141,10 – 12.657,54= 19.483,56

      Conforme a lo antes explanado, se ordena a pagar a la Sociedad Mercantil Agropecuaria Pineda El Vigía, C.A., la diferencia de aportes del 2%, así como también los intereses devengados hasta la fecha de la cancelación total de la deuda.

      En cuanto al cálculo de las utilidades en el ½% realizado por el INCES, se confirma el mismo y se ordena al contribuyente el pago de la diferencia en la cantidad de NOVECIENTOS DOS BOLIVARES CON DIECICHO CENTIMOS (Bs. 902,18).

      SANCIONES

      Ahora bien, resuelto lo alegado por el recurrente y calculada la diferencia del aporte del 2% de acuerdo al análisis arriba plasmado, observa esta juzgadora de la revisión exhaustiva del expediente administrativo, que la Gerencia General de Tributos del INCES, en la Resolución Culminatoria de Sumario, describe las multas impuestas a la Sociedad Mercantil Agropecuaria Pineda El Vigía, C.A., por los aportes dejados de cancelar por la cantidad de SESENTA Y TRES MIL TRESCIENTOS OCHENTA Y OCHO BOLIVARES CON VEINTIDOS CENTIMOS (Bs. 63.388,22). Dicho acto se encuentra fundamentado en los siguientes términos:

      …Ahora bien, una vez a.e.c.d. Acta de Reparo, se determinó que la precipitada contribuyente causó una infracción al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) durante el periodo, correspondiente al 2do Trimestre del año 2004 al 4to Trimestre del 2007, conforme a lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17/10/2001, que dispone:

      Asimismo, una vez a.e.c.d. Acta de Reparo, se observó que la precipitada contribuyente retuvo cantidades menores a las legalmente establecidas (obligación de retener a la orden del instituto del instituto, el ½% de las utilidades anuales, pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2º del Artículo 10 de la ley sobre el INCE), desde el año 2005 al año 2007, conforme a lo establecido en el Artículo 112, (Numeral 4) del Código Orgánico Tributario que establece:

      …omisiss…

      De lo anterior se desprende que al contribuyente pagar una multa del ciento treinta y dos (132%) del tributo omitido conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, más las agravantes (1 y 3) y atenuante 3, previstas en los artículos 95 y 96 del mismo Código, resultando la cantidad de CUARENTA Y OCHO MIL OCHOCIENTOS TREINTA Y SEIS BOLIVARES CON TREINTA Y CUATRO CENTIMOS (Bs. 48.836,34) equivalente a MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y UNA unidades tributarias (1.491 U.T.); más multa correspondiente al ½% por cuanto el contribuyente retuvo cantidades menores a as legalmente establecidas (obligación de retener a la orden del Instituto, el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), por el ciento diecinueve (119%) del tributo omitido, de conformidad con el artículo 112 (Numeral 4) del Código Orgánico Tributario VIEGENTE, MÁS LAS AGRAVANTES (1 Y 3) y atenuante 3, establecidas en el artículo 95 del mismo Código, resultando la cantidad de MIL SETENTA Y TRES BOLIVARES CON CINCUENTA Y NUEVE CENTIMOS (Bs. 1.073,59), equivalente a TREINTA Y UNA Unidades Tributarias (31 UT).

      En resumen de lo anterior el Instituto Nacional de Cooperación Educativa realizó el siguiente cuadro:

      Incumplimiento del artículo 10 (ordinal 1º y 2º) de la ley sobre el INCE Bs. 63.388,22

      Multa establecida en el Artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente más agravantes (1 y 3) y atenuante 3, prevista en los artículos 95 y 96 del mismo Código (132%) sobre Bs. 36.997,23)

      Bs. 48.836,34

      Más: multa establecida en el Artículo 112 (Numeral 4) del Código Orgánico Tributario vigente, más agravantes (1 y 3) y atenuantes 3, previstas en los artículos 95 y 96 del mismo Código (119%) sobre Bs. 902,18.

      Bs. 1.073,59

      Total multa: Concurso de infracciones tributarias Artículo 81 del Código Orgánico Tributario vigente. Bs. 49.373,14

      Total a Pagar Bs. 112.761,36

      En este sentido, se evidencia que el monto por concepto de diferencia en los aportes realizados del 2% y ½% establecidos por el artículo 10 numerales 1 y 2 de la Ley Sobre el INCE, más los intereses moratorios dejados de cancelar por el contribuyente in comento, aplicando los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario, más el artículo 37 del Código Penal, las agravantes 1 y 3 y la atenuante 3 para la graduación de la pena, evidenciándose que la Gerencia no explicó cómo llegó a esos porcentajes, a esas cantidades reflejadas en bolívares y en unidades tributarias, presentando así una inmotivacion el acto administrativo.

      En este sentido, considera este tribunal necesario realizar su análisis a partir del pronunciamiento hecho por el Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa en sentencia de fecha 14 de mayo de 2003, Exp 200-0131 a saber:

      …La motivación que supone toda resolución administrativa no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada, pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando éstos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente. La motivación del acto puede ser anterior o concomitante y puede estar en el contenido de la norma cuya aplicación se trata si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no llegare a prestarles dudas por parte del interesado. (Sentencia Nº 01815, de esta Sala de fecha 3-8-00 ).

      (subrayado del tribunal)

      Como se desprende de la sentencia trascrita, es de revelante importancia que el Acto Administrativo dictado sea motivado, que contenga los fundamentos de hecho y derecho, de lo contrario acarrearía nulidad absoluta del mismo, más aún cuando es sabido que la Resolución Culminatoria de Sumario, es aquella por medio de la cual la Administración Tributaria ejerce su facultad de pronunciarse en el procedimiento administrativo, de ahí que, constituye el acto definitivo que concluye el procedimiento de fiscalización y determinación y es allí donde la Administración examina la legalidad y corrección de las actuaciones llevadas a cabo por los órganos fiscalizadores.

      Por lo tanto, al ser este un acto que determina tributos, aplica sanciones, y que afecta los derechos del contribuyente, en su narrativa debe contener los fundamentos en la cual se basa el ente administrativo para emitir su decisión, de lo contrario estaría vulnerando los derechos del administrado, el cual debe de tener una noción clara del por qué se le sanciona y esto se obtiene mediante la motivación expresada en la Resolución que pone fin al procedimiento.

      Conforme se aprecia, en la Resolución Culminatoria del Sumario no se indica la forma como obtuvo el monto reparado y como se aplicó las agravantes, atenuantes y porcentajes a las multas impuestas (132%, 119 %), debiendo el jerarca por lo menos hacer referencia de ello a los fines que tanto el administrado como el control jurisdiccional pueda ejercer un verdadero examen del mismo.

      Sobre dicho particular, la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa de fecha 11 de Julio de 1991, caso Consorcio Kavanayen A.C, se ha manifestado indicando:

      Sin embargo, lo que a Juicio de esta Sala no motiva la Resolución que impone la multa, ni la planilla que la contiene, ni la Resolución que la confirma, son las razones que tuvo en cuenta la administración para imponerla en el triple de la cantidad no retenida; a pesar de que en el anexo al Acta Fiscal (folio 62) se indica que la cantidad no retenida alcanzaba la suma de Bs. 141.817,92 y su triple es la suma de Bs. 425.452,68. ¿Pero Por qué se impuso la multa en su límite máximo, si el atraso en el pago de la retención no fue en el peor de los casos más de un mes? ¿Por qué, de conformidad con el citado Art.109 de la Ley de Impuesto sobre la renta de 1978, no se limitó la sanción a sólo un 25% de la cantidad que debió retenerse (Bs. 141.817,92), o sea a la suma de Bs. 37.204,00, ya que sólo había un retraso menor de un mes; como lo demostró la contribuyente con las correspondientes planillas de pago de la retención? (folios 114 y 116).

      La Sala encuentra en consecuencia que la multa impuesta en su monto y formula de cálculo no se halla suficientemente motivada… (Subrayado del tribunal).

      Asimismo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro 0991, de fecha 26 de abril de 2006, estableció lo siguiente:

      Así las cosas, considera esta Sala tal como lo afirmó el representante de la contribuyente, que la aplicación de tales agravantes no fue motivada en el acto recurrido. Por el contrario, el ente emisor del acto impugnado se limitó a indicar de manera referencial la normativa en que se encuentran previstas tales circunstancias modificatorias de la responsabilidad, sin indicar ni siquiera a cuales se refieren, ni exponer de manera breve las razones que la motivaron a su aplicación, por lo que la apreciación de las mismas resultan improcedente. (resaltado propio)

      En todo caso considera, quien juzga que las conductas infractoras de normas tributarias que devienen en una ilegal disminución de los ingresos del Estado, deben ser enérgicamente sancionadas, debiendo el Estado exigir estas contribuciones porque así lo estipula la Ley, sin embargo; a la hora de ser aplicadas las normas que condenan estas conductas por medio de exigir el pago de dichos tributos e imponer las que haya lugar, es preciso realizar cálculos precisos y explícitos sobre todo cuando se trata de multas establecidas entre un limite mínimo y máximo y expresadas en porcentaje, en este sentido, si la Administración plasma montos en la Resolución Culminatoria del Sumario, debe siempre mostrar los cálculos que realizó para llegar a la conclusión de la imposición de la multa o exigencia de pago y evitar la mayor discrecionalidad posible en este campo restringido, que forma parte del derecho público como es el derecho administrativo sancionador.

      Por otro lado, la aplicación de las agravantes 1 y 3 del artículo 95 del Código Orgánico Tributario, que rezan:

      Artículo 95. Son circunstancias agravantes:

  4. La reincidencia

  5. La magnitud monetaria del perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito.

    En el caso de la primera debe existir un acto definitivo que indique que la contribuyente en otros procedimientos ha omitido el pago del tributo, existiendo reincidencia para aplicarla en el caso de autos. Igualmente, sucede con la agravante 3, que se encuentra inmotivada, ya que la gerencia no explica el perjuicio fiscal que ha causado el contribuyente en haber dejado de cancelar debidamente los aportes del 2% y ½% que por ley le corresponde, y que para la opinión de esta juzgadora no representa una cantidad enorme que perjudique la actividad del Instituto.

    Asimismo, se encuentra la aplicación de la atenuante 3 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario, ya que de autos no se desprende que la contribuyente haya cancelado la diferencia de los aportes a efectos del acta de reparo, no entendiendo de esta manera como la gerencia tributaria aplicó esta atenuante

    En tal sentido, con base a la jurisprudencia y motivaciones precedentes, no cabe duda que el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitió el acto administrativo definitivo viciado de inmotivacion, lo que acarrea la nulidad absoluta, de ahí que, resulta forzoso para este tribunal declarar nulo de nulidad absoluta el acto administrativo emanado del mencionado Instituto, contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 283-2007-10-19 de fecha 09 de octubre de 2007, por estar viciado de inmotivacion, y así se decide.

    Sin embargo, no cabe duda alguna que el contribuyente dejó de cancelar el monto total del tributo de acuerdo al análisis arriba realizado, por lo cual pasa esta juzgadora a realizar el calculo aplicable de acuerdo al artículo 111 y 112 del Código Orgánico Tributario, aplicando igualmente el artículo 37 del Código Penal y el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, resaltando que las agravantes 1 y 3 y atenuante 3 de los artículos 95 y 96 ejusdem, no serán aplicadas por las razones antes explicadas.

    En análisis del artículo 111 del Código Orgánico Tributario:

    Artículo 111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

    Procede esta juzgadora, La aplicación del mencionado artículo a la diferencia del aporte del 2%, tomando el término medio de la sanción de acuerdo al artículo 37 del Código Penal, que se calcula tomando la sanción menor sumada a la más alta y su resultado se divide entre dos, es decir; 25 %+ 200% = 225/2= 112,5% Término Medio, este porcentaje será calculado al monto total del tributo omitido por cada periodo (2004, 2005, 2006, 2007). A continuación se describe en los siguientes cuadros el total de la diferencia de aportes por cada periodo:

    Año 2004 Aportes Causados

    2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    2° Trimestre 1.309, 73 159,14 1.150,59

    3° Trimestre 1.309,73 175,10 1.134,63

    4° Trimestre 1.309,73 464,10 845,63

    Total 3.130,85

    Año 2005 Aportes Causados

    2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    1° Trimestre 472,82 499,21 -26,39

    2° Trimestre 510,02 577,50 -67,48

    3° Trimestre 2.100,66 702,13 1.398,53

    4° Trimestre 3.092,32 975,47 2.116,85

    Total 3.515,38

    Año 2006 Aportes Causados

    2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    1° Trimestre 850,51 804,81 45,70

    2° Trimestre 1845,11 783, 96 1.061,15

    3° Trimestre 2.800,66 682,42 2.198,24

    4° Trimestre 3.963,12 1.603,99 2.359,13

    Total 5.664,22

    Año 2007 Aportes Causados

    2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    1° Trimestre 1284,87 989,92 294,95

    2° Trimestre 2.558,31 1.572,92 985,39

    3° Trimestre 3.699,07 1.224,59 2.474,48

    4° Trimestre 4.954,45 1.442,28 3.512,17

    Total 7.266,99

    Ahora bien, vistos los totales de la diferencia de los aportes por cada periodo, se procede a calcular el término medio del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, donde su resultado se dividirá entre la unidad tributaria vigente en cada periodo de acuerdo al artículo 94 ejusdem.

    • Año 2004:

    3.130,85 * 112,5% = 3.522,21

    Valor de la unidad tributaria= 24.7

    3.522,21 / 24.7 = 142,60 U.T.

    • Año 2005:

    3.515,38 * 112,5% = 3.954,80

    Valor de la unidad tributaria= 29.4

    3.954,80 / 29.4 = 134,52 U.T

    • Año 2006:

    5.664,22* 112,5% = 6.372,25

    Valor de la unidad tributaria= 33.600

    6.372,25 / 33.6 = 189,65 U.T.

    Año 2007:

    7.266.99 * 112,5% = 8.175,36

    Valor de la unidad tributaria= 37.632

    8.175,36 / 37.6 = 217,24 U.T.

    Por otro lado, en base al artículo 112 del Código Orgánico Tributario:

    Artículo 112. Quien omita el pago de anticipos a cuenta de la obligación tributaria principal o no efectúe la retención o percepción, será sancionado:

  6. Por retener o percibir menos de lo que corresponde, con el cincuenta por ciento al ciento cincuenta por ciento (50 al 150%) de lo no retenido o no percibido.

    La aplicación del mencionado artículo a la diferencia del aporte del 1/2%, tomando el término medio de la sanción de acuerdo al artículo 37 del Código Penal, que se calcula tomando la sanción menor sumada a la más alta y su resultado se divide entre dos, es decir; 50 %+ 150% = 200/2= 100% Término Medio, este porcentaje será calculado al monto total del tributo omitido por cada periodo (2004, 2005, 2006, 2007). A continuación se describe en los siguientes cuadros reflejando el total de la diferencia de aportes por cada periodo:

    Año

    2004 Aportes Causados

    1/2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    5° Trimestre 75,75 75,75 0,0

    Total 0,0

    Año

    2005 Aportes Causados

    1/2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    5° Trimestre 163,16 62,79 100,36

    Total 100,36

    Año

    2006 Aportes Causados

    1/2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    5° Trimestre 462,65 170,22 292,43

    Total 292,43

    Año

    2007 Aportes Causados

    1/2% Monto Cancelado Diferencia de Aportes

    5° Trimestre 24,20 8,87 15,33

    5° Trimestre 710,96 216,91 494,05

    Total 509,38

    Ahora bien, vistos los totales de la diferencia de los aportes del ½% por cada periodo, se procede a calcular el término medio del artículo 112 del Código Orgánico Tributario, donde su resultado se dividirá entre la unidad tributaria vigente en cada periodo de acuerdo al artículo 94 ejusdem.

    • Año 2005:

    100,36* 100% = 100,36

    Valor de la unidad tributaria= 29,4

    100,36/ 29.4 = 3,41 U.T.

    • Año 2006:

    292,43* 100% = 292,43

    Valor de la unidad tributaria= 33.6

    292,43/ 33.6 = 8,70 U.T.

    • Año 2007:

    509,38* 100% = 509,38

    Valor de la unidad tributaria= 37.6

    509,38/ 37.6 = 13,55 U.T.

    En este mismo orden, debe obligatoriamente aplicarse el artículo 81 del Código Orgánico Tributario es decir, rebajar en un 50% a la mitad las sanciones menores.

    En conclusión las sanciones aplicables quedarán configuradas de la siguiente manera:

    Ilícito Periodo Monto en Unidades Tributarias Concurrencia del Articulo 81 del Código Orgánico Tributario

    Artículo 111 2007 217.24 217,24 (Mayor)

    Artículo 111 2006 189.65 94,82

    Artículo 111 2004 142.60 71,30

    Artículo 111 2005 134.52 67,26

    Artículo 112 2007 13,55 6,78

    Artículo 112 2006 8,70 4,35

    Artículo 112 2005 3,41 1,7

    En análisis a lo anterior, se ordena a la contribuyente AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA, C.A., la cancelación de los montos en unidades tributarias de acuerdo a los cuadros anteriores, con la acotación de que los montos deben ser ajustados al valor que tenga la Unidad Tributaria, para el momento en que el contribuyente realice la cancelación de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

    En cuanto a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

    Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

    …omissis Resaltado del Tribunal.

    En consecuencia al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, no procede la condenatoria en costas, Y así se decide.

    VI

    DECISION

    POR LAS RAZONES ANTES EXPUESTAS ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

  7. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por el ciudadano F.A.M., titular de la cédula de identidad N° V- 4.267.626, en su carácter de Administrador Gerente de la Sociedad Mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, bajo el N° 67, Tomo A-2 de fecha 04/02/1994, inscrita en el Registro de Información fiscal bajo el N° J-301794184, con código de aportante N° 876647, signándolo bajo el expediente No. 1527, domiciliada en el Barrio Inmaculada, Calle 10 N° 14-78, El Vigía, Estado Mérida, asistido por la abogada C.A.G.C., titular de la cédula de identidad N° V- 5.675.821, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 24.429, en consecuencia, se ANULA, la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo N° 283-2009-02-06 de fecha 07/02/2009, emitida por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

  8. - SE ORDENA a pagar a la Sociedad Mercantil AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA C.A., la diferencia de aportes del 2% del tributo omitido por la cantidad de DIECINUEVE MIL CUATROCIENTOS OCHENTA Y TRES CON CINCUENTA Y SEIS CENTIMOS (Bs. 19.483,56), igualmente, la diferencia de aportes del ½% de las utilidades por la cantidad de NOVECIENTOS DOS BOLIVARES CON DIECICHO CENTIMOS (Bs. 902,18) más los intereses moratorios devengados hasta la fecha de la cancelación total.

  9. - SE CONDENA, a pagar a la Sociedad Mercantil la AGROPECUARIA PINEDA EL VIGIA C.A., las cantidades que a continuación se reflejan:

    Ilícito Periodo Monto en Unidades Tributarias Concurrencia del Articulo 81 del Código Orgánico Tributario

    Artículo 111 2007 217.24 217,24 (Mayor)

    Artículo 111 2006 189.65 94,82

    Artículo 111 2004 142.60 71,30

    Artículo 111 2005 134.52 67,26

    Artículo 112 2007 13,55 6,78

    Artículo 112 2006 8,70 4,35

    Artículo 112 2005 3,41 1,7

    Se hace la acotación de que los montos de la planilla deben ser ajustada al valor que tenga la Unidad Tributaria, para el momento en que la recurrente realice la cancelación de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario

  10. - NO HAY CONDENA EN COSTA.

  11. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, la cual se practicará las notificaciones por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil. Cúmplase.-

    Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los treinta (30) días del mes de noviembre de Dos Mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

    A.B.C.S.

    JUEZ TITULAR

    R.J.R.C.

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